3-14-52995/23 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Maili Lokk, Madis Ernits, Tiina Pappel

Otsuse avalikult

teatavakstegemise aeg ja koht

03.12.2015, Tartu

Haldusasja number

3-14-52995

Haldusasi

Palu Tootmine OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti

03.11.2014. a maksuotsuse nr 12.2-3/020894-10

tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 27.03.2015. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Palu Tootmine OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebaja Palu Tootmine OÜ

Esindaja v.adv. Dmitri Teplõhh

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet

RESOLUTSIOON

1. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tartu Halduskohtu 27.03.2015. a otsus

muutmata.

2. Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse

avalikult teatavakstegemise päevast arvates, s.o kuni 04.01.2016 (k.a) (HKMS § 212 lg 1).

Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui

kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 213 lg 1 p 5 ja § 218 lg 2 p 5 kohaselt

avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 03.11.2014. a maksuotsusega nr 12.2-3/020894-10

Palu Tootmine OÜ-d tasuma käibemaksu summas 12 211,69 eurot. MTA asus seisukohale, et

Palu Tootmine OÜ ei ole INFLUENCE OF SOUND OÜ rekvisiitidega arvete nr 2013-09/49,

201307/19-07 ja 2013-07/22-01 alusel viimaselt kaupu soetanud ning Palu Tootmine OÜ ja

Alga OÜ vahel ei ole viimase nimel väljastatud saateleht/arvetel nr AL20/131002,

AL20/131008, AL20/131014, kassa sissetulekuorderitel nr AL20/131002, AL20/131008,

AL20/131014 ja 02.10.2013, 08.10.2013, 14.10.2013 üleandmise-vastuvõtmise aktidel

näidatud tehinguid tegelikkuses toimunud. Maksuhaldur tugines otsuse tegemisel järgmistele

asjaoludele: 1) Palu Tootmine OÜ selgitused kaupade soetamise kohta on vastuolulised;

2) kauba müüja kohta puuduvad usaldusväärsed ja kontrollitud andmed, mis viitab ostja

teadlikkusele tehingute mittetoimumisest; 3) Palu Tootmine OÜ esindaja ei tuvastanud

müüjate juhatuse liikmete isikut ega väidetavalt arved jm dokumendid toonud isiku õigust

esindada äriühingut; 4) V. Võlegžanin ei võtnud vastu INFLUENCE OF SOUND OÜ

esindajalt kaupa ja ei kirjutanud kauba vastuvõtmisel arvete pöördele kauba toonud isiku

andmeid ning R. Lehingu andmed on V. Võlegžanini poolt kirjutatud valgele paberile või

esindaja käest saadud arvete pöördele pärast maksumenetluse algust; 5) INFLUENCE OF

SOUND OÜ rekvisiitidega arvetest ei nähtu, mille alusel kujunes kauba hind; 6)

INFLUENCE OF SOUND OÜ on jätnud MTA-le 2013. a aprilli kuni septembri

käibedeklaratsioonidel deklareeritud 20% määraga maksustatava käibe tõendamata; 7) Alga

OÜ rekvisiitidega üleandmise-vastuvõtmise aktide koostaja osas on kahtlusi, mistõttu ei ole

need tõendina usaldusväärsed; 8) Alga OÜ nimel väljastatud saateleht/arvetel, kassa

sissetulekuorderitel ja üleandmise-vastuvõtmise aktidel olev väidetavalt J. Paduri allkiri ei ole

kirjutatud viimase poolt; 9) V. Võlegžanini vastusest selgub, et Alga OÜ rekvisiitidega aktid

olid allkirjastatud enne Palu Tootmine OÜ-le üleandmist, millisel juhul võis aktid

allkirjastada, kes iganes; 10) vastuolulised ja puudulikud tõendid viitavad sellele, et

dokumendid on vormistatud vaid eesmärgiga tekitada ostjale õigus sisendkäibemaksu

mahaarvamiseks. MTA leidis, et kuna tehinguid ei ole toimunud, siis puudub Palu Tootmine

OÜ-l õigus maha arvata 6680 eurot sisendkäibemaksu INFLUENCE OF SOUND OÜ

rekvisiitidega arvete alusel ja 5531,96 eurot sisendkäibemaksu Alga OÜ rekvisiitidega arvete

alusel.

2. Palu Tootmine OÜ esitas 04.12.2014 Tartu Halduskohtule kaebuse, milles ta palus

tühistada MTA 03.11.2014. a maksuotsus nr 12.2-3/020894-10. Kaebuse põhjendused:

1) V. Võlegžanini seletustest on järeldatav vastus, et R. Lehingu andmed on kirjutatud

V. Võlegžanini poolt. Seega on meelevaldne seisukoht, et R. Lehingu tuvastamine ei ole aset

leidnud. Väide, et osad dokumendid on koostatud tagantjärgi, on vastuolus V. Võlegžanini

seletustega, millest nähtub, et andmed on fikseeritud tehingu tegemise ajal. Tehingu kohta on

olemas vajalik dokumentatsioon ja asjaolud kinnitavad, et tehing toimus dokumentides

kajastatud isikute vahel. Isikute seletused riimuvad dokumentidega. Kaebaja on täitnud

hoolsuskohustuse – sõlmitud on kirjalik leping, müüjat esindas tehingu toimumisel juhatuse

liige, müüja on esitanud nõuetekohase arve ja on käibemaksukohustuslane. Maksuotsuses ei

ole viidatud kaebaja täiendavale hoolsuskohustuse rikkumisele.

2) Alga OÜ tehingute osas puudub vaidlus, et V. Võlegžanin kirjutas üleandmise-

vastuvõtmise aktile J. Paduri andmed, lähtudes isikut tõendavates dokumentides kajastatud

andmetest. Seisukoht, et V. Võlegžanin pani kirja kellegi andmed, aga ei kontrollinud isiku

õigust esindada juriidilist isikut, ei oma sisendkäibemaksu seisukohalt tähtsust. J. Paduril oli

õigus esindada Alga OÜ-d. Seda, et J. Paduri andmetega ei ole tagantjärgi kirjeid tehtud, on

tuvastatud V. Võlegžanini seletustega.

3) MTA rikkus tõendite hindamisel ja kogumisel maksukorralduse seaduse (MKS) § 11 lg 1 ja

haldusmenetluse seaduse (HMS) § 6 sätteid. Maksuhaldur ei ole käekirjaekspert. Oletus, et

J. Paduri ei ole dokumente ise allkirjastanud, on ümber lükatud V. Võlegžanini seletustega.

Dokumentide ehtsust tuleb eeldada.

3. Tartu Halduskohus jättis 27.03.2015. a otsusega Palu Tootmine OÜ kaebuse rahuldamata ja

menetluskulud menetlusosaliste endi kanda. Otsuse põhjendused:

1) Asjas ei ole kahtluse alla seatud kauba olemasolu. Maksumenetluses kogutud tõenditega on

tuvastatud müüjatel reaalse majandustegevuse puudumine. Tuvastamata on, kas kaebaja üksnes

kasutas võltsitud arveid või võltsis need ise. Arvestades maksumenetluses kogutud tõendeid, maksuotsuses

esitatud põhjendusi ja MTA seisukohti kohtumenetluses, saab väita, et kaebaja pidi teadma, et vaidlusaluste

tehingute puhul polnud tegemist tegelike müüjatega. Ostja peaks teatud ulatuses kontrollima oma

tehingupartnereid, veendumaks, et nad on usaldusväärsed. Kaebaja on võtnud põhjendamatuid riske ja ostnud

kaupu äriühingutelt, kes tegelikult ei tegutse. Kaebaja tegevuses esinevad pahausksust kinnitavad asjaolud ja

tehingute kajastamisel raamatupidamises on ta soovinud õigusvastaste tagajärgede esinemist. Sellises olukorras

puudus kaebajal õigus kajastada maksuarvestuses INFLUENCE OF SOUND OÜ ja Alga OÜ arvetel näidatud

käibemaksu.

2) Nõustuda ei saa kaebaja väitega, et tehingute kohta on olemas vajalik dokumentatsioon ja tuvastatud asjaolud

kinnitavad, et tehingud toimusid just nende isikute vahel, nagu on kajastatud dokumentides. Kaebaja ei ole ka

kohtumenetluses esitanud veenvaid tõendeid ega andnud maksumenetluses kogutud tõendite pinnalt selgitusi,

mis veenaksid, et kaup soetati INFLUENCE OF SOUND OÜ-lt või Alga OÜ-lt ega ole veenvalt põhjendanud,

miks MTA hinnang tõenditele on ebaõige. Kaebaja viitab halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 61,

millise sätte eesmärgiks on esitada tõendite hindamise printsiibid halduskohtumenetluses, mitte

haldusmenetluses.

3) Kõrvuti asjaoluga, et arvetel pole märgitud tegelik müüja, ei võimalda

INFLUENCE OF SOUND OÜ arved ja muud dokumendid kindlaks teha ega kontrollida

väidetavate majandustehingute sisu ja tehingute arvnäitajaid. Eluliselt ei ole usutav, et

roostevaba terasest lehe puhul märgitakse müüdava kauba koguseks komplekt, kui ei ole

täiendavat kokkulepet, milline tükkide arv, kaal või muu kauba ühik moodustab komplekti (I

kd, tl 123). Arvetel kauba ühikuna märgitud "komplekt" on liiga umbmäärane ja abstraktne.

Kuigi tellimuskirjades täpsustab kaebaja kauba koguseid ja lisab tööjoonised (I kd, tl 145,

147), millest nähtub, justkui V. Palu oleks eelnevalt telefonivestluses INFLUENCE OF

SOUND OÜ esindajaga kokku leppinud, mida ta soovib tellida, on kaebaja poolt 12.06.2014

MTA-le epostiga saadetud tellimuskirjade usaldusväärsuses põhjust kahelda, sest nende puhul

ei ole võimalik tuvastada koostamise aega ega kas neid on kellelegi saadetud. Kahtlust

kinnitab asjaolu, et tellimuskirjadest ei ole kaebaja varasemalt teada andnud, kuigi MTA

kohustas 10.03.2014. a korraldusega (I kd, tl 113-114) esitama INFLUENCE OF SOUND OÜ

arved ja arvetega seotud dokumendid. Kahtlust kinnitab ka see, et teiste hankijatega on

analoogse kauba puhul kaup määratletud tükkides või kaalus.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS

4. Palu Tootmine OÜ esitas 27.04.2015 apellatsioonkaebuse, milles ta palub tühistada

Tartu Halduskohtu 27.03.2015. a otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada

kaebus ja tühistada MTA 03.11.2014. a maksuotsus. Apellatsioonkaebuse

põhjendused:

1) Kohus ei põhjenda, miks pidi kaebaja olema teadlik, et müüjal ei ole äritegevust toimunud.

INFLUENCE OF SOUND OÜ-ga oli sõlmitud leping, väljastatud on arved ja juhatuse liige

R. Lehing tõi kauba, seega on toimunud majandustegevus. Asjaolud, et juhatuse liige ei olnud

vastustaja jaoks kättesaadav ja pangaväljavõttest ei nähtu erilisi majandustehinguid, ei näita,

et äriühingul puudus majandustegevus ja R. Lehing ei ole kaebajaga tehingut teinud arvetel

näidatud kuupäevadel. Tõendid, mis võisid näidata müüja tegevuse puudumist, on jäetud nii

maksu- kui kohtumenetluses kogumata. INFLUENCE OF SOUND OÜ poolt olid

deklaratsioonid õigeaegselt esitatud. Nende tühistamine toimus 10.02.2014 alles peale seda,

kui kaebaja suhtes oli esimene kontrollimenetlus alustatud (20.01.2014. a korraldus). Asjaolu,

et MTA ei saanud müüjat kätte, ei tähenda, et müüja ei ole kaebajale kaupa müünud.

Tuvastamata on jäetud, kes võtab raha välja ja kas MTA püüdis müüja esindajat otsida. Asjas

puudub täiendav seos kaebaja ja müüja vahel. Tuvastatud ei ole, et müüja tagastas ostja poolt

makstud raha või müüja juhatuse liige oli kaebaja kontrolli all ja/või nende vahel oli eriline

usaldussuhe. Ka puuduvad tõendid, et müüja põhitegevus oli arvete väljastamine.

2) Kaebaja on täitnud hoolsuskohustuse täiel määral. Tuvastamist ei ole leidnud ühtegi

konkretiseeritud kohustust, mida kaebaja pidi veel tegema. Kohus ei näita, kuidas pidi kaebaja

veenduma, et äripartnerid on/ei ole usaldusväärsed. Kohus jätab tähelepanuta, et MTA

väidetavalt „põhjendatud kahtlustus“ ei ole asja materjalidega kooskõlas. Põhjendatud

kahtlustus ei saa tugineda üldisele väitele, et kõik esitatud väited ei ole usaldusväärsed.

V. Võlegžanini seletused lükkavad ümber MTA väited kontrollaktis, et R. Lehingu andmed

tekkisid nn tagantjärgi. Maksuotsuses kahtleb MTA V. Võlegžanini seletuste usaldusväärsuses,

kuid jätab seisukoha paljasõnaliseks. Kohus ei käsitle otsuses V. Võlegžanini seletusi, s.t on

jätnud need tõendite kogumist välja, mis on HMKS § 61 rikkumine.

3) Ei vastustaja ega kohus too välja ühtegi asjaolu, mis seab kahtluse alla kaebaja esitatud

dokumendid ja isikute seletused. Puuduvad viited, et tellimuskirjad on võltsitud ja neid ei

olnud kunagi saadetud. Maksustamise seisukohalt omavad tähtsust arved, lepingud ja kauba

vastuvõtmise aktid. E-kirjavahetust müüjaga ei nõuta reeglina maksumenetluse käigus. Jääb

arusaamatuks, miks kohus kahtleb esitatud dokumentide ehtsuses.

4) Eeltooduga samal põhjusel ei nõustu kohtuga, et Alga OÜ puhul on tegemist äritegevust

mitteomava äriühinguga. Puudub vaidlus, et nende tehingute puhul kirjutas V. Võlegžanin

üleandmise-vastuvõtmise aktile J. Paduri andmed. Sisendkäibemaksu seisukohalt ei oma

tähtsust MTA väide, et V. Võlegžanin pani kirja kellegi andmed, aga ei kontrollinud selle isiku

õigust esindada juriidilist isikut. Ka selles episoodis ei ole kohus hoolsuskohustuse rikkumist

põhjendanud ega kontrollinud. Kaebaja pahausksus jäi tuvastamata ega tulene asja

materjalidest. Oletus, et J. Paduri ei ole dokumente ise allkirjastanud, on ümber lükatud

V. Võlegžanini seletustega. Dokumentide ehtsust tuleb eeldada. Kohtu järeldus, et kaebaja

pidi teadma, tugineb üksnes Riigikohtu lahendis väljendatud õiguslikule seisukohale, mis on

väljendatud hoopis teises asjas.

5. MTA esitas 21.05.2015 vastuse apellatsioonkaebusele, milles ta palub jätta Palu

Tootmine OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 27.03.2015. a otsus

muutmata. Vastuse põhjendused:

1) MTA ja halduskohtu järeldused INFLUENCE OF SOUND OÜ-s majandustegevuse

puudumise osas toetuvad teistele asjaoludele, kui märgib kaebaja ning ta ei ole suutnud

tõendada, et MTA seisukoht tugineb valedele alustele. Asjakohatu on kaebaja püüe sisustada

INFLUENCE OF SOUND OÜ majandustegevuse olemasolu Palu Tootmine OÜ-ga

väidetavalt teostatud tehingute kaudu. Kaebaja ja INFLUENCE OF SOUND OÜ suhtes viidi

läbi eraldiseisvad maksumenetlused ning kaebaja ei ole õigesti aru saanud INFLUENCE OF

SOUND OÜ suhtes koostatud maksuotsuse tulemist. Käibe tühistamise korral puudub

sissenõutav maksuvõlg käibemaksu näol.

2) Ei esine menetluslikke minetusi tõendite kogumisel ja hindamisel, mis oleks võinud kaasa

tuua eksliku otsuse langetamise maksuhalduri poolt. MTA on uurimiskohustust täitnud

vajalikul määral ja pädevuse piires. Kaebaja ei ole midagi vastanud MTA väidetele tehingute

toimumise kohta vormistatud dokumentide hilisema esitamisega seoses.

3) Olenemata tõendite baasil tehtavast järeldusest, kas isik pidi teadma, teadis või osales

maksupettuses, on kõigi eeltoodud olukordade maksuõiguslik tagajärg see, et ostjal puudub

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Seega, kui kohus tõendeid hinnates asub

maksuotsuses tehtud "teadis" järeldusest "pidi teadma" järeldusele, ei muutu lõppjäreldus, et

arved ei vasta nõuetele ja nende alusel sisendkäibemaksu mahaarvamiseks puudub alus. Ostja

peab tavapäraselt ettevõtjalt nõutava hoolsuse üles näitamisel talle avanevate võimaluste

piires veenduma, et kauba või teenuse eest formaalselt sisendkäibemaksu mahaarvamise

õigust andva arve esitaja on kauba või teenuse müüjaks. Kohtuotsuse põhjendavas osas on

esile toodud kõik tõendid, mis maksumenetluses koguti, s.h V. Võlegžanini seletused. Seega

tuginevad kohtu põhjendused esitatud tõenditele ning see, et kohtu järeldus ühtib maksu

määramise õigsuse osas MTA omaga, ei saa olla kohtuotsuse tühistamise aluseks.

4) E-kirjavahetuse toimumise tõendamiseks on võimalused olemas, kuid kaebaja ei ole seda

võimalust kasutanud. Maksukohustuslasel oli võimalik eriarvamusega esitada kõik vajalikud

täiendavad tõendid ning kuna ta kasutas eriarvamuse koostamisel juriidilist tuge, siis ei ole

täiendavate tõendite esitamata jätmine nende olemasolul põhjendatav teadmatusega.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebuse rahuldamiseks puudub alus. Halduskohus on

õigesti kohaldanud materiaalõiguse ja kohtumenetluse norme ning õigesti hinnanud tõendeid.

Arvestades halduskohtu järelduste õigsust ja otsuses toodud põhjalikke põhjendusi, ei näe

ringkonnakohus alust ka halduskohtu otsuse põhjenduste muutmiseks või täiendamiseks.

Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse p-des 7-24 esitatud põhjendustega, järgib neid

ega pea HKMS § 201 lõikele 4 tuginedes vajalikuks neid korrata. Vastuseks

apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.

7. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja väitega, mille kohaselt halduskohus ei põhjendanud,

miks pidi kaebaja olema teadlik, et müüjatel ei ole äritegevust toimunud. Halduskohus on

kaebaja „teadma pidamist“ kinnitavatele tõenditele ja asjaoludele kogumis viidanud,

refereerides neid otsuse p 18 alapunktides 1-14. Riigikohtu praktika järgi võib maksuotsuse

faktiliseks aluseks olla kas asjaolu, et isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist

pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi seda teadma (RKHK 02.06.2014. a otsus asjas

nr 3-3-1-27-14, p 15). Vaidlusalusel juhul on maksuotsuse faktiliseks aluseks asjaolu, et

kaebaja teadis, et tegemist ei ole tegeliku müüjaga (mo lk 10p). Halduskohus asus erinevalt

maksuhaldurist seisukohale, et kuna maksuhalduri kogutud tõendid ja asjaolud viitavad

kaebaja teadmisele kaudselt, mitte otseselt, ei ole alust kaebaja „teadmist“ väita (otsuse p 19).

Ringkonnakohus nõustub selles osas halduskohtu järeldusega. Halduskohus asus ka

seisukohale, et kaebaja teadlikkusele viitavate kaudsete tõendite ja asjaolude korral on

võimalik järeldada, et kaebaja „pidi teadma“, et tegemist ei ole tegeliku müüjaga.

Ringkonnakohus nõustub ka halduskohtu nimetatud seisukohaga. Järelduse, et

maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, saab teha siis, kui

maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku

müüjaga, või kui maksukohustuslane saanuks sellistest asjaoludest teada asjakohase

hoolsuskohustuse täitmisel (RKHK 02.06.2014. a otsus asjas nr 3-3-1-27-14, p-d 18, 21 ning

05.05.2010. a otsus asjas nr 3-3-1-18-10, p 15 jj). Asjaolu, et halduskohus ei nõustunud

maksuhalduri poolt tõendite ja asjaolude põhjal kaebaja teadmisele antud hinnanguga, ei

muuda maksuotsuse lõppjäreldust ebaõigeks. Maksuhaldur märgib õigesti, et ka olukorras,

kus kaebaja pidi teadma, et tegemist ei olnud tegelike müüjatega, puudus tal alus

INFLUENCE OF SOUND OÜ ja Alga OÜ arvete alusel sisendkäibemaksu mahaarvamiseks.

Kaebaja väide, mille kohaselt puudub asjas täiendav seos kaebaja ja müüja vahel ning

tuvastatud ei ole, et müüja tagastas ostja poolt makstud raha või müüja juhatuse liige oli

kaebaja kontrolli all ja/või nende vahel oli eriline usaldussuhe, ei ole antud juhul asjakohane.

Riigikohus on mitmetes lahendites selgitanud, et ostja juhatuse liikmete tihedad

perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike

isikute või majandustegevust korraldavate isikutega, samuti andmed selle kohta, kelle

kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha, võivad viidata ostja seotusele

maksupettusega (RKHK 05.05.2003. a otsus asjas nr 3-3-1-39-03, p 12; 02.10.2003. a otsus

asjas nr 3-3-1-50-03, p 10). Nagu ringkonnakohus eelnevalt märkis, ei olnud vaidlustatud

maksuotsuse faktiliseks aluseks kaebaja poolt maksupettuse toimepanemine.

8. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja arvamusega, nagu pidanuks maksuhaldur ja

halduskohus koguma täiendavaid tõendeid INFLUENCE OF SOUND OÜ ja Alga OÜ

majandustegevuse puudumise kohta. Asjaolu, et kaebajale kaupu müünud äriühingute

juhatuse liikmed ei olnud maksuhaldurile kättesaadavad, on vaid üks asjaolu kogumis, millele

maksuhalduri järeldus tugineb. Maksuhaldur on käesolevas asjas kindlaks teinud, et

INFLUENCE OF SOUND OÜ on alates asutamisest 12.03.2012 vahetanud mitu korda

juhatuse liiget, osanikku ja juriidilist aadressi. Käibemaksukohustuslaste registris oli äriühing

alates 10.04.2013 kuni 22.10.2013 ehk ainult 6 kuud. Äriühingu pangakonto väljavõtted ei

kinnita reaalselt toimuvat majandustegevust, kuna raha laekumisel võetakse see sularahas

pangakontodelt välja. Ka on maksuhaldur korduvalt saatnud äriühingule täitmiseks korraldusi

dokumentide esitamiseks (03.09.2013, 30.10.2013, 25.10.2013, 29.10.2013), mis on jäänud

täitmata, kuna adressaat ei olnud postiasutusele kättesaadav või puudusid äriühingul

äriregistrisse kantud aadressil postkast ja nimesilt. Ka Alga OÜ on alates kandmisest

äriregistrisse 21.03.2012 mitu korda vahetanud nii osanikku kui ka juhatuse liiget ning

käibemaksukohustuslaste registris oli äriühing alates 04.06.2013 kuni 18.12.2013 ehk ainult

ligikaudu 6 kuud. Äriühing kustutati käibemaksukohustuslaste registrist 19.12.2013, kuna ta

ei tõendanud ettevõtlusega tegelemist. Vastava kontrollimenetluse käigus jäi äriühing esmalt

maksuhaldurile kättesaamatuks, kuid kui äriühingu juhatuse liikmele korraldus lõpuks kätte

toimetati, jäi korraldus täitmata, äriühingu juhatuse liige J. Paduri võõrandas oma osaluse

äriühingus ning vahetus ka juhatuse liige. Asja materjalidest nähtuvalt saatis J. Paduri

maksuhaldurile e-kirja selgitusega, et kuna ta on osaühingu ära müünud, ei oska ta näidata ka

osaühinguga seotud pabereid ning kogu raamatupidamisdokumentatsioon on uuele ostjale üle

antud (I kd, tl 189). Lisaks eeltoodule on maksuhaldur maksumenetluse käigus kindlaks

teinud, et INFLUENCE OF SOUND OÜ omas perioodil 15.11.2013-27.11.2013 läbi osaluse

WEBGURU OÜs osalust ka Alga OÜs ning INFLUENCE OF SOUND OÜ juhatuse liige R.

Lehing kontrollis DS Holding OÜ osaniku ja juhatuse liikmena läbi viimase osaluse

WEBGURU OÜs ka Alga OÜ tegevust. Seega olid vaidlusalused äriühingud omavahel teatud

ajaperioodil WEBGURU OÜ kaudu seotud. Koosmõjus muude, üsna sarnaste näitajatega

majandustegevuse kohta, sai see tekitada põhjendatud kahtluse, et nii INFLUENCE OF

SOUND OÜ kui ka Alga OÜ ei olnud tavapäraselt tegutsevad äriühingud ning neid kasutati

sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekitamiseks.

9. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri maksuotsuses väljendatud seisukohaga selles, et

tavapäraselt reaalselt tegutseval äriühingul puudub vajadus kõrvale hoida maksuhalduri

korralduste kättesaamisest ja täitmisest (mo lk 18). Euroopa Inimõiguste Kohus on

08.02.1996. a otsuses asjas John Murray v United Kingdom (avaldus nr 18731/91) leidnud, et

kui isiku vastu kogutud tõendid eeldavad selliste selgituste andmist, mida isikul tema rolli

arvestades oleks võimalik anda, saab selgituste andmata jätmisest järeldada, et midagi

selgitada ei olegi, mis võib viidata sellele, et isik ongi süüdi selles, millele kogutud tõendid

viitavad (p 51). Nimetatud seisukohta saab ringkonnakohtu hinnangul laiendada ka

äriühingule. Seega leiab ringkonnakohus, et ka asjaolust, et vaieldava majandustegevusega

äriühing väldib maksuhalduri selliste korralduste kättesaamist ja täitmist, millega palutakse tal

esitada selgitusi ja tõendeid oma majandustegevuse kohta, suure tõenäosusega järeldada seda,

et majandustegevust kinnitavad selgitused ja tõendid puuduvad . Ringkonnakohus nõustub

ühtlasi halduskohtu selgitusega tõendamiskoormuse jagunemise kohta maksumenetluses ning

seisukohaga, et negatiivsete asjaolude (antud juhul müüja tegevuse puudumine) esinemist on

reeglina võimalik tuvastada neile vastanduvate positiivsete asjaolude (antud juhul müüja

tegevus) kohta veenvate tõendite puudumisest (halduskohtu otsuse p 21). Kuna käesolevas

asjas ei ole tõendeid, mis veenvalt kinnitaksid INFLUENCE OF SOUND OÜ ja Alga OÜ

majandustegevust ning maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolud viitavad sellele, et

majandustegevust ei toimu ning täiendavaid tõendeid äriühingute majandustegevuse kohta ei

ole võimalik hankida, ei ole maksuhaldur maksumenetluses MKS §-st 11 tulenevat

uurimispõhimõtet rikkunud.

10. Kohtupraktikas on leitud, et kui maksuotsuse faktiliseks aluseks on järeldus, et ostja pidi

teadma, et müüja pole tegelik müüja, on oluline see, kas ostja on vajalikul määral täitnud

hoolsuskohustust ja kuidas jaguneb tõendamiskoormus maksuhalduri ja maksukohustuslase

vahel“ (RKHK 24.01.2011. a otsus asjas nr 3-3-1-73-10, p 14). Kaebaja leiab, et ta on täitnud

hoolsuskohustust täiel määral ning tuvastamist ei ole leidnud ühtegi konkretiseeritud

kohustust, mida kaebaja pidi veel täitma. Ringkonnakohus kaebaja nimetatud seisukohaga ei

nõustu. Maksuhaldur on maksuotsuses õigesti leidnud, et müüja tausta kontrollimist ja

kontaktide säilitamist tuleb pidada tähtsaks seoses võimalike pretensioonide esitamisega

kauba kvaliteedi ning varjatud puuduste osas (mo lk 10-11). Riigikohtu praktika järgi on

hoolsusnõuete täitmine eriti oluline käibemaksuarvestuses ja käibemaksu tasumisel seoses

müüja isiku tuvastamisega (RKHK 20.01.2010. a otsus asjas 3317409, p 17). Riigikohtu

halduskolleegium on korduvalt selgitanud ka seda, et maksukohustuslasest ostja on

tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba

müüja ning kui ta on sealjuures üles näidanud äris nõutavat või tavapärast hoolsust müüja

isikusamasuse tuvastamiseks (RKHK 16.04.2003. a otsus asjas nr 3-3-1-29-03, p-d 9,10;

05.05.2003. a otsus asjas nr 3-3-1-39-03, pd 11-12; 08.05.2003. a otsus asjas nr 3-3-1-43-03,

p-d 9-11; 02.06.2003. a otsus asjas nr 331-40-03, p-d 8, 9 ja 13; 12.06.2003. a otsus asjas nr

3315203, p 12, 20.06.2003. a otsus asjas nr 3-3-1-49-03, p 18). Ringkonnakohus leiab, et

hoolsuskohustuse täitmata jätmine iseenesest ei ole maksu määramise aluseks, kuid võtab

kaebajalt võimaluse maksuhalduri põhjendatud kahtlusi kaebaja „teadma pidamise“ osas

ümber lükata. Käesolevas asjas nõustub ringkonnakohus maksuhalduri ja halduskohtu

seisukohaga selles, et kaebaja ei ole vaidlusaluste tehingute tegemisel äris tavapärast hoolsust

üles näidanud.

11. Kuigi ringkonnakohus viitas juba halduskohtu poolt esile toodud kaebaja „teadma

pidamist“ kinnitavatele asjaoludele, peab ringkonnakohus täiendavalt vajalikuks peatuda

järgneval. Maksuhaldur on maksuotsuses märkinud, et kaebaja esindaja ei tuvastanud isikut

tõendavate dokumentide seaduse § 2 lõikes 2 märgitud dokumendi alusel kummagi kaupa

müünud äriühingu juhatuse liikme isikut ega väidetavalt kaubaga koos arved, akti ja lepingu

toonud isiku õigust esindada osaühingut (mo lkd 11, 14, 18). INFLUENCE OF SOUND OÜ

osas selgitab maksuhaldur V. Võlegžanini seletusele tuginedes, et väidetava kauba toojaks ei

olnud äriühingu juhatuse liige R. Lehing ning viimase andmed on valgele paberile või

INFLUENCE OF SOUND OÜ arvete pöördele kirjutatud pärast maksumenetluse algust (mo

lk 11). Ringkonnakohus leiab, et maksuhalduri eeltoodud järeldus on V. Võlegžanini seletusi

kogumis hinnates põhjendatud. Nimelt selgitas V. Võlegžanin maksuhaldurile, et tavaliselt

saab ta INFLUENCE OF SOUND OÜ esindajalt koos kaubaga saatelehe, mille annab

raamatupidajale. Arveid talle ei anta, need esitatakse otse raamatupidamisse (V. Võlegžanini

03.09.2014. a seletuste protokolli lk 3, II kd, tl 3). Samas ei osanud isik põhjendada, miks ta ei

kirjutanud sellisel juhul kauba väidetavalt kohale toonud R. Lehingu andmeid saatelehele

(vt näiteks 11.07.2013. a saateleht, II kd tl 6p-7), vaid kirjutas need valgele paberilehele (II

kd, tl 5). Ka 19.07.2013 ja 22.07.2013 on R. Lehingu andmed kirjutatud valgetele

paberilehtedele (II kd tl 5p, 6). V. Võlegžanini väide, et ta „ei mäleta“ ning „võib-olla R.

Lehing ütles, et ta kirjutaks andmed üles nimelt valgele paberilehele“, ei ole ringkonnakohtu

jaoks eluliselt usutav. Kauba müüja ei saa ostjale dikteerida, millisel viisil ning millisele

dokumendile enda isikut tuvastavaid andmeid märkida. Kui pidada V. Võlegžanini selgitust

koos kaubaga saatelehtede esitamise kohta õigeks, olnuks eluliselt usutavam kauba üle

andnud isiku andmete märkimine saatelehele, millel kauba vastuvõtja pidi oma allkirjaga

kinnitama kauba üleandmist. Eeltoodust tulenevalt ei nõustu ringkonnakohus kaebaja väitega

sellest, et V. Võlegžanini seletused lükkavad ümber MTA järelduse, mille kohaselt tekkisid R.

Lehingu andmed nö tagantjärgi. Ringkonnakohus nõustub seetõttu maksuhalduriga selles, et

V. Võlegžanini seletused R. Lehingu andmete märkimise kohta kauba vastuvõtmisel ei ole

usaldusväärsed. Ringkonnakohus ei nõustu ka kaebaja arvamusega, nagu lükkaksid V.

Võlegžanini seletused ümber oletuse, et J. Paduri ei ole dokumente ise allkirjastanud. Nimelt

vastas V. Võlegžanin maksuhalduri küsimusele „ Kas Jevgeni Paduri kirjutas Alga OÜ – Palu

Tootmine OÜ 02.10.2013, 08.10.2013, 14.10.2013 üleandmise ja vastuvõtmise aktidele alla

Teie nähes?“ järgmiselt: „Arvan, et Jevgeni Paduri allkiri oli Alga OÜ – Palu Tootmine OÜ

02.10.2013, 08.10.2013, 14.10.2013 üleandmise ja vastuvõtmise aktidel juba siis olemas, kui

aktid mulle anti“ (II kd, tl 3). Kuna V. Võlegžanin ei kinnitanud seega, et J. Paduri kirjutas

aktidele alla tema juuresolekul, ei saa ainuüksi isiku seletuse põhjal tuvastada, et tegemist oli

J. Paduri poolt allkirjastatud dokumentidega.

12. Iseenesest õige on kaebaja väide, et maksustamise seisukohalt omavad tähtsust eelkõige

arved, lepingud ja kauba vastuvõtmise aktid ning e-kirjavahetus müüjaga on teisejärguline.

Samas on nii maksuhaldur kui ka halduskohus kaebaja poolt arvetel märgitu põhjendatult

kahtluse alla seadnud, leides, et kauba nimetusena „roostevaba terasest lehe komplekt“ ei

näita, milline kauba kaal, arv või ühik moodustab komplekti (vt mo lk-d 4-5 ja halduskohtu

otsuse p 24). Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtu eelviidatud seisukohaga.

Eeltoodust tulenevalt on nii maksuhaldur kui ka halduskohus põhjendatult analüüsinud ka

kaebaja tellimuskirjade usaldusväärsust, kuna viimastes täpsustab kaebaja kauba koguseid ja

lisab tööjoonised (I kd, tl 145, 147). Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtu

seisukohaga ka tellimuskirjade usaldusväärsuse küsimuses. Nii maksuhaldur kui ka

halduskohus on oma seisukohta tellimuskirjade ebausaldusväärsuse osas piisavalt selgitanud,

mistõttu ei pea ringkonnakohus vajalikuks midagi täiendavalt lisada.

13. Eeltoodud põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ning halduskohtu

27.03.2015. a otsus muutmata. Vastavalt HKMS § 108 lõikele 1 kannab menetluskulud pool,

kelle kahjuks otsus tehti. Seega jäävad poolte menetluskulud nende endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Maili Lokk

/allkirjastatud digitaalselt/

Madis Ernits

/allkirjastatud digitaalselt/

Tiina Pappel