3-15-498/13 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Ruth Plaks, Maret Altnurme ja Virgo Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

05.05.2016, Tallinn

Haldusasja number

3-15-498

Haldusasi

TN kaebused Maksu- ja Tolliameti 30.01.2015

korralduse nr 9-1.4/004779 ja 02.03.2015 maksuotsuse

nr 12.2-5/010011 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – TN, volitatud esindaja Julia Antonova

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Margo Karu

Vaidlustatud kohtulahendid

Tallinna Halduskohtu 07.08.2015 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

TN apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta TN apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 07.08.2015 otsus

haldusasjas nr 3-15-498 muutmata.

2. Menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes jätta nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 06.06.2016, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem

kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses

(HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus

kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist

vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

3-15-498

2(8)

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. TN ja tema abikaasa kaasomandisse kuulub eluruum Tallinnas XXX, mille soetamiseks on

nad võtnud krediidiasutuselt eluasemelaenu. Kaebaja ei viibinud 2013. aastal Eestis ning

nimetatud eluruum oli sel ajal antud üürilepingu alusel kasutamiseks kolmandale isikule.

2. TN esitas 15.02.2014 e-maksuameti vahendusel Maksu- ja Tolliametile (MTA) 2013. aasta

tuludeklaratsiooni (I kd, tl 6–8), milles deklareeris muu hulgas talle kuuluvate kinnisasjadega

seonduvat üüritulu ning tulust maha arvamiseks eluaseme soetamiseks võetud laenuintressid

50% ulatuses maksustamisperioodil tasutud kogusummast.

3. MTA palus 02.01.2015 e-kirjaga (I kd, tl 9) TN-l täpsustada 2013. a tuludeklaratsiooni

andmeid välja üüritud kinnisasjade aadressidega. TN märkis 12.01.2015 e-kirjas (I kd, tl 10), et

on saanud üüritulu muu hulgas XXX asuva eluruumi üürimisest. MTA selgitas 13.01.2015

vastuses (I kd, tl 11), et kui eluase oli antud maksustamisperioodil üürile, puudub isikul

tulumaksuseaduse (TuMS) § 25 lg 1 alusel õigus maksustatavast tulust laenuintresse maha

arvata. Samuti selgitas MTA TN-le, et tal on võimalus korrigeerida eluasemelaenu

intressisummat vastavalt korteri eluasemena kasutatud ajale. MTA selgitas 22.01.2015 e-kirjas

(I kd, tl 13), et laenuintresside mahaarvamise õigus tekib isikul üksnes selle aja eest, millal isik

reaalselt kasutab eluruumi enda eluasemena. Maksuhaldur soovitas TN-l deklaratsiooni

parandada.

4. MTA kohustas 30.01.2015 korraldusega nr 9-1.4/004779 (I kd, tl 14) TN 10 päeva jooksul

alates korralduse kättesaamisest esitama parandatud andmetega 2013. aasta tuludeklaratsioon

ja deklareerima XXX asuva korteriomandi soetamiseks võetud laenu intressi lähtuvalt

laenuobjektiks oleva eluruumi enda eluasemena kasutamise tegelikust osatähtsusest ning

esitama korteriomandi üürile andmise kohta üürilepingu. Korralduse kohaselt selgus

deklaratsiooni kontrollimisel, et isik on saanud üüritulu eluaseme üürile andmise eest, mille

osas ta soovib laenuintresse tulust maha arvata.

5. MTA määras 02.03.2015 maksuotsusega nr 12.2-5/010011 (II kd, tl 29-30) TN-le 2013.

aasta eest täiendavalt tasumisele kuuluvat tulumaksu 138,55 eurot. Elamu või korteri

soetamiseks võetud laenu korral võib isik arvata tasutud laenuintressid maksustatavast tulust

maha tingimusel, et ta on laenuobjektiks olevat eluruumi kalendriaasta kestel kasutanud enda

eluasemena. Kui laenuobjektiks olev elamu või korter on antud üürile, siis ei saa üürilepingu

kestel laenuintresse tulust maha arvata. Seega saab tulust maha arvata üksnes selle osa tasutud

laenuintressidest, mis on tasutud aja eest, mil isik kasutas laenuobjektiks olevat eluruumi

reaalselt enda eluasemena.

6. TN esitas 01.03.2015 ja 14.03.2015 Tallinna Halduskohtule kaebused MTA 30.01.2015

korralduse nr 9-1.4/004779 (I kd, tl 2-5) ja MTA 02.03.2015 maksuotsuse nr 12.2-5/010011

tühistamiseks (II kd, tl 2-4).

1) 30.01.2015 korraldusega pandud kohustus parandada 2013. a tuludeklaratsiooni ei ole

õiguspärane. Kaebaja ei ole eluruumi üürile andmist varjanud ning on tasunud üüritulult

tulumaksu. TuMS § 25 lg-st 1 ei tulene, et laenuga soetatud objekt peab maksustamisperioodil

olema kasutatav isiku elukohana ehk kohana, kus isik alaliselt või peamiselt elab. Mõistet

„elukoht“ kasutatakse ka TuMS § 15 lg 5 p-s 1 ja p-s 7 ja TuMS § 6 lg-s 1. See, et seadusandja

ei ole TuMS § 25 lg-s 1 kasutanud mõistet „elukoht“, vaid „eluase“, viitab seadusandja tahtele

neid mõisteid eristada. Neid mõisteid eristab ka Riigikohus asjas nr 3-3-1-51-12. Arvestades, et

MTA hinnangul on oluline eluruumi kasutamisviis ning asjaolu, kas isik reaalselt kasutas seda

3-15-498

3(8)

enda eluasemena, jääb ebaselgeks, kas maksuvabastust saavad rakendada need isikud, kes ei ole

küll eluruumi välja üürinud, kuid samas ei ela konkreetses eluruumis. Isikul puudub seadusest

tulenev kohustus elada enda registrijärgses elukohas. Kaebaja on eluruumi soetamist

finantseerinud eluasemelaenuga ning on täitnud deklaratsiooni korrektselt – laenust on 100%

kasutatud eluaseme soetamiseks. Kaebaja on informeerinud laenu tagatiseks oleva eluruumi

ajutisest väljaüürimisest ka laenu finantseerijat, kellel ei olnud vastuväiteid ning kes ei ole

üürisuhtele vaatamata muutnud laenu sihtotstarvet.

2) Õigusselguse põhimõtte kohaselt peab isikul olema võimalik piisava selgusega ette näha,

millise õigusliku tagajärje üks või teine tegu kaasa toob. TuMS § 25 lg 1 pärineb 1999. aastast.

Sõnastuse muutmisest hoolimata ei ole seadusandja pidanud vajalikuks seada piirangut, mille

kohaselt on mahaarvamisõiguse tekkimise eelduseks eluaseme kasutamine oma elukohana.

3) MTA lähenemise juures ei ole eluasemelaenuintresside mahaarvamisel tagatud isikute

võrdne kohtlemine, sest ühe isikute grupi (eluaset ajutiselt välja üürinud omanikud) suhtes on

seadust tõlgendatud märkimisväärselt ebasoodsamalt kui teiste isikute gruppide (maatüki

soetamiseks või ehitise püstitamiseks laenu võtnud isikud) jaoks.

4) MTA tõlgendus eeldab, et MTA-l on reaalne võimalus kontrollida, kas ja millises ulatuses

isik kasutab eluruumi enda elukohana. Vastasel korral on ebasoodsatesse tingimustesse asetatud

need isikud, kes täidavad nõuetekohaselt seadust ning kelle suhtes on MTA-l võimalik

lihtsamalt andmeid kätte saada.

5) TuMS § 25 lg 1 sisustamisel on oluline eluasemelaenu eesmärk. Kaebaja on soetanud

eluruumi enda eluasemeks ja seda sel otstarbel kasutanud kuni välislähetusse asumiseni ning

soovib kasutada edaspidigi. Kaebaja on jätkuvalt Eesti resident ning tulenevalt kaebaja

diplomaatilisest staatusest ei loeta kaebaja eluruumi asukohariigis tema püsivaks elukohaks.

Kaebaja viibib (eelduslikult) kuni 31.08.2015 pikaajalises välislähetuses ning sellel ajal säilivad

kõik tema õigused ja kohustused Eestis. Aadress XXX, Tallinn on kaebaja ainsaks kehtivaks

kontaktaadressiks Eestis. Seal asub endiselt tema vara, kaebaja ja tema abikaasa on korteriühistu

aktiivsed liikmed. MTA kodulehel oleva selgituse kohaselt säilib laenuintresside mahaarvamise

õigus, kui lisaks laenusaajale kasutavad eluruumi laenusaaja pereliikmed ning juhul, kui

laenusaaja viibib oma elukohast ajutiselt eemal haiguse või ametilähetuse tõttu.

6) On arusaamatu, mille alusel algas intressi arvestus juba 02.07.2014, kui MTA poolt

maksuotsuse tegemise aluseks olnud sättele anti uus õiguslik hinnang alles jaanuaris 2015.

7. MTA palus kaebusele esitatud vastuses (II kd, tl 49-51) jätta kaebus rahuldamata.

1) TuMS § 25 lg-s 1 sätestatud maksusoodustuse saamiseks ei piisa üksnes laenu võtmise

eesmärgist soetada endale eluase. Laenuga soetatud eluaseme kasutamist enda eluasemena tuleb

iga maksustamisperioodi lõikes hinnata eraldi ning juhul, kui isik ei kasuta laenuga soetatud

eluaset mingil ajal enda eluasemena, kaotab ta TuMS § 25 lg-s 1 sätestatud õiguse selle

eluaseme soetamiseks võetud laenu intresside tulust mahaarvamiseks. Vastasel korral piisaks

maksusoodustuse saamiseks eluaseme lühiajalisest kasutamisest enda eluasemena, et tagada

maksusoodustus kogu laenuperioodiks. See poleks kooskõlas sätte eesmärgiga soodustada

endale eluaseme soetamist. Ka õigusteooria kohaselt on intresside mahaarvamise oluliseks

eelduseks, et elamut või korterit kasutatakse enda eluasemena ning kui eluase seisab tühjalt või

seal majutatakse muid isikuid (olgu tasu eest või tasuta), siis intresside mahaarvamise õigust ei

teki.

2) Määrav pole, et kaebaja peab korteriomandit jätkuvalt enda eluasemeks ning elukoha vahetus

on tema jaoks ajutine ja tingitud perekondlikest põhjustest. Elukoha vahetusega muutus kaebaja

3-15-498

4(8)

elukoht välisriigis tema eluasemeks sõltumata sellest, et tema kontaktaadressiks Eestis oli

endiselt kõnealune korter. Määrav ei ole ka kaebaja väide, et üürileandmisel puudus äriline

eesmärk ning oluline on üksnes eluruumi enda eluasemena kasutamise fakt.

3) Võlaõigusseaduse (VÕS) § 271 kohaselt kohustub üürileandja üürilepinguga andma

üürnikule kasutamiseks asja ja üürnik kohustub maksma üürileandjale selle eest tasu (üüri) ning

VÕS § 272 lg-st 3 tulenevalt kohaldatakse üürilepingu kohta sätestatut ka asjade üürimisele,

mille üürileandja annab koos ruumidega üürniku kasutusse. Seega pole määrav, et korteris asub

kaebaja vara ega ka tema ja abikaasa aktiivsus korteriühistus.

4) Maksuhalduri käsitus üüritulu deklareerimisega seoses ei ole ajas muutunud. MTA avaldab

regulaarselt selgitusi.

5) Asjaolu, et kaebaja teavitas krediidiandjat korteri üürileandmisest, tõendab, et kaebaja ei

kasutanud vaidlusalusel perioodil korterit sihipäraselt eluasemena TuMS § 25 lg 1 mõttes.

Hoolimata sellest, et kaebaja elab ajutiselt teises elukohas ametilähetuses oleva

erialadiplomaadi abikaasana, puudub tal intresside mahaarvamise õigus, sest kaebaja sai korteri

eest üüritulu ega kasutanud laenuga finantseeritud korterit vaidlusalusel perioodil sihipäraselt.

6) Kaebaja ei ole taotlenud korralduse nr 9-1.4/004779 täitmise peatamist esialgse õiguskaitse

korras.

8. Tallinna Halduskohus jättis 07.08.2015 otsusega kaebuse rahuldamata.

1) MTA 30.01.2015 korraldus on õiguspärane. Vastustaja on õigesti kohustanud kaebajat

deklaratsiooni parandama, lähtudes eluaseme kasutamise tegelikust otstarbest. TuMS § 25 lg 1

kohaldamise eelduseks on selle sõnastusest nähtuvalt, et tegemist oleks enda eluasemega. Kuna

kaebaja ei kasutanud deklareeritaval perioodil kõnealust korterit enda ega oma

perekonnaliikmete eluasemena, ei saa seda eluruumi üürilepingu kehtivuse ajal käsitada

eluasemena kaebaja enda tarbeks (tema koduna). Krediidiasutuse nõustumine üürileandmisega

ei kujuta endast hinnangut eluaseme kasutusotstarbele TuMS § 25 lg 1 tähenduses ega mõjuta

intresside mahaarvamise õigust. Määrav on tegelik kasutuseesmärk. Ka Riigikohus on

haldusasjas nr 3-3-1-51-12 kinnitanud, et intresside mahaarvamise õiguse kasutamiseks on

oluline eluruumi tegelik kasutamine eluasemena. Vahetegu mõistete „elukoht“ ja „eluase“ vahel

ei ole asjas määrav. Samuti ei ole TuMS § 25 lg 1 kohaldamisel määrav see, et kõnealuse korteri

aadress on kaebaja registrijärgne aadress. Riigikohtu otsusest haldusasjas nr 3-3-1-51-12 (p 10)

tuleneb, et ühe aadressi märkimine mistahes ametlikus dokumendis või registris ei välista, et

isik kasutab samal ajal elukohana ka mõnel teisel aadressil asuvat eluruumi. Maksustatavast

tulust mahaarvamiste tegemisel ei oma tähendust kaebaja aktiivne tegevus korteriühistu

liikmetena. Korteriühistu liikmeks oleval korteriomanikul on ühistu liikme õigused ja

kohustused sõltumata sellest, kas ta konkreetses korteris elab või mitte.

2) TuMS § 25 lg 1 eesmärgi juurde kuulub maksukohustuslast soodustava sätte kuritarvituste

välistamine. Säte ei ole eesmärgipärane olukorras, kus laenuvõtja ega tema perekonnaliikmed

ei kasuta eluasemelaenuga enda eluasemeks soetatud eluruumi oma eluasemena, vaid seda

kasutatakse muul otstarbel (sh üürile andmiseks). See tõlgendus ei piira ülemääraselt isiku

õigust soodustusele, sest intresside mahaarvamine on piiratud vaid ajal, mil isik ise eluaset sätte

eesmärgile vastavalt ei kasuta. Tulumaksukohustus kujuneb iga-aastaselt deklareeritavate tulu

ja mahaarvamiste põhjal ning vastab seetõttu tegelikule olukorrale ehk eluasemelaenuga

soetatud eluaseme kasutusele.

3) MTA tõlgendus TuMS § 25 lg-le 1 ei too kaasa maksumaksjate ebavõrdset kohtlemist. Kui

maksukohustuse eeldused on täidetud, ei välista selle tekkimist maksuhalduri ebapiisav

3-15-498

5(8)

võimekus teiste sarnaste juhtumite kontrollimisel ja teistele isikutele maksu määramisel.

Kaebajat ei ole ebavõrdselt koheldud ka võrreldes maatüki soetamiseks või ehitise

püstitamiseks laenu võtnud isikutega. Sel juhul võib intresside mahaarvamise õigus tekkida

ajaliselt varem kui faktiline elukohana kasutamine, kuna sõltuvalt ehitise valmimisjärgust ei ole

igal ajahetkel võimalik tegelik elamine ega selle tõendamine.

4) Tõele ei vasta kaebaja väited, et MTA on alates jaanuarist 2015 asunud TuMS § 25 lg-t 1

uutmoodi tõlgendama. Erialakirjanduses on juba 2000. aastal avaldatud seisukoht, et

TuMS § 25 lg 1 alusel ei ole intresside mahaarvamine lubatav olukorras, kus korterit või maja

ei kasutata eluasemena, vaid selles majutatakse isikuid, ning seda isegi juhul, kui see toimub

tasuta.

5) Kuigi kaebaja vaidlustas 30.01.2015 korralduse halduskohtus, oli tal kohustus seda kui

kehtivat haldusakti täita, mistõttu on maksuotsuses korraldusele tuginemine õiguspärane.

6) MTA on maksuotsuses õigesti viidanud intressi tasumise kohustusele. Maksukorralduse

seaduse (MKS) § 115 lg-st 1 tulenevalt ei seondu intressiarvutuse algus mitte maksukohustuse

aluseks olevale õigusnormile tõlgenduse andmisega, vaid seadusest tuleneva maksukohustuse

tekkimisega. Kuivõrd TuMS § 46 lg 3 kohaselt oli kaebaja kohustatud tasuma tulumaksu

juurdemakse hiljemalt 01.07.2014, algas intressi arvestus alates 02.07.2014.

7) Maksuhalduril oli 2015. aastal õigus kontrollida deklaratsiooni õigsust ja maksu määrata,

kuna maksusumma määramise aegumistähtaeg ei olnud möödunud.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

9. TN palub 07.09.2015 apellatsioonkaebuses (II kd, tl 75-77p) Tallinna Halduskohtu

07.08.2015 otsus tühistada ja uue otsusega kaebus rahuldada.

1) Halduskohtu ja vastustaja tõlgendus TuMS § 25 lg-le 1 ei ole kooskõlas õigusselguse ja

õiguskindluse põhimõtetega. Juhul, kui õigusnorm oleks üheselt selge, poleks MTA-l olnud

vajalik koostada pikka selgitust koos eluliste näidetega. Seadusandja tahe peab selgelt

väljenduma õigusaktis, mitte haldusorgani täpsustustes.

2) TuMS § 25 lg 1 tõlgendamisel on oluline välja selgitada, mida hõlmab endas mõiste „eluase“.

Mõiste „eluase“ erineb oma sisu poolest selgelt mõistest „elukoht“. Seadusandja on

eesmärgipäraselt kasutanud TuMS § 25 lg-s 1 mõistet „eluase“. Riigikohtu seisukohtadest

haldusasjas nr 3-3-1-52-12 tuleneb, et mõiste „eluase“ on laiema tähendusega kui „elukoht“

ning „eluase“ hõlmab ka sellist eluruumi, mida isik ei kasuta alaliselt või peamiselt elamiseks.

On arusaamatu, miks ei või kaebajale kuuluv ja tema poolt soetatud eluase olla ajutiselt teiste

isikute elukohaks. TuMS § 25 lg 1 (1996 kehtinud TuMS § 12 lg 2) ajalooline eesmärk on olnud

kinnisvaraturu arengu ja eluruumide eraomandisse ostmise soodustamine.

3) Kaebaja on täitnud laenu sihipärase kasutamise tõendamise kohustuse esmakordsel

laenuintresside deklareerimisel, esitades MTA-le nõutud dokumendid, sh ostu- ja laenulepingu.

Tõendada tuleb laenu sihipärast kasutamist, milleks on eluaseme soetamine. TuMS-ist ei tulene

ühtegi viidet sellele, et isik peab hiljem tõendama eluaseme kasutamist elukohana.

4) MTA poolt TuMS § 25 lg-le 1 antud hinnang laiendab õigusnormis sätestatud piirangute

loetelu viisil, mida isikul ei ole võimalik normi lugemisel ette näha. Seaduse tekstis ei ole

viidatud eluaseme hilisemale kasutamisele. Mahaarvamise õiguse tekkimise kriteeriumiks on

laenu kasutamine eluaseme soetamiseks, mitte juba soetatud kinnisasja hilisem kasutamine.

Seega räägib õigusnorm laenu kasutamise eesmärgist, mitte eluruumi tegelikust

kasutuseesmärgist. Ka TuMS seletuskirjas ei ole kasutatud mõistet „elukoht“ ega sätestatud

3-15-498

6(8)

selget kriteeriumi, et isik peab eluasemelaenu intresside tulust mahaarvamiseks soetatud kohas

elama ning kaotab mahaarvamisõiguse ka siis, kui kolib eluruumist ajutiselt välja. Kuigi seda

väidetakse TuMS kommenteeritud väljaandes, ei tugineta seda tehes kohtupraktikale ega

seaduse seletuskirjale.

5) Üksikisikul ei ole võimalik eeldada, et seaduses kasutatud väljend „endale eluasemeks

soetamine“ tähendab eluruumi kasutamist oma elukohana. Samuti ei ole üksikisikul võimalik

aru saada, et eluruumi välja üürimisel kaotab isik laenuintresside mahaarvamise õiguse. Selline

piirang peab tulenema selgelt seadusest ning võimaldama isikul oma tegevust planeerida.

Kaebajal oleks olnud võimalik oma elukorraldus teisiti korraldada, kui ta oleks olnud teadlik,

et TuMS § 25 lg 1 tõlgendus on seaduses sätestatust oluliselt erinev. Kaebajal ei tekkinud

e-maksuameti kaudu tuludeklaratsiooni täitmisel veateadet ega tõrget seoses samaaegselt

üüritulu ja laenuintresside deklareerimisega. Isikul on võimalik esitada tuludeklaratsioon ka

üüritava kinnisvara aadressi märkimata. Seega ei tekigi MTA-l üldjuhul võimalust kontrollida,

kas sama kinnistu osas on kasutatud ka eluasemelaenu mahaarvamise õigust. MTA tõlgendus

TuMS § 25 lg-le 1 on tekkinud alles jaanuaris 2015 ning selle ajani ei olnud isikul võimalik

teada, et MTA tõlgendab sätet erinevalt. Halduskohtu viidatud tulumaksuseaduse

kommenteeritud väljaanne ei ole osa seadusloomest ega anna edasi seadusandja mõtet.

Järjepidevuse puudumisele MTA lähenemises viitab ka see, et kaebaja deklareeris ka

2014. aasta tuludeklaratsioonis eluasemelaenu intressi ja üüritulu, kuid MTA ei ole selle

deklaratsioon õigsust vaidlustanud.

6) Kaebajale intresside määramine on õigusvastane, sest ta ei olnud teadlik, et peab eluruumi

üürile andmisel loobuma eluasemelaenu intresside mahaarvamise õigusest ning ise need

eeltäidetud tuludeklaratsioonilt kustutama. Kaebaja 2013. aasta tuludeklaratsioon läbis kontrolli

ning oli MTA poolt heaks kiidetud kuni jaanuarini 2015.

10. MTA palub vastuses (II kd, tl 85-86) jätta apellatsioonkaebus rahuldamata.

1) Kaebajal ei ole õigust vaidlusalusel perioodil eluasemelaenu intresse maksutatavast tulust

maha arvata, sest ta ei kasutanud sel perioodil korteriomandit enda eluasemena ning sai

kolmandalt isikult selle kasutamise eest üüritulu. Väites, et TuMS § 25 lg 1 räägib laenu

kasutamise eesmärgist, on kaebaja sisuliselt nõustunud sellega, et maksusoodustuse saamiseks

on oluline, et laenu kasutataks eesmärgipäraselt, s.o eluruumi/eluaseme soetamiseks, ning

eluaset peab kasutama enda tarbeks. Maksuhalduri tõlgendus TuMS § 25 lg-le 1 ei erine

seaduses sätestatust. Väljend „enda eluasemeks“ on keskmisele inimesele arusaadav selliselt, et

eluaset tuleb kasutada enda otstarbeks, mitte anda tasu eest kasutamiseks kolmandatele

isikutele. Seetõttu ei ole MTA tõlgendus vastuolus ka õigusselguse ja õiguskindluse

põhimõtetega.

2) Asjakohatud on kaebaja väited, et maksuhalduri tõlgendus TuMS § 25 lg-le 1 ei olnud enne

jaanuari 2015 kasutusel. Riigikogus 1999. aastal menetluses olnud tulumaksuseaduse eelnõu

143 SE I seletuskirjast tuleneb, et maksumaksja kohustus on tõendada laenu sihipärast

kasutamist ning lepingus deklareeritud kohustusest üksi ei piisa. Seega on seadusandja andnud

õiguse rakendajale juhiseid seaduse korrektseks rakendamiseks juba seaduse eelnõu

menetlemisel. Maksuhaldur on sätte tõlgendamisel lähtunud seadusandja mõttest, et

maksumaksja on kohustatud laenu kasutama sihipäraselt. Ka Tallinna Ringkonnakohus on

haldusasjas nr 3-09-1449 märkinud, et intresside mahaarvamise oluliseks tingimuseks on see,

et elamut või korterit kasutatakse enda eluasemena.

3) MTA ei ole alustanud kaebaja 2014. aasta tuludeklaratsioonis märgitud andmete kontrolli,

sest menetlusökonoomikast lähtudes on mõistlik vaielda vaidlus TuMS § 25 lg 1 tõlgendamise

3-15-498

7(8)

osas lõpuni. Juhul, kui kaebajale tehtud maksuotsus jääb jõusse, on kaebajal võimalik 2014. a

tuludeklaratsiooni vabatahtlikult parandada.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

11. Ringkonnakohus leiab, et halduskohus on jätnud kaebuse õigesti rahuldamata ning

apellatsioonkaebuse väited ei anna halduskohtu otsuse tühistamiseks alust.

12. Apellatsioonimenetluses vaidlevad pooled jätkuvalt selle üle, kas TuMS § 25 lg-t 1 tuleb

tõlgendada selliselt, et elamu või korteri soetamiseks võetud laenu korral võib isik tasutud

laenuintressid maksustatavast tulust maha arvata vaid tingimusel, et ta on laenuobjektiks olevat

eluruumi kalendriaasta kestel kasutanud ise seal elamiseks.

13. TuMS § 25 lg 1 on sõnastatud järgmiselt: „Residendist füüsilisel isikul on õigus

maksustamisperioodi tulust maha arvata endale eluasemeks elamu või korteri soetamiseks

võetud laenu või liisingu intress, mis on maksustamisperioodil tasutud lepinguriigiresidendist

krediidiasutusele või sellise äriühinguga samasse kontserni kuuluvale finantseerimisasutusele,

samuti mitteresidendist krediidiasutuse lepinguriigis registreeritud filiaalile. Samadel

tingimustel võib tulust maha arvata ka elamu ehitamise eesmärgil maatüki soetamiseks võetud

laenu või liisingu intressid.“ Ringkonnakohtu hinnangul viitavad sättes kasutatud sõnad „endale

eluasemeks“ selgelt seadusandja tahtele näha ette maksusoodustus olukordadeks, kus isiku

võetud laenukohustuselt makstava intressi ja laenuobjekti enda eluasemena kasutamise vahel

on selge seos. Ka kaebaja on ise rõhutanud, et TuMS § 25 lg 1 sisustamisel on oluline

eluasemelaenu eesmärk. Erinevalt kaebajast leiab kohus, et laenu eesmärki ei saa määratleda

üksnes laenu võtmise aja seisuga, vaid laenu sihipärase kasutamise üle tuleb otsustada kogu

laenuperioodi vältel. Tulenevalt TuMS § 3 lg-st 1 on tulumaksu maksustamisperiood

kalendriaasta. Seetõttu tuleb ka TuMS 4. peatükis sätestatud füüsilise isiku tulust tehtavad

mahaarvamised teha kindlaks konkreetsel maksustamisperioodil esinenud eluliste asjaolude

põhjal. Eluasemelaenu leping sõlmitakse enamikul juhtudel pikaks ajaks. Seega viiks kaebaja

tõlgendus, mille kohaselt piisaks maksusoodustuse kohaldamiseks terve laenuperioodi vältel

üksnes ühekordsest tõendamisest, et eluasemelaenu leping on sõlmitud ja soetatud objekti

hakatakse kasutama eluasemena, ebamõistliku olukorrani, mis ületaks TuMS § 25 lg-ga 1

soovitud eesmärke ja annaks maksumaksjatele laialdaselt võimalusi maksusoodustuse

kuritarvitamiseks.

14. Ringkonnakohus nõustub vastustajaga, et praeguse vaidluse lahendamisel ei oma tähtsust

Riigikohtu otsuses haldusasjas nr 3-3-1-51-12 esitatud seisukohad mõistete „eluase“ ja

„elukoht“ vaheteo kohta. Erinevalt Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-51-12 punktis 12 märgitust, ei

ole praeguses asjas vaidlust, et vaidlusalune korter oli 2013. aastal antud üürile ning kaebaja ise

ei elanud sel ajal seal. Lisaks saab ringkonnakohtu hinnangul TuMS § 25 lg 1 sõnastusest

järeldada seda, et sõna „eluase“ kasutamise võis tingida vajadus viidata selgemini laenu abil

soetatud objektile. Kaebaja osutatud teistes sätetes (TuMS § 6 lg-s 1 ning TuMS § 15 lg 5

p-des 1 ja 7) sellist vajadust aga ei esine.

15. TuMS § 25 lg 1 ei ole vastuolus õigusselguse ja õiguskindluse põhimõtetega. Tulenevalt

nendest põhimõtetest peavad õigusnormid olema piisavalt selged ja arusaadavad, et üksikisikul

oleks võimalik avaliku võimu organi käitumist teatava tõenäosusega ette näha ja oma käitumist

reguleerida. Isik peab saama – kui tarvis, siis asjakohase nõustamise abiga – asjaolusid

arvestades mõistlikul määral ette näha tagajärgi, mida teatud tegevus võib kaasa tuua.

(Riigikohtu üldkogu otsus nr 3-4-1-5-02, p 31) See, et TuMS§ 25 lg 1 vajab tõlgendamist, ei

tähenda vastuolu nimetatud põhimõtetega. Nii sätte eesmärk kui sõnastus viitavad selgelt

sellele, et seadusandja on soovinud siduda maksusoodustuse kohaldamise sellega, kas

3-15-498

8(8)

maksumaksja kasutab laenu abil soetatud objekti ise seal elamiseks või mitte. Lisaks on

nimetatud sätte sisu selgitatud ja elamu või korteri enda eluasemena kasutamise olulisust

rõhutatud nii kohtupraktikas kui erialakirjanduses (Tallinna Ringkonnakohtu otsused

haldusasjades nr 3-09-1449 ja nr 3-09-2392; G. Kuusik. Kes on majas peremees? –

Maksumaksja, 2011, nr 4, lk 26-28). Eeltoodust tulenevalt ei saa asuda seisukohale, et kaebajale

ei saanud asjakohase nõustamise abiga või tema enda poolt sätte sisu täiendaval

väljaselgitamisel olla TuMS § 25 lg 1 vajalikul määral arusaadav. Seega on alusetud kaebaja

väited, et talle ei olnud tema tegevuse tagajärjed piisava tõenäosusega ette näha. Olukorras, kus

kaebajal oli võimalik täiendavat maksukohustust vältida, ei saa pidada õigusvastaseks ka

maksukohustuse täitmata jätmise eest intressi määramist.

16. Eeltoodud põhjendustel jääb kaebaja apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna

Halduskohtu 07.08.2015 otsus muutmata.

17. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega

jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist

taotlenud, mistõttu jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema

enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Ruth Plaks

/allkirjastatud digitaalselt/

Maret Altnurme

/allkirjastatud digitaalselt/

Virgo Saarmets