3-15-922/16 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

1(12)

K O H T U O T S U S

E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Monika Laatsit

Otsuse tegemise aeg ja koht

11.02.2016, Tallinn

Haldusasja number

3-15-922

Haldusasi

Sportland Eesti AS kaebus Tallinna Ettevõtlusameti

11.03.2015 maksuotsuse nr 15-1.1/1 ning Maksu- ja

Tolliameti 15.04.2015 otsuse nr 8-3.1/32962 tühistamiseks

ning maksuhalduri müügimaksu tagastusnõude täitmiseks

ja intresside maksmiseks kohustamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – Sportland Eesti AS, esindaja vandeadvokaat

Egon Talur

Vastustaja 1 – Tallinna linn, esindaja Jaak Lindsaar

Vastustaja 2 – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Liisa

Nikkarinen

Asja läbivaatamise vorm

Kirjalik menetlus

Resolutsioon

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud iga menetlusosalise enda kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse

Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse

avalikult teatavakstegemisest, s.o hiljemalt 14.03.2016.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Sportland Eesti AS esitas 17.10.2014 2011. a III ja IV kvartali müügimaksu

parandusdeklaratsioonid ja teavitas maksuhaldurit parandusdeklaratsioonide alusel tekkinud

66 142,28 euro suurusest tagastusnõudest.

2. Tallinna Ettevõtlusamet (EVA) alustas 04.11.2014 korraldusega nr 15-1.2/38

Sportland Eesti AS tagastusnõude tõendatuse ja õigsuse kontrolli menetlust ning jättis

11.03.2015 maksuotsusega nr 15-1.1/1 tagastusnõude rahuldamata 64 714,82 euro osas (p 1),

määras nimetatud summa ulatuses äriühingule müügimaksu (p 2), rahuldas tagastusnõude

1 427,46 euro osas (p 3) ja luges punktis 2 nimetatud müügimaksu tasumise täidetuks (p 4).

Maksuotsuse põhjenduste kohaselt ei ole tagastusnõude olemasolu tõendatud, sest äriühing

müüs maksuhaldurile esitatud tõendite kohaselt 2011. a Tallinna linna territooriumil asuvas

tegutsemiskohas või selle kaudu füüsilistele isikutele jaekaubanduse või teeninduse valdkonnas

kaupu ja osutus teenust. Selliselt tegevuselt tuli 2011. a tasuda müügimaksu vastavalt kohalike

maksude seaduse (KoMS) § 8 lg-tele 1 ja 5 ning Tallinna Linnavolikogu 17.12.2009 määrusele

2(12)

nr 45 „Müügimaks Tallinnas“ (müügimaksu määrus). Sportland Eesti AS ei ole menetluse

käigus

tõendanud

müügimaksu

õigusvastasust

ega

põhjendanud,

miks

oli

parandusdeklaratsioonide esitamine vajalik. Müügimaksu määrus on kooskõlas Eesti Vabariigi

põhiseadusega (põhiseadus), samuti Euroopa Liidu Nõukogu direktiiviga 2006/112/EÜ

(käibemaksudirektiiv).

3. Sportland Eesti AS esitas 07.04.2015 Maksu- ja Tolliametile (MTA) taotluse 66 142,28

euro suuruse müügimaksu tagastusnõude täitmiseks.

4. MTA rahuldas 15.04.2015 otsusega nr 8-3.1/32962 Sportland Eesti AS tagastusnõude

täitmise taotluse osaliselt (1427,46 euro osas).

5. Sportland Eesti AS esitas 09.04.2015 Tallinna Halduskohtule kaebuse (haldusasi nr 3-

15-922), milles palus 11.03.2015 maksuotsus tervikuna tühistada ja teha maksuhaldurile

ettekirjutus müügimaksu tagastusnõude 66 142,28 euro täitmiseks ja tagastusnõudelt intressi

maksmiseks koos intressiarvestuse esitamisega. Kohus võttis kaebuse 23.04.2015 määrusega

menetlusse.

6. Sportland Eesti AS esitas 13.05.2015 Tallinna Halduskohtule kaebuse (haldusasi nr 3-

15-1231), milles palus tühistada MTA 15.04.2015 otsus nr 8-3.1/32962 ning teha

maksuhaldurile ettekirjutus müügimaksu tagastusnõude 66 142,28 euro täitmiseks vastavalt

07.04.2015 esitatud taotlusele ja tagastusnõudelt intressi maksmiseks koos intressiarvestuse

esitamisega. Kohus võttis kaebuse 15.05.2015 määrusega menetlusse ja liitis selle ühte

haldusasjaga nr 3-15-922.

7. Kohus kuulutas 17.12.2015 määrusega kohtuasja menetluse kinniseks (p 1) ja jättis

rahuldamata kaebaja taotluse küsida Euroopa Kohtult eelotsust käibemaksudirektiivi artikli 401

tõlgendamiseks (p 2).

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

8. Sportland Eesti AS vastuväited EVA 11.03.2015 maksuotsusele on kokkuvõtlikult

järgmised:

1)

Müügimaksu kehtestamine on vastuolus käibemaksudirektiivi artikliga 401, sest selle

kohaselt ei tohi liikmesriigid kehtestada muid käibelt arvestatavaid makse peale käibemaksu.

Hinnates maksu kooskõla käibemaksudirektiivi artikliga 401 peab selle direktiivi preambula

punktist 4 tulenevalt analüüsima ka seda, kas liikmesriigis kehtestatav käibelt arvestatav maks

võib moonutada konkurentsitingimusi. Müügimaks vastab enamikele lisandväärtuse maksu

põhitunnustele: müügimaks kohaldub üldiselt tehingutele, mille esemeks on kaubad ja

teenused; müügimaks on proportsionaalne kaupade ja teenuste hinnaga; puudub regulatsioon,

mis välistaks müügimaksu rakendumise tootmis- ja jaotusprotsessi igas etapis; müügimaksu

koormus on lõppastmes tarbijal.

Käibemaksudirektiivi artikliga 401 võivad vastuolus olla ka maksud, millel ei ilmne kõiki

põhilisi lisandväärtuse maksu tunnuseid, kui need moonutavad konkurentsitingimusi. Seega

tuleb tõlgendada artiklit 401 laiendavalt. Sellist lähenemist toetab ka artikli 401 sõnastus, mis

ei räägi kitsalt lisandväärtuse maksust, vaid käibelt arvutatavast maksust. Käibelt arvestatava

maksu põhitunnus, mis on nimetatud Euroopa Kohtu kohtujuristi arvamuses kohtuasjas nr C-

385/12 (maksustatav väärtus põhineb käibel), on müügimaksul olemas.

Müügimaks ei ole kooskõlas ühtse lisandväärtuse maksu süsteemiga, sest see moonutab

konkurentsitingimusi ja ei ole kooskõlas neutraalse maksustamise põhimõttega. Eesti piires ei

maksustatud sarnaseid kaupu ja teenuseid müüvaid kauplejaid ühesuguselt. Tallinnas

tegutsevad kauplejad pidid lisama müügimaksu kauba ja teenuse hinnale või kandma

müügimaksu kulu, mille läbi tõusis kauba ja teenuse hind või vähenes müügitulu või suurenes

3(12)

kulu. Kaebaja müüdavate spordi- ja vabaajakaupade jaemüügi kaubaturu geograafiline ulatus

on riigiülene ning nende konkurentsitingimused peaks olema ühesugused. Maksusüsteem peab

majanduslikult sarnaseid tehinguid kohtlema samaväärselt.

Käibemaksudirektiivil on vahetu õigusmõju, sest see on piisavalt täpne, annab üksikisikule

õiguse, mille kohustatud pooleks on Eesti, ning direktiivi ei ole korrektselt üle võetud (vt

Euroopa Kohtu otsus liidetud asjades nr C-397/01 ja C-401/01 p 101, Riigikohtu 16.06.2010

otsus nr 3-3-1-36-10 p 21);

2)

Müügimaksu määrus on vastuolus põhiseaduse §-dega 113 ja 157. Kõik

maksuõigussuhte elemendid peavad olema sätestatud seaduses ja kohalik omavalitsus ei saa

neid elemente ise määrusega kehtestada ega seaduses sätestatut laiendada või kitsendada.

Müügimaksu määruse § 3 p-ga 1 on muudetud KoMS § 8 lg-s 1 sätestatud maksukohustuslase

mõistet; müügimaksu määruse § 1 lg-s 2 on muudetud KoMS § 8 lg-s 2 sätestatud maksuobjekti

mõistet; müügimaksu määruse § 42 lg-s 1 on muudetud KoMS § 8 lg-s 2 sätestatud

müügimaksuga maksustatava väärtuse mõistet.

Müügimaksu määrus ei ole kooskõlas ka õiguskindluse ja õigusselguse põhimõtetega, sest

müügimaksu objekti tuvastamise ja müügimaksu arvutamise metoodika on puudulik. Kui

maksukohustuslasele ei ole antud õiguslikku alust nõuda ostjalt enda ja tema ostetud kaupade

ja teenuste kasutusotstarbe identifitseerimist müügimaksu arvestamise eesmärgil, ei saa

maksukohustuslane ostjat selleks kohustada. Maksuobjekti täpne tuvastamine ei oleks tehingute

mahtu arvestades ka eluliselt võimalik. Kogukäibest saab seega välistada vaid isikud, kes on

end vabatahtlikult identifitseerinud juriidiliste isikute või FIE-dena. Kuna müügimaksu määrus

sunnib maksukohustuslast arvestama ja tasuma müügimaksu ka tehingutelt, mis müügimaksu

määruse § 1 lg 2 kohaselt müügimaksuga maksustamisele ei kuulu, riivab see

ebaproportsionaalselt kaebaja ettevõtlusvabadust. Maksukohustus ei saa sõltuda üksnes sellest,

kuidas käitub tehingu teine pool. Maksukohustuse vältimiseks peaks kaebaja esitama tõendeid,

mida ei ole õiguslikult ega faktiliselt võimalik esitada. Kui maksuobjekti tuvastamise eeldused

ei tulene õigusaktist, vaid maksuhaldur praktikast selle rakendamisel, ei saa kaebaja olla ka

kindel, et maksuseadust kohaldatakse kõigi maksukohustuslaste suhtes ühetaoliselt.

Müügimaksu arvutamise metoodika on ebaselge, sest müügimaksu määruse § 42 lg 1 ja § 12 lg

1 alusel ei ole võimalik maksustatavat väärtust mõistlikult välja arvutada. Lisaks on

müügimaksu määrus ebaselge seoses maksuvabastustega;

3)

Maksu määramisel on rikutud uurimispõhimõtet. Maksotsuses ei ole tuvastatud, kas

kaebajalt kaupu ja teenuseid soetanud füüsiline isik tegi seda oma eratarbeks, FIE-na ettevõtluse

tarbeks või juriidilise isiku esindajana viimase tarbeks. Maksuotsuses kasutatud nn

välistusmeetod ei ole müügimaksu määruse § 1 lg-s 2 sätestatut arvestades asjakohane.

Maksukoosseisu elemendid tuleb tuvastada iga tehingu puhul eraldi. Seega on maksusumma

määratud valesti. Kaebaja ei ole rikkunud kaasaaitamiskohustust, vaid esitas maksuhaldurile

kõik maksustamise seisukohast tähendust omavad andmed, mille osas oli tal arvestuse pidamise

ja dokumentide säilitamise kohustus. Kui maksuhalduril endal ei ole võimalik õigusliku

regulatsiooni puuduste tõttu maksustamise seisukohast olulisi asjaolusid tuvastada, ei olnud see

võimalik ka kaebajal.

9. Sportland Eesti AS vastuväited MTA 15.04.2015 otsusele on kokkuvõtlikult

järgmised:

1)

MTA on kaebaja 07.04.2015 tagastusnõude täitmisega õigusvastaselt viivitanud;

2)

Otsus on õigusvastane kõigil EVA maksotsuse kohta esitatud põhjustel;

3)

Otsuse resolutsioon on ebaselge ja ka otsuse motivatsioonist ei selgu, millest lähtuvalt

kaebaja tagastusnõude täitmise taotlus on rahuldatud osaliselt just otsuses märgitud summas.

4(12)

Kaebaja ei saa esitada otsusele selles osas vastuväiteid, teadmata otsuse tegemise põhjendusi,

ning kohtul ei ole võimalik otsuse õiguspärasust sisuliselt kontrollida.

10. Tallinna linn palus 21.05.2015 vastuses jätta kaebus rahuldamata järgmistel põhjustel:

1)

Müügimaks on käibemaksudirektiiviga kooskõlas. Kaebaja toetub kohtujuristi

seisukohale Euroopa Kohtu asjas nr C-385/12, kuid see arvamus tuleb jätta kõrvale, sest

kohtujuristi arvamus ei langenud selles asjas kokku Euroopa Kohtu otsusega. Käibemaksu

põhitunnused on kumulatiivsed ja kui vähemalt üks kriteeriumitest ei ole täidetud, ei ole

tegemist ühtset käibemaksusüsteemi kahjustava maksuga ning sellise maksu kehtestamine ei

ole seega välistatud (Euroopa Kohtu otsused liidetud asjades nr C-283/06 ja C-3212/06 ning

asjas nr C-130/96). Müügimaks ei ole sissenõutav igas tootmis- ja turustusetapis, kaasa arvatud

jaemüügietapis, olenemata eelnenud tehingute arvust. Müügimaksu määruse § 1 lg 2 kohaselt

maksustati üksnes müük füüsilisest isikust lõpptarbijale. Müügimaksu ei kohaldatud ka üldiselt

kõigile tehingutele, mille esemeks olid kaubad ja teenused, sest ettevõtjate vahelisi sama

kaubaga tehinguid ei maksustatud. Müügimaksuga ei maksustatud ka lõppmüügietapis

saavutatud lisandväärtust, vaid maksu arvestati müügihinnalt tervikuna, sõltumata sellest, kas

maksustamisele kuuluvas müügietapis üldse mingit lisaväärtust loodi või mitte. Kaebaja viide

käibemaksudirektiivi preambula p-dele 4 ja 7 ei ole asjakohane, sest neil puudub eraldiseisev

regulatiivne toime;

2)

Müügimaks on põhiseadusega kooskõlas. Põhiseaduse § 113 ja § 157 lg 2 sõnastus ja

sellest tulenev volitus on erinev – riiklikud maksud peavad olema seadusega sätestatud ja

kehtestatud, kuid kohalikud maksud peavad olema seaduses vaid sätestatud. Põhiseaduse § 157

lg 2 nõue on täidetud, kui seadus annab kohalikule omavalitsusele volituse kehtestada oma

territooriumil konkreetne kohalik maks. Sellise volituse andis vastustajale KoMS § 5 p 3.

Põhiseaduse § 154 lg-st 1 tuleneb samuti, et kohalik omavalitsus võib kehtestada makse, mis

on ettenähtud seadusega. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 3 lg-st 3 tulenevalt on kohalikku

maksu kehtestav kohaliku omavalitsuse volikogu maksumäärus selle omavalitsuse

territooriumil sarnase õigusjõuga kui maksuseadus. Riigikohtu seisukohad asjas nr 3-4-1-2-98,

millele kaebaja tugineb, on tehtud riiklike maksude suhtes ja neid ei saa üks-ühele üle võtta

kohaliku maksu üle toimuvasse vaidlusse. Riigikohus ei ole keelanud kohalikul omavalitsusel

määrata kohaliku maksu olulisi elemente või maksu tasumise tingimusi kindlaks

maksumääruses. Kohalik omavalitsus ei tohi maksumääruses reguleerida vaid neid küsimusi,

mis on seadusega juba ära otsustatud (nt müügimaksu puhul maksu kõrgeim määr). KoMS ja

müügimaksu määrus sätestavad kõik kaebaja välja toodud müügimaksu elemendid.

Müügimaksu soodustuste andmine ei saa kaebajat kahjulikult mõjutada (vt Riigikohtu otsus nr

3-4-1-1-02, p 12) ja kaebaja ei väida ka, et mõni maksuvabastus oleks jäetud kaebaja suhtes

õigusvastaselt kohaldamata;

3)

Uurimispõhimõtet ei ole rikutud. Kaebaja esile toodud asjaolud (maksuobjekti sõltuvus

tehingupartnerist ja sellest, kuidas ostja end identifitseerib) ei tähenda, et maksuobjekti

tuvastamine oleks võimatu või ebaselge. Välistusmeetodist lähtumine ei ole õigusvastane ja

selles

osas

jääb

vastustaja

maksumenetluses

avaldatud

seisukohtade

juurde.

Raamatupidamiskohustuslasele raamatupidamisseaduse (RPS) §-s 7 ja MKS §-des 56 ja 57

pandud kohustusi, samuti MKS §-s 154, tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p-s 3 ja

käibemaksuseaduse (KMS) §-s 31 sätestatut arvestades on mõistlik eeldada, et kaebaja kliendid,

kes olid juriidilised isikud või FIE-d palusid endale tehingu sooritamisel ka arve koostada.

Seega on maksuhaldur õigesti väitnud, et juriidilisest isikust ostjaid saab eristada neile esitatud

arve alusel. Müügimaksu arvestust ei mõjuta see, kui füüsilisest isikust ostja kauba hiljem edasi

võõrandas, sest see on juba uus tehing, mis ei muuda varasema tehingu alusel tekkinud

müügimaksu kohustust ebaõigeks. Samal põhjusel ei muutu müügimaksu kohustus

õigusvastaseks siis, kui kauba kasutamise otstarve hiljem muutus, nt füüsilisest isikust ostja

5(12)

hakkab seda hiljem kasutama oma ettevõtluses. Müügimaksu määruses sätestatud eeldusest

lähtuvalt jaguneb ka tõendamiskoormus. Maksukohustuse vältimiseks peab maksukohustuslane

tõendama need ostud, mille tegi juriidiline isik või FIE oma ettevõtluse tarbeks. Sellisest

välistusmeetodist lähtus ka kaebaja. Maksuhaldur lähtus maksustamisel õigest metoodikast.

KMS § 12, KoMS § 8 ja müügimaksu määruse § 42 tuleb mõistliku tulemuse saavutamiseks

tõlgendada koostoimes nii, et müügimaksuga maksustatakse kauba käibemaksuga maksustatav

väärtus ilma käibe- ja müügimaksuta. Sellest lähtus ka kaebaja ise esialgu müügimaksu

tasudes.

11. MTA palus 13.05.2015 ja 04.06.2015 vastustes jätta kaebus rahuldamata järgmistel

põhjustel:

1)

MTA pädevus piirdub tagastusnõude täitmisega ja seetõttu ei võta MTA seisukohta

müügimaksu ja EVA maksuotsuse õiguspärasuse küsimuses;

2)

MTA sai tagastusnõude täita üksnes selles osas, milles EVA oli tagastusnõude

aktsepteerinud ja kandnud kaebaja ettemaksukontole. MTA ei kontrolli tagastusnõude täitmisel

tagastusnõude põhjendatust. MTA ei saa tagastusnõuet täita suuremas ulatuses kui

ettemaksukontol olevad vabad vahendid. Käesolevas asjas ongi MTA täitnud tagastusnõude

ulatuses, milles see on EVA maksuotsusega rahuldatud, tasaarvestades eelnevalt tagastamisele

kuuluva summa kehtiva intressinõudega. Vaidlustatud otsuses on toodud selle andmise faktiline

ja õiguslik alus ning otsus on arusaadav. Isegi kui otsuses on motivatsioonipuudusi, ei saaks

seda tühistada, sest sama sisuga otsus tuleks teha uuesti;

3)

MTA ei ole tagastusnõude täitmisega õigusvastaselt viivitanud. MTA tegi otsuse kuue

tööpäevaga, mida saab asjaolusid arvestades lugeda mõistlikuks.

KOHTU PÕHJENDUSED

12. Vaidlus käib selle üle, kas kaebajal oli 2011. aasta III ja IV kvartalis kohustus tasuda

müügimaksu ja kas kaebaja müügimaksu tagastusnõue on õigesti rahuldamata jäänud.

I

13. Kohus kontrollib esmalt, kas kaebuse väited annavad aluse EVA maksuotsuse

tühistamiseks ja Tallinna linna kohustamiseks.

14. Müügimaksu sätestas kõnealusel perioodil kehtinud KoMS § 8 ja Tallinna müügimaksu

määrus.

15. KoMS § 8 sätestas järgmist:

„§ 8. Müügimaks

(1) Müügimaksu maksavad valla või linna territooriumil kauplemis- või teenindusluba omavad

füüsilisest isikust ettevõtjad ja juriidilised isikud. Müügimaksu maksab tegevuskohajärgselt

kaupleja kaubandustegevuse seaduse mõistes, kes on registreeritud majandustegevuse registris

ja tegutseb jaekaubanduse, toitlustuse või teeninduse valdkonnas.

(2) Müügimaksuga maksustatakse maksumaksja poolt valla või linna territooriumil müüdud

kaupade ja teenuste maksumus müügihinnas. Kaupade ja teenuste müügihind käesoleva

seaduse tähenduses on käibemaksuseaduses sätestatud maksustatava käibe maksustatav väärtus

ilma müügimaksuta.

(3) Müügimaksu määra kehtestab volikogu, kuid mitte rohkem kui 1% käesoleva paragrahvi 2.

lõikes sätestatud kaupade ja teenuste maksumusest müügihinnas.

(4) Müügimaksuga maksustamise periood on kvartal.

6(12)

(5) Maksumaksja on kohustatud:

1) arvestama valla või linna territooriumil tema müüdud kaupade ja teenuste maksumuselt

müügimaksu volikogu maksumääruses sätestatud määra järgi;

2) esitama volikogu määruses sätestatud maksuhaldurile kvartalile järgneva kuu 20.

kuupäevaks müügimaksu kohta rahandusministri poolt kehtestatud käibedeklaratsiooni;

3) tasuma müügimaksu kohaliku omavalitsusüksuse eelarvesse deklaratsiooni esitamise

tähtpäevaks.

(6) Valla- ja linnavalitsusel on õigus anda müügimaksu soodustusi ja vabastusi volikogu poolt

kehtestatud tingimustel ja korras.“

16. Müügimaksu määruses sätestati järgmist:

㤠1. Maksu nimetus ja maksuobjekt

(1) Käesoleva määrusega kehtestatakse Tallinna linnas müügimaks.

(2) Müügimaksuga maksustatakse määruse § 2 tingimustele vastava maksukohustuslase poolt

Tallinna linna territooriumil asuvas tegevuskohas või selle kaudu füüsilisele isikule (välja

arvatud füüsilisest isikust ettevõtjale tema ettevõtluse tarbeks) jaekaubanduse, toitlustuse või

teeninduse valdkonnas müüdud kaubad ja osutatud teenused.

§ 2. Maksukohustuslane

Maksukohustuslane on kaupleja kaubandustegevuse seaduse (edaspidi KaubTS) mõistes, kes

vastab kõikidele alljärgnevatele tingimustele:

1) kaupleja on registreeritud majandustegevuse registris;

2) kaupleja tegevuskoht on majandustegevuse registri andmetel Tallinna linna territooriumil;

3) kaupleja tegutseb jaekaubanduse, toitlustuse või teeninduse valdkonnas.

§ 3. Mõisted

Määruses kasutatakse mõisteid järgmises tähenduses:

1) kaupleja - isik (füüsilisest isikust ettevõtja või juriidiline isik) või asutus, kes majandus- või

kutsetegevuse raames pakub ja müüb kaupa või pakub ja osutab teenust (KaubTS § 2 punkt 1),

sh erinõuetega tegevusalal ning tegevusloa alusel tegutsev isik;

§ 42. Maksustatav väärtus

(1) Kauba või teenuse müügimaksuga maksustatav väärtus on vastavalt käibemaksuseaduse §

12 lõikele 1 kauba või teenuse müügihind ning kõik muu tasuna käsitatav (ilma käibemaksuta),

mille kauba võõrandaja või teenuse osutaja kauba ostjalt, teenuse saajalt või kolmandalt isikult

kauba või teenuse eest on saanud või saab.“.

17. Kaebaja tegeles 2011. aasta III ja IV kvartalis Tallinna linnas asuvates tegevuskohtades

jaekaubandusega. Eespool tsiteeritud KoMS ja müügimaksu määruse sätetest tulenevalt olid

kaebaja müüdud kaubad seega müügimaksu objektiks ning kaebajal oli müügimaksu tasumise

kohustus.

18. Kaebaja väidab, et müügimaksu määrus on vastuolus käibemaksudirektiivi artikliga 401.

19. Käibemaksudirektiivi artikkel 401 sätestab: „Ilma et see piiraks ühenduse teiste sätete

kohaldamist, ei takista käesoleva direktiivi sätted liikmesriigil säilitamast või kehtestamast

makse kindlustuslepingutele, hasartmängudele ja kihlvedudele, aktsiise, riigilõive ja üldiselt

mis tahes makse, lõive ja makseid, mis ei ole käsitatavad kumuleeruvate käibemaksudena, kui

7(12)

nimetatud maksud, lõivud ja maksed ei too liikmesriikide vahelises kaubanduses kaasa

formaalsusi piiriületamisel.“

Euroopa Kohus on selgitanud liidetud asjades C-283/06 ja C-312/06, viidates oma varasemale

praktikale, et hindamaks, kas maks on käsitatav keelatud maksuna, tuleb eeskätt uurida, kas

selle tagajärjel kahjustatakse ühist käibemaksusüsteemi, takistades kaupade ja teenuste

liikumist ja koormates kaubandustehinguid nii, nagu seda teeb käibemaks. Euroopa Kohus

selgitas, et igal juhul tuleb kaupade ja teenuste liikumist käibemaksuga võrreldaval määral

takistavateks lugeda maksud, millel on käibemaksu põhitunnused, olgugi et need tunnused ei

ole käibemaksu tunnustega alati igas suhtes identsed. Neid tunnuseid on neli: 1) käibemaksu

üldine kohaldamine tehingute suhtes, mille ese on kaubad või teenused; 2) maksusumma

määramine proportsionaalselt hinnaga, mida maksukohustuslane tarnitud kaupade ja osutatud

teenuste eest sai; 3) selle maksu sissenõudmine igas tootmis- ja turustusetapis, kaasa arvatud

jaemüügietapis, olenemata eelnenud tehingute arvust; 4) tootmis- ja turustusetapile eelnevates

etappides makstud summade maksukohustuslase poolt mahaarvamine tasumisele kuuluvast

käibemaksust selliselt, et maksu kohaldatakse üksnes selles etapis lisandunud väärtuse suhtes

ja et lõplik maksukoormus lasub lõpptulemusena tarbijal. Viidatud (liidetud) kohtuasjast, aga

ka varasemast kohtuasjast C-130/96 (eelkõige p-d 14 ja 19) saab järeldada, et liikmesriigi

kehtestatud maks on käibemaksudirektiiviga vastuolus ja keelatud, kui esinevad kõik

eelnimetatud tingimused koos.

Kohus leiab, et müügimaks ei vastanud Euroopa Kohtu defineeritud käibemaksu kolmandale

põhitunnusele, milleks on maksu sissenõudmine igas tootmis- ja turustusetapis, kaasa arvatud

jaemüügietapis, olenemata eelnenud tehingute arvust. Müügimaksu määruse § 1 lg 2 kohaselt

ei toimunud müügimaksuga maksustamist igas tootmis- ja turustusetapis, vaid maksustati

üksnes müük füüsilisest isikust lõpptarbijale. Seetõttu polnud müügimaksu näol tegemist

maksuga, mida oleks kohaldatud üldiselt kõigile tehingutele, mille esemeks olid kaubad või

teenused. Ettevõtjate vahel sama kaubaga toimunud tehinguid ei maksustatud müügimaksuga.

Müügimaks ei vastanud ka käibemaksu neljandale põhitunnusele, milleks on kokkuvõttes see,

et igas tootmis- või turustusetapis maksustatakse vaid selles etapis saavutatud lisandväärtus.

Müügimaksu puhul ei maksustatud isegi mitte selle ainsas kohaldamise etapis, st

lõppmüügietapis saavutatud lisandväärtust, vaid maksu arvestati müügihinnalt tervikuna,

sõltumata sellest, kas maksustamisele kuuluvas müügietapis üldse mingit lisandväärtust loodi

või mitte. Ostjal oli võimalik müügimaksuga maksustamist vältida, identifitseerides end

juriidilise isiku või FIE-na, mistõttu ei peagi olema vajalik, et eelnevates etappides enda

tuvastamata jätmise tõttu tasutud müügimaksu saaks maha arvata. Ka kaebajal endal oli

ettevõtluseks vajalikku kaupa soetades müügimaksu kumuleerimist võimalik vältida,

määratledes end ettevõtjana.

20. Kaebaja väidab, et käibemaksudirektiivi artikliga 401 võivad vastuolus olla ka maksud,

millel ei ilmne kõiki põhilisi lisandväärtuse maksu tunnuseid, kui need moonutavad

konkurentsitingimusi. Seega tuleb tõlgendada artiklit 401 laiendavalt, arvestades ka

käibemaksudirektiivi preambuli punkti 4. Sellist lähenemist toetab kaebaja arvates ka artikli

401 sõnastus, mis ei räägi kitsalt lisandväärtuse maksust, vaid käibelt arvutatavast maksust.

Käibelt arvestatava maksu põhitunnus, mis on nimetatud Euroopa Kohtu kohtujuristi arvamuses

kohtuasjas nr C-385/12 (maksustatav väärtus põhineb käibel), on müügimaksul olemas.

Käibemaksudirektiivi preambuli punktis 4 on märgitud, et siseturu loomine eeldab

liikmesriikides niisuguste kumuleeruvaid käibemakse käsitlevate õigusaktide kohaldamist, mis

ei moonuta konkurentsitingimusi ega takista kaupade ja teenuste vaba liikumist. Seetõttu on

vajalik ühtlustada kumuleeruvaid käibemakse käsitlevad õigusaktid käibemaksusüsteemi abil,

8(12)

et kõrvaldada niipalju kui võimalik tegurid, mis võivad moonutada konkurentsitingimusi nii

liikmesriigi kui ka ühenduse tasandil.

Kaebajaga saab nõustuda, et müügimaksu kehtestamine mõjutas konkurentsitingimusi, sest

Eesti piires ei maksustatud sarnaseid kaupu ja teenuseid müüvaid kauplejaid ühesuguselt.

Sellest ei tulene siiski müügimaksu kehtestamise vastuolu käibemaksudirektiiviga.

Käibemaksudirektiivi preambulil puudub eraldiseisev regulatiivne iseloom ja kohus on eespool

selgitanud, viidetega Euroopa Kohtu praktikale, et liikmesriigi kehtestatud maks on

käibemaksudirektiiviga vastuolus ja keelatud, kui esinevad kumulatiivselt kõik käibemaksu

põhitunnused. Euroopa Kohus ei ole oma seisukohti ka hiljem muutnud ega

käibemaksudirektiivi artiklit 401 selle preambuli valguses laiendavalt tõlgendanud, sh

kohtuasjas C-385/12, mille raames antud kohtujuristi ettepanekule kaebaja tugineb. Kohtuasjas

C-385/12 tehtud kohtujuristi ettepaneku p-s 91 on samuti mööndud, et Euroopa Kohtu

väljakujunenud praktika kohaselt tuleb käibemaksudirektiivi artikli 401 rikkumist eitada juba

siis, kui liikmesriigi maksul puudub ainult üks neljast käibemaksu põhitunnusest. Kohtujurist

leiab küll asjas C-385/12 tehtud ettepanekus, et artikli 401 kohaldamise abstraktseid eeldusi

tuleks korrigeerida, samuti tuleneb ettepaneku punktidest 93-101, et kohtujuristid on varemgi

tõlgendanud artiklit 401 (või varasema käibemaksudirektiivi samasisulist sätet) laiemalt kui

Euroopa Kohus või Euroopa Kohtu kitsast lähenemist kritiseerinud, kuid kohtujuristi ettepanek

ei oma käibemaksudirektiivi tõlgendamisel siduvat iseloomu ja Euroopa Kohus ei ole pidanud

laiendavat tõlgendust vajalikuks.

21. Eeltoodut arvestades ei ole müügimaksu määrus käibemaksudirektiivi artikliga 401

vastuolus.

22. Kaebaja väidab, et KoMS ja müügimaksu määrus on vastuolus põhiseaduse §-dega 113 ja

157, sest kõik maksuõigussuhte elemendid peavad olema sätestatud seaduses ja kohalik

omavalitsus ei saa neid elemente ise määrusega kehtestada ega seaduses sätestatut laiendada või

kitsendada. Kaebaja väidab, et müügimaksu määruse § 3 punktiga 1 on muudetud KoMS § 8

lg-s 1 sätestatud maksukohustuslase mõistet; müügimaksu määruse § 1 lg-s 2 on muudetud

KoMS § 8 lg-s 2 sätestatud maksuobjekti mõistet; müügimaksu määruse § 42 lg-s 1 on muudetud

KoMS § 8 lg-s 2 sätestatud müügimaksuga maksustatava väärtuse mõistet.

Põhiseaduse §-st 113 tulenevalt peavad kõik maksusuhte elemendid olema sätestatud seaduses.

Põhiseaduse § 157 lg 2 alusel on kohalikul omavalitsusel seaduse alusel õigus kehtestada ja

koguda makse ning panna peale koormisi.

Kohtul on põhjust analüüsida normide põhiseadusele vastavust vaid juhul, kui need on vaidluse

lahendamisel asjassepuutuvad (kohtuasja lahendamise otsustava tähtsusega), st mille

põhiseadusvastasuse korral peaks kohus otsustama teisiti kui sätte põhiseaduspärasuse korral

(vt nt Riigikohtu otsus nr 3-4-1-50-14, p 28). Üldjuhul saab isik halduskohtusse pöörduda

üksnes oma õiguste kaitseks (HKMS § 44 lg 1) ning kohus lahendab kaebaja nõude lähtuvalt

selle piiridest (HKMS § 41 lg 1). Seega saab kaebaja vaidlustada müügimaksu määruse

põhiseaduspärasust üksnes ulatuses, milles see võib rikkuda tema subjektiivseid õigusi, st kui

müügimaksu määrusega maksustati teda suuremas ulatuses kui KoMS § 8 seda ette nägi.

Kaebaja seisukohtadest tuleneb aga kokkuvõttes, et müügimaksu määruses on nii

maksukohustuslase mõiste, maksuobjekt kui ka müügimaksuga maksustatava väärtuse mõiste

sätestatud kitsamalt kui KoMS §-s 8 (vt 09.04.2015 kaebuse p 12.5-12.8). Kuna kaebaja

maksukoormus ei ole müügimaksu määruse kohaselt suurem kui KoMS § 8 seda võimaldaks,

ei ole kohtul vaja kontrollida müügimaksu määruse normide kooskõla põhiseaduse §-ga 113 ja

157 lg-ga 2. Kohus lisab siiski, et põhiseaduse § 157 lg 2 on erinorm põhiseaduse § 113 suhtes

ehk seaduses sätestatud ulatuses on kohalikul omavalitsusel enesekorraldusõigus, kas maks

9(12)

kehtestada ja millistel tingimustel. Kohalik omavalitsus erineb finantsgarantii ja -autonoomia

osas riigi enda täitevaparaadist, kellele antud maksudega seotud õigusaktide täpsustamise õigus

saab olla üksnes minimaalne ja tehnilist laadi (vt ka maksuotsuse lk 17).

23. Kaebaja väidab, et müügimaksu määrus ei ole kooskõlas põhiseaduse § 13 lg-st 2 tuleneva

õiguskindluse ja õigusselguse põhimõttega, sest maksukohustuslasel ei ole võimalik välja

selgitada maksu objekti. Regulatsiooni puudulikkus seisneb kaebaja arvates selles, et

maksukohustuslasel ei ole õiguslikku alust nõuda ostjalt tema enda ja ostetud kaupade

kasutuseesmärgi identifitseerimist ning kogukäibest saab välistada vaid isikud, kes

identifitseerivad end vabatahtlikult FIE või juriidilise isikuna. Seega on maksukohustuslane

sunnitud tasuma müügimaksu ka tehingutelt, mis müügimaksu määruse kohaselt

müügimaksuga maksustamisele ei kuulu. Kaebaja leiab ka, et maksuhaldur on maksuobjekti

väljaselgitamisel rikkunud uurimispõhimõtet.

Müügimaksu objektiks oli müügimaksu määruse § 1 lg 2 kohaselt füüsilisele isikule (välja

arvatud füüsilisest isikust ettevõtjale tema ettevõtluse tarbeks) jaekaubanduse, toitlustuse või

teeninduse valdkonnas müüdud kaubad ja osutatud teenused. Kaebaja märgib õigesti, et

maksuobjekt sõltub maksumääruse kohaselt sellest, kes on maksukohustuslase tehingupartner

ning FIE-st ostja puhul ka sellest, mis otstarbel ta kauba soetab. Kõik maksukohustuslase

potentsiaalsed ostjad saab jagada kolme kategooriasse: juriidilised isikud, FIE-d, kes soetavad

kaupa oma ettevõtluse tarbeks ning nn tavalised füüsilised isikud. Just viimastele müüdud

kaubad kuulusid müügimaksuga maksustamisele. Õige on ka see, et seda, kas kaupa ostes

tegutseb inimene mõne juriidilise isiku esindajana või on tegemist FIE-ga, kes soetab kaupa

oma ettevõtluse tarbeks, on võimalik müüjal tuvastada vaid juhul kui ostja end ise neisse

kategooriatesse kuuluvana identifitseerib, mis praktikas saab toimuda vaid selliselt, et ta küsib

müüjalt arve, millel on ära näidatud juriidilisest isikust või FIE-st ostja rekvisiidid. See aga ei

tähenda, et maksuobjekti tuvastamine oleks võimatu või ebaselge. Müügimaksu määruse § 1

lg-t 2 tulebki tõlgendada lähtuvalt kaebaja kirjeldatud välistusmeetodist ning eeldada, et kauba

soetanud isiku näol on tegemist nn tavalise füüsilise isikuga, kui ta ei ole end müüjale ostu

sooritamise hetkel identifitseerinud kas juriidilise isiku esindajana või FIE-na. Selle eelduse

lubatavus põhineb üldteada asjaolul, et jaekaubanduse, teeninduse ja toitlustuse valdkonnas

sooritavad valdava enamuse oste just nn tavalised füüsilised isikud. End FIE-na

identifitseerinud ostja puhul saab aga eeldada, et ta soetab kauba ettevõtluse tarbeks. See, kas

või kuidas selline isik soetatud kaupa või teenust tegelikult ettevõtluses kasutab (samamoodi

see, kas näiteks end juriidilise isikuna identifitseerinud ostja reaalselt selle kauba juriidilise

isiku ettevõtluses kasutusse võtab), ei ole oluline. Seetõttu ei olnud müügimaksukohustuslasest

müüjal vajalik iga ostja puhul koguda tõendeid selle kohta, et tegemist on nn tavalise füüsilise

isikuga, vaid maksukohustuse vältimiseks vajanuksid tõendamist need ostud, mille on teinud

juriidiline isik või FIE oma ettevõtluse tarbeks. Eelnevast tulenes ka tõendamiskoormuse jaotus.

Antud juhul ei ole kaebaja väitnud ning ka esitatud tõenditest ei nähtu, et maksuhaldur oleks

maksustanud tehinguid, mille puhul on kaebajad esitanud andmed, et ostja identifitseeris end

juriidilise isiku või FIE-na. Seetõttu tuleb maksumääruse § 1 lg-t 2 tõlgendada selliselt, et

maksukohustuslane peab müügimaksuga maksustama Tallinna linna territooriumil asuvas

tegevuskohas või selle kaudu müüdud kaubad ja osutatud teenused, välja arvatud juhul kui ta

suudab tõendada, et need müüdi kas juriidilisele isikule või FIE-le viimase ettevõtluse tarbeks.

Eeltoodust tulenevalt ei saa nõustuda ka kaebaja etteheitega, et maksuhaldur on rikkunud

uurimispõhimõtet. Maksuhaldur ei pidanud iga tuvastatud ostu puhul eraldi kontrollima, kas

ostjaks oli nn tavaline füüsiline isik, kui kaebaja ei olnud esitanud mistahes tõendit või

põhjendust, millest võinuks järeldada vastupidist. Üksnes siis, kui kaebaja oleksid teatud

tehingute kohta vähemalt põhistatult väitnud, et tegemist ei ole müügiga nn tavalistele

10(12)

füüsilistele isikutele, oleks maksuhaldur pidanud neid väiteid eraldi kontrollima ja vajadusel

koguma ka täiendavaid tõendeid, kui maksukohustuslase enda arvestusdokumendid poleks

selles osas piisavad. Kui aga maksukohustuslasest müüjal polnud esile tuua ühtki asjaolu,

millest saanuks järeldada, et ostja oli juriidiline isik või FIE, siis võis ja pidigi maksuhaldur

lugema, et tegemist on kauba või teenuse müümisega nn tavalisele füüsilisele isikule ehk

müügimaksu objektiks oleva tehinguga. Asjaolu, et tegelikult võisid üksikud end mitte

identifitseerinud inimesed soetada kaupu juriidilise isiku või FIE ettevõtluse tarbeks, ei muuda

müügimaksu määruse § 1 lg-t 2 iseenesest õigusselguse põhimõttega vastuolus olevaks.

Kohus ei nõustu kaebajaga, et tema ettevõtlusvabaduse olulise kitsendusena tuleks käsitada

seda, et kuna tal polnud tõsikindlalt võimalik tuvastada, kes oli kauba ostjaks, tuli tal

müügimaksu tasuda ka tehingutelt, mis tegelikult ei olnud maksu objektiks. Isegi kui möönda,

et põhimõtteliselt võisid kaebajalt kaupu soetada ka üksikud juriidilised isikud ja FIE-d oma

ettevõtluse tarbeks, keda kaebajal ei oleks õnnestunud sellistena tuvastada, siis on ilmne, et

selle mõju ettevõtlusvabadusele ei ole märkimist väärt. Oluliselt suurem riive

ettevõtlusvabadusele oleks see, kui müügimaksu regulatsioonis oleks ette nähtud mingisugune

eriline ostjate identifitseerimise kohustus või isegi see, kui oleks sätestatud kohustus arvetel

eraldi välja tuua müügimaksu summa. Sellised kohustused oleksid maksukohustuslasest

ettevõtja ettevõtlusele kujutanud endast märksa rängemat koormust kui kehtinud

müügimaksusüsteemi jäetud kaduvväike võimalus, et maksustamisele kuulusid lõpuks ka

teatud tehingud, mis olemuslikult poleks pidanud maksustamisele kuuluma.

24. Kaebaja arvates on müügimaksu määrus põhiseadusevastaselt ebaselge ka põhjusel, et

müügimaksu määruse alusel ei ole võimalik maksustatavat väärtust mõistlikult välja arvutada.

Müügimaksu määruse § 42 lg 1 kohaselt oli maksustatavaks väärtuseks vastavalt

käibemaksuseaduse § 12 lg-le 1 kauba või teenuse müügihind ning kõik muu tasuna käsitatav

(ilma käibemaksuta), mille kauba võõrandaja või teenuse osutaja kauba ostjalt, teenuse saajalt

või kolmandalt isikult kauba või teenuse eest on saanud või saab. KoMS § 8 lg 2 kohaselt oli

kaupade ja teenuste müügihind KoMS tähenduses käibemaksuseaduses sätestatud maksustatava

käibe maksustatav väärtus ilma müügimaksuta. See, et müügimaksu määruse § 12 lg 1 kohaselt

kohaldatakse kohalike maksudes seadust üksnes müügimaksu määrusega reguleerimata

küsimustes, ei tähenda, et müügimaksu määruse § 42 lg 1 tõlgendamisel ei saaks juhinduda

KoMS § 8 lg-st 2. Kuna müügimaksu määruse § 42 lg 1 grammatilisel tõlgendamisel võiks

tõepoolest jõuda ka ebamõistliku lahenduseni, kus müügimaksuga tuleks maksustada

müügimaks ise, siis on EVA leidnud normile KoMS § 8 lg 2 kaudu ainuõige tõlgenduse selliselt,

et müügimaksuga maksustatakse kauba käibemaksuga maksustatav väärtus ilma käibemaksuta

ja ilma müügimaksuta. Selline tõlgendus on eesmärgipärane, loogiline ja lubatav. Normi ei

muuda õigusselgusetuks ainuüksi see, et seda tuleb tõlgendada või selle sisustamiseks pöörduda

mõne muu õigusakti poole. Kohus märgib ka, et MKS § 14 lg 1 kohaselt annab maksuhaldur

maksukohustuslase taotlusel teavet tema poolt tasumisele kuuluvate maksude, maksusumma

arvutamise korra ja määramise aluste kohta ning selgitusi maksudeklaratsiooni täitmise kohta.

Seega kahtluse korral oleks kaebaja saanud maksuhaldurilt normide tõlgendamise kohta

selgitust küsida.

25. Kaebaja arvates on ebaselge ka müügimaksusoodustustega seonduv, eelkõige põhjusel, et

müügimaksu määrust on sellega seoses korduvalt muudetud.

Kaebaja ei väida, et talle on vaidlustatud maksuotsusega õigusvastaselt andmata jäetud mõni

müügimaksusoodustus või –vabastus või et ta tegeles mõne müügimaksu määruse §-s 5

loetletud kauba või teenuse müügiga. Nagu kohus eespool märkis ei ole alust uurida abstraktselt

11(12)

selliste normide vastuolu põhiseadusega, mida ei ole vaja asja lahendamisel kohaldada. Seetõttu

kohus neid väiteid pikemalt ei analüüsi.

26. Kokkuvõttes tuleneb eeltoodust, et müügimaksu määrusest tulenes kaebajale müügimaksu

tasumise kohustus, maksu määramine ei toimunud Euroopa Liidu õiguse või põhiseadusega

vastuolus olevatele normidele tuginedes ning maksuhaldur ei ole rikkunud ka uurimispõhimõtet

selliselt, et see tooks kaasa maksuotsuse tühistamise. Kuna kaebaja väited ei anna alust

maksuotsuse tühistamiseks ning kaebajale müügimaksu määramine ja tagastusnõude

rahuldamata jätmine maksuotsuses märgitud ulatuses oli õiguspärane, ei ole alust rahuldada ka

Tallinna linna vastu esitatud kohustamisnõudeid.

II

27. Järgmisena kontrollib kohus, kas kaebuse väited annavad aluse MTA 15.04.2015 otsuse

tühistamiseks ja MTA kohustamiseks.

28. Kaebaja väidab, et EVA maksuotsuse õigusvastasuse tõttu on õigusvastane ka MTA

otsus.

Kohus leidis eespool, et maksuotsus ei ole kaebuses märgitud põhjustel õigusvastane. Kohus

märgib täiendavalt, et MTA tegevuse õiguspärasuse hindamisel tuleb arvestada ka

tagastusnõude menetlemise etappe ning sellega seotud EVA ja MTA pädevust.

Rahandusministri 19.12.2008 määruse nr 51 "Riiklike maksude maksuhalduri poolt hallatavate

nõuete ja kohustuste arvestusse kandmise, tasumise ja tagastamise kord" (kord) § 6 sätestab, et

isiku rahalisi toiminguid hallatakse ettemaksukontol. Korra § 12 kohaselt saab tagastusnõue

tekkida: 1) deklaratsiooni esitamisel või parandamisel; 2) haldusakti esitamisel või

parandamisel; 3) ettemaksukontole sissemakse tegemisel. Deklaratsiooni esitamisel tekkinud

enammakse kantakse korra § 13 lg 1 kohaselt isiku ettemaksukontole pärast seda, kui

maksuhaldur on tagastusnõude aktsepteerinud. Müügimaksu määruse § 6 lg 2 ja 3 kohaselt on

maksude arvestamise õigsuse kontrollimine EVA ülesanne. Maksude arvestamise õigsuse

kontrollimine hõlmab ka maksukohustuslase esitatud tagastusnõude õigsuse kontrollimist.

Sellest tuleneb, et MTA saab maksusumma müügimaksu maksukohustuslasele enammakse

ulatuses tagastada, kui EVA on tagastusnõude õigsuse tuvastanud. Riigikohus on 30.04.2013

määruses nr 3-3-1-8-13 selgitanud, et eristada tagastusnõude tuvastamist ja tagastusnõude

täitmise nõuet. Tagastusnõude aktsepteerimine on toiming, millega maksuhaldur tunnistab

tagastusnõude olemasolu ja see menetlus lõpeb enammakse kandmisega maksukohustuslase

ettemaksukontole. Tagastusnõude täitmiseks peab maksukohustuslane esitama maksuhaldurile

taotluse

ettemaksukontol

oleva

raha

tagastamiseks

või

kandmiseks

teise

isiku

ettemaksukontole. Seega on EVA pädevuses tagastusnõude tuvastamine ja MTA pädevuses

tagastusnõude täitmine. Tagastusnõude täitmise eelduseks on see, et tagastamisnõue on

tuvastatud ja aktsepteeritud ning selle tulemusel on enammakse kantud ettemaksukontole. MTA

otsus oli selle tegemise ajal õiguspärane, sest EVA ei olnud kaebaja müügimaksu tagastusnõuet

aktsepteerinud rohkem kui 1427,46 euro osas, mistõttu ei saanud ega tohtinud MTA seda ka

suuremas osas täita.

29. Kaebaja väidab, et MTA otsus on piisavalt motiveerimata ja seetõttu ebaselge.

Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 55 lg 1 sätestab, et haldusakt peab olema selge ja üheselt

mõistetav. MKS § 46 lg 2 kohaselt peab maksuhalduri antav haldusakt olema põhjendatud ning

§ 46 lg 3 p 5 järgi peab selles sisalduma haldusakti andmise õiguslik ja faktiline alus. Kooskõlas

HMS §-ga 58 saab haldusakti tühistada selle menetlus- või vormivigade tõttu siiski vaid juhul,

kui need rikkumised võisid mõjutada asja otsustamist.

12(12)

Kohus möönab, et MTA otsus võiks olla selgemini sõnastatud ja paremini põhjendatud, kuid

see ei too siiski kaasa otsuse tühistamist. Otsusest on kokkuvõttes mõistlikult arusaadav, et

MTA on kaebaja ettemaksukontol olnud enammakse tasaarvestanud tasumisele kuuluva

intressivõlaga ja täitnud tagastusnõude osaliselt (EVA maksuotsusega rahuldatud ulatuses).

Otsuses on viidatud selle andmise õiguslikele alustele (MKS § 105 lg-d 3 ja 6; MKS § 106),

mis reguleerivad vastavalt tasaarvestamist ja tagastusnõude täitmist. Otsuse motiveering on

napp, kuid tegemist ei ole kaalutlusotsustega, mille puhul oleks kohaste põhjenduste esitamine

eriti oluline ning kus põhjenduste hilisem välja toomine oleks välistatud. Tagastusnõude

täitmise taotluse rahuldamise aluseks saab sisuliselt olla ainult see, kas isiku ettemaksukontol

on piisavalt vabu vahendeid. Samuti kontrollib maksuhaldur, kas tagastusnõue tuleb

olemasolevate maksuvõlgnevustega tasaarvestada. MTA on kohtumenetluses selgitanud, et

kaebaja tagastusnõuet ei olnud võimalik täies mahus täita, samuti seda, miks ja kuidas on

toimunud tasaarvestamine. Seega isegi kui möönda, et otsus oli ebapiisavalt põhjendatud, oli

tegemist väheolulise vormipuudusega, mis ei saanud mõjutada asja otsustamist.

30. Kaebaja väitel on MTA tagastusnõude täitmisega õigusvastaselt viivitanud.

MKS § 106 lg-st 2 tuleneb, et tagastusnõue täidetakse viivitamata, kui maksuhaldur on varem

MKS § 33 lõike 11 alusel kontrollinud tagastusnõude õigsust.

Maksuhaldur registreeris kaebaja 07.04.2015 tagastusnõude täitmise taotluse 08.04.2015 ja tegi

otsuse 15.04.2015, seega kuue tööpäevaga. Kohus nõustub maksuhalduriga, et see aeg ei ole

ebamõistlik. Enne tagastusnõude täitmist tuli maksuhalduril kontrollida tagastusnõude

täitmisega seonduvaid asjaolusid ning seejärel vormistada otsus, millega tagastusnõue rahuldati

osaliselt, samuti teostati tasaarvestus. Ja isegi kui pidada tagastusnõude menetlemise aega liiga

pikaks, ei tooks see HMS § 58-st tulenevalt kaasa MTA otsuse tühistamist, sest võimalik

paaripäevane viivitus ei saanud mõjutada asja sisulist otsustamist.

31. Seega ei anna kaebuse väited alust ka MTA otsuse tühistamiseks. Kuna nõue MTA

otsuse tühistamiseks jääb rahuldamata, ei saa panna MTA-le ka kohustust kohustamisnõuete

täitmiseks.

III

32. Kokkuvõttes jääb kaebus tervikuna rahuldamata, sest kaebaja väited ei anna alust kaebuse

esemeks oleva EVA maksuotsuse ega ka MTA otsuse tühistamiseks ning seetõttu ei ole alust

kohustada maksuhaldurit ka müügimaksu tagastusnõude täitmiseks ega intresside maksmiseks.

33. HKMS § 108 lg 1 alusel kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Otsus

tehakse kaebaja kahjuks, kuid vastustajad ei ole esitanud menetluskulude väljamõistmise

taotlust. Seega jäävad menetluskulud menetlusosaliste endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Monika Laatsit