3-13-2309/60 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Maret Altnurme, liikmed Oliver Kask ja Kaire

Pikamäe

Otsuse tegemise aeg ja koht

4. märts 2016. a, Tallinn

Haldusasja number

3-13-2309

Haldusasi

OÜ Baltiautotrans kaebus Maksu- ja Tolliameti

30.09.2013

maksuotsuse

nr

12.2-3/5030-22

tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – OÜ Baltiautotrans, volitatud esindaja Meelis

Krautmann

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Martin Aas

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 30. detsembri 2014. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ Baltiautotrans apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kohtuistung 29. veebruar 2016. a.

RESOLUTSIOON

1. Jätta rahuldamata OÜ Baltiautotrans taotlus Euroopa Kohtult eelotsuse küsimiseks.

2. Jätta Tallinna Halduskohtu 30.12.2014 otsus haldusasjas nr 3-13-2309 muutmata ja

OÜ Baltiautotrans apellatsioonkaebus rahuldamata.

3. Menetlusosaliste apellatsiooniastme menetluskulud jätta nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 04.04.2016, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on

pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus

kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist

vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

3-13-2309

2(13)

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis 07.12.2011 korralduse nr 12.2-3/5030-1 alusel OÜ

Baltiautotrans käibemaksu arvestamise ning deklareerimise õigsust maksustamisperioodil

oktoober 2011. Üksikjuhtumi kontrolli läbiviimise tulemuste kohta koostas MTA 19.03.2013

OÜ-le Baltiautotrans kontrollakti nr 12.2-3/5030-21, millele äriühing esitas 12.04.2013

eriarvamuse.

2. MTA 30.09.2013 maksuotsusega nr 12.2-3/5030-22 vähendati OÜ Baltiautotrans

maksustamisperioodi oktoober 2011 osas sisendkäibemaksu 115 785,60 eurot, jäeti

rahuldamata tagastusnõue summas 102 698,13 eurot, nõuti tagasi osaliselt alusetult makstud

käibemaks summas 100,13 eurot, määrati käibemaksu 12 987,34 eurot ja tulumaksu

maksutamisperioodi november 2011 eest 32 564,62 eurot.

Maksuhaldur tuvastas, et OÜ Baltiautotrans poolt metalli (alumiiniumi) soetus OÜ-lt Pankrat

ei ole tõendatud ning OÜ Baltiautotrans ostis Saksamaale edasimüüdud metalli ise otse Läti

äriühingutelt SIA IJV ja SIA Ostvesta. Ühendusesisesel kauba soetamisel liikmesriigi

käibemaksukohustuslaselt

toimub

maksustamine

pöördkäibemaksuga

sihtriigis.

OÜ

Baltiautotrans ja OÜ Pankrat vahel ei toimunud viimase poolt oktoobrikuus väljastatud 14

arve alusel reaalseid ostu-müügitehinguid. OÜ Baltiautotrans ei ole arvestanud tasumisele

kuuluvat käibemaksu käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg-s 1 sätestatud korras ning on

rikkunud KMS § 24 lg-s 1 sätestatud kohustust.

OÜ Baltiautotrans raamatupidamises sisalduvatel kuludokumentidel näidatud osapoolte vahel

ei ole sellel märgitud majandustehinguid reaalselt aset leidnud. Kogutud tõendid kogumis

(NMi vastuolulised selgitused võrrelduna teiste osapoolte selgitustega, OÜ Baltiautotrans

majandustegevuse juhtimine Jevgeni Medvedevi poolt, OÜ Baltiautotrans ja OÜ Pankrat

omavaheline seotus, OÜ Pankrat ei ole ettevõtlusega tegelev äriühing) viitavad sellele, et OÜ

Baltiautotrans oli teadlik asjaolust, et OÜ Pankrat rekvisiitidega arvetel näidatud metalli ei ole

soetatud ning OÜ Pankrat arved on koostatud vaid käibemaksu tagasisaamise eesmärgil. Kuna

OÜ Baltiautotrans soetas kauba ise otse Läti äriühingutelt, siis on ettevõtlusega mitteseotud

kuluna käsitletav summa OÜ Baltiautotrans poolt OÜ Pankrat arvete alusel ülekantud

summade ja väidetavalt Läti äriühingutele kantud summade vahe, mis kuulub maksustamisele

tulumaksuga.

Tulumaksuarvestuses

peab

kuludokument

võimaldama

tuvastada

majandustehingu toimumist näidatud osapoolte vahel.

3. OÜ Baltiautotrans esitas 01.11.2013 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 30.09.2013

maksuotsuse nr 12.2-3/5030-22 tühistamiseks.

Vaidlus puudub arvetel märgitud kaupade olemasolus ja saamises ning kaupade eest

tasumises. Maksuhaldur on tuvastanud OÜ EuroActiv poolt kauba eest tasumise tarnijatele,

kuigi seda tehti OÜ Ires Account pangakonto kaudu. Maksuhaldur leiab, et vaidlusaluse

tehingu puhul on tegemist näiliku tehinguga, kuid sellisel juhul tuleb välja selgitada, millist

tehingut varjata sooviti. Maksuotsus põhineb maksuhalduri subjektiivsel hinnangul.

Maksuhaldur on tehingu asjaolud tuvastanud OK ja temaga seotud äriühingute OÜ Pankrat ja

OÜ EuroActive tegevuse pinnalt, mis ei ole aga mingil moel seotud kaebaja käitumisega.

3-13-2309

3(13)

Kaebaja ja OÜ Pankrat tehingutele ei ole antud õiguslikku hinnangut. Maksuhaldur on

kaebaja tahtluse sisustamisel lähtunud kolmandate isikute käitumisest. Maksuhaldur ei ole

tuvastanud asjaolusid selle kohta, et vaidlusaluseid tehinguid ei ole toimunud.

Kaebaja esitas tõendid tehingu toimumise kohta ning tehingu sõlmimist on kinnitanud ka OÜ

Pankrat. Puuduvad tõendid, mis kinnitavad vaidlusaluste tehingute toimumist kaebaja ja Läti

äriühingute vahel. OÜ Pankrat tasus kauba eest OÜ-le EuroActive ning viimane on täitnud

oma kohustuse Läti äriühingute ees. Asjas ei ole oluline, et tasumine toimus kolmanda isiku

kaudu, sest OÜ Ires Account pangakontolt tehtud laekumisi käsitasid Läti äriühingud

tasumisena OÜ EuroActive poolt.

Maksuhaldur on menetlusosaliste maksumenetluses antud seletusi tõlgendanud meelevaldselt.

OK andis ütlusi vene keeles ega valda eesti keelt ning tõlki menetluses ei osalenud, kuid

protokoll koostati eesti keeles. Kauba osas väljastatud sertifikaatidel on vormistatud müüjaks

kaebaja, sest kaebaja ei soovinud, et ostja saaks teada, et kaup on soetatud läbi

vahendusfirmade. Kaebaja palus OÜ-l Pankrat sellised sertifikaadid vormistada. Jääb

ebaselgeks, millised andmed on maksuhalduri hinnangul sertifikaatidel ebaõiged. Ärilised

sidemed isa ja poja vahel iseenesest ei viita fiktiivsete tehingute tegemisele. Asjaolul, et AK

juurest leiti SIA Stronger CMR tühjad blanketid, ei ole asjas tähtsust, sest ei ole tuvastatud

kuritarvitusi nende blankettidega. Saksamaa ettevõtte DEUMU soovis, et kauba puhul oleks

tegemist SIA V Less Pluss toodanguga. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et kaebajal oleksid

otsesidemed SIA-ga Ostvesta ja SIA-ga IJV. Kaebaja ei nõustu, et otsesidemete olemasolu

SIA-ga V Less Pluss viitab iseenesest tehingute tegemisele äriühingute vahel. Selles, et

tehingutes osalesid äriühingud, kes ka varem on olnud äriliselt seotud, ei ole midagi

ebatavalist. Asjaolu, et kauba vastuvõtmisega tegeles NM, kes esitas ka fotod kauba

saabumise kohta, ei välista OK osalemist kauba vastuvõtmisel. OK kinnitab, et osales koos

NM-iga kauba vastuvõtmisel. On arusaamatu, millistel põhjustel peaks lisaks arvetele

koostama veel muid dokumente kauba saamise kohta. Maksuhaldurile on esitatud kauba

saabumise kohta CMR-d ja fotod. Arve allkirjastamisega toimus ka kauba vastuvõtmise

vormistamine. OK on andud detailseid selgitusi tehingute kohta. See, kuidas oli korraldatud

tehingute kajastamine OÜ EuroActive ja OÜ Pankrat raamatupidamises, ei ole puutumuses

kaebajaga. Läti äriühingute esindajad on kinnitanud, et müüsid kauba OÜ-le EuroActive. Kui

ka mitmete tehingute tagajärjel erinevate äriühingute vahel toimub üks kaubavedu, on need

tehingud sellegipoolest ajalises järjestuses. Mitut järjestikust tehingut ei saa käsitleda üheainsa

ühendusesisese tehinguna.

Maksuhaldur leiab, et kuna OK oli NM esindaja ning NM on NM poeg, siis olid nad kõik

teadlikud tekitatud metalli ostu-müügiahelast ning rahade liikumisest. Jääb arusaamatuks,

miks maksuhaldur arvab, et isa ja poja ning esindaja ja esindatava teadmine on samastatav.

Kaebaja maksualane käitumine muutus pärast kontrolli alustamist, kuna maksuhalduri tegevus

halvas äriühingu majandustegevuse.

Kaebaja ei ole mingil moel seotud äriühingutega OÜ Ires Account, OÜ EuroActive ega OÜ

Pankrat. Asjaolust, et äriühingud teevad pikaajalist ärialast koostööd ja asuvad samal

aadressil, ei saa teha järeldust maksupettuste läbiviimise kohta.

Maksuhalduri käsitus käibemaksukohustusest on ekslik. Kaebaja maksukohustus ei sõltu

sellest, milliselt käibemaksukohustuslaselt kaebaja kauba soetab ega sellest, kas kaubad

soetatakse ühendusesiseselt teiselt käibemaksukohustuslaselt. Kaebaja ei saanud mingit eelist

väidetavalt pöördmaksustamise vältimise kaudu. Kaebaja tasus kauba eest käibemaksu ning

tal on õigus tasumisele kuuluv käibemaks maha arvata. Pöördmaksustamise korral oleks

kauba eest tasutud ilma käibemaksuta. Seega ei saanud kaebaja mingit majanduslikku võitu.

3-13-2309

4(13)

Maksuhaldur ei tuvastanud, et kaebaja oleks soovinud varjata kaupade soetamist või päritolu.

Kaebaja maksukoormus sellest ei sõltu. Maksuotsuses puudub põhjendus, mille alusel tuleks

kaebaja maksualased suhted ümber kvalifitseerida. Põhjendamatu on tulumaksu määramine

hinnavahelt ja OÜ-le Pankrat tasutud summa käsitamine ettevõtlusega mitteseotud kuluna.

4. Maksu- ja Tolliamet palus jätta kaebus rahuldamata.

Maksuotsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle tühistamiseks puudub alus. Maksuhaldur

on tuvastanud, et kaebaja ei ostnud vaidlusalust kaupa arvel märgitud äriühingult, vaid ise otse

Lätist. Vaidlust ei ole selles, et kaebaja on arvel näidatud kaubad saanud. Kuna kaebaja teadis,

et arvel näidatud müüja ei ole kauba tegelik müüja, puudub tal õigus käibemaksu

mahaarvamiseks. Arvel näidatud müüja ei olnud OÜ Pankrat, kuna nimetatud äriühing ise

kaubaga mingil moel otseselt kokku ei puutunud. OK ja NM on kauba vastuvõtmise osas

andnud vastuolulisi seletusi, mistõttu on maksuhaldur pidanud usaldusväärseks kolmanda

isiku AF seletusi. Kauba tootja on kauba sertifikaadid välja andnud kaebaja nimele. Ei ole

usutav, et edasimüüjad said SIA V Less Pluss poolt väljastatud kvaliteedisertifikaate muuta.

Kvaliteedisertifikaadid väljastati SIA V Less Pluss poolt otse kaebajale. OÜ-l Pankrat ja OÜ-l

EuroActive on tavapärast majandustegevust mitteomava ettevõtte tunnused. Äriühingud ei ole

esitanud

majandusaasta

aruandeid

ning

on

käesolevaks

ajaks

kustutatud

käibemaksukohustuslaste registrist ja äriregistrist.

Kaebaja juhatuse liikme NM isa NM ja OÜ Pankrat juhatuse liikme OK suhtes on käimas

kriminaalasi seoses maksukuritegude toimepanemisega ja fiktiivsete arvete esitamise

organiseerimisega, sh rahaülekannete tegemisel variettevõtte OÜ Ires Account kasutamisega.

NM kodust leiti OÜ Pankrat ja OÜ EuroActive dokumente, kuigi ta ei ole äriühingute

juhatuse liige. Nimetatud asjaolu tekitab kahtlust, et OK ei juhtinud iseseisvalt äriühingute

tegevust. Kaebaja pikaajalised töötajad ei puutunud kokku vaidlusaluste tehingutega ega

teadnud midagi OÜ-st Pankrat või OÜ-st EuroActive. Maksumenetluses on tuvastatud

vastuolud kauba osas peetud hinnaläbirääkimistes. OK on ütluste protokolli allkirjastanud

ning kinnitanud, et ei vaja tõlgi abi ning kirjapandu on õige. OK ei osanud selgitada OÜ

Pankrat ja OÜ EuroActive vahelist tehingut, kauba kohta koostati vaid arved.

Maksumenetluses on esitatud kauba kohta koostatud arved, fotod, kauba eest tasumist

tõendavad dokumendid, kuid puuduvad faktilised asjaolud, mis tõendaksid vaidlusaluste

majandustehingute tegelikku toimumist. Tehingu osalised on kõik omavahel pikaajaliselt

seotud. Kaebaja poolt kauba eest tasutud raha on jõudnud NM juhatatava OÜ Ires Account

käsutusse. Väidetavad tehinguosalised on registreeritud kõik ühele aadressile. Läti äriühingute

poolt saadetud kauba võttis vastu NM, kes oli järelikult teadlik kauba saabumisest Lätist ning

teadis seega ka seda, et kaupa ei müünud OÜ Pankrat. Kaebaja esindaja oli teadlik kauba

tegelikust hinnast ning jääb arusaamatuks, miks kaebaja ei soetanud kaupa otse Lätist,

kusjuures transpordikulud kandsid Läti äriühingud. Kaebajal olid otsesidemed Läti

äriühinguga SIA V Less Pluss. Äris ei ole tavapärane, et majanduslikult tulusama otsetehingu

asemel tehakse tehing läbi vahendajate. Kaebaja ei ole selgitanud ega tõendanud, mil moel oli

tal võimalik osta läbi vahendajate kaupa odavamalt. Maksuhaldur on leidnud, et tegemist on

näiliku tehinguga, mis tehti teiste tehingute varjamiseks – kaebaja ei soetanud kaupa arvel

näidatud müüjalt – seega arvel näidatud tehingut ei toimunud. Eesmärgiks oli varjata seda, et

kaebaja ostis kaubad ise otse Lätist. Kuigi maksuhaldur ei ole viidanud MKS § 83 lg 4 teisele

lausele, järeldub see maksuotsusest üheselt. Nimetatud puudus ei tingi maksuotsuse kehtetuks

tunnistamist, kuna see ei mõjutanud asja otsustamist.

Kaebaja sai maksueelise seeläbi, et deklareeris alusetult sisendkäibemaksu OÜ Pankrat arvete

näol. Kui kaup tuuakse teisest Euroopa riigist, siis tasutakse kauba eest käibemaksuta ning

seetõttu puudub ka sisendkäibemaks. Edasimüümisel tuleb käibemaks lisada. Kui müük

3-13-2309

5(13)

toimub Eestist välja, siis käibemaksu ei lisata. Seega toimuvad tehingud käibemaksuta.

Siseriikliku käibe korral tekib kauba soetajal käibemaksu mahaarvamise õigus. Kui kaup

müüakse Eestist välja, siis käibemaksu kauba hinnale ei lisandu, kuid samas säilib kauba

soetajal sisendkäibemaksu tagastusnõue ulatuses, mis tasuti kauba soetamisel. Antud juhul sai

kaebaja sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse näol maksueelise. OÜ Pankrat arve ei vasta

nõuetele, sest arvel näidatud isik ei ole kauba tegelik müüja. Kuna kaebaja on kauba siiski

saanud, ei saa lugeda kogu arvel märgitud summat ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Kuna

maksuhalduri hinnangul toimus kauba soetamine otse Lätist, siis võttis maksuhaldur

maksustamisel aluseks Läti äriühingute arvetel näidatud ja kauba eest tasutud hinna.

Ettevõtlusega mitteseotud kuluna on arvestatud OÜ-le Pankrat makstud summa ja Läti

äriühingute poolt OÜ-le EuroActiv esitatud arvetel olevate summade vahe.

5. Tallinna Halduskohus jättis 30.12.2014 otsusega OÜ Baltiautotrans kaebuse

rahuldamata. Kohus nõustus MTA 30.09.2013 maksuotsuses nr 12.2-3/5030-22 toodud

põhjendustega ning järeldustega.

Vaidlus puudub selles, et OÜ Baltiautotrans juhatuse liige NM ja OÜ Pankrat juhatuse liige

OK on omavahel pikaajalistes isiklikes ja ärilistes suhetes. Tehingupoolte seletused metalli

ostu-müügihinna kujunemise osas on omavahel vastuolus. NM ja IP väidavad, et hinna leppis

kokku NM, OK kinnitusel pidas kaebaja poolt hinna osas läbirääkimisi IP. Kaebaja juhatuse

liikmete seletused on omavahel vastuolus metalli ostu-müügiga tegelenud isikute ringi osas.

NM kinnitab, et on ainus, kes kaebaja poolt metalliga tegeles. IP väidab, et tema tegeles

metalli ostu ja müügiga ning NM tehingutega.

Teadaolevalt on müügihind kaubakoguse või teenuse eest tasumisele kuuluv lõpphind, kaasa

arvatud käibemaks ja ka kõik muud maksud. Juhul, kui eeldada, et metalli osas lepiti kokku

ühikuhind, siis ka see sisaldab käibemaksu ja kõiki muid makse. Arvestades juhatuse liikmete

seletusi, ei olnud NM teadlik käibemaksu määrast kauba müümisel, mistõttu jääb

arusaamatuks, kuidas oli tal võimalik kokku leppida metalli ostu-müügi lõpphinnas.

Kaebaja ja OÜ Pankrat esindajad, samuti äriühingute töötajad on maksumenetluses andnud

seletused vaidlusaluse kauba transportimise ja maha laadimise asjaolude osas. Kohtu arvates

ei saa küll eeldada, et äriühingu dispetšer ja autojuht oleksid kursis äriühingu sellise

majandustegevusega, millega nad oma töökohustuste tõttu kokku ei puutu, kuid ei saa lugeda

tavapäraseks olukorda, kus töötajad ei ole kuulnud midagi äriühingu tehingupartnerist (OÜ

Pankrat) ega ei tea midagi aktiivselt äriühingu majandustegevusega tegelevast juhatuse

liikmest (NM).

Maksumenetluses on andnud seletuse Registon OÜ töötaja AF. AF oma seletuses küll

kinnitab metallikoormate peale- ja mahalaadimist aadressil Nisu tn 2, kuid ei kinnita NM ja

OK seletusi metallikoormate vastuvõtmise, maha- ja pealelaadimise asjaolude kohta. AF

kinnitusel tegeles kõigi nimetatud tööde teostamisega ainult NM. AF, OL ja VI seletused ei

kinnita NM ja OK seletusi metallikoormate vastuvõtmise, maha- ja pealelaadimise asjaolude

kohta. NM, OK, OÜ Registon juhatuse liikme IP ja AF seletused on omavahel vastuolus nii

pealelaadimist teostanud isikute ringi kui ka laadimisteenuse eest arve esitamise võimalikkuse

osas.

NM selgituste kohaselt teda ei huvita, kust kaup tuleb, kuid teab, et kuskilt Lätist. Samas

seletuses märgib NM, et paar korda on kaebajalt metalli ostnud äriühingul olnud pretensioone

kauba kvaliteedi osas ning siis on ta probleemide lahendamiseks pöördunud vahetult metalli

ümbertöötleja SIA V Less Pluss poole. NMi selgituste kohaselt on sertifikaadilt näha, et selle

on välja andnud SIA V Less Pluss. Sertifikaatidel, kus kaebaja on märgitud müüjana,

kajastuvad SIA V Less Pluss nimi ja asukoha andmed, samuti märkused selle kohta, et

3-13-2309

6(13)

tegemist on kauba tootja poolt koostatud sertifikaadiga (nt II kd tl 197p, 200p, 203, 207).

Seega pidi NM täpselt teadma, milliselt ettevõttelt kaup soetati, sest vastasel juhul oleks ta

probleemide lahendamiseks pöördunud OÜ Pankrat poole. Nii ei saa lugeda ebaõigeks

maksuhalduri järeldust selle kohta, et kaebajal olid otsesidemed metalli ümbertöötlejaga SIA

V Less Pluss.

Maksuhaldur on maksuotsuses kogutud tõendite alusel asunud seisukohale, et kaebaja teadis,

et arvel näidatud müüja ei ole kauba tegelik müüja ning kaebaja kajastas oma

käibemaksuarvestuses tahtlikult arvet, mis ei vastanud KMS-s sätestatud nõuetele.

Maksuhaldur on maksumenetluses tuvastanud, et OÜ-del Pankrat ja EuroActiv on tavapärast

majandustegevust mitteomava ettevõtte tunnused. Maksumenetluses ei ole leidnud tõendamist

OÜ Pankrat majandustegevus, mistõttu langeb kahtluse alla kaebaja ja nimetatud osaühingu

vahel tehingute tegemine. Kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus maksukohustuslase

maksupettuses osalemise kohta, läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. Sellisel

juhul tuleb maksukohustuslasel esitada täiendavaid tõendeid, et vaidlustatud tehingud on

arvetel märgitud äriühinguga toimunud.

OÜ Pankrat ja OÜ EuroActive juhatuse liige oli maksustamisperioodil OK, kes

maksumenetluses antud seletuses märgib, et OÜ-le Pankrat müüs kauba OÜ EuroActive, kuid

ei oska seda ostu-müüki täpsemalt selgitada. OK seletuse kohaselt ostis ta sisuliselt ise endalt

ja müüs ise endale ning arved OÜ EuroActive - OÜ Pankrat - OÜ Baltiautotrans vormistati

samuti ühel päeval. Seega kinnitavad mõlemad tehingu pooled küll tehingu toimumist OÜ

Pankrat ja OÜ Baltiautotrans vahel, kuid OKi seletuse järgi puuduvad mõistlikud põhjendused

tehingutele OÜ EuroActive - OÜ Pankrat vahel. Tehingupoolte esindajate seletused tehingute

toimumise faktiliste asjaolude osas on vastuolus nii omavahel kui ka teiste eelpool käsitatud

isikute seletustega, mistõttu ei saa omistada määravat tähtsust tehinguosaliste kinnitustele

tehingu toimumise kohta.

Kaebaja taotles kohtumenetluses üle kuulata tunnistajana SIA V Less Pluss esindaja AP.

Kohtu arvates ei oma kaebaja maksustamise seisukohtalt tähendust, mil moel on korraldatud

SIA V Less Pluss majandustegevus. Tunnistaja AP andis kohtuistungil ütlusi äriühingu poolt

vaidlusaluse kauba osas väljastatud sertifikaatide täitmise kohta. Arvestades tunnistaja

kinnitust selle kohta, et müüja vastutab kauba nõuetele vastavuse osas ostja ees, on järelikult

oluline märkida sertifikaadile õigesti müüja ja ostja isik. Seega ei saa tootja enda poolt

väljastatud sertifikaadile märkida juhuslikku nime, mistõttu on eeltoodud tunnistaja

kinnitusega vastusolus tunnistaja ütlused selle kohta, et sertifikaadi täitmisel oli täpselt vaja

märkida kaup, ülejäänud ei omanud tähtsust. Hinnates tunnistaja ütlusi, on need omavahel

vastuolus asjas oluliste asjaolude osas, mistõttu ei saa tunnistaja kohtuistungil antud ütlusi

lugeda usaldusväärseteks.

Tulenevalt eelpool tuvastatud asjaoludest, ei ole kinnitust leidnud kaebaja väited selle kohta,

et kaebaja ja OÜ Pankrat vahel toimusid vaidlusalustel arvetel näidatud tehingud.

Sisendkäibemaksu

mahaarvamise

õiguse

näol

on

kaebaja

saanud

maksueelise.

Menetlusosaliste vahel ei ole vaidlust selles, et kaebaja on arvel näidatud kaubad saanud.

Olukorras, kus pole vaidlust tehingu tegeliku toimumise üle ning maksustamise aluseks on

ostuhinna erisus, on põhjendatud maksustada väljamakse ulatuses, mis ei ole hinnavahest

lähtuvalt ettevõtlusega seotud. Arvestades eeltoodut, on põhjendatud maksustada tulumaksuga

ettevõtlusega mitteseotud kuluna OÜ-le Pankrat makstud summa ja Läti äriühingute poolt

OÜ-le EuroActive esitatud arvetel olevate summade vahe.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

3-13-2309

7(13)

6. OÜ Baltiautotrans palub apellatsioonkaebuses halduskohtu 30.12.2014 otsus tühistada

ja teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada.

Kohus

on

rikkunud

kohtuotsuse

põhjendamise

kohustust

ning

otsus

ei

vasta

halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 157 lg-s 1 sätestatud nõuetele. Kuigi kaebaja

vaidles maksueelise saamisele vastu ja esitas vastuväited ka kohtuistungil, ei ole halduskohus

neid arvestanud ega põhjendanud, miks ta kaebaja väidetega ei arvesta, rikkudes HKMS § 165

lg 1 p-i 4.

Maksuhalduri käsitus käibemaksukohustusest on ekslik. Kaebaja maksukohustus ei sõltu

sellest, kas ta ostab kauba OÜ-lt Pankrat või mõnelt teiselt käibemaksukohustuslaselt, samuti

sellest, kas kaubad soetatakse ühendusesiseselt teiselt käibemaksukohustuslaselt. Kui kaupu

või teenuseid müüakse tehinguga, kus mõlemal poolel on täielik käibemaksu mahaarvamise

õigus (st nii kauba tarnija kui ka kliendi kogu müügikäive on käibemaksuga maksustatav), ei

ole selles etapis maksudest kõrvalehoidumist ega maksustamise vältimist. Samuti ei saa selles

etapis tekkida maksukahju. Nendest tehingutest riigile käibemaksu ei laeku. Kaebaja ei ole

kaupa Läti äriühingutelt soetanud ning nendega ei ole müügitehinguid toimunud. Kaebaja

soetas kauba siseriiklikult OÜ-lt Pankrat, kes oli käibemaksukohustuslane. Käibemaksu

mahaarvamise õiguse tekkimine ei ole maksueelis. Maksuhaldur ega kohus ei ole tuvastanud,

et kaebaja sooritatud tehingute tulemuseks oli maksusoodustuse saamine, mille andmine oleks

vastuolus KMS-ga ja see oleks olnud kaebaja peamine eesmärk. Kuna maksueelise saamine

on tõendamata, siis ei olnud maksuhalduri õigus tsiviilõiguslikesse tehingutesse sekkuda ja

neid ümber kvalifitseerida.

Maksuhaldurile on esitatud tehingute kohta kogu teave selleks, et tuvastada maksukorralduse

seaduse (MKS) § 29 lg-s 1 ja lg 3 p-s 1 sätestatud käibemaksu mahaarvamise tingimuste

täitmine. Halduskohus ei ole nende nõuete täitmist kontrollinud ega tuvastanud mõne

käibemaksu mahaarvamiseks vajaliku tingimuse puudumise. Kohus ei ole kontrollinud, et

maksuhalduri järeldus, et tegemist on näiliku tehinguga, on tõendatud. Maksuhalduri järeldus

ei ole tõend. Maksuhaldur ei ole tuvastanud asjaolusid, mis võimaldaks pidada kaebaja

tehinguid OÜ-ga Pankrat näilikeks. Maksuhaldur ei ole arvestanud Euroopa Kohtu praktikaga.

Maksuhaldur peab maksumenetluses tõendama pettuse olemasolu ning seda, et kaebaja teadis

või pidi teadma pettuse olemasolust või tehingute seotusest pettusega.

Kohus ei ole hinnanud kõiki tõendeid ja on tõendeid ebaõigesti hinnanud. Arusaamatuks jääb,

millel tugineb halduskohtu väide, et NM ja OK on omavahel pikaajalistes isiklikes ja ärilistes

suhetes. Osapooled ei ole seda väitnud. IPi 03.11.2011 seletused ei ole vastuolulised, sest

seletusest nähtub üheselt, et NM tegeles kõikide metalli tehingutega, leidis müüjad, ostjad ja

kontaktid. Samas on mõistetav, et metalli ostu ja müügiga oli ta kursis oma juhatuse liikmeks

oleku ajal. Hinnaläbirääkimiste osas ei ole vastuolu. Vahet ei ole, kes hinnas kokku leppisid,

kuidas kaubad saadi ja nende eest tasuti. Haldusasjas nr 3-13-1667 kuulati halduskohtus

samade asjaolude osas OK ja IP üle. Kaebaja taotles nende ütluste vastuvõtmist, halduskohus

rahuldas taotluse, kuid ei ole neid tõendeid hinnanud, rikkudes HKMS § 61 lg-t 1.

Arusaamatuks jääb, millise tõendi põhjal kohus järeldas, et NM ei olnud teadlik käibemaksu

määrast. NM seletusest ei tulene, et ta ei tea, millise käibemaksu määraga metalli müüdi, vaid

selgitas, et ei tea, mida müüdi 20% käibemaksuga, sest tema seda ei kontrollinud.

Arusaamatuks jääb, miks ei saa olla kohtu arvates tavapärane see, et töötajad ei tea enda

tööandja tehingupartnerist, kellega ja kelle kauba või teenusega nad tööalaselt kokku ei puutu.

Kaebaja hinnangul on see täiesti usutav. Kuna kaebaja on kaubad soetanud ja tehingutega

tegeles NM, siis teiste töötajate ütlused ei oma käibemaksu mahaarvamise seisukohast mingit

tähtsust.

3-13-2309

8(13)

Kauba maha- ja pealelaadimist on maksuhaldurile selgitanud OK, NM ja AF. OK ja AF on

samade asjaolude osas üle kuulatud ka haldusasjas nr 3-13-1667. Halduskohus ei ole neid

tõendeid kogumis teiste tõenditega hinnanud, rikkudes HKMS § 61 lõikeid 1 ja 2. Kauba

vastuvõtmise osas ei ole mingit vastuolu.

Maksuhaldur ei ole tõendanud, et OÜ-l Pankrat puudus majandustegevus ega tuvastanud OÜ

Pankrat tegevuses maksualaseid rikkumisi seoses nende tehingutega. OÜ Pankrat soetas

alumiiniumi ja müüs selle edasi kaebajale. Tegemist on tehingutega, millest tekkis äriühingul

maksustatav käive. Maksuhaldur ei ole esitanud andmeid, millest saaks järeldada, et kauba

tarnijad (sh OÜ Pankrat) ei tegutsenud kaupu müües oma nimel, enda arvel ja vastutusel.

Käibemaksu puhul ei ole tehinguahela pikkus ja tehingus osalejate arv oluline. OÜ Pankrat ja

OÜ EuroActive vahelised tehingud ei ole vastuolus kehtiva õigusega. Kaebaja ei saa vastutada

selle eest, kas ja mitu isikut on tehingus eelnevalt osalenud.

Kohus on jätnud hindamata järgnevad tõendid: EuroActive OÜ ja Ires Account OÜ kokkulepe

pangakonto rentimise kohta, tõendid OÜ EuroActive poolt Ires Account OÜ pangaarve

kasutamise kohta, tõendid NM-ga ja OK-iga seotud äriühingute kohta, SIA V Less Pluss

notariaalselt kinnitatud raamatupidamise väljatrükid. Tõendite esitamisel kaebaja selgitas,

mida ta soovib nendega tõendada. Arusaamatu on kohtu seisukoht, et AP ütlused on vastuolus

asjas oluliste asjaoludega ning ei ole usaldusväärsed. Õige ei ole kohtu seisukoht, et oluline on

märkida sertifikaadile õigesti müüja ja ostja isik. Sertifikaat kinnitab kauba näitajaid.

Sertifikaadil müüja ja ostjate andmete muutmine on tavapärane praktika. Praegusel juhul ei

olegi sertifikaatidele juhuslikke nimesid märgitud, kõik nimed on õiged.

Põhjendamatu on kaebajale tulumaksu määramine hinnavahelt ja OÜ-le Pankrat tasutava

summa käsitamine ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Tuvastatud asjaoludest ei tulene, et asjas

puudub raamatupidamise nõuetele mittevastav dokument. Dokument on olemas, kuid

maksuhaldur leiab, et müüjaks on teine isik. Arvel müüja andmete muutmine ei saa

suurendada kaebaja maksukohustust, sest kulu on tekkinud kauba eest tasumisel mistahes

isikule. Maksuotsuses ei ole viidatud tulumaksuseaduse (TuMS) normile, mis võimaldaks

hinnavahet tulumaksuga maksustada.

7. Maksu- ja Tolliamet palub kirjalikus vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja

menetluskulud kaebaja kanda.

Riigikohus on korduvalt selgitanud, et maksuotsuse faktiliseks aluseks võib olla kas asjaolu, et

isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et

ta pidi seda teadma (Riigikohtu 02.06.2014 otsus nr 3-3-1-27-14, p 15). Kaebaja

sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramiseks on täidetud nii õiguslik kui faktiline

koosseis. Kauba olemasolu üle vaidlus puudub. Maksuhaldur tuvastas, et OÜ Pankrat ei ole

kaebajale kaupa müünud. Tõendatud on, et kaebaja teadis, et arvel näidatud müüja ei ole

tegelik müüja. Maksuhaldur tuvastas, et tegelik tehing erines arvel näidatust. Seega kuulub

kohaldamisele MKS § 83 lg 4. Riigikohtu 11.01.2012 otsusest nr 3-3-1-46-11 (p 21) nähtub

selge järeldus, et ostjal ei ole näiliku tehingu alusel müüjale tasutud käibemaksu osas

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Samas selgitas kohus, et MKS § 83 lg 4

kohaldamisel tuleb varjatud tehingu puhul tuvastada maksukohustuslase tahtlus saada

maksueelis. Praegu varjati kaupade soetust otse Lätist, mistõttu kohalduks tegeliku tehingu

puhul pöördmaksustamine ja kaebajal puuduks eraldiseisev sisendkäibemaksu mahaarvamise

õigus. Tahtlusena on käsitletav isiku teadmine sellest, et arvel näidatud müüja ei olnud tegelik

müüja.

Maksueeliseks

on

isiku

teadliku

tegevuse

tulemusel

saavutatud

alusetu

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus.

3-13-2309

9(13)

Riigikohtu poolt antud juhised, millest maksuhaldur maksustamisel lähtus ja mille kohaselt on

maksustamise faktiliseks aluseks asjaolu, et ostja teadis, et arvel näidatud müüja ei ole tegelik

müüja, on Euroopa Kohtu praktikaga kooskõlas.

Halduskohus ei ole kaebaja esitatud dokumentaalseid tõendeid eiranud. Kohus nõustus

maksuhalduriga, et maksuotsuse välja toodud vastuolude tõttu ei ole eluliselt usutav, et

tehingud arvel näidatud kujul aset leidsid. Kaebaja heidab ette põhjendatud kahtluse alusel

maksustamist, kuid ei ole kahtlusi veenvalt ümber lükanud.

Kaebaja tulumaksu puudutav käsitus on väär. Maksuhaldur on tulumaksuga maksustamisel

tuginenud TuMS § 51 lg 2 p-le 3. Kui tehingu arvnäitajad on märgitud ebaõigesti, siis pole

tegemist nõuetekohase algdokumendiga.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

8. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta

rahuldamata. Halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning selle muutmiseks või

tühistamiseks puudub alus. Kohtuotsuse I osas hindab ringkonnakohus maksuotsuse

õiguspärasust ja vastab apellatsioonkaebuse väidetele, II osas lahendab ringkonnakohus

kaebaja taotluse küsida eelotsust Euroopa Kohtult ning III osas jagab menetluskulud.

I

9. Apellatsioonkaebuses on kaebaja jätkuvalt seisukohal, et tuvastamata on, milles seisneb

praegusel juhul maksuõiguse kuritarvitus või kaebaja saadud maksueelis. Kaebaja väidab, et

ostis kauba OÜ-lt Pankrat, kellele tasus kauba müügihinna koos käibemaksuga. Kui aga

kaebaja oleks kauba soetanud teise liikmesriigi maksukohustuslaselt, oleks ta tasunud

müügihinna ilma käibemaksuta.

Maksuotsuses (lk 19) on märgitud, et Läti äriühingutega tehtud tehingute kajastamisel oma

maksuarvestuses ei oleks kaebajal tekkinud enammakstud käibemaksu tagastusnõuet. Seega

seisneb kaebaja maksueelis selles, et ta lõi võltsarvetega olukorra, kus tal tekkis õigus nõuda

riigilt tagasi enammakstud käibemaks, mida tal varjatava tehingu puhul ei tekkinud. Selles

seisnebki kuritarvitus, mis on vastuolus käibemaksu regulatsiooniga. Kaebaja on õigesti

märkinud, et reaalsete tehingute puhul on ettevõtja kulud ja tulud samas suuruses, sõltumata

sellest, kas Eestis edasimüüdav kaup soetatakse ühendusesiseselt või teiselt Eesti

käibemaksukohustuslaselt (esimesel juhul soetushinnale käibemaksu ei lisata, st soetus on

selle võrra soodsam ja edasimüümisel tuleb käibemaks täies mahus tasuda; teisel juhul on

soetushind käibemaksu võrra kõrgem, kuid edasimüümisel saab tasumisele kuuluvat

käibemaksu selle võrra vähendada). Fiktiivse vahelüli kasutamisel saavutatakse aga

maksueelis seeläbi, et kauba hinda ja seega ka käibemaksu suurust kajastatakse ebaõigesti.

Eelis väljendub käibemaksu enammakse tekkimises. Samuti väljendub ostja kasu (ja riigi

kahju) selliste pettuste puhul üldjuhul selles, et tegelikku tehingut varjava tehingu raames

fiktiivsele müüjale tasutud käibemaksu ei kanta viimase poolt riigieelarvesse edasi, vaid see

jõuab tagasi ostjale. Maksupettuse konspiratiivset iseloomu arvestades ei ole aga vastava

asjaolu tuvastamine tihtilugu võimalik ega seetõttu ka vajalik (vt selle kohta Riigikohtu otsus

nr 3-3-1-15-13, p-d 9 ja 10). Teisisõnu oleks ettevõtja kulud ja tulud ning riigi maksutulud nii

kauba ühendusesisesel soetamisel kui teiselt Eesti käibemaksukohustuslaselt soetamisel samad

üksnes

juhul,

kui

kauba

hinda

tehingutes

kunstlikult

ei

muudetaks

ning

käibemaksukohustuslasest müüja oleks ostjast sõltumatu ja täidaks käibemaksu tasumise

kohustust. Maksupettuse korral on maksupettuses osalejate õigusvastaselt saadud või

plaanitud tulu sageli võimatu kindlaks teha ning seetõttu oleks ebamõistlik nõuda, et

3-13-2309

10(13)

maksuhaldur peaks selgitama välja ka maksupettuses osaleja tegeliku maksueelise.

Maksupettust kinnitavate asjaolude esinemisel saab eelise tekkimist eeldada (vt ka Riigikohtu

otsuse nr 3-3-1-30-15, p 28).

Kui toimunud tehingute eesmärgiks ei olnud maksueelise tekitamine kaebajal, puudub nendel

tehingutel majanduslik loogika. Asjaoludest nähtuvalt oli mõlemale tehingu poolele teada, et

kaup tuleb Lätist ja veetakse Saksamaale, kuid sellest hoolimata veeti see siiski Riiast Tallinna

ja Tallinnast edasi Saksamaale. Ringkonnakohtu hinnangul sai sellise tegevuse ainus

tõsiseltvõetav eesmärk olla OÜ-l Baltiautotrans sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse

tekitamine.

10. Vaidlustatud maksuotsuses (I kd tl 17-31) on MTA asunud seisukohale, et tehinguid OÜ

EuroActive ja OÜ Pankrat ning OÜ Pankrat ja OÜ Baltiautotrans vahel ei ole tegelikult

toimunud ning vaidlusaluse metalli ostis OÜ Baltiautotrans otse Läti äriühingutelt SIA

Ostvesta ja SIA IJV. Ehkki maksuotsuses puudub viide MKS § 83 lg-le 4, nähtub

maksuotsusest otseselt, et MTA hinnangul olid kaebaja ja OÜ Pankrat vahelised tehingud

näilikud MKS § 83 lg 4 mõttes ning maksuotsuse käibemaksu kokkuvõtte ja

käibedeklaratsioonide korrigeerimise õiguslikes alustes on tehtud ka viide MKS §-le 84. Asjas

nr 3-3-1-33-12 leidis Riigikohus, et maksuotsuses MKS § 83 lg-le 4 viitamata jätmine ei ole

vormiviga, mis mõjutaks maksuotsuse sisulist õiguspärasust ja tooks kaasa selle tühistamise

(HMS § 58).

Vaidlustatud maksuotsusest selgub niisiis, et maksuhalduril on tekkinud kahtlus kaebaja

osalemises maksupettuses, s.o maksuotsuse faktiliseks aluseks on praegusel juhul kaebaja

seotus maksupettusega. Maksuhaldur ei pea tõendama maksupettust, vaid üksnes põhjendama

sellekohast kahtlust (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-15-13, p 10). Ringkonnakohtu

hinnangul on maksuhalduri väide tehingute näilikkusest ja seega kahtlus kaebaja osalemisest

maksupettuses piisavalt põhjendatud ning ei maksuhaldur ega halduskohus ei ole eksinud

tõendite hindamisel.

11. Kaebaja arvates ei ole maksuhaldur tõendanud ega halduskohus tuvastanud, et OÜ

Baltiautotrans teadis või pidi teadma, et tehing, mille alusel mahaarvamisõigust taotletakse, on

seotud tarneahelas enne või pärast asjaomast tehingut toime pandud käibemaksupettusega.

Ringkonnakohus märkis eelnevalt, et vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks on

maksupettus, s.o teadlik tegutsemine maksueelise saamise nimel. Asjas nr 3-3-1-93-03 tehtud

otsuse p-s 12 on Riigikohus leidnud, et käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu võimalikku

osavõttu maksupettusest kinnitavad näiteks andmed taotleja ja tehingu teise poole –

käibemaksukohustuse täitmata jätnud äriühingu – pettusele viitava seose kohta. Osavõtt

maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust

korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse

liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt

maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud

rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele, st ostja saab maksupettusest

majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud,

näiteks ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust

rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja

seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud

ostja poolt müüjale makstud raha.

Maksuhalduri kahtlus maksupettuse osas tugineb peamiselt kahele asjaolude grupile: esiteks

sellele, et kaebaja ning OÜ Pankrat ja OÜ EuroActive tegevust juhtinud isikud (NM, IP, OK

ja JM) olid omavahel lähedastes suhetes, ning teiseks sellele, et vaidlusaluste tehingupoolte

3-13-2309

11(13)

esindajate OK ja NM seletused tehingute toimumise kohta on olnud vastuolulised.

Maksuotsuses on märgitud, et OÜ-de Baltiautotrans, Pankrat ja EuroActive tegevust

korraldanud isikud tundsid teineteist hästi. OÜ Baltiautotrans juhatuse liige NM oli varem

töötanud oma isa NM juhitud äriühingus Tallinnas Nisu 2 aadressil. Maksumenetluses

kinnitasid nii NM kui ka OK, et JM tutvustas OK NM-ile. OK oli OÜ-de Pankrat ja

EuroActive ainuke juhatuse liige ning tal oli OÜ Ires Account juhatuse liikme NM volitusel

OÜ Ires Account arvelduskonto kasutamise õigus (OK 15.11.2011 selgitused, I kd, tl 109-

111). OÜ-d Baltiautotrans, Pankrat ja EuroActive tegutsevad samal aadressil – Nisu 2,

Tallinn. IP on nii OÜ Baltiautotrans kui ka Nisu 2 laopindade üürileandja OÜ Registon

juhatuse liige. Samuti olid Läti äriühingute esindajate kinnitusel OK ja NM vahel tihedad

ärialased suhted. SIA V Less Plus juhatuse liikme AP kriminaalmenetluses antud ütluste (I kd,

tl 130) järgi esindasid OÜ-d EuroActive OK ja JM, kes oli tema ammune tuttav. Ka SIA

Ostvesta juhatuse liikme JT (I kd, tl 134) ja SIA IJV juhatuse liikme JI ütluste (I kd, tl 138)

kohaselt esindasid OÜ-d EuroActive OK ja JM ning selle äriühinguga tegi neid tuttavaks AP.

Maksuotsuses on veel märgitud, et JM on tegutsenud mitmetes äriühingutes, mille puhul on

maksuhaldur tuvastanud võltsarvete esitamise ja maksupettuses osalemise.

Eeltoodust nähtub, et OÜ-de Baltiautotrans, Pankrat ja EuroActive esindajad ja

majandustegevust korraldanud isikud olid omavahel seotud tihedate ärialaste või

sugulussidemetega, mistõttu ei ole usutav, et need isikud ei olnud teadlikud üksteise

tegevusest vaidlusaluste tehingute osas. Isikute ütluste vastuolulisuse osas nõustub

ringkonnakohus maksuotsuses toodud analüüsiga ning viitab lisaks Tallinna Ringkonnakohtu

19.06.2015 otsusele haldusasjas nr 3-13-1667, kus on täiendavalt analüüsitud samu ütlusi. See

kohtuotsus on jõustunud ning ringkonnakohus nõustub nii selles otsuses toodud isikute ütluste

vastuolulisuse analüüsiga kui ka selles väljatoodud muude tõendite analüüsiga, sh osas, mis

puudutavad SIA V Less Plus sertifikaate (II kd tl 22-49) ning Saksa äriühinguga DEUMU

sõlmitud kokkulepet, mille kohaselt pidi tarnitav alumiinium pärinema Läti tootjalt SIA V

Less Plus (I kd tl 191-193). Nii on OÜ Baltiautotrans ja OÜ Pankrat esindajad vaidlusaluste

tehingute oluliste asjaolude kohta andnud vastuolulisi ütlusi ning ühtlasi nähtub, et OK ja NM

on andnud ebaõigeid ütlusi ja algselt üritanud teatud asjaolusid maksuhalduri eest varjata.

Seetõttu ei saa OK ja NM ütlusi vaidlusaluste tehingute kohta pidada usaldusväärseks.

Vastuolud tehingupoolte esindajate ütlustes ei saa praegusel juhul olla tingitud vaid inimlikest

eksimustest sündmuste meenutamisel, samuti ei ole need seletatavad muul eluliselt usutaval

viisil (Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-27-14, p 14). Ka kaebaja poolt täiendavalt esitatud

tõendid ei lükka ümber maksuotsuses toodud seisukohti ega maksuhalduri järeldusi.

12. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole põhjendatud kaebaja seisukoht, et OK ütlustesse tuleks

suhtuda kriitiliselt, kuna protokollid on koostatud eesti keeles, mida OK ei valda, samas

protokollist ei nähtu, et selle sisu oleks talle vene keelde tõlgitud. OK-ile on tutvustatud tema

õigusi ja ta on seda oma allkirjaga kinnitanud (I kd, tl 109-113), samuti on ta oma allkirjaga

kinnitanud, et seletused on kirja pandud tema sõnade järgi õigesti ja tema poolt läbi loetud.

13. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtuga, et

maksumenetluses,

kriminaalmenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendid kogumis annavad aluse põhjendatud

kahtluseks, et kaebaja on osalenud maksupettuse toimepanemises. Maksupettus seisneb

praegusel juhul selles, et maksueelise (alusetu käibemaksu tagastusnõue) saamiseks on

kaebaja oma maksuarvestuses kajastanud OÜ Pankrat võltsarveid tehingute kohta, mida

tegelikkuses ei toimunud. Isikute seotust arvestades on ilmne, et OÜ Baltiautotrans teadis OÜ

Pankrat väljastatud arvete võltsitusest.

14. Riigikohus on leidnud, et kui maksuhaldur on maksuotsuses asjaolude ja tõendite

kogumile

tuginedes

mõistlikult

ning

eluliselt

usutavalt

põhjendanud

kahtlust

3-13-2309

12(13)

maksukohustuslase osalemisest maksupettuses, viidates seejuures maksukohustuse tekkimise

õiguslikele alustele, läheb tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 järgi üle maksukohustuslasele

(Riigikohtu lahend nr 3-3-1-65-14, p 9). Seega, kui arvel näidatud müüja pole tegelikult kaupa

või teenust müünud ja maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb

käibemaksupettuses ning ostja ei esita selle kahtluse kõrvaldamiseks täiendavaid tõendeid, siis

puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et

maksuhaldur on kogunud piisava hulga tõendeid, mis kinnitavad kaebaja osalemist

maksupettuses, mistõttu läheb tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 alusel kaebajale üle.

Ringkonnakohtu arvates ei ole kaebaja esitanud veenvaid tõendeid ega selgitusi, mis näitaksid

maksupettuse kahtluse ekslikkust.

15. KMS § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv

käibemaksusumma maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud

tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava

käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või

välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16),

tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 29

lg 3 p 1 järgi on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt

soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. KMS § 31 lg 1

sätestab, et teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvatakse

sisendkäibemaks maha KMS §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Sisendkäibemaksu

mahaarvamiseks KMS § 29 lg 3 p 1 alusel ja KMS § 31 lg-s 1 sätestatud tingimustel on

oluline välja selgitada, kas kaup või teenus tegelikult soetati teiselt registreeritud

maksukohustuslaselt, kas soetatav kaup või teenus on ettevõtluses kasutatav ning kas kauba

või teenuse saamist kinnitab arve, mis vastab KMS § 37 lg 7 nõuetele.

Kuna OÜ Pankrat arved ei kajasta tegelikku tehingut (kauba müüja ei ole OÜ Pankrat), ei ole

kaebajal õigust nende alusel sisendkäibemaksu maha arvata.

16. TuMS § 51 lg 1 sätestab, et residendist äriühing maksab tulumaksu ettevõtlusega

mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS

§-dele 48–50. TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega seotud kulu muu hulgas

väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides

ettenähtud nõuetele vastav algdokument. TuMS § 51 lg 2 p-i 3 on kohtupraktikas peetud

kohaldatavaks muu hulgas juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud

või ei ole arvel kajastatud müüja näol tegemist tegeliku müüjaga ning ostja teadis seda või

pidi seda teadma (vt nt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-60-11, p 25).

Praegusel juhul oli kaebaja ja OÜ Pankrat vaheline tehing üksnes näilik, mistõttu on

maksuhaldur õigesti leidnud, et ettevõtlusega mitteseotud kuluna kuulub tulumaksuga

maksustamisele OÜ Pankrat arvete alusel tehtud väljamaksete ning Läti äriühingute SIA IJV

ja SIA Ostvesta poolt OÜ-le EuroActive esitatud müügiarvetel olevate summade vahe.

II

17. Kaebaja esitas 29.02.2016 toimunud kohtuistungil ringkonnakohtule taotluse küsida

Euroopa Kohtult eelotsust. Kaebaja palub Euroopa Kohtult küsida, kas maksukohustuslase

poolt teiselt maksukohustuslaselt siseriiklikul kauba soetamisel käibemaksu mahaarvamisel ja

selle sama kauba teise liikmesriigi maksukohustuslasele võõrandamisel, mille puhul

rakendatakse käibemaksu määra 0%, käibedeklaratsioonis tehtud arvutuste tulemusel isikul

tekkiv enammakstud käibemaks, mille tagastamist maksukohustuslane taotleb, on kooskõlas

käibemaksudirektiiviga ja käibemaksu põhimõtetega, või on tegemist käibemaksudirektiivi

kuritarvitamisega.

3-13-2309

13(13)

18. Ringkonnakohtu arvates tuleb kaebaja taotlus jätta rahuldamata, sest eelotsuse küsimine

Euroopa Kohtult ei ole vajalik. Praeguses asjas kaevatud maksuotsus ei ole vastuolus ei

kaebaja poolt apellatsioonkaebuses viidatud Euroopa Kohtu lahenditega ega ka 29.02.2016

toimunud kohtuistungil viidatud Euroopa Kohtu 22. oktoobri 2015. a otsusega nr C-277/14.

Euroopa Kohtu praktikast tuleneb põhimõte, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse

kasutamise eelduseks on ostja heausksus. Maksukohustuslane, kes on osalenud

käibemaksupettuses, ei saa sellele õigusele tugineda. Euroopa Kohtu praktika on selles

küsimuses järjepidev ja selge. Kuna praeguses asjas on tuvastatud, et kaebaja osales teadvalt

maksupettuses, ning Euroopa Kohus on juba selgitanud, et sellisel juhul ei saa isik tugineda

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusele, ei ole eelotsuse küsimine vajalik (vt ka Riigikohtu

lahendit sarnases asjas nr 3-3-1-30-15).

III

19. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

ringkonnakohus jätab apellatsioonkaebuse rahuldamata, jäävad apellandi menetluskulud

HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. MTA ei ole ringkonnakohtule menetluskulude

kandmise kohta andmeid esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud

HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Maret Altnurme

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe