3-15-1410/42 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Ruth

Plaks

Otsuse tegemise aeg ja koht

28.04.2017, Tallinn

Haldusasja number

3-15-1410

Haldusasi

Seller Hulgi OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti

12.03.2015

maksuotsuse

nr

12.2-3/024483-25

tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – Seller Hulgi OÜ, seaduslik esindaja UV

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Margo Karu

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 21.09.2016 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Seller Hulgi OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Seller Hulgi OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata.

2. Täiendada Tallinna Halduskohtu 21.09.2016 otsuse haldusasjas nr 3-15-1410

põhjendusi käesoleva otsuse põhjendustega. Muus osas jätta halduskohtu otsus

muutmata.

3. Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 29.05.2017, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem

kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213

lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi

vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

3-15-1410

2(9)

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 12.03.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/024483-25

Seller Hulgi OÜ-d tasuma maksusumma 37 555,57 eurot ning jättis rahuldamata 2014. aasta

aprilli käibemaksu tagastusnõude summas 24 102,03 eurot. Maksuotsuse ja kontrollakti järgi

olid maksusumma määramise aluseks järgmised asjaolud.

Seller Hulgi OÜ kajastas 2014. aasta aprilli käibedeklaratsioonil (KMD) 20% määraga

maksustatava käibe hulgas Nexen Trade OÜ-le esitatud 01.04.2014 kreeditarvet nr KR-0104

selgitusega oliiviõli 5 l PET koguses 33 200 l. Nimetatud arve alusel vähendas Seller Hulgi OÜ

tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 25 564 eurot. Kreeditarve puudutab augustis 2013

müüdud oliiviõli, mille kohta Seller Hulgi OÜ raamatupidamises on 08.08.2013 arve nr JA-

0301 (kogus 37 800 l, hind koos käibemaksuga 174 636 eurot). Nexen Trade OÜ

raamatupidamises on tehingu kohta sama kuupäeva kandev arve nr J-301 (kogus 38 400 l, hind

koos käibemaksuga 177 408 eurot). Kreeditarve alusel raha ja kauba tagastamise kohta

puuduvad tõendid. Kreeditarve esitamine ja selle kajastamine KMD-l polnud õigustatud ning

Seller Hulgi OÜ poolt 2013. aasta augustis 20% määraga maksustatava käibena deklareeritud

summad on õiged. Seller Hulgi OÜ juhatuse liige UV ja Nexen Trade OÜ ütlused vaidlusaluse

tehingu kohta on vastuolulised. Tehinguosalised on andnud teadlikult ebaõigeid ütlusi. Poolte

selgitused augustis 2013 kauba väidetava üleandmise, kuid Seller Hulgi OÜ laos jätkuva

hoiustamise kohta on ebausaldusväärsed. Seller Hulgi OÜ töötaja JS ja OÜ Kaubaekspress

selgitustest nähtub, et kaupa hoiustati hoopis OÜ Kaubaekspress laos. OÜ Kaubaekspress

vastuse järgi tuli vahemikus 05.08.–08.08.2013 Seller Hulgi OÜ-le lattu 32 alust oliiviõli ning

08.08.2013 läks välja 32 alust. Oliiviõli transporditi veokirja nr 160405 alusel Pärnust Riiga

sõidukiga, mille registreerimismärk on HB6180. Automaatse numbrituvastussüsteemi

andmetel ületas 08.08.2013 sõiduk registreerimismärgiga HB6180 Eesti-Läti piiri. See asjaolu

kinnitab, et OÜ Kaubaekspress on maksuhaldurile andnud tõepärast teavet, ning lükkab ümber

Seller Hulgi OÜ ja Nexen Trade OÜ väited, et 08.08.2013 arvel kajastatud ja Nexen Trade OÜ

poolt soetatud kaup jäi Seller Hulgi OÜ lattu.

Seller Hulgi OÜ arvestas juuli ja augusti 2013 KMD-del Grif Trade OÜ arvete alusel

sisendkäibemaksu kokku summas 36 093,60 eurot. Arvete kohaselt müüs Grif Trade OÜ Seller

Hulgi OÜ-le oliiviõli. MTA ei sea kahtluse alla oliiviõli olemasolu, kuid tuvastas, et kauba

müüjaks ei olnud Grif Trade OÜ. UVe väited tehingute toimumise kohta pole usaldusväärsed.

Tehingute toimumise ajal oli Seller Hulgi OÜ juhatuse liige UV abikaasa KK-V. UV väitel ei

teadnud tema abikaasa tehingutest midagi ning oliiviõli müügi korraldas tema. Samas ei osanud

UV öelda, milliselt ettevõttelt ta kauba ostis. Grif Trade OÜ juhatuse liige vahemikus 14.06.–

24.09.2013 oli UV, kellel oli ka Grif Trade OÜ pangakonto kasutamise õigus alates 25.06.2013.

Nii Seller Hulgi OÜ kui ka Grif Trade OÜ juriidiline aadress oli tehingute toimumise ajal

Ehitajate tee 12, Pärnu. Grif Trade OÜ ei esitanud 2013. aasta juuli ja augusti KMD-d. Grif

Trade OÜ ei täitnud maksuhalduri korraldust esitada majandustegevust kinnitavad

raamatupidamisdokumendid ning äriühing kustutati käibemaksukohustuslaste registrist

13.08.2013. Grif Trade OÜ pangakonto väljavõttelt perioodi 01.08.2013–30.04.2014 kohta

nähtub, et äriühingule on raha üle kandnud vaid Seller Hulgi OÜ. Grif Trade OÜ pangakontolt

on tasutud Nervin LT UAB-le kokku 238 980,17 eurot. VIES andmebaasi järgi ei deklareerinud

ükski ettevõte kauba või teenuse müüki Grif Trade OÜ-le. Maksuhalduri tuvastatud asjaoludest

3-15-1410

3(9)

järeldub, et Grif Trade OÜ-l puudub reaalne majandustegevus. Kuna UV esindas tehingute

tegemisel mõlemat osapoolt, pidi ta olema teadlik Grif Trade OÜ-l majandustegevuse

puudumisest, KMD-de esitamata jätmisest ja sellest, et Grif Trade OÜ ei olnud kaupade tegelik

müüja. Seega puudus Seller Hulgi OÜ-l õigus Grif Trade OÜ arvete alusel sisendkäibemaksu

maha arvata.

2. Seller Hulgi OÜ esitas MTA 12.03.2015 maksuotsuse peale vaide, mille MTA jättis

27.04.2015 vaideotsusega nr 6-1/2742-2 rahuldamata.

3. Seller Hulgi OÜ esitas 03.06.2015 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 12.03.2015

maksuotsuse tühistamiseks.

1)

Maksuhalduri väide, et kaup müüdi ja anti üle Nexen Trade OÜ-le, on väär. Tehing jäi

Nexen Trade OÜ poolt tasumisega viivitamise tõttu lõpule viimata. Tõene ei ole vastustaja

väide, et veokirjaga nr 160405 toimus arvel J-301 oleva kauba üleandmine Nexen Trade OÜ-

le. Veokirjaga nr 160405 väljastatud kaup ei kuulunud kaebajale, vaid OÜ-le Nautic.

2)

2013. aasta juulis ja augustis ostis kaebaja Grif Trade OÜ-lt kaupa vastavalt esitatud

arvetele. Paljasõnaline on maksuhalduri väide, et arved ei vasta käibemaksuseaduses sätestatud

nõuetele põhjusel, et tõendamist ei ole leidnud arvel märgitud kauba müümine Grif Trade OÜ

poolt. Kuna kauba kogused on suured, ei saanud müüjaks olla füüsiline isik, vaid tegemist pidi

olema äriühinguga. Asjaolu, et Seller Hulgi OÜ juhatuse liikmeks oli tehingute toimumise ajal

KK-V ning Grif Trade OÜ juhatuse liikmeks oli UV, kes on abikaasad, ei mõjuta seda, et need

äriühingud on eraldiseisvad juriidilised isikud. Grif Trade OÜ poolt KMD-de esitamata jätmine

ei tähenda, et arved on ebaõiged. Tehingu mittetoimumist ei kinnita maksuhalduri subjektiivsest

negatiivsest hinnangust lähtuvad teooriad, mida tõendid ei toeta. Maksuhaldur on tõendeid

hinnanud valikuliselt ja ühekülgselt ning ei ole tõenditega mittearvestamist põhjendanud.

3)

Vastustaja ei saa maksuotsuses tugineda UV seletuste puudumisele, kuivõrd UV kasutas

maksukorralduse seaduse (MKS) § 64 lg 1 p-st 6 tulenevat vaikimisõigust. Kaebaja tegevus ei

olnud suunatud maksupettuse toimepanemisele, tema tegevuses puudus soov õigusvastase

tagajärje saabumiseks. Kaebaja on tegutsenud heas usus ning oma parima äranägemise järgi.

Maksuhaldur ei ole käibemaksu piiramisel arvestanud asjakohase Euroopa Kohtu praktikaga

(13.02.2014 otsus kohtuasjas C-18/13: Maks Pen EOOD ja 06.12.2012 otsus kohtuasjas C-

285/11: Bonik EOOD). Maksuhalduri poolt viidatud põhjendatud kahtlus ei ole käibemaksu

mahaarvamise piiramiseks piisav.

4. MTA vaidles kaebusele vastu ning palus jätta see rahuldamata.

1) Maksuotsuse järeldused põhinevad tõendite hindamisel kogumis ja vastastikuses seoses.

Maksuotsuse tegemist ei tinginud pelgalt asjaolu, et UV, Grif Trade OÜ ja Seller Hulgi OÜ ei

andnud selgitusi, vaid maksuotsus tugineb kogumis kõigile maksumenetluses kogutud

tõenditele, sh kolmandatelt isikutelt saadud teabele.

2) UV selgitas, et 08.08.2013 müüdud toiduõli anti üle Seller Hulgi OÜ poolt samal päeval

Pärnus Ehitajate tee 12 asuvas Seller Hulgi OÜ laos, kuid see jäi edasi Seller Hulgi OÜ

valdusesse. Samas on UV väitnud, et ei suutnud Nexen Trade OÜ-le vajalikku kaupa tarnida,

mistõttu tehti kreeditarve. 01.12.2014 keeldus UV täiendavate selgituste andmisest. Nexen

Trade OÜ väidab, et 08.08.2013 müüdud oliiviõli sai Nexen Trade OÜ kätte samal päeval, kuid

see jäi Seller Hulgi OÜ lattu. Samas ei osanud Nexen Trade OÜ selgitada, kus asus 01.04.2014

kreeditarve aluseks olev kaup. Vastustaja hinnangul ei ole õiged UV ja Nexen Trade OÜ väited,

et kaup jäi Seller Hulgi OÜ lattu. Nimelt kinnitab Seller Hulgi OÜ töötaja JS oma 10.09.2014

vastuses, et Seller Hulgi OÜ ei ladustanud kaupa kunagi oma laos, vaid kaupa hoiti OÜ

Kaubaekspress laos. OÜ Kaubaekspress 18.12.2014 vastusest selgub, et OÜ Kaubaekspress

laos Pärnus Ehitajate tee 18 osutati laoteenust Seller Hulgi OÜ-le vahemikus 05.08.–

3-15-1410

4(9)

30.11.2013. 05.08.–08.08.2013 tuli Nexen Trade OÜ jaoks lattu kokku 32 alust oliiviõli ning

08.08.2013 veeti välja 32 alust. Oliiviõli transporditi Pärnust Riiga sõidukiga, mille

registrinumber on HB6180. Tuvastatud on, et kõnealune sõiduk ületas 08.08.2013 Eesti-Läti

piiri. See asjaolu kinnitab OÜ Kaubaekspress antud teabe usaldusväärsust ning lükkab ümber

UV ja Nexen Trade OÜ väited, et 08.08.2013 Seller Hulgi OÜ poolt soetatud kaup jäi Seller

Hulgi OÜ lattu seisma. Kuivõrd OÜ Kaubaekspress osutas kauba hoiustamise teenust Seller

Hulgi OÜ-le vaid kuni 30.11.2013, siis pärast seda kuupäeva, sh kreeditarve koostamise ajal

01.04.2014, ei olnud laos mingisugust kaupa. Eelneva põhjal saab järeldada, et augustis 2013

Seller Hulgi OÜ soetas oliiviõli, hoiustas seda OÜ Kaubaekspress laos, müüs kogu soetatud

oliiviõli hiljemalt 08.08.2013 Nexen Trade OÜ-le ning kaup viidi 08.08.2013 OÜ

Kaubaekspress laost ära veokirja nr 160405 alusel. Seega on õiged augustis 2013 Seller Hulgi

OÜ 20% määraga maksustatava käibena deklareeritud summad ning 08.08.2013 arve nr J-301

kohta kreeditarve esitamine summas 153 384 eurot ei ole õigustatud.

3) Grif Trade OÜ arved ei ole piisavad tõendamaks oliiviõli müüki Grif Trade OÜ poolt. Grif

Trade OÜ kohta kogutud tõendid näitavad, et sellel äriühingul puudub majandustegevus. UV

teadlikkust sellest, et oliiviõli tegelikuks müüjaks ei olnud Grif Trade OÜ, näitab see, et ta

esindas oliiviõli ostu-müügitehingutes mõlemaid ettevõtteid. Samas ei osanud ta tehingute

kohta selgitusi anda. Puuduvad andmed, et Grif Trade OÜ on tegutsenud oliiviõli müügiga. Grif

Trade OÜ ei deklareerinud vahemikus märts kuni juuni 2013 käivet ning jättis sama aasta juuli

ja augusti KMD-d esitamata. UV oli teadlik, et Grif Trade OÜ-l on KMD-d esitamata ning ta

esitas teadlikult Seller Hulgi OÜ-le ebaõigeid arveid.

5. Tallinna Halduskohus jättis 21.09.2016 otsusega kaebuse rahuldamata ning

menetluskulud poolte endi kanda.

1)

Kaebaja ei ole esitanud maksu- ega kohtumenetluses mistahes andmeid või tõendeid, mis

võimaldaks kontrollida tema väiteid seoses 08.08.2013 arvel nr J-301 märgitud tehingu

katkestamisega. Ei ole teada, kus ladustas kaebaja 38 400 l oliiviõli või mis oli selle kauba

edasine saatus, kui kauba üleandmist Nexen Trade OÜ-le ei toimunud. Sellises olukorras ei saa

kaebaja eeldada, et vaidlusaluse tehinguga seotud asjaolud loetakse tuvastatuks üksnes kaebaja

paljasõnaliste ütluste abil või hinnatakse tõendeid tema kasuks. Maksuhaldur on kogutud

tõendite pinnalt teinud õige ja põhjendatud järelduse, et toimus kauba müük ja üleandmine

Seller Hulgi OÜ 08.08.2013 arve nr J-301 alusel.

2)

Puudub vaidlus selle üle, et Seller Hulgi OÜ on oliiviõli soetanud ning kasutanud seda

oma maksustatava käibe tarbeks. Kuivõrd aksuotsuse faktiliseks aluseks on praegusel juhul

asjaolu, et kaebaja kasutas OÜ-d Grif Trade teadlikult ja tahtlikult üksnes võltsarvete

vormistajana,

tugineb

maksuotsus

kahtlusele,

et

kaebaja

osales

maksupettuses.

Maksumenetluses tuvastatud asjaolud annavad piisavalt alust arvata, et vaidlusalustel arvetel

kajastatud tehinguid pole toimunud ja kaebaja oli sellest teadlik. Maksupettuse kahtluse korral

ei piisa tehingute toimumise tõendamiseks arvetest ning asjaolust, et mõlemad tehingu

osapooled on tehinguid kajastanud oma raamatupidamises ja maksuarvestuses, vaid tehingute

toimumise kinnitamiseks tuleb esitada täiendavad tõendid. Kaebaja ei ole suutnud

maksuhalduri kahtlusi ümber lükata ega vaidlusaluste tehingute tegeliku toimumise kohta

täiendavaid tõendeid esitada.

3)

Kaebaja etteheited uurimispõhimõtte rikkumise kohta on alusetud. Maksupettuse

konspiratiivse iseloomu tõttu on maksuhalduril raske või võimatu esitada maksuotsuses ja ka

kohtule otseseid tõendeid sellise rikkumise kohta. Maksupettuses osalemise põhjendatud

kahtlust kinnitavad seepärast enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis. Maksumenetluses

piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav. Asja materjalidest

nähtuvalt on maksuhaldur püüdnud koguda tõendeid ning võtta seletusi kaebaja

3-15-1410

5(9)

tehingupartnerilt OÜ-lt Grif Trade, kuid tulutult. UV, kes esindas vaidlusalustes tehingutes

mõlemaid ettevõtteid, ei esitanud tehingute kohta dokumente ega andnud teavet.

Tõendamiskoormuse üleminekuks maksukohustuslasele ei ole vajalik, et maksuhaldur on

ammendanud võimalikud menetlustoimingud, mille põhjal veenduda, kas arvetel näidatud

tehingud on aset leidnud. Põhjendatud kahtluse tekkimiseks piisab, kui maksuhalduri tuvastatud

asjaolud võimaldavad pidada eluliselt usutavaks, et kaebaja osales maksupettuses. Seega peab

kaebaja, väites tehingute toimumist arvetel näidatud isikuga, ise esitama tema väiteid

kinnitavad tõendid.

4)

Põhjendamatu on kaebaja seisukoht, nagu välistaks MKS § 64 lg 1 p-s 6 sätestatud

vaikimisõiguse kasutamine maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse. MKS § 64 lg 1 p 6 ei

võta maksukohustuslaselt tõendamiskoormust maksuõigussuhte aluseks olevate asjaolude

suhtes. Vaikimisõiguse kasutamisega ei saa maksukohustuslane nõuda endale maksude

tasumise õigsuse kontrollimisel tõendamiskoormuse osas paremat positsiooni.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

6. Seller Hulgi OÜ palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas

uus otsus, millega kaebus rahuldada.

1)

Kaebaja keeldus maksumenetluses MKS § 64 lg 1 p-le 6 tuginedes teabe ja dokumentide

esitamisest ning esitas tõendid alles halduskohtule. Kohtupraktika järgi ei saa kohus sellisel

juhul lähtuda HKMS § 165 lg-st 2 ning peab põhjendama, miks ta ei nõustu kaebaja väidetega.

Halduskohus ei ole seda teinud. Halduskohtu otsuses ei kajastu põhjendused ja tõendid, mille

põhjal kohus nõustus maksuhalduri seisukohaga, et kaebaja kajastas maksudeklaratsioonides

teadlikult valeandmeid. Seller Hulgi OÜ kajastas augusti 2013 ja aprilli 2014 KMD-des õigeid

andmeid. Kuna kaebaja ostis Grif Trade OÜ-lt oliiviõli, oli tal kohustus deklareerida Grif Trade

OÜ väljastatud arvetel kajastatud käibemaks. Arved on tasutud ning käive on tekkinud.

Vastustaja ei saa maksu määramisel tugineda UV seletuste puudumisele, kuna UV-l ei olnud

maksumenetluses kaasaaitamiskohustust.

2)

Halduskohus jättis hindamata kaebaja esitatud tõendid ja väited, mis kinnitasid Seller

Hulgi OÜ kohustust deklareerida Grif Trade OÜ arvete alusel käibemaksu. Veokirjaga nr

160405 väljastati kaupa 19 200 l ehk 32 alust. Arve nr J-301 järgi müüs kaebaja OÜ-le Nexen

Trade 38 400 l ehk kaks korda rohkem oliiviõli. Veokirjaga nr 160405 väljastatud kaup ei

kuulunud kaebajale, vaid OÜ-le Nautic. Veokirjal on kauba saatjaks märgitud OÜ Nautic ning

vastuvõtjaks UAB Ored. Seda kinnitavad OÜ Nautic poolt esitatud laadimiskorraldus, arve,

UAB Ored maksed OÜ-le Nautic ning UAB Ored esindaja JS kinnituskiri. Lisaks esitas Nexen

Trade OÜ maksuhaldurile tõendid selle kohta, et ta ei saanud arvetel kajastatud kaupa kätte

ning ettemakstud summa on kaebajalt kohtu kaudu välja mõistetud.

7. MTA vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub jätta see rahuldamata ja halduskohtu

otsus muutmata.

Halduskohus käsitles piisava põhjalikkusega Grif Trade OÜ-d puudutavaid asjaolusid ning asus

põhjendatult seisukohale, et Seller Hulgi OÜ ei soetanud sellelt äriühingult juulis-augustis 2013

oliiviõli. Seoses Nexen Trade OÜ-d puudutavate tehingutega ei ole kaebaja esitanud uusi

väiteid. Puudub vaidlus selles, et Seller Hulgi OÜ pole Nexen Trade OÜ-le raha tagastanud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

8. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata.

3-15-1410

6(9)

9. Seller Hulgi OÜ kajastas 2013. aasta juuli ja augusti maksuarvestuses Grif Trade OÜ

väljastatud arveid oliiviõli müügi kohta, mille alusel arvas maha sisendkäibemaksu kokku

summas 36 093,60 eurot. Maksuotsuses on leitud, et Grif Trade OÜ arved olid võltsitud ning

kaebaja kasutas neid tahtlikult oma maksuarvestuses eesmärgiga vähendada oma

käibemaksukohustust. Seega on kõnealuste tehingute osas maksuotsuse faktiliseks aluseks

asjaolu, et kaebaja osales maksupettuses. Maksuhaldur on vastavat kahtlust piisavalt

põhjendanud, mistõttu on tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 järgi läinud üle

maksukohustuslasele (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-65-14, p 9). Kaebaja ei ole esitanud veenvaid

tõendeid, mis kummutaksid maksuhalduri järelduse. Ringkonnakohus nõustub Grif Trade OÜ-

d puudutavate tehingute osas halduskohtu otsuste põhjendustega ja järgib neid ega pea seetõttu

vajalikuks kõiki halduskohtu põhjendusi üle korrata (HKMS § 201 lg 4). Täiendavalt märgib

ringkonnakohus järgmist.

10. Tehingute toimumise ajal oli Seller Hulgi OÜ juhatuse liige KK-V ning Grif Trade OÜ

juhatuse liige oli UV, kes on KK-V abikaasa. UV kinnitas 26.06.2014 Seller Hulgi OÜ nimel

selgitusi andes maksuhaldurile, et tehingud toimusid tema kontrolli all ning tema abikaasa ei

teadnud neist midagi (I kd, tl 88–89). Seega esindas UV faktiliselt mõlemat tehinguosalist,

mistõttu järeldub, et Seller Hulgi OÜ oli teadlik sellest, et Grif Trade OÜ ei ole oliiviõli tegelik

müüja ning pole ka tehingut oma KMD-l deklareerinud. Maksupettuse kahtlust arvestades ei

ole arved ja tasumised Grif Trade OÜ pangakontole piisavad tõendid tehingute toimumise

kohta. Kuna mõlemad äriühingud olid UV kontrolli all, jäi arvete alusel tasutud raha tema

käsutusse, mille ta võis Grif Trade OÜ pangakontolt näiteks kauba tegelikule müüjale edasi

kanda. Nimelt nähtuvad Grif Trade OÜ arveldusarve väljavõttelt perioodi 01.08.2013–

30.04.2014 kohta (I kd, tl 134–135p) tasumised Leedu äriühingule Nervin LT UAB-le kokku

summas 238 980,17 eurot (Seller Hulgi OÜ tasus Grif Trade OÜ-le oliiviõli eest kokku

240 078,60 eurot). Maksuhalduril ei õnnestunud tuvastada, mille eest Grif Trade OÜ tasus

Nervin LT UAB-le. Seller Hulgi OÜ endine müügijuht RR selgitas, et kogu kaup tuli Lätist,

Leedust või Poolast (05.12.2014 seletused – I kd, tl 156–156p). Juhul kui kaebaja ostis oliiviõli

tegelikult Leedu äriühingult, rakendati tehingule 0% käibemaksumäära ning kaebaja ei pidanud

müüjale käibemaksu tasuma. Praegusel juhul on tõenäoliselt tegemist olukorraga, kus

maksueelise saamiseks on liikmesriigi müüja ja Eesti ostja vahele tekitatud Eesti

käibemaksukohustuslasest fiktiivne edasimüüja, kes on jätnud käibemaksu deklareerimata ja

riigile tasumata. Ringkonnakohus märgib, et jõustunud kohtuotsusega kriminaalasjas on

tuvastatud, et Grif Trade OÜ-d kasutati võltsarvete väljastamiseks ning UV pani OÜ Seller

Hulgi kaudu toime maksupettuse (Pärnu Maakohtu 15.11.2016 otsus kriminaalasjas nr 1-16-

5481 (13930000094), jõustunud 07.02.2017).

11. Kaebaja leiab põhjendamatult, et temal ja UV-l puudus maksumenetluses igasugune

kaasaaitamiskohustus, kuna ta keeldus MKS § 64 lg 1 p-le 6 tuginedes ütluste andmisest seoses

UV ja Seller Hulgi OÜ suhtes toimuva kriminaalmenetlusega. Halduskohus on asjakohasele

kohtupraktikale viidates õigesti märkinud, et kõnealune säte ei võta maksukohustuslaselt

tõendamiskoormust maksuõigussuhte aluseks olevate asjaolude suhtes. Õigus vaikida ei ole

absoluutne (Euroopa Inimõiguste Kohtu 08.07.2004 otsus nr 38544/97: Weh vs. Austria, p-d

44–46). Enese mittesüüstamise privileegi kaitseala ei laiene maksumenetluses tavapärasele

teabe ja dokumentide esitamise nõudmisele (Tallinna Ringkonnakohtu 12.10.2011 otsus nr 3-

11-495, p 19). Lisaks tuleb märkida, et praegusel juhul on maksu määramise põhjuseks see, et

maksumenetluses kogutud tõendid kogumis viitavad maksupettusele, mitte pelgalt asjaolu, et

UV ei andnud tehingute kohta selgitusi ega esitanud maksuhalduri nõutud dokumente.

12. Kaebaja esitas halduskohtule vastuväited maksuhalduri seisukohale, et vaidlusalune

oliiviõli veeti veokirja nr 160405 alusel Lätti, ning oma väiteid kinnitavad tõendid. Halduskohus

ei võtnud nende väidete ja tõendite kohta seisukohta (HKMS § 165 lg 1), ehkki neid pole haldus-

3-15-1410

7(9)

ega vaidemenetluses käsitletud. Samuti pole halduskohus asunud seisukohale, et kõnealused

tõendid on jäänud maksumenetluses tahtlikult või hooletusest esitamata ning jätnud neid sel

põhjusel arvestamata (vt MKS § 102 lg 1 p 2; Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-47-07, p 12 ja nr 3-

3-1-56-16, p 21). See menetluslik rikkumine ei too siiski kaasa halduskohtu otsuse tühistamist,

kuna ringkonnakohtul on võimalik kaebaja väiteid ja tõendeid ise hinnata.

13. Seller Hulgi OÜ deklareeris 2014. aasta aprillis 20% määraga maksustatava käibe hulgas

Nexen Trade OÜ-le esitatud 01.04.2014 kreeditarvet nr KR-0104. Nimetatud kreeditarve

selgitusse on märgitud „oliiviõli 5 l PET“ ning koguseks 33 200 l. Kreeditarve alusel vähendas

kaebaja oma maksustatavat käivet 127 820 euro võrra ning käibemaksu 25 564 euro võrra.

KMS § 29 lg 7 sätestab, et kui maksukohustuslane tühistab kauba või teenuse kohta esitatud arve

või esitab kauba või teenuse hinna vähendamise tõttu kreeditarve pärast kauba või teenuse käibe

tekkimise maksustamisperioodi kohta käibedeklaratsiooni esitamist, kajastavad nii müüja kui ka

ostja

sellest

tulenevad

muudatused

arve

tühistamise

või

kreeditarve

esitamise

maksustamisperioodi kohta esitatavas käibedeklaratsioonis. Kreeditarvet võib esitada vaid selles

viidatud konkreetse arve kohta. Sätet ei kohaldata, kui kreeditarve on esitatud kauba või teenuse

eest osalise või täieliku tasumata jätmise tõttu.

Ehkki kreeditarvel pole otseselt viidatud konkreetsele arvele, mille kohta kreeditarve esitatakse,

on maksumenetluses tuvastatud, et see puudutab 08.08.2013 arvet, millega müüdi Nexen Trade

OÜ-le oliiviõli viieliitristes PET kanistrites. Seller Hulgi OÜ esitas maksuhaldurile nimetatud

kauba kohta arve nr JA-0301, kus oliiviõli koguseks on märgitud 37 800 l. Nexen Trade OÜ

raamatupidamises on seevastu kajastatud arve nr J-301 kogusega 38 400 l (I kd, tl 145).

Toimikust nähtub, et nii kaebaja kui ka vastustaja on lähtunud arvest, kus oliiviõli koguseks on

märgitud 38 400 l summas 147 840 eurot, millele lisandub käibemaks 29 568 eurot. Ka kauba

üleandmise-vastuvõtmise akti (I kd, tl 137) järgi oli oliiviõli koguseks 38 400 l. Pooled ei vaidle

selle üle, et kaup oli olemas.

14. Praegusel juhul on nii kaebaja kui ka Nexen Trade OÜ (I kd, tl 142) kajastanud kreeditarvet

oma 2014. aasta aprilli KMD-l, kuid selles osas, mis asjaoludel kreeditarve esitati, andsid

tehinguosalised maksumenetluses vasturääkivaid seletusi. UV väitis algul (26.06.2014

selgitused – I kd, tl 88–89), et 08.08.2013 müüdud toiduõli anti samal päeval ostjale üle Seller

Hulgi OÜ Pärnus Ehitajate tee 12 asuvas laos, kuid kaup jäi lattu seisma (s.o kaebaja valdusesse),

sest pakendid olid osaliselt katkised ja muljutud ning Nexen Trade OÜ ei olnud nõus kaupa vastu

võtma. Osa kaubast siiski anti UV väitel Nexen Trade OÜ-le üle, ehkki kogust ta öelda ei osanud.

Ka üleandmise-vastuvõtmise aktil ja arvel nr J-301 on märgitud, et osa kaubast on katki

(muljutud) ning rikutud kauba kogust täpsustatakse. Hiljem selgitas UV, et Seller Hulgi OÜ ei

suutnud Nexen Trade OÜ poolt tellitud kaupa tarnida ning seda ei antudki üle (10.07.2014

selgitused – I kd, tl 38–38p).

Nexen Trade OÜ esindaja SK seevastu selgitas, et kuna 33 200 l oliiviõli kohta ei andnud müüja

kauba üleandmisel vastavussertifikaati, ei saanud Nexen Trade OÜ seda kaupa edasi müüa ning

tasus kauba eest üksnes osaliselt (kokku 52 500 eurot). Pooled leppisid SK väitel kokku, et kuni

vastavussertifikaadi üleandmiseni jääb 33 200 l oliiviõli Seller Hulgi OÜ valdusesse Ehitajate

tee 12 lattu. Nexen Trade OÜ saatis kaebajale 24.10.2013 ka e-kirja vastavussertifikaadi nõudega

(I kd, tl 147). Kuivõrd Seller Hulgi OÜ ei andnud mõistliku aja jooksul nõutud

vastavussertifikaati ostjale üle, taganes Nexen Trade OÜ müügilepingust 33 200 l osas ning

pooled pidid tagastama teineteiselt saadu, v.a 5200 l õli ja sellele vastav summa (I kd, tl 148–

150). Poolte vahel 03.09.2012 sõlmitud raamlepingu (I kd, tl 143–144) p 2.6 kohaselt rakendati

kauba müügil omandireservatsiooni, s.o kaup jäi kuni selle eest täieliku tasumiseni müüja

omandisse.

3-15-1410

8(9)

Tehingupoolte ütlused sarnanevad selles osas, et osa kaubast sai Nexen Trade OÜ kätte ning

ülejäänud kaup jäi lattu seisma, kuid lahknevad kauba lattu ootele jäämise põhjuse osas. Kui suur

osa oliiviõlist jäi Nexen Trade OÜ-le müümata just vastavussertifikaadi puudumise tõttu, on

väheusutav, et UV seda maksuhaldurile ütlusi andes ei mäletanud. Vastavussertifikaatide

saamise ootamine võib selgitada asjaolu, miks Nexen Trade OÜ tasus kaebajale 52 500 eurot

ehk rohkem kui 5200 l õli eest. Kohtute infosüsteemist nähtub, et Nexen Trade OÜ esitas Seller

Hulgi OÜ vastu 09.06.2014 hagi võlgnevuse (sh 08.08.2013 arve nr J-301 alusel 5200 l kaubale

vastavast summast enam tasutud summa) väljamõistmiseks. Hagi rahuldati Pärnu Maakohtu

01.10.2014 tagaseljaotsusega tsiviilasjas 2-14-21631. UV ütlused on eeltoodut arvestades

ebausaldusväärsed.

Kaebaja ja Nexen Trade OÜ väited, et kaup jäi Seller Hulgi OÜ lattu aadressil Ehitajate tee 12,

ei leidnud maksumenetluses tõendamist. Seller Hulgi OÜ töötaja JS väitel ei ladustanud Seller

Hulgi OÜ kaupa kunagi oma laos, vaid kasutas selleks OÜ Kaubaekspress ladu aadressil

Ehitajate tee 18 (10.09.2014 selgitused – I kd, tl 126–127). Sama väitis ka teine töötaja RR

(05.12.2014 seletused – I kd, tl 156–156p). OÜ Kaubaekspress kinnitas, et hoiustas 05.08.–

30.11.2013 Seller Hulgi OÜ kaupa. Vahemikus 05.08.–08.08.2013 saabus Seller Hulgi OÜ-le

32 alust sisse ning 08.08.2013 läks veokirja nr 160405 alusel sama kogus kaupa välja. Kaup veeti

Pärnust Riiga sõidukiga MB 6180 (OÜ Kaubaekspress 16.12.2014 vastus – I kd, tl 162–163p)

ning maksuhaldur tuvastas, et automaatse numbrituvastussüsteemi andmetel ületas sõiduk Eesti-

Läti piiri. Veokirjal nr 160405 (I kd, tl 165 p) on saatjaks märgitud Nautic OÜ ja saajaks Ored

UAB, kuid veokirjal nr 171740 (I kd, tl 165), mille alusel kaup Seller Hulgi OÜ-le lattu toodi,

viidatakse veokirjale nr 160405. Seega peab olema tegemist sama kaubaga. Seller Hulgi OÜ ladu

ja OÜ Kaubaekspress ladu asuvad erinevates hoonetes ning nende omavahel segi ajamine pole

usutav, iseäranis olukorras, kus esindajad enda väitel viibisid Ehitajate tee 12 laos kauba

vastuvõtmisel ning kumbki tehingupooltest kasutas OÜ Kaubaekspress ladu aadressiga Ehitajate

tee 18.

Kaebaja väitel kuulus veokirja 160405 alusel Lätti veetud kaup Nautic OÜ-le ning müüdi Leedu

äriühingule Ored UAB. Kaebaja rõhutab, et Lätti veeti 19 200 l ehk 32 alust kaupa, arve nr J-

301 järgi aga oli oliiviõli 38 400 l ehk üle 60 aluse. Oma väidete tõenduseks on kaebaja kohtule

esitanud Nautic OÜ 08.08.2013 arve (II kd, tl 103), konto väljavõtte Ored UAB tasumiste kohta

(II kd, tl 104) ning Ored UAB juhatuse liikme JS kinnituse, mille kohaselt ostis Ored UAB

Nautic OÜ-lt 19 200 l oliiviõli (II kd, tl 105). Ringkonnakohus märgib, et Nautic OÜ 08.08.2013

arvel on õli koguseks (Qnt.) märgitud 27 225 l. Seega on kas arvel või JS kinnituskirjal märgitud

ebaõige kogus. Kui algsest kaubakogusest maha arvata 5200 l, mille Nexen Trade OÜ

Kaubaekspress OÜ laost kindlasti kätte sai, siis võib erisus aluste arvus ja/või kauba koguses

olla osaliselt seletatav 10.08.2013 kreeditarvega 6600 l muljutud pakendite kohta ning kauba

ümberpakendamisega (vt JS 22.12.2014 selgituse p 8 – II kd, tl 16–17). Arvestades UV poolt

Grif Trade OÜ nimel vormistatud võltsarveid ning lahknevusi Seller Hulgi OÜ arvetel märgitud

koguste ja muude tõendite vahel, on põhjust kahelda kaebaja väidetes õli koguse kohta. Seetõttu

tuleb lähtuda eelkõige OÜ Kaubaekspress lattu saabunud ja sealt ära veetud kogustest, mille

kohta on dokumentaalsed tõendid. Ringkonnakohus märgib, et Nautic OÜ juhatuse liikmeks on

samuti UV ning selle ettevõtte aadress on sama, mis kaebajal – Ehitajate tee 12, Pärnu. Seetõttu

oli UV-l võimalik paluda Kaubaekspress OÜ-l märkida kauba saatjaks Nautic OÜ (UVe

08.08.2013 kiri – II kd, tl 102). Seejuures pole Nautic OÜ seda tehingut oma KMD-l

deklareerinud (II kd, tl 114).

Eelneva põhjal järeldub, et isegi kui 33 200 l oliiviõli ei müüdud Nexen Trade OÜ-le, siis lattu

seisma see ei jäänud: Ehitajate tee 12 lattu seda ei toodud ning Kaubaekspress OÜ lattu

saabunud õli veeti ära. Seisuga 01.04.2014 Seller Hulgi OÜ valduses seda õli enam ei olnud.

Kui veokirja 160405 alusel ära veetud oliiviõli kuulus väidetavalt Nautic OÜ-le, siis kaebaja

3-15-1410

9(9)

pole selgitanud, mis sai Seller Hulgi OÜ-le kuulunud oliiviõlist. Kreeditarve väljastas kaebaja

alles pärast seda, kui tema suhtes toimuv kriminaalmenetlus sai avalikuks, ehkki lähtudes

kaebaja versioonist tehingu ärajäämise kohta pidi hiljemalt 2013. aasta lõpuks olema selge, et

kaebaja ei suuda Nexen Trade OÜ-le tarnida kokkulepitud koguses ja kvaliteediga oliiviõli.

Puuduvad tõendid selle kohta, et kaebaja oleks esitanud pretensioone isikule, kes talle oliiviõli

müüs ning tagastanud kauba. Kaebaja on käitunud pahauskselt ja varjanud tehingute tegelikke

asjaolusid, mistõttu on keeruline neid välja selgitada. Ringkonnakohus peab võimalikuks, et ka

kreeditarve esitamine on seotud maksupettusega. Seoses kreeditarve kajastamisega

maksuarvestuses tekkis kaebajal aprilli 2014 deklaratsiooni alusel käibemaksu tagastusnõue (vt

tabel I kd, tl 82), mida tal õigete andmete kajastamise korral poleks tekkinud. Kõiki asjaolusid

arvestades on põhjendatud järeldada, et kaebaja võõrandas oliiviõli – kui mitte Nexen Trade

OÜ-le, siis tundmatule kolmandale isikule (kelleks võis olla näiteks Nautic OÜ). Seega tekkis

kaebajal käive, mis sõltumata kauba tegelikust ostjast tuli KMD-l deklareerida, ning

käibemaksu korrigeerimiseks puudus alus. Järelikult tuleb õigeks lugeda kaebaja 2013. aasta

augustikuu KMD andmed ning maksuhaldur on õiguspäraselt suurendanud 2014. aasta aprilli

20% määraga maksustatavat käivet 127 820 euro võrra ja sellelt arvestatud käibemaksu 25 564

euro võrra.

15. Eelneva põhjal leiab ringkonnakohus, et vaidlustatud maksuotsus on õiguspärane ning

halduskohus on kaebuse õigesti rahuldamata jätnud. Halduskohtu otsuse põhjendusi tuleb

täiendada vastavalt ringkonnakohtu otsuse põhjendustele. Muus osas jääb halduskohtu otsus

muutmata.

16. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

apellatsioonkaebus jääb rahuldamata ning vastustaja pole esitanud menetluskulude nimekirja ega

kuludokumente (HKMS § 109 lg 1), jäävad menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud

nende endi kanda.

(allkirjastatud digitaalselt)

Oliver Kask

(allkirjastatud digitaalselt)

Villem Lapimaa

(allkirjastatud digitaalselt)

Ruth Plaks