3-16-1412/19 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U M Ä Ä R U S

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Oliver Kask (eesistuja), Villem Lapimaa ja Kaire

Pikamäe

Määruse tegemise aeg ja koht

6. september 2016, Tallinn

Haldusasja number

3-16-1412

Haldusasi

Maksu- ja Tolliameti taotlus loa andmiseks täitmist

tagavate toimingute sooritamiseks

Menetlusosalised

Haldustoiminguks loa taotleja – Maksu- ja Tolliamet,

volitatud esindaja Miiko Vainer

Isik, kelle suhtes haldustoiminguks luba taotletakse – E

OÜ, volitatud esindajad v.adv Karoliina Kõrgesaar,

adv Asso Prii

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 15.07.2016 määrus

Menetluse alus ringkonnakohtus

E OÜ määruskaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Jätta rahuldamata E OÜ taotlus maksukorralduse seaduse § 1361 põhiseadusega

vastuolus olevaks tunnistamiseks ja kohaldamata jätmiseks.

Jätta E OÜ määruskaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 15.07.2016 määrus

muutmata.

EDASIKAEBAMISE KORD

Määruse peale võib esitada määruskaebuse Riigikohtule 15 päeva jooksul määruse

kättetoimetamisest arvates (HKMS § 235 lg-d 1 ja 3 ning § 265 lg 5; MKS § 1361 lg 4).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas 13.07.2016 Tallinna Halduskohtule taotluse

maksukorralduse seaduse (MKS) § 1361 lg 1 alusel täitmist tagavate toimingute sooritamiseks

loa saamiseks Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) – aresti seadmiseks E OÜ ettemaksukontole

(viitenumber 24856162) selliselt, et arestitakse seal praegu olevad ja tulevikus sinna laekuvad

käibemaksu enammaksed kuni summas 247 969,20 eurot.

Taotluse kohaselt kontrollib MTA 25.11.2015 korralduse nr 12.2-3/035471-2 alusel perioodi

juuli kuni oktoober 2015, 29.03.2016 korralduse nr 12.2-3/036507-1 alusel perioodi veebruar

2016 ning 13.05.2016 korralduse nr 12.2-3/036507-4 alusel perioodi märts 2016 E OÜ

käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust. Nimetatud üksikjuhtumi

kontrollid on liidetud ühte menetlusse. MTA esitas 16.03.2016 Tallinna Halduskohtule taotluse

3-16-1412

2(8)

aresti seadmiseks E OÜ ettemaksukontole äriühingu poolt oktoobris 2015 deklareeritud

enammakstud käibemaksu summale 31 822,44 eurot. Halduskohus andis 16.03.2016

määrusega asjas nr 3-16-529 loa seada ettemaksukontole arest summas 31 822,44 eurot.

E OÜ maksukontrolli käigus on selgunud, et perioodi märts 2016 kontrolli tulemusena suureneb

E OÜ käibemaksukohustus 55 563,10 euro võrra. 16.03.2016 esitatud taotluses põhjendas

maksuhaldur, et perioodi juuli-september 2015 kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on E OÜ

käibemaksukohustuse suurendamine 324 228,54 euro võrra. Seega on kogu kontrolliperioodi

määratav maksusumma kokku 379 791,64 eurot. Varasemalt on MTA seadnud aresti vaid

ettemaksukontol olevale summale 31 822,44 eurot, ülejäänud osas ei ole MTA taotlenud

eelaresti seadmist. Täiendavalt lisandunud perioodidega seonduvalt on MTA uuesti üle

vaadanud ka varasemate perioodide osas määratava maksusumma tagamise vajalikkuse ning

taotleb luba seada maksude laekumise tagamiseks eelarest ulatuses, mis kataks käimasoleva

kontrollimenetluse

tulemusena

tekkida

võiva

kogu

võimaliku

maksusumma,

sh

juurdemääratava ning varasema osa. Kuivõrd kontrollimenetluse käigus tuvastatud asjaolusid

kokku võttes on MTA-l alust arvata, et E OÜ ei ole N AS arve nr 102 alusel kaupa saanud, on

kontrolli tõenäoliseks tulemuseks E OÜ märtsi 2016 sisendkäibemaksu vähendamine kokku

summas 55 563,10 eurot, mille tulemusel kuulub E OÜ-l juurde tasumisele käibemaks summas

55 563,10 eurot, millele lisandub tähtpäevaks tasumata maksusummalt intress, mis seisuga

13.07.2016 on 2033,61 eurot. E OÜ maksukohustus kokku on 379 791,64 eurot, millest

31 822,44 eurot on kaetud aresti seadmisega E OÜ ettemaksukontole Tallinna Halduskohtu

määruse asjas nr 3-16-529 alusel. Lisaks esitas isik MTA-le kütusemüüja tagatiseks deposiidi

100 000 eurot. Seega on 247 969,20 eurot E OÜ-le tekkivast maksukohustusest hetkel

tagamata.

Maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus, et E OÜ on pannud toime maksupettuse.

Arvestades kahtlust, et E OÜ esitas käibedeklaratsioonides tahtlikult valeandmeid, mille

tulemusena isiku käibemaksukohustus vähenes, ning võimaliku maksupettuse ulatuslikkust, on

maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et E OÜ võib ebaseaduslikult ja pahatahtlikult

käituda ka edaspidi, kandes raha oma pangakontolt variettevõtete pangakontodele ja muutes

seeläbi võimaliku rahalise nõude hilisema sissenõudmise võimatuks. E OÜ sõlmib näilikke

kokkuleppeid, mida ta ei ole võimeline täitma. 2016. aasta esimese viie kuu 20% maksumääraga

maksustatav käive on 3,3 korda väiksem kui 2015. aasta sama perioodi käive. Võrreldes

perioodi jaanuar kuni mai 2016 eelmise aasta sama perioodiga, siis käibemaksu tasumise

kohustust 2016. aasta samale perioodile ei ole tekkinud, äriühingul on enammakse summas

56 989,70 eurot. MTA on arvamusel, et tasumisele kuuluva käibemaksukohustuse vähenemine

on tingitud mittetoimunud tehingute arvete kajastamisest E OÜ raamatupidamises. Võrreldes

2015. aastaga deklareerib E OÜ perioodi jaanuar-mai 2016 KMD-del suuremat 0% määraga

maksustatavat käivet, kokku summas 506 313,49 eurot. Kuid arvestades asjaolu, et aktsiisilaos

kütuse soetamine on samuti 0% käibemaksumääraga, ei mõjuta kütuse müük aktsiisilaos

oluliselt äriühingu käibemaksu tasumise kohustust. E OÜ 2015. aasta majandusaasta aruande

kohaselt oli äriühingu müügitulu 11 841 963 eurot, aasta lõppes kasumiga summas 71 138 eurot

ning eelmiste perioodide jaotamata kasum oli 71 155 eurot. Äriühingu kasum on seega väiksem

võimalikust määratavast maksusummast. Rahalisi vahendeid on E OÜ-l summas 437 737

eurot, kuid raha on väga likviidne, mistõttu ei pruugi võimaliku maksu määramise järgselt OÜ-

l E enam rahalisi vahendeid olla. Ühtlasi nähtub 2015. aasta majandusaruandest, et äriühingu

võlad tarnijate ees on 402 422 eurot ja äriühingu laenukohustused üle ühe miljoni euro. Seega

ei ole ettevõttel kasumlikku tegevust, mistõttu võib maksukohustuse täitmine E OÜ-l osutuda

keeruliseks või võimatuks.

MTA-le teadaolevalt ei oma E OÜ kinnisvara ega väikelaevu. E OÜ-l on väärtpaberi lihtkonto

Swedbank AS-s, kuid 13.07.2016 seisuga kontol väärtpabereid ei ole. Seisuga 13.07.2016 omab

3-16-1412

3(8)

E OÜ liiklusregistri kohaselt sõiduautot Land Rover Range Rover (ligilähedane maksumus

11 000 eurot) ja kaubikut Ford Transit 300M VAN ligilähedane maksumus 7690 eurot).

Kuivõrd aga tegemist on likviidse varaga ning liiklusregistri kanne on üksnes informatiivse

sisuga, ei saa tõsikindlalt väita, et ka taotluse koostamise ajal on E OÜ sõidukite omanik. Samuti

väheneb pidevalt sõidukite turuväärtus. Seega ei pea MTA otstarbekaks taotleda sõidukile

keelumärke seadmist ega aresti. E OÜ arvelduskonto lõppjääk seisuga 09.05.2016 AS-s

Swedbank on 11 976,09 eurot, 30.04.2016 seisuga Danske Bank AS Eesti filiaalis 1367,67

eurot ning AS-s LHV Pank 2850,05 eurot. Kuna raha on likviidne vahend ning äriühing ei hoia

suuri summasid oma pangakontol, ei saa MTA olla kindel, et nimetatud vahendid on äriühingul

jätkuvalt olemas. Seega on maksuhaldur seisukohal, et pangakontode arestimine ei ole

käesoleval juhul tulemuslik. Kütusemüüja tagatise deposiiti kantud 100 000 eurot ei kata aga

täies ulatuses võimalikku maksukohustust.

MTA on kasutanud ära käibemaksuseaduse (KMS) § 34 lg-s 2 sätestatud võimaluse pikendada

18.03.2016 esitatud tagastusnõude kontrollimisega seoses selle tagastusnõude täitmise tähtaega

60 päeva võrra, s.t kuni 19.07.2016. Veebruarikuu 2016 käibemaksu tagastusnõue summas

32 969,69 eurot kuulub 19.07.2016 vabastamisele äriühingu ettemaksukontole. E OÜ ei ole

13.07.2016 seisuga esitanud veebruari-märtsi 2016 käibedeklaratsioonidega esitatud

tagastusnõuete täitmise taotlust oma pangakontole, kuid ei saa välistada, et äriühing esitab

taotluse kohe pärast ettemaksu vabastamist ettemaksukontole. Tulenevalt MKS § 106 lg-st 2 ja

§ 33 lg-st 1 on MTA sunnitud E OÜ veebruari- ja märtsikuu 2016 käibedeklaratsioonidega

tekkinud tagastusnõuete aluseks oleva enammaksu kokku summas 54 823,55 eurot vabastama

äriühingu ettemaksukontole enne võimaliku kontrollakti väljastamist ja maksuotsuse

koostamist. MTA hinnangul on sobivaks täitetoiminguks aresti seadmine E OÜ

ettemaksukontole äriühingu tulevikus tekkivate tagastusnõuete osas summas 247 969,20 eurot.

Aresti seadmine ettemaksukontole aitab tagada võimaliku maksukohustuse sissenõudmist E

OÜ-lt, kuna E OÜ ei pruugi olla võimeline maksukohustuse määramisel tasuma maksuotsusega

määratavat summat ning selle sissenõudmine võib osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks.

Maksuhaldur lõpetab täitetoimingu, kui E OÜ on esitanud tagatise MKS § 120 lg 1 p 3, § 121

kohaselt suuruses 306 333,25 eurot (379 791,64 eurot – 31 822,44 eurot – 100 000 eurot +

58 364,05 eurot), valides tagatise vastavalt MKS §-s 122 loetletule. Kui E OÜ soovib

tagatissumma kanda deposiiti, siis on kantava deposiidi väärtuseks 306 333,25 eurot.

2. Tallinna Halduskohtu 15.07.2016 määrusega anti MTA-le luba Eesti Vabariigi kasuks

(MTA kaudu) aresti seadmiseks E OÜ ettemaksukontole (viitenumber 24856162) summas

247 969,20 eurot.

MTA taotlus vastab MKS § 1361 lg-s 2 sätestatud nõuetele ning on vajalikul määral põhistatud.

Esitatud on taotluse lahendamiseks vajalikud tõendid ja selgitused.

Maksuhaldur kontrollib OÜ E juuli ja oktoobri 2015 ning veebruari ja märtsi 2016 KMD-de

esitamisel tekkinud tagastusnõuete ning maksustamisperioodide juuli – oktoober 2015 ja

veebruar – märts 2016 käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust.

Maksuhaldur on piisavalt põhjendanud oma seisukohta, et kontrolli tulemuseks on tõenäoliselt

maksukohustust suurendava maksuotsuse tegemine. Maksuhalduri poolt kontrolli käigus

tuvastatud asjaolude pinnalt saab pidada võimalikuks OÜ-le E tasumisele kuuluva

maksukohustuse määramist kogusummas 379 791,64 eurot KMS § 29 lg 1 ja § 31 lg 1 alusel.

Taotluses välja toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et maksuotsuse tegemine oleks välistatud

või ilmselgelt võimatu. Seega on täidetud MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud eeldus, et kontrolli

tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine.

3-16-1412

4(8)

Täidetud on eeldus, et kontrolli tulemusel antava haldusakti sundtäitmine võib osutuda oluliselt

raskemaks või võimatuks. Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud seisukohta, et äriühingul ei

pruugi maksu määramise hetkeks olla piisavalt rahalisi vahendeid määratava maksukohustuse

tasumiseks. Maksuhaldur on välja selgitanud, et äriühingule kuuluvad ainsa registervarana kaks

sõidukit – sõiduauto Land Rover Range Rover (väärtus 11 000 eurot) ja kaubik Ford Transit

300M VAN (väärtus 7690 eurot). Maksuhalduril on õigus, et sõidukid on likviidne vara, mille

koosseis võib väga kiiresti muutuda ning liiklusregistri kande informatiivsuse tõttu ei ole

sõiduki tegelik omanik teada. Äriühingule kuuluval väärtpaberikontol väärtpabereid ei ole.

Muu registervara (kinnisvara ja väikelaevad) OÜ-l E puudub.

Maksuhalduri käsutuses olevate ning kohtule esitatud OÜ E pangakontode väljavõtete kohaselt

on äriühingu Swedbank AS-s asuva arvelduskonto lõppjääk 09.05.2016 seisuga 11 976,09

eurot, Danske Bank AS Eesti filiaalis asuva arvelduskonto lõppjääk 30.04.2016 seisuga

1367,67 eurot ning AS-s LHV Pank 30.04.2016 seisuga 2850,05 eurot. Kohus nõustub

maksuhalduriga, et pangakontol asuvad rahalised vahendid on likviidsed ning arvestab taotluse

lahendamisel ka asjaoluga, et OÜ E oma pangakontodel rahalisi vahendeid suurtes summades

ei hoia (raha liigub kiiresti edasi). Seejuures ei ole maksuhalduri poolt kohtule esitatud

arvelduskontode väljavõtetest nähtuvad summad ka arvestatavad võrreldes võimaliku

määratava maksukohustuse suurusega. OÜ E 2015. a majandusaasta aruande kohaselt oli

äriühingul müügitulu 11 841 963 eurot, aasta lõppes kasumiga summas 71 138 eurot ning

eelmiste perioodide jaotamata kasum oli 71 155 eurot. Seega on äriühingu kasum väiksem

võimalikust määratavast maksusummast. 2015. a majandusaasta aruandest nähtub ka see, et

äriühingu võlad tarnijate eest moodustavad 402 422 eurot ning äriühingu laenukohustused on

üle ühe miljoni euro.

Arvestades OÜ-le E määratava maksukohustuse suurust, äriühingul arvestatava registervara

puudumist, piisava kasumlikkuse puudumist määratava maksukohustuse täitmiseks ning

asjaolu, et pangakontodel asuvate rahaliste vahendite suurus ja sealsete rahaliste vahendite seis

võib ajas kiiresti muutuda, peab kohus usutavaks, et äriühingu varaline seis ei pruugi määratava

maksukohustuse tasumist tulevikus võimaldada. Maksumenetluses kogutud tõendid loovad

põhjendatud kahtluse maksupettusest. Seetõttu võib maksukohustuslane asuda ka tulevikus

maksude maksmisest kõrvale hoiduma, mistõttu on olukorra vältimiseks vajalik anda

maksuhaldurile luba võimaliku tulevase maksuotsuse täitmist tagavate toimingute

sooritamiseks enne kohustuse kindlaksmääramist maksuotsusega.

3. E OÜ esitas Tallinna Halduskohtu 15.07.2016 määruse peale määruskaebuse, mille

halduskohus edastas lahendamiseks Tallinna Ringkonnakohtule.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

4. E OÜ palub määruskaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 15.07.2016 määrus ja teha

uus määrus, millega jätta MTA 13.07.2016 taotlus rahuldamata. Määruskaebuse esitaja palub

jätta menetluskulud MTA kanda.

Taotluses on välja toodud vaid neli kütuse soetamisega seotud saatelehte, mille puhul on

vastustaja

hinnangul

kajastatud

ebakorrektselt

kütuse

vastavussertifikaadi

või

vastavusdeklaratsiooni numbrit. Nimetatud saatelehed puudutavad väikeseid kütusekoguseid ja

nendega saab põhjendada vaid ca 3000 eurot vastustaja poolt välja toodud ja arestina

taotletavast käibemaksusummast.

MTA on heitnud ette, et saatelehtedel puudus aadress. Tegemist on formaalse puudusega, mis

ei tõenda seda, et kütust ei oleks N AS-lt üldse ostetud. E OÜ-le jääb arusaamatuks, kuidas saab

3-16-1412

5(8)

asjaolu, et arvete maksetähtaeg on 60 päeva ning maksetähtaegu on kohati ületatud, viidata

võimalikule maksupettusele. 60-päevane maksetähtaeg ei ole ärisuhtluses erakordne. Samuti on

asjakohatu viide E OÜ ja N AS vahel sõlmitud laenulepingule, kuivõrd nõuete vormistamine

laenusuhteks on äripraktikas tavaline käitumine.

Asjassepuutumatu on MTA viide sellele, et E OÜ poolt N AS-le arvete alusel tasutud summad

on edasi kantud Läti või Soome äriühingutele või sularahas välja võetud. E OÜ ei saa kanda

lepingupartnerist tulenevat riski enda maksumenetluses, liiatigi veel juhul, kui MTA-l on

tekitanud küsimusi E OÜ lepingupartneri suhted tema lepinguparteritega. Seega ei saa olla

võimalik MTA poolt esitatud argumentidele tuginedes järeldada võimalikku tulevikus

tasumisele kuuluvat maksusummat sellises määras, nagu MTA on seda esitanud ning

ettemaksukontole on arest seatud.

Põhjendatud ei ole kohtu seisukoht, et kuivõrd E OÜ-l puudub registervara ning pangakontodel

toimub seal asuvate rahaliste vahendite pidev liikumine, on arest proportsionaalne. Kaupade,

sh kütuse edasimüügiga tegelevate ettevõtete äritegevuse sisuks ongi pidevalt kaupade

edasimüügist vabanevate käibevahendite tagasisuunamine kaupade (kütuse) soetamisse,

mistõttu käibevahendid kontol ei seisa. Käibevahendite arestimine paratamatult oluliselt

raskendab sellises olukorras edasist majandustegevust ning võimaliku maksukohustuse täitmist

tulevikus. E OÜ ei ole vaidlustanud haldusasjas nr 3-16-529 määratud ettemaksukonto aresti

summas 31 822,44 eurot, kuivõrd ta on arvestanud, et sellises ulatuses arest võimaldab tal

majandustegevust oluliste mõjutusteta jätkata. Praeguse määrusega kohaldatud aresti

tulemusena on aga ilmselgelt ettevõtte majandustegevuse senises mahus jätkamine välistatud.

MKS § 1361 tuleks tunnistada põhiseadusega vastuolus olevaks ning jätta kohaldamata.

Käibemaksu enammaksete tagasinõudeõigus on varaline õigus ning selle arestimine riivab

põhiseaduse (PS) §-st 32 tulenevat kaebaja omandiõiguse puutumatust. Põhiseadusega ei ole

kooskõlas ennetava karistusega sarnaneva eelaresti kohaldamine olukorras, kus tegelik

uurimismenetlus alles käib ning maksuhaldur ei ole ka ise veendunud, kas maksukohustuslase

käitumises on eksisteerinud maksusätete minetusi kinnitavaid asjaolusid või mitte. MKS § 1361

kohtuliku kontrolli võimalused kaebemenetluses on piiratud – kohtul on võimalik kontrollida

vaid abstraktsete eelduste täitmist. Kohus ei hinda sisuliselt maksuhalduri poolt esitatud

seisukohti ja tõendeid. Seega puudub ka maksukohustuslasel täitmist tagavate toimingute

vaidlustamise menetluses võimalus esitada sisulisi seisukohti maksuhalduri poolt esitatud

väidetele võimaliku maksude mittemaksmise ja maksupettuse osas. Seega on MKS § 1361

kohaldamine maksuhalduri taotluse korral üldjuhul kindel, tuues kaasa maksukohustuslase

põhiõiguste põhjendamatult kergekäelise riive.

Lisaks omandiõiguse riivele rikub ennetava aresti seadmine ka PS §-st 31 tulenevat õigust

tegeleda ettevõtlusega. On selge, et kauba soetamisel ja edasimüümisel tekib vajadus

tasaarveldada ettemaksukontol olevad käibemaksu enammaksed sisendkäibemaksuga ning

ettemaksukonto arestimine kokku 279 791,64 euro ulatuses sisuliselt lõpetab järk-järgult

ettevõtja majandustegevuse. Puudub alus asuda seisukohale, et äriühingul peabki olema

võimalik arvestada oma tegevuses ligi 300 000 euro ulatuses käibevahendite ennetava

arestimisega. VKS §-s 42 ette nähtud tagatise mõtteks ongi välistada turult suure maksupettuse

riskiga riiulifirmad ning tagada võimalikke nõudeid maksukohustuslase vastu. Täiendavate

arestide seadmine ei ole aga maksukohustuslasele ettenähtav ning arvestatav. Ka võimalus

esitada ettemaksukonto arestist vabastamiseks vastavas ulatuses tagatis ei muuda E OÜ jaoks

olukorda.

MKS ega muu seadus ei näe ette ajalist piirangut maksumenetluse läbiviimisele, mistõttu võib

maksumenetluses vaidlustatava haldusakti andmine halduri poolt toimuda määramata ajal

3-16-1412

6(8)

tulevikus. Alles siis tekib kaebajal võimalus esitada sisulisi vastuväiteid. Kohtumenetlus võib

aga aastaid aega võtta ning seni peab isik taluma tema varale seatud ennetavat aresti. E OÜ

õiguste riivet vähendaks olukord, kus üksikjuhtumi kontroll tuleks maksumenetluses läbi viia

nt 6 kuu või erandkorras 1 aasta jooksul. MKS § 1361 sätestatud arest erineb oluliselt teistest,

pealtnäha sarnastest menetluse tagamise meetmetest, kuna erinevalt MKS §-s 1361 seonduvast

kaebemenetlusest on üldjuhul menetluse tagamine seotud juba käimasoleva kohtumenetlusega,

kus puudutatud isikul on koheselt võimalus esitada oma sisulised seisukohad.

5. MTA palub jätta määruskaebus rahuldamata ja jätta menetluskulud määruskaebuse esitaja

kanda.

E OÜ väidab ebaõigesti, et MKS § 1361 alusel esitatavas taotluses peavad olema lõpuni

analüüsitud maksuotsuses esitatavad järeldused. MKS § 1361 lg 1 üks eeldus on, et kontrolli

tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine. Määruskaebuse esitaja ei

ole esitanud veenvat põhistust, rääkimata tõenditest, miks puudused saatelehtedes ning arvetes

ja raha edasine saatus ei või ühtede asjaoludena kinnitada tõenäosust, et MTA koostab tulevikus

maksuotsuse.

Praegusel ajal ei ole oluline analüüsida, kas kogutud tõendid veenavad maksu tasumata

jätmises, vaid üksnes seda, kas maksuotsuse koostamine on prognoositav. Maksukohustuslase

poolt puudulikult vormistatud dokumentide aktsepteerimist enda raamatupidamis- ning

maksuarvestuses on ostu-müügi tehingu kaasustes pidanud Riigikohus oluliseks asjaoluks (3-

3-1-81-12, p 11; 3-3-1-57-13, p 16; 3-3-1-27-15, p 21). Veelgi enam, kui hoolsusnõue tuleneb

seadusest ja seda eiratakse, saab see igal juhul ühe asjaoluna kinnitada kahtlust, et tehinguid ei

ole toimunud dokumentidel kajastatud viisil. Praeguses kaasuses kinnitab see asjaolu vajadust

kontrolli jätkamiseks. Väide, et üksnes osad saatelehed on puudulikud, ei anna alust asuda

seisukohale, et muude loataotluses käsitletud asjaolude hindamise tulemusena jõuab MTA

siiski kõikide N AS kontrollperioodi puudutavate arvete ning saatelehtede osas seisukohale, et

kütust sellelt isikult soetatud ei ole. Samuti ei saa vähetähtsaks pidada, mis sai edasi

määruskaebuse esitaja poolt kantud rahast, kui rahaülekande osas osutub MTA lõplikuks

seisukohaks, et sularaha väljavõtmine seondus maksupettusega ning määruskaebuse esitaja oli

sellest teadlik. Milliseks kujuneb sularaha väljavõtmise kaalukus käesolevas asjas, on edasise

kontrollimenetluse küsimus.

Paljasõnaline on väide, et E OÜ majandustegevuse jätkamise raskus tähendab aresti

ebaproportsionaalsust. Ilma ühtegi täiendavat tõendit esitamata ei saa hinnata, miks näiteks

mõne muu meetme rakendamine oleks olnud vajalikum ning mõõdukam ja milliseid

majandustegevuse raskusi ettemaksukonto arestimine E OÜ-le üleüldse kaasa toob. MTA

kaalus, milline täitetoiming oleks kõige kohasem. Neid järeldusi ei ole kaebaja ümber lükanud.

Maksude laekumise tagamise mõistlik võimalikkus on oluline avalik huvi, eriti kütusesektoris,

kus riigile laekumata jääv käibemaks on märkimisväärselt kõrge.

Määruskaebuse esitaja ei ole selgitanud, miks just tema ettemaksukonto arestimine ning

millised sellega seotud konkretiseeritud õigusnormide kogumid on põhiseadusega vastuolus. E

OÜ sisulised väited MKS § 1361 põhiseaduspärasuse kohta on abstraktsed ega ole seotud

määruskaebuse esitaja subjektiivsete õigustega.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Halduskohtu määrus on seaduslik ja põhjendatud ning puudub alus selle tühistamiseks.

Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga ega pea vajalikuks halduskohtu määruses toodud

põhjendusi korrata vastavalt halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 201 lg-le 4 ja § 203

lg-le 2. Vastuseks määruskaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.

3-16-1412

7(8)

7. Määruskaebuse esitaja leiab, et saatelehtede ebakorrektne vormistamine, 60-päevane

maksetähtaeg ning tasutud summade edasikandmine välismaa äriühingutele või summade

sularahas väljavõtmine N AS poolt ei saa olla aluseks, et järeldada, et E OÜ on pannud toime

maksupettuse või tulevikus kuulub määramisele MTA poolt prognoositud maksusumma.

Ringkonnakohus nõustub selles osas MTA-ga, et tegemist on üksnes osade välja toodud

asjaoludega, mida tuleb kogumis hinnata koos teiste loataotluses esitatud asjaoludega.

Halduskohus on veenvalt põhjendanud, miks ei ole välistatud maksuotsuse koostamine MTA

poolt välja toodud summas. Haldustoiminguks loa andmise menetluses ei anna kohus siduvat

hinnangut sellele, kas on tõsikindlalt võimalik väita, et prognoositav maksuotsus MTA poolt

märgitud summas koostatakse. Kohus hindab üksnes seda, kas läbiviidava maksumenetluse

tõenäoliseks tulemuseks on maksuotsuse koostamine. Käesoleval juhul on halduskohus seda

järeldust veenvalt põhjendanud.

8. Halduskohus on ka muud MKS § 1361 lg-s 1 sätestatud täitmistoiminguks loa andmise

eeldused korrektselt tuvastanud. Maksuhaldur kontrollib E OÜ juuli ja oktoobri 2015 ning

veebruari

ja

märtsi

2016

KMD-de

esitamisel

tekkinud

tagastusnõuete

ning

maksustamisperioodide juuli kuni oktoober 2015 ja veebruar kuni märts 2016 käibemaksu

arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust. Halduskohtule esitatud taotluses on märgitud

rahalise nõude hinnanguline suurus koos selgitustega, millele vastav hinnang tugineb. MTA on

piisavalt põhjendanud kahtlust, et kontrolli tulemusena antava haldusakti sundtäitmine võib

osutuda maksukohustuslase tegevuse tulemusena oluliselt raskemaks või võimatuks.

Põhjendatud kahtluse olemasolu hindab kohus senises maksumenetluses kogutud tõendite

pinnalt ja teeb selles osas prognoosotsuse. Ringkonnakohtu hinnangul on halduskohus

põhjendatud kahtluse olemasolu õigesti tuvastanud.

9. Ettemaksukonto aresti ei saa pidada ebaproportsionaalseks. Esitatud andmetele tuginedes

puudub kohtul kindlus, et võimaliku tulevase maksukohustuse määramise korral on selle

sundtäitmine äriühingule kuuluva vara arvelt võimalik. Nii MTA loataotluses kui ka

halduskohtu määruses on kaalutud erinevate täitetoimingute kohaldamise võimalust.

Ettemaksukonto arest võimaldab E OÜ-l äritegevust jätkata, kuigi oluliselt väiksemas ulatuses.

Maksu laekumise tagamine on kaalukas avalik huvi, mida ei ole võimalik kaitsta muude

vahenditega, sest kaebajal puudub muu samaväärne vara, mille säilimist oleks võimaliku

maksuotsuse sundtäitmiseks võimalik tagada. Seega on halduskohus andnud loa sellise

täitetoimingu kohaldamiseks, mis võimaldab tagada võimalikku tulevast maksukohustust, kuid

samal ajal võimaldab ka E OÜ-l majandustegevust jätkata.

10. Määruskaebuse esitaja viited raamatupidamisdokumentide väljastamata jätmisele MTA

poolt ei ole takistanud E OÜ-l kaebeõigust teostamast, kuna määruskaebuse esitaja on suutnud

õigeaegselt esitada määruskaebuse.

11. Õigusnormid, mille alusel määruskaebuse esitaja ettemaksukonto arestiti, ei ole

põhiseadusega vastuolus.

12. Täitetoiming, millega arestitakse ennetavalt äriühingu ettemaksukonto, piirab nii äriühingu

omandiõigust kui ka ettevõtlusvabadust. Maksukorralduse seaduse, äriseadustiku ja nendega

seonduvate teiste seaduste muutmise seaduse eelnõu (378 SE) seletuskirja kohaselt oli MKS §

1361 kehtestamise eesmärgiks tagada maksuotsuste täitmise tulemuslikkus ning maksude

efektiivsem laekumine (lk 7–8). Nimetatud eesmärgile on tähelepanu pööranud ka Riigikohtu

üldkogu 10.11.2011 otsuse nr 3-3-1-28-11 p-s 29. Maksukohustuse täitmise tagamine leiab aset

olukorras, kus maksumenetluses ei ole veel kogutud kõiki vajalikke tõendeid, mille pinnalt

järeldada maksu määramist. Sellise eeltingimuse seadmise korral ei oleks maksude laekumist

võimalik tagada, sest juba maksumenetluse alguses on maksukohustuslasel võimalik muuta

3-16-1412

8(8)

ennast varatuks. Äriühingu omandiõiguse ning ettevõtlusvabaduse piirangud ei ole

ebaproportsionaalsed võrreldes saavutatava eesmärgiga. Alusetu on aga E OÜ väide, et MTA

loataotlus rahuldatakse alati. Kohus teeb iga loataotluse menetluse raames individuaalse ja

kaalutletud otsuse, lähtudes konkreetses loataotluses esitatud asjaoludest.

13. Ebaõige on määruskaebuse väide, et MKS § 1361 sarnaseid teisi sätteid õiguskorras ei

leidu. Nii näeb tsiviilkohtumenetluse seadustiku (TsMS) § 382 ette võimaluse hagi tagamiseks

hagi esitamata. Kuna maksuvõlad nõutakse reeglina sisse mitte tsiviilkohtumenetluse korras,

vaid haldusmenetluses, asetaks MKS § 1361 suguse normi puudumine riigi ebavõrdsesse

olukorda võrreldes võlausaldajatega, kes saavad võlgu sisse nõuda hagi korras. Samuti saab

kriminaalmenetluse seadustiku (KrMS) § 142 kohaselt arestida vara tsiviilhagi tagamiseks juba

enne kohtumenetlust. Ka 01.01.2017 jõustuva KrMS § 1414 lg 1 kohaselt võib avalik-õigusliku

nõudeavalduse tagamiseks põhjendatud kuriteokahtluse korral vara arestida või kohaldada

muid TsMS §-s 378 sätestatud hagi tagamise abinõusid, kui on alust arvata, et kannatanu nõude

tagamata jätmine võib kohtulahendi täitmist raskendada või selle võimatuks muuta. MKS §-l

1361 ei ole erinevalt määruskaebusest väidetust karistuslikku iseloomu, vaid sarnaselt teiste

viidatud sätetega võlausaldaja nõude tegelikku sissenõutavust tagav funktsioon.

14. Konkreetse täitetoimingu rakendamise eesmärgiks on tagada võimaliku tulevase

maksuotsusega määratava maksusumma hilisem sundtäitmine. Tagatis, mille maksmise

kohustus on kütusemüüjatel seadusest tulenevalt, ei pruugi tagada võimalikku tulevast

maksukohustust tervikuna. Üksnes seaduses sätestatud tagatissumma rakendamine võib

omakorda viia selleni, et seda ületavas osas ei ole riigil võimalik tulevase maksukohustuse

täitmist tagada ning selles osas jääks nõutav maksusumma riigile laekumata ning sellega

saavutamata ka MKS § 1361 eesmärk.

15. Määruskaebuse esitaja heidab ette seda, et maksumenetluse läbiviimine on ajaliselt

prognoosimatu. MKS § 10 lg 3 sätestab, et maksuhaldur viib menetluse läbi võimalikult lihtsalt,

kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures

haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Konkreetse

maksumenetluse läbiviimise periood sõltub maksumenetluse aluseks olevatest asjaoludest,

mistõttu ei ole tähtajalise piirangu määramine kohtu poolt ettemaksukonto arestimiseks loa

andmisel põhjendatud. MKS § 10 lg-s 3 sätestatud regulatsiooniga on piisavalt tagatud, et

maksumenetluse läbiviimine ei veniks ebaproportsionaalselt pikaks. Kui maksumenetlus kestab

ebamõistlikult kaua või maksumenetlus viibib põhjendamatult, võib määruskaebuse esitaja

taotleda ettemaksukonto arestist vabastamist.

16. Eeltoodust tulenevalt jätab ringkonnakohus E OÜ määruskaebuse rahuldamata.

Menetluskulude väljamõistmist ei ole MTA taotlenud, mistõttu jäävad poolte menetluskulud

määruskaebemenetluses nende endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/

Villem Lapimaa

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe