3-14-52582/19 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Kaire Pikamäe, Ruth Plaks, Virgo Saarmets

Otsuse tegemise aeg ja koht

25. veebruar 2016, Tallinn

Haldusasja number

3-14-52582

Haldusasi

CarCapital OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 23.09.2014

maksuotsuse nr 12.2-3/017110-17 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja

–

CarCapital

OÜ,

volitatud

esindaja

vandeadvokaat Marek Herm

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindaja

Kaire Vacker

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 19.08.2015 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

CarCapital OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta CarCapital OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu

19. augusti 2015. a otsus haldusasjas nr 3-14-52582 muutmata.

2. Menetluskulud apellatsiooniastmes jätta menetlusosaliste endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 28.03.2016, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem

kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213

lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi

vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

3-14-52582

2(10)

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. CarCapital OÜ (kuni 15.11.2013 ärinimega Sõbra Auto OÜ) esitas 25.07.2013 juuni 2013

käibedeklaratsioonis 5797,56 euro suuruse tagastusnõude, millest tulenevalt algatas Maksu- ja

Tolliamet (MTA) tema suhtes üksikjuhtumi kontrolli selle tagastusnõude ning käibemaksu ja

sisendkäibemaksu arvestamise õigsuse kohta. Kontrolli tulemusel koostas MTA 07.03.2014

kontrollakti nr 12.2-3/17110-14 ning 07.04.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/17110-15, millega

kohustati CarCapital OÜ-d tasuma käibemaksu 5157,82 eurot, tulumaksu 8,77 eurot ja

sotsiaalmaksu 13,78 eurot.

2. 04.07.2014 otsusega nr 12.2-3/17110-15-1 tühistas maksuhaldur maksuotsuse osas, millega

vähendati CarCapital OÜ sisendkäibemaksu 5110 euro ulatuses. Maksuhaldur leidis, et

maksuotsus oli SDX Trade Eesti OÜ-ga tehtud tehingut puudutavas osas motiveerimis-

puudustega. Maksuhaldur teavitas CarCapital OÜ-d kontrollimenetluse jätkamisest, et anda

vajadusel CarCapital OÜ ja SDX Trade Eesti OÜ vahel toimunud tehingu maksustamisele uus

hinnang. 02.09.2014 koostas maksuhaldur uue kontrollakti nr 12.2-3/17110-16, millele

CarCapital OÜ esitas 12.09.2014 eriarvamuse.

3. 23.09.2014 koostas MTA CarCapital OÜ-le uue maksuotsuse nr 12.2-3/017110-17,

millega suurendati CarCapital OÜ maksukohustust 5285,44 euro võrra, otsustades mh tagasi

nõuda maksustamisperioodil juuni 2013 alusetult deklareeritud ja äriühingu ettemaksukontole

vabastatud käibemaksu enammaks 5110 eurot, ning määrates sama perioodi eest tulumaksu

ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt 175,44 eurot. Sõbra Auto OÜ kajastas oma juuni 2013

raamatupidamises sõiduauto müügitehingut, mille kohaselt ostis Sõbra Auto OÜ 10.06.2013

arve alusel SDX Trade Eesti OÜ-lt sõiduki BMW X6, tasudes selle eest 30 660 eurot, sh

käibemaks 5110 eurot. Maksuhalduri arvates ei toimunud tehing sõiduautoga BMW X6

dokumentidel kajastatud viisil, vaid Sõbra Auto OÜ soetas sõiduki otse Saksa äriühingult

Autohaus Auer GmbH, mitte varifirma tunnustele vastava ning ettevõtlusega mittetegeleva

äriühingu SDX Trade Eesti OÜ vahendusel. Seda kinnitavad mh järgmised asjaolud.

1) Sõbra Auto OÜ teostas ise kõik sõiduki arvele võtmisega seonduvad toimingud ja tasus

riigilõivu. Sõbra Auto OÜ on varasemalt ise Saksamaalt sõidukeid soetanud ning omab seega

selleks nõutavaid teadmisi.

2) SDX Trade Eesti OÜ oli käibemaksukohustuslane väga lühikest aega (01.04.2013-

10.07.2013) ega deklareerinud sõiduki BMW X6 ühendusesisest soetust või müügitehingut

Sõbra Auto OÜ-ga ei juuni 2013 ega juuli 2013 käibedeklaratsioonidel. Varifirma tunnustele

vastava SDX Trade Eesti OÜ rolliks müügitehingus oli vormistada sõiduki ühendusesisene

soetus ning seejärel enda rekvisiitidega eestisisese käibemaksuga fiktiivne arve Sõbra Auto

OÜ-le, et tekitada Sõbra Auto OÜ-le käibemaksu enammaks. Tehingu selline vormistamine

võimaldas Sõbra Auto OÜ-l vähendada alusetult oma maksukohustust. SDX Trade Eesti OÜ

juhatuse liige Silver Peekman on kindla elu- ja töökohata ning kontaktandmeteta isik, mis viitab

asjaolule, et ta on äriühingu juhatusse määratud vaid formaalselt.

3) SDX Trade Eesti OÜ tasus sõiduki eest Saksamaa äriühingule 30 020 eurot, Sõbra Auto

omandas sõiduki SDX Trade Eesti OÜ-lt väidetavalt 25 550 euro eest, millele lisandus

käibemaks 5110 eurot. Selline netohinna langus viitab üheselt asjaolule, et SDX Trade Eesti

OÜ roll tehingus oli vaid selle fiktiivne vormistamine.

3-14-52582

3(10)

4) Sõbra Auto OÜ volitatud esindaja AL selgitas 30.01.2014 maksuhaldurile, et organiseeris

ise sõiduki transpordi Saksamaalt ja tasus selle kulud. Enne sõiduki transporti oli AL ühenduses

sõiduki müüjaga, kontrollimaks, kas sõiduk on transpordiks valmis, mis näitab, et ta oli teadlik

sõiduki Saksamaa-poolsest müüjast. Hoolimata sellest, et Saksa äriühingule esitati ostja

rekvisiitidena SDX Trade Eesti OÜ andmed, ei tähenda see, et SDX Trade Eesti OÜ oli ka

tegelikult kauba soetaja. Põhjendatud on kahtlus, et nii varifirma rekvisiite kui ka tema

pangakontot, millelt sõiduki eest tasuti, kasutavad oma huvides kolmandad isikud. Tehingute

vormistamine SDX Trade Eesti OÜ nimele oli seega teadlik tegevus, mille eesmärgiks oli jätta

mulje tehingu toimumisest SDX Trade Eesti OÜ osalusel. Ülejäänud asjaolud seda aga ei

kinnita ning maksuhalduri hinnangul ostis sõiduki Saksamaalt Sõbra Auto OÜ.

5) Dokumentidest nähtuvalt tasus Sõbra Auto OÜ sõiduki eest SDX Trade Eesti OÜ-le

10.06.2013, SDX Trade Eesti OÜ Saksa äriühingule aga 11.06.2013, seega müüs SDX Trade

Eesti OÜ sõiduki edasi enne, kui ta selle ise ostis, mis ei vasta tavapärasele majanduslikule

loogikale ega ole eluliselt usutav.

6) Tehingud toimusid väga lühikese ajaperioodi jooksul. Väidetavalt tellis SDX Trade Eesti

OÜ sõiduki Saksa äriühingult 07.06.2013, sõiduki müügikuulutus pandi www.auto24.ee

veebilehele 09.06.2013 õhtul kl 18.02, SDX Trade Eesti OÜ väljastas 10.06.2013 müügiarve

Sõbra Auto OÜ-le, kes selle samal päeval tasus. SDX Trade Eesti OÜ tasus Saksa äriühingule

11.06.2013, sõiduk anti transpordifirmale OÜ-le Recotec üle 13.06.2013 ning võeti

Maanteeameti liiklusregistris arvele 20.06.2013. AL selgitused tehingu toimumise kohta, mille

kohaselt ta ei võtnud sõiduki müüjaga koheselt ühendust ning müügilepingu ja arve saatmine

võisid toimuda paar päeva peale seda, kui SDX Trade Eesti OÜ juhatuse liige S. Peekman paaril

korral tema kontoris käis, ei ühti kontrollimenetluse käigus esitatud dokumentidega. Need

ütlused näitavad, et S. Peekman pidi käima Sõbra Auto OÜ kontoris orienteeruvalt sellel ajal,

kui edastati tellimus Saksamaale, mis viitab, et tellimus vormistati Sõbra Auto OÜ

juhendamisel. Seega tehti tellimus Saksamaale ja pandi ka müügikuulutus veebilehele

www.auto24.ee SDX Trade Eesti OÜ nime all, jätmaks muljet, et viimane on sõiduki müüjaks.

Müügikuulutuses oli sõiduki asukohaks märgitud Eesti, ehkki nii kuulutuse ülespaneku ajal kui

ka müügilepingu sõlmimise ajal SDX Trade Eesti OÜ ja Sõbra Auto OÜ vahel asus sõiduk

Saksamaal.

Kokkuvõttes leiab maksuhaldur, et kauba tegelik soetamine SDX Trade Eesti OÜ-lt ei ole

kinnitamist leidnud. Üksnes arve väljastamine SDX Trade Eesti OÜ nimel ja tasumine selle

äriühingu pangakontole ei ole piisav, tõendamaks sõiduki saamist just sellelt äriühingult. Ehkki

Saksa äriühing Autohaus Auer GmbH on deklareerinud müüki SDX Trade Eesti OÜ-le, võidi

talle esitada valeandmeid. Tehingu vormistamisega SDX Trade Eesti OÜ nimele loodi

võimalus Sõbra Auto OÜ-le sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, välistades tema pöörd-

maksustamise kohustuse. Seega on SDX Trade Eesti OÜ nimel vormistatud võltsarve

kajastamine Sõbra Auto OÜ raamatupidamises ja sisendkäibemaksuarvestuses toimunud

maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil. Sõbra Auto OÜ on rikkunud käibemaksuseaduse

(KMS) § 29 lg 3 p-s 1 sätestatud käibemaksu arvestamise korda, arvestades sisendkäibemaksu

maha äriühingu arve alusel, millel kajastatud sõidukit ta sellelt äriühingult tegelikkuses saanud

ei ole.

4. CarCapital OÜ esitas 24.10.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse 23.09.2014

maksuotsuse tühistamiseks. Kaebuse põhjendused olid järgmised.

1) Kõik dokumendid näitavad sõiduki soetamist SDX Trade Eesti OÜ-lt ning seda tuvastas

ka maksuhaldur esimeses maksuotsuses. Uues maksuotsuses asus maksuhaldur aga

vastupidisele seisukohale, et sõiduk soetati otse Saksa äriühingult. Täidetud ei ole Riigikohtu

3-14-52582

4(10)

lahenditest tulenevad sisendkäibemaksu mahaarvamise piirangud, mille kohaselt võib

sisendkäibemaksu mahaarvamist piirata vaid juhul, kui poolte vahel esineb pettusele viitav

seos, tõendatud on ostja osavõtt maksupettusest või ostja teadis või pidi teadma, et tehingu teine

pool ei ole tegelik müüja. Maksuhaldur ei ole selgitanud pettusele viitava seose tuvastamise

asjaolusid ega põhjendanud viiteid maksupettusele. Kaebaja näitas müüja esindaja

kontrollimisel üles äris nõutavat ja tavapärast hoolsust, tuvastades ta isikut tõendava dokumendi

alusel, kontrollides äriregistrist seaduslikku esindajat ning käibemaksukohustuslase numbrit.

Kaebaja ei vastuta SDX Trade Eesti OÜ tegematajätmiste eest. Asjaolu, et SDX Trade Eesti

OÜ ei ole maksuhalduri hinnangul õiguskuulekas äriühing, ei tõenda tehingu mittetoimumist.

Tõendatud ei ole, et SDX Trade Eesti OÜ arvet kajastati kaebaja raamatupidamises maksudest

kõrvalehoidmise eesmärgil, samuti pole tõendatud teadlik võltsarve kajastamine kaebaja

raamatupidamises. Asjaolu, et AL teadis, kes on Saksa äriühing ja oli selle äriühinguga

ühenduses, ei tähenda, et Saksa äriühing olnuks tegelikuks müüjaks. Ka järeldus, et AL käitus

Saksa äriühinguga kontakteerudes SDX Trade Eesti OÜ esindajana, on tõendamata.

Sisendkäibemaksu mahaarvamisel ei ole oluline, mis hinnaga keegi sõiduki ostis ja müüs, mis

hetkel lõppostja kauba eest tasus või kui pika perioodi jooksul ostu-müügi tehingud on

toimunud. Müügikuulutuses sõiduki asukoha kohta ebatäpse info avaldamine ei saa piirata

kaebaja õigust sisendkäibemaksu maha arvata. Tõendatud ei ole, et SDX Trade Eesti OÜ arve

ei olnud nõuetekohane. Kaebaja on esitanud mitmeid tõendeid, mis näitavad, et ta oli heauskne

ostja ja ostis auto SDX Trade Eesti OÜ-lt. Kaebaja ei teadnud ega pidanudki teadma, et kauba

müüja ei ole tegelik müüja. Kaebaja on tasunud müügihinna koos käibemaksuga ja vastavalt

sellele ka tehingu deklareerinud. Kauba ostja ei pea kontrollima, kas müüjana esinenud isik

müügiarvel näidatud käibemaksu deklareerib ja tasub. Kaebaja ei ole saanud maksueelist.

Maksuhaldur üritab kaebajalt nõuda SDX Trade Eesti OÜ poolt tasumisele kuuluvat maksu.

2) Maksuhaldur ei ole kontrollinud tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise

õigsust, vaid üksnes käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsust. Seega väljus kontroll

ettenähtud raamidest ja tulumaksu määramise osas ei saa maksuotsus olla õiguspärane. Sõiduki

eest tehtud väljamakset ei saa käsitada ettevõtlusega mitteseotud kuluna tulumaksuseaduse

(TuMS) § 51 lg 2 p 3 tähenduses, kuivõrd väljamakse on tehtud kauba tegelikule müüjale

vastavalt müügilepingule.

3) Maksuhaldur on rikkunud uurimisprintsiipi, lähtudes vaid maksukohustust suurendavatest

asjaoludest. Lisaks on maksuhaldur enda seisukohta kaebaja ja SDX Trade Eesti OÜ vaheliste

tehingute osas võrreldes 07.04.2014 maksuotsuse järeldustega muutnud, mis näitab

maksuhalduri soovi igal juhul SDX Trade Eesti OÜ rikkumisi kaebajale süüks panna.

4) Maksuotsus on motiveerimata, maksuhaldur on tuginenud asjakohatutele faktilistele

asjaoludele ja pole enda järeldusi tõendanud. Motiveeritud pole ka kaebaja poolt esitatud

tõendite arvestamata jätmist.

5. Maksu- ja Tolliamet vaidles 05.01.2015 kaebusele vastu ning palus see rahuldamata jätta.

1) Maksuotsuse p-s 1.2 on toodud välja asjaolud, mis viitavad tehingute mittetoimumisele

kaebaja ja SDX Trade Eesti OÜ vahel ning kaebaja teadlikkusele tehingu tegelikest asjaoludest.

Olukorras, kus tehingu teine poolt küll kinnitab tehingu toimumist, kuid ei oska seda täpsemalt

kirjeldada ning ka muud tõendid viitavad tehingu mittetoimumisele, ei saa isiku kinnitust

tehingu toimumise kohta pidada usaldusväärseks. Sellele, et kuulutus pandi internetilehele

www.auto24.ee üksnes mulje jätmiseks, viitavad nii kuulutuse avaldamise aeg kui ka selle sisu,

mis ei vastanud tegelikkusele (sõiduki asukoht ning kuulutuses kajastatud hind, millele lisandus

tegelikkuses veel transpordikulu). Kogu tehingu riski enda jaoks tundmatu äriühinguga tehingu

tegemisel kandis kaebaja. Kaebaja käitumine ei ole tema varasemat tegevust arvestades

3-14-52582

5(10)

tavapärane, kuivõrd varasemalt ise otse Saksamaalt autosid ostnud kaebaja oli ka sel korral

otseühenduses auto müüjaga Saksamaal ning organiseeris ise sõiduki transpordi Eestisse. SDX

Trade Eesti OÜ-l puudus tehingus majanduslik huvi ning tehing oli tema jaoks majanduslikult

kahjulik. Maksueelise sai tehingust kaebaja. SDX Trade Eesti OÜ tegevus ei ole kaebajale

etteheidetav, kuid kogumis teiste asjas kogutud tõenditega kinnitab see maksuhalduri järeldusi

tehingu toimumise tegelike asjaolude kohta.

2) Tulumaksu määramine oli seotud KMD-l kajastatud tehingu kontrolliga, sest see on

arvestatud sama tehingu raames tehtud väljamakselt. Olukorras, kus maksuhaldur tuvastab ühe

maksuliigi kontrolli raames ka muu maksukohustuse, on maksuhaldur maksukorralduse seaduse

(MKS) § 10 lg 2 kohaselt kohustatud maksu määrama. Tulemus poleks olnud teistsugune, kui

maksuhaldur oleks laiendanud kontrolli ka tulumaksu osale.

3) Maksuhaldur on kõik asjas tähtsust omavad asjaolud välja selgitanud, arvestades nii

maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid, kuid pidanud ülekaalukamaks

maksukohustust suurendavaid asjaolusid.

4) Maksuhaldur on kaebaja poolt esitatud tõendite arvestamata jätmist põhjendanud, võttes

seisukoha nii kuulutuse, kolmandate isikute seletuse kui ka Saksamaa maksuhaldurilt saadud

info osas.

6. CarCapital OÜ esitas 20.02.2015 ja 31.03.2015 täiendavad seisukohad, selgitades

järgmist.

AL 30.01.2014 suuliste seletuste protokollist ei nähtu selgelt, millal täpselt ta SDX Trade OÜ-

ga ühendust võttis või millal leping allkirjastati. Selgitustest nähtub üksnes see, et AL 6 kuud

tagasi toimunu asjaolusid täpselt ei mäletanud. Seega on alusetu maksuhalduri väide, et kaebaja

seletused tehingute toimumise osas on teiste asjas kogutud tõenditega vastuolus. Ka SDX Trade

Eesti OÜ esindaja selgituste puhul on usutav, et isik ei mäletanud täpselt selgituste andmise

hetkeks 9 kuud tagasi toimunu asjaolusid. Sõiduki ostu-müügitehingute tegemine lühikese aja

jooksul ei saa piirata sisendkäibemaksu mahaarvamist. Kuulutuse internetti ülespaneku hetk ei

näita, et kuulutuse eesmärk oli üksnes mulje jätmine, vaid selle eesmärk oli tagada hilisema

tehingu võimalikkus. Kuulutuses avaldatud info sõiduki asukoha kohta ning transpordihinnale

viite puudumine pole etteheidetav kaebajale ning see ei pruukinud olla ka valeinfo, sest SDX

Trade Eesti OÜ-l võis olla kavatsus sõiduk ise Eestisse transportida. Kogu tehingu õnnestumise

riski kandmine kaebaja poolt on tsiviilõiguslik küsimus ja sõltub poolt kokkuleppest, see ei saa

mõjutada sisendkäibemaksu mahaarvamist. Teenuste sisseostmine on tavapärane ning ei saa

teha järeldust, et kui isik on varasemalt mingi tegevusega tegelenud, ei võiks ta seda hiljem sisse

osta. Maksuhaldur on tulumaksu määramisel maksuotsuses õigusvastaselt läbi viinud

hindamise, kuna ta ei ole selle kohta ühtegi põhjendust esitanud ega ka viidanud hindamise

õiguslikule alusele. Isegi kui hindamist ei ole läbi viidud, on maksuhalduri metoodika

õigusvastane, sest väide, et tegu oli võltsarvega, on alusetu ja põhjendamata. Samuti on

tõendamata kaebaja maksukohustuse vähendamise tahtlus. Euroopa Kohtu praktikast (lahendid

asjades C-342/11 ja C-142/11) tulenevalt peab ettevõtjatel, kes on rakendanud kõiki meetmeid,

mida võib neilt mõistlikult nõuda, tagamaks, et nende tehing ei ole osa käibemaksupettusest,

olema kindlus nende tehingute õiguspärasuses, ilma et nad kannaks riski kaotada

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.

7. Maksu- ja Tolliamet esitas 08.05.2015 vastuse kaebaja täiendavatele selgitustele, leides,

et kaebaja on esitanud etteheiteid üksikutele tõenditele, kuid vastustaja hinnangul kinnitavad

kõik tõendid kogumis (osapoolte selgitused, tehingu teise poole taust, tema majanduslik huvi,

kaebaja varasem käitumine ja kaebaja poolt võetud risk) maksuhalduri järeldusi.

3-14-52582

6(10)

8. Tallinna Halduskohus jättis 19.08.2015 otsusega CarCapital OÜ kaebuse rahuldamata,

nõustudes täielikult vaidlustatud maksuotsuses ning kohtumenetluses esitatud maksuhalduri

põhjenduste ja järeldustega.

1) Maksumenetluses ei ole rikutud menetlusnorme, mis oleks mõjutanud asja otsustamist,

ning vaidlustatud maksuotsusel ei ole olulisi motiveerimispuudusi. Maksuotsus on nii

formaalselt kui ka materiaalselt õiguspärane. Maksuotsuse faktiline ja õiguslik alus sisaldub ka

02.09.2014 kontrollaktis, mis on maksuotsuse lahutamatu lisa. Ärakuulamisõiguse tagamist

ning uurimispõhimõtte ja motiveerimiskohustuse järgimist kinnitab täiendavalt ka see, et

maksuhaldur tühistas osaliselt esimese maksuotsuse ja jätkas kontrollimenetlust, et vaadata üle

kontrolli käigus kogutud tõendid ning anda vajadusel tehingu maksustamisele uus hinnang.

Maksuotsuses on selgitatud, miks üks või teine tõend ei ole usaldusväärne või ei tõenda seda,

mida see kaebaja arvates tõendama peaks. Samuti on selgitatud, miks ei saa arvestada

käibemaksukohustuslase teabe vahetamise süsteemi infot. Isikute seletustes esinevatele

vastuoludele muude tõenditega on antud hinnang ning välja on toodud ebaloogilisus ja

ebausutavus faktilistes asjaoludes.

2) Maksuhaldur ei ole tuginenud asjakohatutele faktilistele asjaoludele. Mitmed kaebaja poolt

nimetatud asjaolud ei saaks tõepoolest eraldivõetuna olla sisendkäibemaksu mahaarvamise

piiramise ja tulumaksu määramise aluseks, kuid kogumis annavad nad aluse jõuda

maksuhalduri poolt esitatud järeldusele. Kaebaja ja SDX Trade Eesti OÜ tehing oli näilik ning

näiliku tehingu alusel tasutud sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust ostjal ei ole.

Maksuotsuses sisaldub viide maksu määramise õiguslikuks aluseks olevale MKS § 83 lg-le 4

ning tuvastatud on kaebaja tahtlus saada maksueelis, kuivõrd maksuotsuses on selgitatud,

kuidas sõiduki ostu vormistamine SDX Trade Eesti OÜ nimele on kaebajal võimaldanud

deklareerida sõiduki soetamisel sisendkäibemaksu mahaarvamine Eestis registreeritud

käibemaksukohustuslasest äriühingu nimel vormistatud arve alusel. Samuti on maksuotsuses

selgitatud, et raamatupidamises teadvalt valeandmeid sisaldavate dokumentide kajastamise

puhul on tegu tahtliku teoga, mis on toime pandud kasu saamise eesmärgil maksukohustuse

vähendamise kaudu. Seega on alusetu etteheide, et maksuhaldur on vaid ühe korra viidanud

teadlikule maksupettuse läbiviimise plaanile, seejuures selgitamata, mis osas on tuvastatud

pettusele viitav seos. Maksuotsuses on korduvalt nimetatud võltsarvet, kaebaja tahtlust ja

maksueelise saamise eesmärki. Maksupettuse tõendamine pole kohtupraktikas ka nõutav, vaid

piisab maksuhalduri sellekohasest põhjendatud kahtlusest, mis praegusel juhul vaidlustatud

maksuotsuses sisaldub. Seega on alusetu rääkida ka kaebaja väidetavast hoolsusest

tehingupartneri kontrollimisel.

3) Maksuhalduril oli tulumaksu määramise õigus tulenevalt MKS § 10 lg-dest 1 ja 2.

Maksuhaldur ei ole tulumaksu määranud hindamise teel, sest sõiduki tegelik hind oli asjaolude

põhjal tuvastatud.

4) Kuigi samadele tõenditele baseeruvalt mitme eri järeldusega kontrollakti ja maksuotsuse

tegemine ei ole päris korrektne ja hea halduse tava ning menetlusökonoomia põhimõttega

kooskõlas, ei saa see asjaolu olla aluseks vaidlustatud maksuotsuse tühistamiseks.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

9. CarCapital OÜ palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas uus

otsus, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjendused on järgmised.

1) Ehkki kõik dokumendid näitavad sõiduki soetamist SDX Trade Eesti OÜ-lt, mida tuvastas

maksuhaldur ka esimeses maksuotsuses, on maksuhaldur uues maksuotsuses asunud

3-14-52582

7(10)

seisukohale, et kaebaja soetas sõiduki otse Autohaus Auer GmbH-lt. Praegusel juhul ei esine

ühtegi asjaolu, mis viitaks ostja pahausksusele. Maksuhaldur ei ole selgitanud ega tõendanud,

kuidas on tuvastatud pettusele viitav seos. Ka osavõtt maksupettusest ei tugine ühelegi

objektiivsele tõendile. Kohus on jätnud tõendid uurimata ning ei ole selgitanud, mille põhjal sai

maksuhalduril tekkida põhjendatud kahtlus maksupettuse osas. Praegusel juhul ei esine ühtegi

asjaolu, mis vastavalt Riigikohtu praktikale võiks näidata maksupettusest osavõttu või seost

maksupettusega. Sisendkäibemaksu mahaarvamist võiks küll piirata see, kui kaebaja oleks

teadnud või pidanud teadma, kes on tegelik müüja. Kaebaja tegutses aga heas usus ning näitas

müüja kontrollimisel üles äris nõutavat ja tavapärast hoolsust. SDX Trade Eesti OÜ tegemata

jätmiste eest ei tohiks vastutada kaebaja. Maksuhaldur on küll viidanud, et tegu oli näiliku

tehinguga, kuid pole tuvastanud kaebaja tahtlust saada maksueelist. Kaebaja tasus käibemaksu

kauba müüjale ja seetõttu on tal õigus see sisendkäibemaksuna riigilt tagasi küsida. Kohus ei

ole sellekohaseid tõendeid uurinud ega otsuses analüüsinud, rikkudes põhjendamiskohustust.

2) Tulumaksu määramine ei olnud õiguspärane, sest selle kontroll väljus ettenähtud raamidest.

MKS § 10 võimaldas küll kontrollida tulumaksu arvestamise ja tasumise õiguspärasust, kuid

see eeldanuks siiski maksumenetluse käigus vastava haldusakti andmist. Lisaks on tulumaksu

määramine vastuolus tulumaksuseaduse ja Riigikohtu praktikaga. Kuna pole tõendatud, et

kaebaja ei saanud SDX Trade Eesti OÜ-lt kaupa, tuleb lähtuda eeldusest, et kaebaja soetas

sõiduki SDX Trade Eesti OÜ-lt, makstes selle eest arvel näidatud ning SDX Trade Eesti OÜ-le

üle kantud summa. Maksuhaldur maksustas kaebaja õigusvastaselt hindamise teel.

Maksuotsuses välja toodud tulumaksu määramise metoodika on õigusvastane. Maksuotsuses on

läbi viidud hindamine, sest maksuhaldur tugines SDX Trade Eesti OÜ poolt Saksa äriühingule

tehtud väljamaksele. Kuigi hindamist ei olnud vaja läbi viia, sest kaebaja esitatud tõendid olid

piisavalt usaldusväärsed ning seega ei olnud maksustamiseks alust, viis maksuhaldur siiski

õigusvastaselt hindamise läbi. Isegi kui kohus leiab, et hindamist ei viidud läbi, oli

maksuhalduri metoodika õigusvastane, sest TuMS §-de 51 ja 52 alusel ei ole õigust maksustada

kaebaja poolt SDX Trade Eesti OÜ-le tasutud ostuhinda, kuna maksuhaldur on alusetult ja

põhjendamatult tuginenud võltsarve kasutamisele.

3) Maksuotsuses on rikutud põhjendamiskohustust, sest otsus tugineb asjakohatutel

asjaoludel. Kõik maksukohustust vähendavad asjaolud on jäänud arvestamata. Kõik kaebaja

poolt esitatud tõendid viitavad otseselt sellele, et SDX Trade Eesti OÜ oli tegelik müüja, kuid

maksuhaldur on need jätnud arvestamata. Ükski tõend ei näita, et kaupa ei soetatud SDX Trade

Eesti OÜ-lt. Maksuhaldur on alusetult ning oma seisukohta põhjendamata leidnud, et tehingu

toimumist kinnitavad tõendid pole usaldusväärsed ja kaebaja saanuks käituda veelgi

hoolsamalt. Taoline seisukoht on vastuolus uurimispõhimõtte ja tõendite igakülgse, täieliku ja

objektiivse hindamise nõudega. Maksuhalduri seisukoht tähendaks, et sõidukeid ei saagi

vahendaja kaudu osta, sest vastasel juhul võib ostja jääda vastutama vahendaja täitmata

maksukohustuste eest. Halduskohus rikkus põhjendamiskohustust, sest otsusest ei nähtu, miks

ei tõenda kaebaja esitatud tõendid kohtu hinnangul sõiduki soetamist SDX Trade Eesti OÜ-lt.

Uurimispõhimõtte rikkumist ning maksuhalduri eesmärki mistahes viisil SDX Trade Eesti OÜ

kohustuste rikkumist kaebajale süüks panna näitab asjaolu, et maksuhaldur muutis kahes

maksuotsuses oma seisukohta vaidlusaluse tehingu osaliste osas.

4) Halduskohus on jätnud tähelepanuta kaebaja poolt viidatud Euroopa Kohtu praktika, mille

kohaselt tuleb maksukohustuslase teadmine või teadma pidamine tehinguga seotud pettusest

tuvastada objektiivsete tõendite alusel. Kui maksuhaldur ei ole objektiivseid tõendeid esitanud,

on sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramine Euroopa Liidu õigusega vastuolus.

Sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramine ei ole Euroopa Liidu õigusega vastuolus, kui

maksuhaldur esitab pettuse olemasolu kohta konkreetsed tõendid (lahendid C-142/11 ja C-

324/11). Praegusel juhul puudus kaebajal teave, mis andnuks alust kahtlustada, et temale arve

3-14-52582

8(10)

väljastanud isik on toime pannud rikkumise või pettuse. Ka maksuhaldur ei ole sellise asjaolu

tõendamiseks esitanud objektiivseid ja konkreetseid tõendeid. Seega oli käibemaksu

mahaarvamise piiramine vastuolus Euroopa Kohtu praktikaga ja käibemaksudirektiiviga

(2006/112/EÜ).

5) Maksuotsuses pole faktiline ning õiguslik motivatsioon omavahel seotud. Maksuhaldur on

välja toonud ebaolulised tõendid, rõhutanud mõningaid asjas antud selgitusi ning andnud neile

väga suure kaalu, samas ei ole maksuhaldur neid selgelt, loogiliselt ja üheselt mõistetavalt

sidunud tehtud järeldustega. Maksuhaldur ei ole hinnanud tõendeid kogumis, mistõttu on

järeldused valed. Maksuotsuse piisavaks motiveerimiseks peab maksuhaldur selgitama välja

vaidlusaluste tehingute tegeliku majandusliku sisu ja siduma asjaolud loogiliselt järeldustega.

10. Maksu- ja Tolliamet vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning palub see jätta rahuldamata

ja halduskohtu otsus muutmata. Vastustaja jääb kõigi halduskohtus esitatud vastuväidete

juurde.

1) Asjaolud, millele tuginedes leidis maksuhaldur, et tehing kaebaja ja SDX Trade Eesti OÜ

vahel oli näilik ning kaebaja oli sellest teadlik, olid kirjeldatud maksuotsuse p-s 1.1.

Maksuhaldur on näidanud, et kaebaja ei soetanud sõidukit arvel näidatud isikult. Maksuhaldur

on kaebaja tegevuses tuvastanud tahtluse ja kaebajal oli selge motiiv näiliku tehingu tegemiseks,

eesmärgiga saada maksueelis. Kaebaja ei ole deklareerinud ühendusesisest soetust, kajastades

sisendkäibemaksu hulgas üksnes tegelikkusele mittevastavat SDX Trade Eesti OÜ arvet, saades

seega maksueelise sellel arvel kajastatud käibemaksu ulatuses.

2) Tulumaksu määramine käimasoleva kontrolli raames oli õiguspärane. Tulumaksu ei

määratud hindamise teel, sest sõiduki tegelik hind oli teada. Kuna tegu oli näiliku tehinguga,

tuleb maksustamisel kohaldada varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Seega määrati tulumaks

sõiduki tegeliku hinna ja kaebaja poolt tehtud väljamakse vahelt, sest selles ulatuses kandis

kaebaja ettevõtlusega mitteseotud kulu.

3) Olukorras, kus isikud soovivad jätta muljet tehingu toimumisest dokumentides kajastatud

viisil, ei saa maksuhaldur aktsepteerida neid dokumente tõendina tehingu toimumisest. Kuna

maksuotsuses ja vastustaja vastuses halduskohtule on välja toodud kõik asjaolud, mis viitavad

kaebaja teadlikkusele tehingu näilisusest, ei oma kaebaja viidatud Euroopa Kohtu lahendid asjas

tähtsust.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

11. Apellatsioonkaebus ei ole põhjendatud ja tuleb jätta rahuldamata. Halduskohus ei ole

kohaldanud vääralt materiaalõiguse norme ega hinnanud tõendeid ebaõigesti, samuti ei ole

halduskohus rikkunud kohtumenetluse norme, mis saaks kaasa tuua kohtuotsuse tühistamise.

Halduskohus on HKMS § 165 lg 2 alusel järginud vastustaja poolt maksuotsuses esitatud

põhjendusi, mistõttu ei ole halduskohus neid kohtuotsuses korranud. Ka ringkonnakohus

nõustub nende põhjendustega. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus

järgmist.

12. Vaidlus on selle üle, kas tehingu toimumine kaebaja ja SDX Trade Eesti OÜ vahel on

tõendatud või mitte. Maksuhaldur on leidnud, et kauba tegelik soetamine SDX Trade Eesti OÜ-

lt ei ole tõendatud, ning tuginenud MKS § 83 lg-s 4 sätestatud näiliku tehinguga seotud

maksustamisele (vaidlustatud maksuotsuse p 1.2). MKS § 83 lg 4 sätestab, et näilikku tehingut

maksustamisel arvesse ei võeta. Riigikohus on selgitanud, et kui näilik tehing tehakse teise

tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid

3-14-52582

9(10)

(Riigikohtu otsused haldusasjadess nr 3-3-1-32-09, p 12, ja 3-3-1-46-11, p 18). Samuti on

Riigikohus selgitanud, et MKS § 83 lg 4 kohaldamisel on vaja tuvastada lepingupoolte tahtlus

saada maksueelist ning maksueelis tähendab seda, et kohane tehing annab kõrgema

maksukoormuse. Maksueelis on vaja tuvastada, kui näilik tehing tehakse teise tehingu

varjamiseks (Riigikohtu otsus haldusasjas nr 3-3-1-46-11, p 19 ja seal viidatud kohtupraktika).

13. Kaebaja arvates on sõiduki soetamine SDX Trade Eesti OÜ-lt esitatud dokumentidega

(leping, arve, Saksamaa maksuhalduri selgitus, Maanteeameti liiklusregistri andmed, sõiduki

üleandmise-vastuvõtmise akt, SDX Trade Eesti OÜ pangakonto väljavõte ja allkirjaõiguslike

isikute andmed, rahvusvahelise kaubaveo saateleht, SDX Trade Eesti OÜ volikiri kauba

transportimiseks Eestisse, sõiduki müügikuulutus, kaebaja ja kolmandate isikute selgitused)

tõendatud ning ühtegi ostja pahausksusele viitavat asjaolu ei esine. Ringkonnakohus kaebajaga

ei nõustu. Kaebaja väide, et halduskohus pole tõendeid uurinud ega maksupettuse osas

põhjendatud kahtluse tekkimist selgitanud, on alusetu. Halduskohus on järginud maksuotsuses

esitatud põhjendusi, viidates maksuhalduri selgitustele tõendite usaldusväärsusele hinnangu

andmisel, näiliku tehingu tuvastamisel, maksueelise saamise tahtluse tuvastamisel ning kaebaja

tahtliku tegevuse tuvastamisel. Erinevalt kaebaja väidetest ei tugine maksuotsus SDX Trade

Eesti OÜ tegematajätmistele, vaid maksuhaldur on hinnanud SDX Trade Eesti OÜ rolli

vaidlusaluses tehingus koos teiste tõenditega. Maksuotsuses on käsitletud kõiki kaebaja poolt

loetletud asjaolusid ning piisavalt põhjendatud, miks need tehingu toimumist SDX Trade Eesti

OÜ-ga ei tõenda. Toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult

olla üldjuhul tahtlik tegu ning seega on sellisel juhul tegemist ostja pahausksusega (vt ka

Riigikohtu otsus haldusasjas nr 3-3-1-32-09, p 12). Seega on maksuotsuses õigesti välja toodud

asjaolud, mis viitavad ostja pahausksusele. Kaebaja arvates pole maksuhaldur ega halduskohus

tuvastanud ka kaebaja tahtlust saada maksueelist, ent nii maksuhaldur kui ka halduskohus on

maksueelise saamist kaebaja maksukohustuse vähenemise läbi põhjendanud.

14. Eeltoodust tulenevalt ei ole asjakohased ka kaebaja viited omapoolsele hoolsuskohustuse

järgmisele. Samuti ei ole halduskohus jätnud valesti tähelepanuta kaebaja viiteid Euroopa

Kohtu praktikale, sest tegu ei ole olukorraga, kus maksuhaldur pole esitanud objektiivseid

tõendeid maksukohustuslase teadmisest või teadma pidamisest tehinguga seotud pettusest.

Euroopa Kohtu praktikast tuleneb üheselt, et ostja kaotab sisendkäibemaksu mahaarvamise

õiguse, kui ta teadis või pidi teadma, et ta osales tehingus, mis oli seotud käibemaksupettusega.

(Euroopa Kohtu 06.07.2006 otsus liidetud kohtuasjades nr C-439/04 ja C-440/04, p-d 55 ja 56).

15. Kaebaja arvates ei olnud praegusel juhul ka tulumaksu määramine õiguspärane, sest

tulumaksu kontroll väljus ettenähtud raamidest. Kaebaja tugineb seejuures asjaolule, et kauba

mittesaamine SDX Trade Eesti OÜ-lt ei ole tõendatud, mistõttu tuleb eeldada tehingu

toimumist. Ringkonnakohus nõustub vastustaja ja halduskohtuga, et maksuhalduril oli

tulenevalt MKS § 10 lg-dest 1 ja 2 praegusel juhul ka tulumaksu määramise õigus. TuMS § 51

lg 2 p 3 alusel saab maksumaksjat maksustada, kui ta on teinud väljamakseid, mille kohta tal

puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument.

Maksuhaldur on selle sätte kohaldamist põhjendanud asjaoluga, et kaebaja on tahtlikult oma

raamatupidamises kajastanud tehingut, mida pole asjas kogutud tõendite põhjal toimunud

(vaidlustatud maksuotsuse p 2). Kaebaja leiab, et maksuhaldur määras maksu õigusvastaselt

hindamise teel ning tulumaksu määramise metoodika oli õigusvastane, tuginedes seejuures

võltsarve kasutamise väite põhjendamatusele. Ringkonnakohus kaebajaga ei nõustu.

Maksuhaldur on tulumaksukohustuse õigesti määranud kaebaja poolt SDX Trade Eesti OÜ-le

tegelikkusele mittevastava arve alusel tehtud väljamakse ja Saksa äriühingule tehtud ning

sõiduki hinda näitava väljamakse vahena. Kaebaja ei ole esitanud tulumaksu määramise

metoodikale muid sisulisi etteheiteid peale võltsarve kasutamise tõendamatuse, mida on

maksuotsuses aga põhjalikult analüüsitud.

3-14-52582

10(10)

16. Kaebaja arvates on maksuhaldur ning halduskohus rikkunud uurimispõhimõtet ja

motiveerimiskohustust. Ringkonnakohus sellega ei nõustu. Maksuotsuses on nii kaebaja poolt

esitatud kui ka maksuhalduri poolt kogutud tõendeid hinnatud ning nende arvestamist või

arvestamata jätmist piisavalt põhjendatud. Halduskohus on maksuhalduri hinnanguga

tõenditele nõustunud ning järginud otsuse põhjendamisel maksuhalduri põhjendusi. Üksnes

asjaolu, et maksuhalduri hinnang tehingule on võrreldes esimese, osaliselt tühistatud

maksuotsusega muutunud, ei anna alust teise maksuotsuse tühistamiseks uurimispõhimõtte

rikkumise tõttu. Maksuhaldur selgitas esimese maksuotsuse tühistamisel, et kontrollimenetlus

ning tehingu maksustamise hindamine jätkuvad. Põhjendatud ei ole ka kaebaja etteheide

maksuotsuse faktilise ja õigusliku aluse sidumata jätmisest ning tõendite kogumis hindamata

jätmisest. Ringkonnakohtu hinnangul on maksuotsuses põhjalikult selgitatud tehingu faktilisi

asjaolusid ning nende pinnalt tehtud järeldusi.

17. Eeltoodud põhjustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata. Kuna kaebus jääb rahuldamata,

jäävad kaebaja menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. Vastustaja ei ole

menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka Maksu- ja Tolliameti võimalikud

menetluskulud HKMS § 109 lg 1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe

/allkirjastatud digitaalselt/

Ruth Plaks

/allkirjastatud digitaalselt/

Virgo Saarmets