3-14-51471/24 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Maret Altnurme, liikmed Oliver Kask ja Kaire

Pikamäe

Otsuse tegemise aeg ja koht

12. aprill 2016, Tallinn

Haldusasja number

3-14-51471

Haldusasi

LucasOil Moto Invest OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti

25.04.2014 otsuse nr 12.1-9/2534 tühistamiseks ning

Maksu- ja Tolliameti kohustamiseks kinnipeetud kauba

vabastamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – LucasOil Moto Invest OÜ, volitatud esindaja

Meelis Krautmann

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Egert Übner

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 16. detsembri 2014. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Maksu-

ja Tolliameti apellatsioonkaebus

rahuldamata ja Tallinna

Halduskohtu 16. detsembri 2014. a otsus haldusasjas nr 3-14-51471 muutmata.

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud apellatsiooniastmes nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, so hiljemalt 12.05.2016, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on

pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus

kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist

vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

3-14-51471

2(9)

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) pidas 17.04.2014 otsuse ja korraldusega nr 12.1-9/2419 kinni

LucasOil Moto Invest OÜ poolt veetava vedela põlevaine OxO OIL HS9 (edaspidi ka kaup)

ning kohustas äriühingut toimetama see aadressile Miiduranna tee 46, Miiduranna küla,

Viimsi vald, Harjumaa. Kauba kinnipidamise tingis maksuhalduri kahtlus, et tegemist on

vedela põlevainega, mida käideldakse väljaspool riiklikule järelevalvele allutatud

käitlemissüsteemi

ning

kauba

mitte-eesmärgipärane

kasutamine

toob

kaasa

aktsiisimaksukohustuse. MTA paigaldas kauba puutumatuse tagamiseks veokile ja haagisele

tõkendid. MTA võttis 17.04.2014 kaubast kaks proovi, mis saadeti analüüsimiseks OÜ Eesti

Keskkonnauuringute Keskuse (EKUK) laborisse.

2. LucasOil Moto Invest OÜ esitas 21.04.2014 ja 24.04.2014 MTA-le taotlused kauba

ümberpumpamiseks, veoki ja haagise vabastamiseks, kauba vabastamiseks, menetluses

kogutud materjalide väljastamiseks ning ärakuulamisõiguse tagamiseks enne tagatise

määramist.

3. MTA määras 25.04.2014 otsusega nr 12.1-9/2534 LucasOil Moto Invest OÜ-le vedela

põlevainena käsitatavalt kaubalt tekkida võiva aktsiisimaksukohustuse tagatiseks 11 107,96

eurot, otsustas vabastada kinnipeetud vedela põlevaine pärast tagatissumma esitamist ning

jätta vedel põlevaine pärast tagatise esitamist ja vabastamist maksuhalduri järelevalve alla.

MTA leidis EKUK labori 23.04.2014 seisukohale tuginedes, et kinnipeetud kaup (vedel

põlevaine) on oma omadustelt sarnane mootorikütusega (diislikütusega) ja kasutatav selle

segukomponendina ning sellelt tekkiv aktsiisi maksmise kohustus võib jääda täitmata.

Tekkida võiva aktsiisimaksukohustuse suuruseks hindas maksuhaldur 11 107,96 eurot.

Maksuhaldur tugines otsuse tegemisel alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse

(ATKEAS) § 19 lg-le 1, § 24 lg-le 51, § 31 lg-le 16, § 66 lg-le 6 ja §-le 791.

4. LucasOil Moto Invest OÜ esitas MTA 25.04.2014 otsusele vaide, mille MTA jättis

12.06.2014 vaideotsusega nr 6-1/2203-2 rahuldamata.

5. LucasOil Moto Invest OÜ esitas 14.07.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA

25.04.2014 otsuse tühistamiseks ning MTA kohustamiseks kinnipeetud kauba vabastamiseks.

Kaebaja palus jätta kohaldamata ATKEAS § 19 lg 1 kolmas lause selle vastuolu tõttu

põhiseaduse (PS) §-ga 113.

PS §-st 113 tulenevalt peavad kõik maksuõigussuhte elemendid olema kindlaks määratud

seaduses ning üksikute elementide osas ei ole lubatud otsustusõiguse delegeerimine

täitevvõimule. ATKEAS § 19 lg 1 määratleb kütuse mõiste ning vastava mõiste defineerimine

on vajalik selleks, et maksustada kütuseks olevad ained kütuseaktsiisiga. ATKEAS § 19 lg 1

kolmanda lausega andis seadusandja vastustajale õiguse määratleda kemikaale, mis oleksid

käsitatavad vedela põlevainena ATKEAS tähenduses. Vastustaja poolt kauba käsitamine

vedela põlevainena tõi kaasa kauba maksustamise kütuse aktsiisiga. Kuna seadusandja on

ATKEAS § 19 lg 1 kolmanda lausega volitanud MTA-d sisustama vedela põlevaine mõistet,

on ta volitanud MTA-d kehtestama kütuseaktsiisi maksuobjekti. Seetõttu riivab kõnealune

säte PS § 113 kaitseala ning on vastuolus nii PS § 3 lg 1 esimese lausega kui ka §-ga 113. Kui

3-14-51471

3(9)

jätta ATKEAS § 19 lg 1 kolmas lause kohaldamata, siis ei teki kaebajal maksukohustust sama

seaduse § 24 lg 51 alusel. Maksukohustuse mittetekkimisel ei ole vajalik maksukohustuse

täitmist tagada. ATKEAS § 19 lg 1 kolmas lause ja § 24 lg 51 võivad olla vastuolus ka EL

õigusega.

ATKEAS § 19 lg 1 kolmanda lause kohaldamisel on ebaselge, kuidas määratleda, milline

kemikaal on omadustelt sarnane mootorkütusega - kas sarnasus peab olema keemiliste,

keemilis-füüsikaliste või füüsikaliste omaduste poolest, samuti millises ulatuses peavad need

omadused esinema, et konkreetset kemikaali saaks käsitada põlevainena. Kaebaja nõustub

eelnõu 491 SE menetlemisel Eesti Kemikaali Liidu avaldatud seisukohtadega ning leiab, et

kemikaalil peavad olema mootorikütuse peamised omadused.

EKUK arvamus, millele vastustaja oma otsuses tugineb, ei ole tõendina lubatav, kuna

vastustaja ei ole eksperti maksumenetlusse kaasanud nõuetekohaselt ega ole järginud

ATKEAS § 221 ja maksukorralduse seaduse (MKS) § 68 lg-te 1 ja 2 nõudeid. Vastustaja ei

teavitanud kaebajat eksperdi kaasamisest, kaebajale ei teatatud eksperdi nime, ei võimaldatud

esitada eksperdile küsimusi ega kasutada õigust eksperdi taandamiseks. Seega on rikutud

kaebaja õigust ausale menetlusele ning kaebaja kaitseõigust. Arvamusest ei selgu ka, millised

analüüsitud aine keemilis-füüsikalised omadused on sarnased diislikütuse või määrdeõli

omadustele.

Vaidlusalune kaup ei vasta majandus- ja kommunikatsiooniministri 17.03.2010 määrusele nr

16 „Nõuded vedelkütusele“ ning keskkonnaministri 21.06.2013 määruse nr 45 „Vedelkütuste

kohta esitatavad keskkonnanõuded, biokütuste säästlikkuse kriteeriumid, vedelkütuste

keskkonnanõuetele vastavuse seire ja aruandmise kord ning biokütuste ja vedelate biokütuste

kasutamisest tuleneva kasvuhoonegaaside heitkoguste vähenemise määramise metoodika“

lisale 2, millega on kehtestatud nõuded diiselmootoritega sõidukites kasutamiseks müüdava

diislikütuse kohta. Asjaolu, et aine „destilleerub 250°C juures“ ning tulemus jääb

diislikütusega lubatud piiridesse, et tähenda, et sellel kemikaalil on diislikütuse omadus.

Analüüsitud aine viskoossus on kõrge, mis aga tähendab, et aines puuduvad diislikütusele

omased süsivesinikud. Samuti on analüüsitud aine leekpunkt ebaadekvaatselt suur ning näitab,

et nimetatud aine ei hakka mootoris põlema. Seega ei ole see aine keemiliste omaduste poolest

sarnane diislikütusega. Kuna analüüsiakti kohaselt ei olnud võimalik määrata aines

aromaatseid ühendeid, võib järeldada, et need ühendid aines puuduvad. Diislikütuses on

aromaatsed ühendid olemas ning teatud aromaatsele ühenditele on kehtestatud konkreetsed

nõuded. Seega ka keemilis-füüsikaliste omaduste järgi ei ole tegemist diislikütusele sarnase

ainega. Samuti ei ole maksuhaldur tõendanud, et kinnipeetud kaupa kasutatakse diislikütusega

samaks ja konkreetseks otstarbeks ning see konkureerib diislikütusega. Seega ei ole aine OxO

Oil HS9 omadustelt sarnane diislikütusega. Asjaolu, et nimetatud ainet võib lisada diislikütuse

hulka, ei anna alust seda ainet pidada vedelaks põlevaineks.

ATKEAS § 19 lg 1 kolmandast lausest ja § 31 lg-st 16 tulenevalt on vaidlustatud otsus antud

kaalutlusõiguse alusel, kuid otsuses ei ole märgitud põhjendusi ega kaalutlusi. Maksuhaldur ei

ole

põhjendanud

tagatise

kohaldamise

hädavajalikkust

ja

meetme

rakendamise

proportsionaalsust ega selgitanud, miks maksukohustus jääb maksuhalduri hinnangul täitmata.

Tagatise nõudmine ja selle meetme rakendamise tagajärjed ei ole proportsionaalsed. Tagatise

nõudmise ja rakendamisega piirab vastustaja kaebaja omandit ebaproportsionaalselt. Kaebaja

ei saa enda majandustegevust mõistlikult ja vastavalt äriplaanile korraldada.

Kaebaja on taotlenud enne tagatise määramist enda ärakuulamist, kuid maksuhaldur ei ole

vastavat õigust taganud ega arvestanud otsuse tegemisel ka kaebaja esitatud tõenditega.

3-14-51471

4(9)

Kaebaja ärakuulamata jätmine on oluline menetlusnõuete rikkumine, mis toob kaasa otsuse

tühistamise.

6. Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebuse rahuldamata. Maksuhaldur jäi 12.06.2014

vaideotsuse seisukohtade juurde ja selgitas täiendavalt järgmist.

Riivatud ei ole PS §-s 113 ega ka § 3 lg 1 esimeses lauses toodud põhimõtteid. Kaebaja ei ole

esitanud veenvaid väiteid ega tõendeid, mis võimaldaks kahelda maksuhalduri pädevuses

ATKEAS § 19 lg 1 kolmanda lause mõttest tulenevalt. Kuna kaebaja ei ole aktsiisilaopidaja,

siis on kaebaja ATKEAS § 24 lg-st 5 tulenevalt isikuks, kellel tekib vastav maksukohustus.

Arvestades ulatuslikke aktsiisikaupadega seotud maksupettusi, mille tulemusel jääb igal aastal

riigieelarvesse laekumata suur summa, on põhjendatud sellise kauba vabastamine vaid tagatise

vastu. Kaebaja ei ole esitanud maksuhaldurile veenvat versiooni kauba planeeritava kasutusala

kohta, ehkki ilmselgelt oli kauba suurt kogust arvestades selle vedamisel mingi eesmärk.

Kaebaja ei ole tõendanud EKUK labori ebapädevust analüüsitulemuste esitamisel ega

selgitanud, kuidas temapoolsed täiendavad küsimused lükkavad ümber analüüsi tulemused.

EKUK arvamus on lubatav tõend. Kaebaja viide MKS § 68 lg-le 1 ei ole asjakohane.

Vedelkütuse seaduse (VKS) § 1 lg 1 ja § 24 kohaselt peab vastustaja vedelkütuse üle

järelevalve teostamisel (kütuseproovide võtmisel) lähtuma VKS-st ja korrakaitseseaduse §-st

49. Seega ei ole rikutud kaebaja õigust ausale menetlusele ega kaebaja kaitseõigust.

EKUK vastuses tellimuskirjale 11.3-2/017495 selgub, millised analüüsitud aine keemilis-

füüsikalised omadused on sarnased diislikütuse omadustele. Kaebaja väited viskoossuse

seosest süsivesinikega ja alkoholi, estrite, atsetaalide seosest hapnikuühenditega ning viimaste

puudumisest diislikütuses loeb vastustaja paljasõnaliseks ega nõustu nendega. Samuti ei saa

vastustaja nõustuda, et kui aromaatseid ühendeid ei saanud määratleda, siis neid ka aines ei

olnud. MTA ei pea tõendama, et kinnipeetud ainet kasutatakse diislikütusega samaks

otstarbeks, vaid üksnes seda, et analüüsitav aine on kütus ATKEAS § 19 tähenduses. Asjaolu,

et analüüsitud ainet võib lisada diislikütuse hulka, kaebaja ei eita.

Põhjendused, millest tulenevalt on maksuhalduril kahtlus selles, et maksukohustus võib jääda

täitmata, tulenevad sisuliselt kogu ulatuses otse seadusest ning suures ulatuses tuginevad

kaebaja poolt eelnevalt maksuhaldurile saadetud kirjadest. Seega määrab MTA tagatise, kui

vedela põlevaine käitleja ei suuda tõendada MTA-d rahuldaval viisil vedela põlevaine

kasutamist muul otstarbel kui mootorikütusena. Kaebaja ei ole seda praeguste seisukohtade

koostamise hetkeni teinud. Seega on MTA lähtunud õigetest kaalutlustest otsuse andmisel.

ATKEAS § 19 lg 1 muutmise eesmärgiks oli takistada aktsiisipettuste toimepanemist ning

tagada Eesti-poolne energiamaksustamise direktiivi täitmine. Kümne-tööpäevane tähtaeg

tagatise määramiseks ei võimalda ärakuulamisõiguse realiseerimist. Kaebajal on juba kauba

kinnipidamise ja analüüside võtmise hetkel teada, mida vastustaja soovib kinnipeetud kauba

osas välja selgitada. Seega on tal võimalik hakata koguma tõendeid selleks, et veenda

vastustajat selles, et vedelat põlevainet ei kasutada mootorikütusena.

7. Tallinna Halduskohus rahuldas 16.12.2014 otsusega kaebuse, tühistas MTA 25.04.2014

otsuse nr 12.1-9/2534 ning kohustas MTA-d otsustama kinnipeetud kauba vabastamine või

hüvitamine. Kohus mõistis MTA-lt kaebaja kasuks välja menetluskulu 1500 eurot.

Maksuhaldurile on antud õigus ATKEAS § 19 lg 1 ls 3 alusel määratleda, kas konkreetse

kemikaali omadused on sarnased mootorikütuse omadustele ning kas selline kemikaal on

kasutatav mootorikütuse või selle osana. Kemikaali omadusi ja selle kasutamist mootorikütuse

või selle osana saab objektiivselt hinnata labori analüüside põhjal. Seega on maksuhalduri

3-14-51471

5(9)

otsustamisruum selgelt piiritletud. Seaduses ammendava kemikaalide loetelu andmine oleks

ilmselt mõeldamatu. Kuna seadusandja tahe maksuobjekti kehtestamisel on selge (vedela

põlevaine

maksustamine

vastavalt

selle

kasutusotstarbele)

ning

maksuhalduri

otsustamisõiguse piirid on määratletud (pädevus tuvastada, kas kemikaal on mootorikütusele

sarnane ja kasutatav moororikütuse või selle osana), ei ole ATKEAS § 19 lg 1 ls 3 kaebaja

märgitud põhjustel PS §-ga 113 vastuolus.

Kaebaja ei ole vaide- ega kohtumenetluses, sh kohtu nõudmise peale selgitanud, milles

väidetav ATKEAS § 19 lg 1 ls 3 vastuolu EL õigusega seisneb. Vastuolu EL õigusega ei ole

kohtule äratuntav, seetõttu kohus sellel pikemalt ei peatu.

Praegusel juhul on maksuhaldur tellinud kooskõlas ATKEAS § 221 esimeses lauses

sätestatuga analüüsi, mitte ekspertiisi, ning seetõttu ei kohaldu asjas MKS § 68. Analüüsi

tellimise korral on asjakohane MKS § 69, mis sätestab analüüsiga seotud kulude hüvitamise

korra. Isegi kui käsitada EKUK 23.04.2014 analüüsi ekspertarvamusena, ei ole kaebaja välja

toonud ühtki sellist rikkumist, mis oleks võinud mõjutada asja õiget otsustamist. Kaebaja sai

esitada analüüsiaktile sisulisi vastuväiteid vaide- ja kohtumenetluses ning tal oli õigus taotleda

kohtult täiendava ekspertiisi läbiviimist. Seetõttu ei ole põhjust EKUK 23.04.2014 arvamust

tõendina kõrvale jätta või kahelda selle usaldusväärsuses.

EKUK märgib 23.04.2014 vastuse p-s 2, et analüüsitud aine keemilis-füüsikalised omadused

on sarnased diislikütuse ja määrdeõli (destillatsioonikarakteristikud) omadustele, ning p-s 3, et

kuna tegemist on orgaanilise põleva vedelikuga, siis ilmselt on seda võimalik kasutada

komponendina diislikütuses. Vastusele on lisatud analüüsiakt, kust selguvad analüüsitud aine

näitajad, katsemeetodid ja tulemused. EKUK analüüsiakti ning kaebuses toodud diislikütuse

Eesti standardi EVS-EN 590:2013 näitajaid võrreldes on tuvastatav, millised analüüsitud aine

omadused on sarnased diislikütuse omadustele. Kohus nõustub selles osas vastustaja

selgitustega. Kaebaja väited ühe või teise analüüsitud omaduse võimaliku erinevuse kohta ei

anna alust vaidlustatud otsuse tühistamiseks. Maksuhaldur ei väida vaidlustatud otsuses, et

kinnipeetud kaupa saab kasutada iseseisvalt diislikütusena, vaid seda, et kaup on kasutatav

diislikütuse segukomponendina. Seega on ilmne, et analüüsitud kaubal ei saa olla ega pea

olema kõiki samu omadusi kui diislikütusel.

Vaidlust ei ole selle üle, et 25.04.2014 otsus on kaalutlusõiguse alusel antud akt ja otsusest ei

nähtu, millistel kaalutlustel on kaebajale tagatis määratud. Otsus on seetõttu vastuolus

haldusmenetluse seaduse (HMS) § 56 lg-tes 1-3 sätestatud haldusakti vorminõuetega ja

järelikult formaalselt õigusvastane. Vastustaja jäi kohtumenetluses varem vaideotsuses

väljendatud seisukoha juurde, mille kohaselt tuleneb põhjendus, et kaebaja maksukohustus

võib jääda täitmata, otse seadusest (ATKEAS § 31 lg 16, § 25 lg 11 ja § 19 lg 1) ning kaebaja

poolt maksuhaldurile haldusmenetluse käigus saadetud kirjadest. Kuna maksuhalduri

seisukoht on järjekindel nii vaide- kui kohtumenetluses, peab kohus usutavaks, et vastustaja

lähtus neist põhjendustest juba vaidlustatud otsuse andmisel.

Maksuhaldur on seisukohal, et vedelalt põlevainelt aktsiisi maksmise kohustus on ATKEAS §

31 lg 16 kohaselt seotud sellega, kas isik tõendab maksuhaldurile vedela põlevaine kasutamist

muul otstarbel kui mootorikütusena, kusjuures vedela põlevaine kasutamisel muul otstarbel

peavad tarbimiskohas olema selleks vajalikud seadmed ja personal. Kuna kaebaja ei ole

maksuhaldurile tõendanud vedela põlevaine kasutamise muud otstarvet, vaid jäänud

seisukohale, et tegemist ei olegi vedela põlevainega ATKEAS § 19 lg 1 mõttes, siis on

põhjendatud maksuhalduri kahtlus, et võimaliku aktsiisikohustuse tekkimise korral võib jääda

aktsiisimaks tasumata. Kohtu arvates on see maksuhalduri põhjendus iseenesest asjakohane.

Kaebaja on 24.04.2014 maksuhaldurile saadetud taotluses selgelt öelnud, et kinnipeetud kaup

3-14-51471

6(9)

ei ole kütus ATKAES § 19 tähenduses ja tegemist on aktsiisivaba kaubaga. Kaebaja ei ole

haldus- ega kohtumenetluses tõendanud ega selgitanud, millisel viisil ta plaanib vedelat

põlevainet kasutada, v.a 2 000 liitri osas, mille kaebaja soovis väidetavalt võõrandada Ruslan

Zelenskile eramu kütmiseks. Seega on põhjust kahelda, et kaebaja tasub kinnipeetud kaubalt

seadusega nõutavat aktsiisimaksu. Maksuhaldur on jätnud aga tähelepanuta ATKEAS § 31 lg

9 alusel kehtestatud rahandusministri 12.07.2010 määruse nr 42 „Aktsiisi tagatissumma

määramise alused ja tagatissumma minimaalsed määrad“ (määrus nr 42) § 1 p-d 1-8, mille

põhjendusi ei ole maksuhaldur vaidlustatud otsuse tegemisel arvesse võtnud.

Kohus möönab, et 10 päeva on tagatise määramise menetluse läbiviimiseks lühike aeg ja väga

põhjalikku analüüsi, eriti kui see eeldab ka kolmandatelt isikutelt tõendite kogumist, ei pruugi

jõuda selle aja jooksul teha. Samas peaks olema maksuhaldurile hõlpsalt kättesaadav vähemalt

üldine teave kaebaja maksekäitumise ja varasemate maksualaste rikkumiste kohta. Ka

seadusandja leidis vaidlustatud otsuse aluseks oleva regulatsiooni kehtestamisel, et tagatise

määramisel tuleb maksuhalduril läbi viia mitmekülgne riskianalüüs (vt alkoholi-, tubaka-,

kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse ja vedelkütuse seaduse muutmise seaduse eelnõu SE 491

seletuskirja lk 4 ATKEAS § 31 lg 16 kehtestamise kohta). Kui maksuhalduri arvates oli

seadusandja hinnang mõistlikule menetlusajale ebaõige ja õigusaktide nõuetekohane täitmine

ATKEAS § 31 lg 16 rakendamisel võimatu, on võimalik teha ettepanekuid õigusaktide

muutmiseks. Kuna vaidlustatud otsuses puuduvad sellekohased kaalutlused sootuks ja

maksuhaldur ei ole ka kohtumenetluses veenvalt põhjendanud, et vaidlustatud otsuse

tegemisel on kõiki asjakohaseid kaalutlusi arvesse võetud, toob see kaalutlusviga kaasa

vaidlustatud otsuse tühistamise. Seetõttu ei ole vaja täiendavalt uurida, kas kaebaja

ärakuulamata jätmine tooks eraldivõetuna kaasa vaidlustatud otsuse tühistamise.

Kaebaja palub kohustada maksuhaldurit kinnipeetud kauba vabastamiseks. Vaidlustatud

otsuse tühistamise järel langeb ära alus kaebajalt tagatise nõudmiseks ja kauba maksuhalduri

järelevalve alla jätmiseks. Samas tuleb arvesse võtta, et vaidlusalune kaup on algselt kinni

peetud MTA 17.04.2014 otsuse alusel, mida kaebaja ei ole vaidlustanud. Kohtul ei ole ka

andmeid, kas maksuhaldur on kasutanud VKS § 242 lg-s 2 sätestatud õigust kinnipeetud kütus

hõivata ja realiseerida see tollioksjonil. HKMS § 158 lg 2 tulenevalt ei tohi kohus teha otsust,

mille täitmine oleks vahepeal muutunud asjaolude tõttu võimatu. Seetõttu kohustab kohus

maksuhaldurit otsustama kauba vabastamise või hüvitamise üle arvestusega, et MTA

25.04.2014 otsuse tühistamise tõttu selle otsusega kauba jätkuvat kinnipidamist õigustada ei

saa.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

8. Maksu- ja Tolliamet palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha

asjas uus otsus, millega jätta kaebus rahuldamata ning menetluskulud kaebaja kanda. MTA

jääb kõigi varem esitatud seisukohtade juurde ning märgib täiendavalt järgmist.

MTA ei nõustu kohtu seisukohaga, et maksuhaldur on jätnud tähelepanuta määruse nr 42 § 1.

On ilmne, et kõik määruse nr 42 §-s 1 nimetatud põhjendused ei ole otsuse kontekstis

asjakohased ning mõningaid põhjendusi on maksuhaldur tagatise määramisel arvestanud ja

see on piisav. Kõiki tekkida võiva maksukohustuse suuruse ja selle arvutamise aluseks olevaid

andmeid on otsuses arvestatud. Ka aktsiisikauba liigile, millelt tagatissumma määratakse, on

otsuses viidatud. Määruse nr 42 § 1 p-de 3 ja 4 sõnastusest ilmneb, et nende asjaoludega

arvestamine ei ole praegusel juhul asjakohane. Nendega arvestab maksuhaldur juhul, kui

tagatist määratakse isikule, kes hoiab oma valduses aktsiisiga maksustamata aktsiisikaupa.

MTA nõustub, et vaidlustatud otsuses ei ole kaebaja maksevõimelisust analüüsitud, samuti ei

ole antud hinnangut kaebaja maksude tasumise tähtajast kinnipidamisele ega maksuseaduste ja

3-14-51471

7(9)

tollieeskirjade rikkumisele. Samas ei ole seda vaja ka praegusel juhul teha, sest määratud

tagatise puhul ei ole tegemist tavapärase ATKEAS alusel nõutava nn üldtagatisega, millega

tagatakse teatud isiku käitumisest tulenevaid riske pikemaajalise perioodi vältel. Vastav

tagatis ei koorma selle esitajat ülemäära, sest tagatise esitamise kohustus ning see, mis aja

jooksul tagatis vabastatakse, on seotud isiku enda käitumisega. Ilmselt on igal kauplejal enne

vedela põlevaine soetamist teada, kuidas ta seda kasutada soovib. Seega ei tohiks sellise

kohustuse täitmine olla ülemäära aeganõudev. Kui isik ei suuda selgitada, kuidas ta vedelat

põlevainet kasutada soovib, tekib maksuhalduril põhjendatud kahtlus, et tegelikult soovitakse

vedelat põlevainet kasutada maksustataval eesmärgil. Sel puhul on õigustatud ka tagatise

määramine ulatuses, mis summas vedelalt põlevainelt aktsiisivõlg tekkida võib. Seega puudub

vajadus

arvestada

tagatissumma

määramisel

isiku

eelneva

maksekäitumisega

ja

maksevõimelisusega.

Varasema aktsiisikauba tootmise ja ladustamise kogemuse või aktsiisivabastuses oleva

aktsiisikauba kasutamise kogemuse tingimus on praegusel juhul asjakohatu ega oma

puutumust sellesse, kuidas isik kavatseb kasutada aktsiisikaubaks mitteolevat vedelat

põlevainet.

Äripartnerid ja aktsiisikaupa vedavad ettevõtted omavad tähtsust vaid juhul, kui isik ise

maksuhaldurile enda valduses oleva vedela põlevaine käitlemisega seonduvaid asjaolusid

selgitades need äripartnerid ära nimetab. Maksuhalduril endal puudub kohustus tõendada,

kuidas isik vedelat põlevainet tulevikus kasutab.

Tagatise määramisel ATKEAS § 31 lg 16 alusel ei ole tagatise määramine või mittemääramine

ning määratava tagatise suurus seotud mitte isiku maksevõimelisusega, vaid isiku poolt

esitatavate tõendite kvaliteediga. Kohus leidis ebaõigesti, et vedelalt põlevainelt ATKEAS §

31 lg 16 alusel tagatise nõudmisel tuleb arvestada kõigi määruse §-s 1 toodud asjaoludega.

9. LucasOil Moto Invest OÜ palub kirjalikus vastuses jätta apellatsioonkaebus

rahuldamata ning mõista vastustajalt kaebaja kasuks välja apellatsiooniastme menetluskulud.

Kaebaja jääb oma varasemate seisukohtade juurde, märkides täiendavalt järgmist.

Kohus on õigesti leidnud, et vaidlustatud otsus on kaalutlusõiguse alusel antud akt ja otsusest

ei nähtu, millistel kaalutlustel tagatis määrati, mistõttu on otsus vastuolus HMS § 56 lg-tes 1-3

sätestatud vorminõuetega ja formaalselt õigusvastane. Kohus on põhjendatult viidanud

määruse nr 42 §-le 1 ning tuginenud eelnõu SE 491 seletuskirjale. Vaidlustatud otsuses

puudub mistahes riskianalüüs. ATKEAS § 31 lg-s 16 sisalduv lauseosa, „kui on alust arvata, et

maksukohustus võib jääda täitmata“, osutab just maksukohustuslase maksevõimelisuse ja

maksekäitumise hindamisele.

Kui ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebuse seisukohad on põhjendatud, siis palub

LucasOil Moto Invest OÜ võtta ringkonnakohtul seisukoht LucasOil Moto Invest OÜ poolt

esimeses kohtuastmes esitatud seisukohtade suhtes.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

10. Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või tühistamiseks

puudub alus. Vastuseks MTA apellatsioonkaebusele esitab ringkonnakohus järgmised

seisukohad.

11. Maksuhaldur heidab halduskohtu otsusele ette ATKEAS § 31 lg 16 väära sisustamist,

leides, et sätte kohaldamise eelduse „kui on alust arvata, et maksukohustus võib jääda

täitmata“ hindamisel ei pea maksuhaldur lähtuma mitte isiku maksevõimelisusest ega

3-14-51471

8(9)

maksekäitumisest, vaid isiku poolt esitatud tõendite kvaliteedist. Ringkonnakohus

maksuhalduri tõlgendusega ei nõustu, sest seda ei toeta ei seaduse ega selle alamaktide tekst

ega sätte kehtestamise eelnõus märgitud eesmärk.

12. ATKEAS § 31 lg 16 kohaselt võib MTA nõuda vedela põlevaine käitlejalt ning ATKEAS

§ 24 lg-s 52 nimetatud raske kütteõli või põlevkivikütteõli käitlejalt tagatist kogu tema

valduses oleva vedela põlevaine, raske kütteõli ja põlevkivikütteõli koguselt aktsiisi maksmise

tagamiseks, kui on alust arvata, et maksukohustus võib jääda täitmata, arvestades ka ATKEAS

§ 24 lg-tes 51 ja 52 sätestatut. MTA poolt viidatud tõendite analüüs ja hindamine seondub

ATKEAS § 24 lg-tega 51 ja 52, kuid ei välista mingilgi moel ATKEAS § 31 lg-s 16 viidatud

maksevõimelisuse ja maksekäitumise hindamist. Vedela põlevaine käitlejal tuleb aktsiisi

maksukohustuse vältimiseks MTA-le tõendada vedela põlevaine kasutamist muul otstarbel kui

mootorikütusena (§ 24 lg 51) või raske kütteõli või põlevkivikütteõli kasutamist muul otstarbel

kui mootorikütusena (§ 24 lg 52). Tagatise määramise eeldusena eelnimetatud tõenditele

hinnangu andmise kõrval näeb ATKEAS § 31 lg 16 ette ka käitleja maksevõimelisusele ja

maksekäitumisele hinnangu andmist. Menetlusosaliste vahel puudub vaidlus selles, et

konkreetsel juhul ei kaalunud maksuhaldur kaebajale tagatise määramisel seda, kas tema

maksevõimelisusest või varasemast maksekäitumisest tulenevalt on põhjust arvata, et tema

potentsiaalne maksukohustus võib jääda täitmata, kuna ei pidanud seda seadusest tulenevaks

kohustuseks. Seetõttu on halduskohtu hinnang, et maksuhalduri 25.04.2014 otsus on antud

olulise kaalutlusveaga ja seetõttu õigusvastane määral, mis toob kaasa haldusakti tühistamise,

põhjendatud.

13. Eeltoodud tõlgendust ATKEAS § 31 lg-le 16 toetab ka alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja

elektriaktsiisi seaduse ning vedelkütuse seaduse muutmise seaduse eelnõu 491 SE, millega

ATKEAS §-i 31 täiendati lg-ga 16. Halduskohus on oma otsuses põhjendatult viidanud selle

eelnõu seletuskirja lk-le 4, kus on selgitatud seaduse täiendamise vajadust lõikega 16 ning

märgitud selle rakendamise osas järgmist: „Maksuhaldur otsustab tagatise määramise 10

tööpäeva jooksul alates kütuse kinni pidamisest ning vabastab kütuse tagatise esitamisel. 10

tööpäeva on minimaalne mõistlik aeg arvestades, et maksuhaldur võtab kinni peetud kütusest

proovi selle nõuetele vastavuse kontrollimiseks, võib pidada vajalikuks kontrollida kütuse veo

teekonda alates tootjast kuni tarbijani, vedaja ja kütuse valdaja tausta, kütuse eeldatava

lõpptarbija tausta ning seadmete ja personali olemasolu, tarbimismaksude tasumist ning

seejärel määrab riskianalüüsi põhjal tagatise“. Seda selgitust arvesse võttes on asjakohatud

MTA apellatsioonkaebuse väited nö üldtagatise ja üksiktagatise eristamisest ATKEAS § 31 lg

16 alusel määratava tagatise kontekstis. Nii ATKEAS § 31 lg 16 sõnastusest kui ka viidatud

sätte eelnõu seletuskirjast tuleneb üheselt, et tagatise määramise eelduseks on m.h käitleja

maksevõimelisuse ja maksekäitumise analüüsi läbiviimine. Lihtsamalt öelduna peab tagatise

määramise otsusest nähtuma, miks peab maksuhaldur tõenäoliseks seda, et tagatise määramata

jätmisel jääks maksukohustus täitmata. ATKEAS § 31 lg 16 ei näe ette tagatise nö automaatset

määramist hilisema maksu laekumise tõenäolisusele hinnangut andmata.

14. Põhimõtteliselt on õige MTA seisukoht, et ATKEAS § 31 lg 16 alusel tagatise määramisel

ei pea ega saagi otsusest nähtuda kõik määruse nr 42 §-s 1 loetletud asjaolud. Konkreetse

tagatise määramise kontekstis on aga aktuaalne määruse nr 42 § 1 p-des 5, 6 ja 8 loetletu,

mille kohaselt võtab maksuhaldur aktsiisi maksmise tagatissumma määramisel arvesse

maksevõimelisust ja maksude tasumise tähtajast kinnipidamist; maksuseaduste ja

tollieeskirjade rikkumise juhtumeid; äripartnereid ja aktsiisikaupa vedavaid ettevõtjaid.

Nimetatud

asjaolusid

arvestades

saab

maksuhaldur

kujundada

seisukoha

isiku

maksevõimelisusest ja maksekäitumisest ning prognoosida, millise tõenäosusega jääks

maksukohustus tagatise määramata jätmisel täitmata. Vastavad põhjendused peavad nähtuma

ka tagatise määramise otsusest.

3-14-51471

9(9)

15. Eelnevast tulenevalt on halduskohtu otsus seaduslik ja põhjendatud ning MTA

apellatsioonkaebus tuleb HKMS § 200 p 1 alusel jätta rahuldamata. Et apellatsioonkaebus

jääb rahuldamata ning halduskohtu otsus muutmata, puudub ringkonnakohtul vajadus hinnata

LucasOil Moto Invest OÜ vastuses apellatsioonkaebusele esitatud vastuväiteid halduskohtu

otsuse põhjendustele eraldi.

16. LucasOil Moto Invest OÜ ei ole apellatsioonimenetluses esitanud kohtule tõendeid

menetluskulude kandmise kohta. Seetõttu jäävad LucasOil Moto Invest OÜ võimalikud

menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda. HKMS § 108 lg 1 alusel jäävad

MTA menetluskulud MTA enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Maret Altnurme

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe