3-14-50713/34 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Oliver Kask (eesistuja), Villem Lapimaa ja Kaire

Pikamäe

Otsuse tegemise aeg ja koht

14. oktoober 2015, Tallinn

Haldusasja number

3-14-50713

Haldusasi

Artel D.G. OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti 04.04.2014

maksuotsuse nr 12.2-3/18266-15 tühistamiseks ning

31.01.2014 otsuse nr 12.2-3/18266-12 ja 28.02.2014

otsuse nr 12.2-3/18266-13 õigusvastasuse tuvastamiseks

Menetlusosalised ja nende

esindajad

Kaebaja – Artel D.G. OÜ, esindaja v.adv Marko Saag

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja Veiko Soll

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 27. novembri 2014. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Artel D.G. OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

1. Jätta Artel D.G. OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 27.

novembri 2014. a otsus haldusasjas nr 3-14-50713 muutmata.

2. Menetluskulud jätta menetlusosaliste endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse hiljemalt 13. novembril 2015

(HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks

esitatud

kassatsioonkaebusele

võib

teine

menetlusosaline

esitada

vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse

esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem

kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213

lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi

vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal

Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata

menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab

3-14-50713

2(10)

menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta

menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliamet (edaspidi MTA) algatas 26.08.2013 teatega nr 12.2-3/18266-1 Artel

D.G. OÜ (juhatuse liikmed GS ja DK) poolt 16.08.2013 esitatud 2013. a juulikuu

käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõude põhjendatuse kontrolli ning 23.09.2013 teatega

nr 12.2-3/18266-2 Artel D.G. OÜ poolt 20.09.2013 esitatud 2013. a augustikuu

käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõude põhjendatuse kontrolli (teadetega nr 12.2-

3/18266-1 ja nr 12.2-3/18266-2 algatatud kontrollid).

2. Artel D.G. OÜ esitas 13.09.2013 parandusdeklaratsiooni 16.08.2013 esitatud 2013. a

juulikuu käibedeklaratsiooni kohta, kuna tuvastas seal mõned ebatäpsused. MTA 03.10.2013

korraldusega nr 12.2-3/18266-3 alustati tagastusnõude täitmise kontrolli raames Artel D.G. OÜ

suhtes ka kontrolli osas, mis hõlmas käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsust Artel

D.G. OÜ poolt põhivarana soetatud ettevõtte salong-korteri sisustuse osas eluruumis aadressiga

Tallinn, XXXX XX-XX, otsustati läbi viia korteri vaatlus ning kohustati kaebajat esitama

täiendavaid dokumente ja andma suulist teavet seoses käibemaksuarvestuse ning tagastusnõuete

õigsuse kontrollimisega.

3. MTA 08.10.2013 otsusega nr 12.2-3/18266-4 pikendati Artel D.G. OÜ 13.09.2013 esitatud

juulikuu 2013 käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõude täitmise tähtaega maksukorralduse

seaduse (MKS) § 107 lg 3 alusel kuni 03.10.2013 korralduses nr 12.2-3/18266-3 nõutud

dokumentide esitamiseni ning suulise teabe andmiseni.

4. MTA 16.10.2013 korraldusega nr 12.2-3/18266-5 kohustas maksuhaldur Artel D.G. OÜ-d

näitama ette vara (juulikuus 2013 põhivarana soetatud sõiduki) vaatluse läbiviimiseks ning

esitama täiendavaid dokumente ning andma kirjalikku teavet seoses käibemaksuarvestuse ning

tagastusnõuete õigsuse kontrollimisega. MTA 16.10.2013 otsusega nr 12.2-3/18266-6 pikendati

Artel D.G. OÜ juulikuu ja augustikuu 2013 käibedeklaratsioonidel kajastatud tagastusnõuete

täitmise tähtaega MKS § 107 lg 3 alusel kuni maksumaksja poolt täiendavate, tagastusnõude

põhjendatust tõendavate seletuste ja dokumentide esitamiseni ning vara ettenäitamiseni.

5. MTA 12.12.2013 korraldusega nr 12.2-3/18266-11 laiendas maksuhaldur Artel D.G. OÜ

suhtes kontrolli ka ettevõtlusega tegelemisele käibemaksuseaduse (KMS) tähenduses perioodil

01.07.2013 kuni 12.12.2013 ning kohustas Artel D.G. OÜ-d esitama korralduses nimetatud

dokumente ettevõtlusega tegelemise kohta perioodil 01.07.2013 kuni 12.12.2013 ja andma

kirjalikku teavet selle kohta.

6. Artel D.G. OÜ esitas 06.01.2014 parandusdeklaratsiooni 20.09.2013 esitatud 2013. a

augustikuu käibedeklaratsiooni kohta, kuna tuvastas selles mõningad ebatäpsused.

7. MTA 31.01.2014 otsusega nr 12.2-3/18266-12 pikendati Artel D.G. OÜ 2013. a augustikuu

käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõuete täitmise tähtaega KMS § 34 lg-te 2 ja 4 alusel

kuni 30 päeva, s.o kuni 07.03.2014.

8. MTA 28.02.2014 otsusega nr 12.2-3/18266-13 pikendati Artel D.G. OÜ 2013. a augustikuu

käibedeklaratsioonil kajastatud tagastusnõuete täitmise tähtaega KMS § 34 lg-te 2 ja 4 alusel

kuni 30 päeva, s.o kuni 06.04.2014.

9. Artel D.G. OÜ esitas MTA 28.02.2014 otsusele nr 12.2-3/18266-13 vaide, mis jäeti MTA

07.04.2014 vaideotsusega nr 6-1/2034-2 rahuldamata.

3-14-50713

3(10)

10. MTA 04.04.2014 maksuotsusega nr 12.2-3/18266-15 otsustati: 1) vähendada Artel D.G.

OÜ poolt maksustamisperioodidel 2013 juuli ja august deklareeritud sisendkäibemaksu

summas 18 689,14 eurot; 2) jätta Artel D.G. OÜ poolt 2013. a juulikuu käibedeklaratsiooniga

esitatud käibemaksu tagastusnõue summas 12 771,27 eurot rahuldamata; 3) jätta Artel D.G. OÜ

poolt 2013. a augusti käibedeklaratsiooniga esitatud käibemaksu tagastusnõue summas 5643,44

eurot rahuldamata; 4) rahuldada Artel D.G. OÜ poolt 2013. a augustikuu käibedeklaratsiooniga

esitatud käibemaksu tagastusnõue summas 203,81 eurot ning 5) määrata Artel D.G. OÜ-le

2013. a juulikuus tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 478,24 eurot. Maksuotsuse

põhjendused olid kokkuvõtlikult järgmised.

1) Artel D.G. OÜ poolt kontrollimiseks esitatud dokumentidel kajastatud XXXX XX-XX

sisustustööd on reaalselt teostatud ning sõiduk Mercedes Benz Viano soetatud. Kahtlusi

ostuarvetel kajastatud kauba või teenuse olemasolus ei ole ning Artel D.G. OÜ on teinud korteri

sisustamisega ja sõiduki soetamise ning kasutamisega seonduvalt kulutusi. Artel D.G. OÜ ei

vajanud oma ettevõtluses alaliseks elamiseks sobilikku ja selleks kohandatud korterit ega 6-

kohalist sõidukit Mercedes Benz Viano. XXXX XX-XX korteri osas on kulutused tehtud

algusest peale Artel D.G. OÜ juhatuse liikme DK huvides, et viimasel oleks Vene kodanikuna

Eestis viibides võimalik korteris elada ning kasutada Eestis oma 6-liikmelise perega

ringiliikumiseks sõiduvahendit. Seega ei ole Artel D.G. OÜ poolt kontrolliperioodil korteri

sisustamiseks ja sõiduki soetamiseks ning kasutamiseks tehtud kulutused tehtud ettevõtluse

tarbeks ning Artel D.G. OÜ poolt on käibedeklaratsioonidel alusetult KMS § 29 lg 1 alusel

maha arvatud sisendkäibemaksu.

2) Kõiki juhatuse liikmele DK-le tehtud kulutusi XXXX XX-XX korteri sisustamiseks ning

sõiduki soetuseks ja kasutamiseks ning kaebaja mõlema juhatuse liikme ja nende pereliikmete

majutuskulusid Pädaste mõisas perioodil 23.07.-28.07.13 on rahastatud DK-lt laekunud

rahalistest vahenditest. Nimetatud kulutuste katmiseks laekunud rahaliste vahendite kandmise

alusena seletustesse märgitud laenud DK-lt on olnud näilised. Samuti on nende laenude nime

all laekunud summade arvelt tehtud tehingud vormistatud näiliselt kaebaja nimel.

11. Artel D.G. OÜ esitas 05.05.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 04.04.2014

maksuotsuse nr 12.2-3/18266-15 tühistamiseks ning 31.01.2014 otsuse nr 12.2-3/18266-12 ja

28.02.2014 otsuse nr 12.2-3/18266-13 õigusvastasuse tuvastamiseks. Kaebuse põhjendused olid

kokkuvõtlikult järgmised.

1) Maksuotsus on õigusvastane, kuna puudub alus sisendkäibemaksu mahaarvamise

piiramiseks. Kaebaja on reaalselt tegutsev äriühing, mille ettevõtlus seisneb puitmajade, sh

PrecisionCraft puitmajade müümises. Maksuotsus on vastuolus KMS § 29 lg-ga 1, lg 3 p-ga 1

ja § 31 lg-ga 1. Kaebaja on ettevõtlusega tegelenud ka enne PrecisionCraft puitmajade müügi

algust. Kaebajal oli vaja sõidukit, et sellega vedada kaupu ning isikuid ja kasutada seda oma

ettevõtluses (sõidukit ei ole kasutatud siiani keegi isiklikul otstarbel). Alustatud on

esindussalongi sisustamisega (selleks soetatud kaupu ei ole kasutanud keegi isiklikul otstarbel).

2) Maksuhalduril puudub õigus hinnata kulutuse vajalikkust. Asjassepuutumatud on kõik

maksuotsuse lk-del 18-20 toodud põhjendused. XXXX XX-XX korter on üüritud eesmärgiga

sisustada see kaebaja kontorina ning nn näidissalongina. Kuna kaebaja poolt majade müük

eeldab kliendile erinevate näidiste tutvustamist ja emotsiooni loomist, siis sobib selle

sisekujunduse näidiste edastamiseks kõige paremini korter. Kaebajal ei olnud näidiseid pooleli

olevate läbirääkimiste tõttu. Korterit XXXX XX-XX ei ole isiklikuks elamiseks kasutatud.

Mõningate asjade olemine seal ei ole määrav. Ka kommunaalarvetelt nähtav tarbimine on väga

väiksemahuline ning omane äripinnale (veekulu seotud tualetis käimise, vee joomise ja käte

pesemisega; elekter remondiks tööriistade kasutamisega, valgustusega jne). Maksuhaldur on

3-14-50713

4(10)

ebakorrektselt tõlgendanud üürileandja ütlusi. Üürileandja oli teadlik kaebaja plaanidest ning

üürileandja on seda selgelt ka maksuhaldurile menetluses kinnitanud. Kaebaja on sõiduki

soetanud ettevõtluse huvides. DK ei ole Eestis käinud ega seda sõidukit kasutanud ega ka

kavatse seda teha (v.a kui see on vajalik ettevõtlusega seoses). Kaebaja tegevuse näilikuks

kvalifitseerimine on õigusvastane. Ükski tehingus osaleja ega temaga seotud isik ei ole teinud

tahteavaldusi, mis ei oleks kooskõlas õiguslike tagajärgedega. Tegelikke tehinguid ei varjata.

3) Maksuotsus on motiveerimata ja vastuolus maksukorralduse seaduse (MKS) § 46 lg 3 p-ga

5 ning § 95 lg-ga 2. Maksuotsuses on käsitletud ulatuslikult informatsiooni, mis ei oma

sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramisel tähtsust (nt ehitussalongiga seonduv, Pädastes

toimunud koosolek, analüüsitud on ettevõtlusega tegelemist, tegemata etteheidet ettevõtluse

puudumise osas). Maksuotsusest ei ole võimalik aru saada, millistel põhjustel ja millisel

õiguslikul argumentatsioonil sisendkäibemaksu mahaarvamist piiratakse. Maksuhaldur on

rikkunud uurimisprintsiipi, jättes välja selgitamata tähtsust omavad asjaolud. Maksuhaldur on

lähtunud vaid maksukohustust suurendatavates asjaoludest ning jätnud täielikult arvestamata

kõik tõendid, mis vähendavad maksukohustust.

4) Maksuhalduril puudus õigus pikendada käibemaksu enammakse tagastamise tähtaega üle

120 päeva, mistõttu on MTA 31.01.2014 otsus nr 12.2-3/18266-12 ja 28.02.2014 otsus nr 12.2-

3/18266-13 õigusvastased. KMS § 34 kohaselt oleks 26.08.2013 teatega nr 12.2-3/18266-1

algatatud kontroll pidanud lõppema hiljemalt 23.12.2013 ning 23.09.2013 teatega nr 12.2-

3/18266-2 algatatud kontroll pidanud lõppema hiljemalt 21.01.2014. Kui kohtu hinnangul on

käibemaksu tagastusnõude täitmise tähtaja pikendamise otsused toimingud, palub kaebaja

tuvastada nende õigusvastsus.

12. MTA palus jätta kaebus rahuldamata. MTA seisukohad olid kokkuvõtlikult järgmised.

1) Maksuotsus on õiguspärane, sest puudus alus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks KMS ja

Riigikohtu praktika (vt 3-3-1-33-12, p 12-14) kohaselt. Riigikohtu praktika kohaselt peetakse

vajalikuks tugineda sarnastes olukordades MKS § 83 lg-le 4 ja üüritehingud selgesõnaliselt

näilike tehingutena määratleda. MTA palub arvestada maksuotsuses toodud seisukohtadega

(kokkuvõtlikult avaldatud maksuotsuse p-s 2 lehekülgedel 18-24). Siiani ei ole ühegi tõendiga

leidnud kinnitust, mis viitaks, et tegemist on äripinna, mitte eluruumi kasutamisega. Veel vähem

on kaebaja suutnud anda mõistlikku selgitust kesklinna 4. korrusel asuva korteri ja seedripuust

individuaalmajade müügi-/vahendustegevuse seosele ning vajadusele. Sama moodi on jäänud

vastuoluliseks ja paljasõnaliseks kaebaja väited seoses sõiduki kasutamisega ettevõtluse

tarbeks. Tõendamiskoormus ei lähe üle maksuhaldurile pelgalt sellest, et maksukohustuslase

hinnangul on tehingute reaalne seos ettevõtluse ja maksutatava käibega tema esitatud tõenditega

piisavalt ning usaldusväärselt tõendatud. Kohus hindab asjas esitatud tõendeid kogumis ja

nende vastastikuses seoses.

2) Tuvastamisnõuded ei ole põhjendatud ning MTA 31.01.2014 otsus nr 12.2-3/18266-12 ja

28.02.2014 otsus nr 12.2-3/18266-13 on õiguspärased. Kaebaja nõue tuvastada MTA

31.01.2014 otsuse nr 12.2-3/18266-12 õigusvastasus on põhjendamatu, kuivõrd puuduvad

nõude põhjendused. Kaebaja on kohut eksitanud, jättes kohtule esitamata 16.10.2013

pikendamisotsuse nr 12.2-3/18266-6, millega pikendati 2013. a juuli- ja augustikuu

tagastusnõude täitmise tähtaegasid MKS § 107 lg 3 alusel.

13. Tallinna Halduskohtu 27.11.2014 otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Kohtuotsuse

põhjendused olid kokkuvõtlikult järgmised.

3-14-50713

5(10)

1) Kaebaja ei ole suutnud tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kohus nõustus täielikult

maksuotsuses esitatud MTA põhjenduste ja järeldustega ning vastustaja argumentatsiooniga

kohtumenetluses, pidamata vajalikuks kõike üle korrata.

2) Põhjendamatu on kaebaja etteheide, nagu vastustaja oleks kogunud asjassepuutumatuid

tõendeid

ja

esitanud

maksuotsuses

asjassepuutumatuid

põhjendusi,

mis

ei

oma

sisendkäibemaksu kontrollimisel mingit tähtsust. Kolmandatelt isikutelt (sh kaebaja nimetatud

isikutelt) saadud andmed võimaldasid muude tõenditega kogumis teha maksuhalduril

maksuotsuses toodud järeldused. Ekslik on kaebaja arvamus, et maksuhalduril ei ole üldse

õigust hinnata kulutuste vajalikkust. Niisuguse hinnangu andmine koostoimes muude

tõenditega on vajalik ühe või teise tõendi/väite tõsiseltvõetavuse/usaldusväärsuse ning

tehingute majandusliku sisu hindamisel. MTA on õigesti tõendeid kogumis ja vastastikuses

seoses hinnanud.

3) Väär on kaebaja väide, et MTA on jätnud kaebaja esitatud tõendid tähelepanuta. MTA on

võtnud kõiki kaebaja eriarvamuses toodud vastuväiteid ning lisades toodud andmeid ja selgitusi

arvesse (vt MKS § 95 lg 2). MTA on andnud põhjaliku hinnangu kõigile asjas kogutud

tõenditele, toonud esile neis esinevad vastuolud, ebausutavused ja puudujäägid. Näiteks

laenulepinguid ei esitatud; DK hotelliarveid pärast korteri üürimist ei esitatud, kuigi isik on

ajavahemikul juuni kuni november 2013 viibinud korduvalt ja pikaajaliselt Eestis; Muhusse ja

sealt tagasi Tallinnasse toimunud sõite kajastavaid praamipileteid kaebaja esitatud

raamatupidamise dokumentide hulgas ei olnud; GS algselt 14.10.2013 väitis, et siiamaani pole

sõidupäeviku pidamise vajadust olnud, kuivõrd sõidukit pole veel praktiliselt kasutatud ning

see seisab korteri juurde kuuluvas kinnises parklas, 20.10.2013 esitas elektroonselt

sõidupäevikud perioodi 16.07.2013-31.12.2013 kohta, millest maksuhaldur on põhjendatult

teinud järelduse, et sõidupäevikud on vormistatud tagantjärele; kaebaja üüris lukustatud

välisuksega ja tänavalt kliendile juurdepääsu puudumisega neljandal korrusel asuva korteri

väidetavalt seetõttu, et äriruume oli võimatu saada, kuid maksuhaldur on tuvastanud, et korteri

üürimise ajal oli võimalik isegi sama maja esimesel korrusel asuvat äripinda rentida, jms.

4) Tegelikkusele ei vasta kaebaja väited, et tal on kõik sisendkäibemaksu maha arvamiseks

vajalikud formaalsed tingimused täidetud ning maksuotsusest ei ole võimalik aru saada,

millistel põhjustel ja millisel õiguslikul argumentatsioonil sisendkäibemaksu mahaarvamist

piiratakse. Kohus nõustub MTA järeldustega (vt maksuotsuse lk 21 eelviimane lõik, lk 23 lg-d

1 ja 4 ning lk 24 viimane lõik).

5) Sõltumata sellest, kas kaebaja tagastusnõuded täideti tähtaegselt või mitte (MTA tegelikult

möönis kohtuistungil, et 120-päevast tähtaega on ületatud), ei saa see asjaolu tuua kaasa

õiguspärase maksuotsuse tühistamist. Kaudselt kinnitab maksuhalduri järelduste õigsust ka

pärast 21.03.2014 Ameerika Ühendriikide äriühinguga Precision Craft lepingu sõlmimist ja

maksuotsuse koostamist Artel D.G. OÜ-le 03.10.2014 tehtud MTA korraldus teabe ja

dokumentide esitamiseks (II kd tl 103-104), millest nähtuvalt seab maksuhaldur kahtluse alla

kaebaja ettevõtlusega tegelemise. Väidetavalt ei ole kaebaja perioodil 01.01.2014-31.08.2014

deklareerinud käibedeklaratsioonidel käivet, vaid üksnes sisendkäibemaksu.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

14. Artel D.G. OÜ palub apellatsioonkaebuses ja selle täienduses tühistada Tallinna

Halduskohtu otsus ja teha asjas uus otsus, millega rahuldada Artel D.G. OÜ kaebus. Apellant

palub mõista MTA-lt välja Artel D.G. OÜ kasuks tema poolt kantud menetluskulud.

1) Kaebaja tegeleb ettevõtlusega. Artel D.G. OÜ poolt tehtud tehingud on sellised, mis ei piira

sisendkäibemaksu mahaarvamist (KMS § 29 lg 1). Sisendkäibemaksu mahaarvamise tagamist

3-14-50713

6(10)

nõuab sellistes olukordades ka EL Nõukogu direktiiv 2006/112/EÜ (käibemaksudirektiiv).

Maksuhalduril puudub õigus käibemaksu kontekstis hinnata kulutuse vajalikkust. Kaebaja

tegevuse näilikuks kvalifitseerimine on õigusvastane.

2) Halduskohus on ebaõigesti kohaldanud materiaalõigust (HMS § 56 lg 2, MKS § 46 lg 3 p 5

ja § 95 lg 2) ning hinnanud asjas kogutud tõendeid, kui leidis, et maksumenetluses puuduvad

menetluslikud rikkumised. Maksuotsus on motiveerimata (faktilised asjaolud ei ole loogiliselt

seotud õigusliku motivatsiooniga). MTA on rikkunud uurimispõhimõtet. Maksuhalduri kontroll

on olnud liialt ennatlik. Kõik sel ajal olemasolevad tõendid näitasid selgelt apellandi ettevõtluse

plaani (väljastatud olid ka esimesed arved). Sellises olukorras on ilmselgelt ebaproportsionaalne

kvalifitseerida tegevus sisuliselt näilikuks. Praeguseks ajaks on kaebaja teeninud tulu 234 618

eurot, mis tõendab ettevõtlusega tegelemist ning seda, et tegevus ei ole näilik. Halduskohus on

kohaldanud ebaõigesti KMS § 34, kui leidis, et käibemaksu tagastusnõude täitmise tähtaja

pikendamise otsused ei ole õigusvastased.

3) Kaebaja on võõrandanud detsembris 2014 vaidluse esemeks olevad sisustuskaubad,

maksustades nimetatud võõrandamist käibemaksuga (KMS § 1 lg 1 p 1, § 4 lg 1 p 1). Väär on

maksuhalduri väide, et apellant ei olnud sisustuskauba tegelik müüja. Käibemaksu kontekstis

ei sõltu müüjaks olemine omandiõigusest kauba suhtes (KMS § 2 lg 5). Kuna apellandile on

tekkinud sisustuskaupade võõrandamisest käive, tuleks apellandile tagada nende kaupade

soetamiselt sisendkäibemaksu mahaarvamine (KMS § 29 lõiked 1 ja 3 ning § 31 lg 1). MTA

järeldused

sisustuskaupade

ettevõtlusega

mitteseotusest

olid

ennatlikud.

Soetatud

sisustuskaupade edasimüük ettevõtluse käigus OÜ-le GS Invest viitab asjaolule, et kõnealused

sisustuskaubad soetati ettevõtluse tarbeks. Halduskohus on jätnud tähelepanuta, et isegi kui

jaatada maksuhalduri järeldust, et sõiduautot Mercedes-Benz Viano kasutati ka isiklike sõitude

tegemiseks, annaks see äärmisel juhul aluse tehtud sõitude maksustamiseks erisoodustusega

tulumaksuseaduse alusel, kuid mitte sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramiseks KMS alusel.

Apellandi tegevus on ettevõtlus. Käesolevaks ajaks on apellandil töös esimene suuremahuline

palkmaja müük ja projekteerimine.

15. MTA palub vastuses apellatsioonkaebusele jätta see rahuldamata.

1) Maksuhaldur nõustub halduskohtu seisukohtadega. Korterile tehtud kulude kandmisel ja

sõiduki soetamisel puudub seos kaebaja ettevõtluse ning maksustatava käibe genereerimisega.

Seni, kuni maksukohustuslane ei ole tõendanud kaupade ja teenuste maksutatava käibe tarbeks

kasutamist, ei ole alust nendelt tehingutelt käibemaksu maha arvata. Apellatsioonkaebuses ei

ole selgitatud apellandi välisriigis toimuva ettevõtluse puutumust korterile tehtud kulude

kandmise ja sõiduki soetamisega. Apellatsioonkaebuses ei ole selgitatud, kuidas need kulutused

teenivad apellandi poolt kirjeldatud tegevuse eesmärki. Ekslik on kaebaja väide, et

maksuhalduril puudub õigus hinnata kulutuse vajalikkust. Kaebaja ei ole usutavalt põhjendanud

ega objektiivselt tõendanud korteri ja sõiduki maksutatava käibe tarbeks kasutamist KMS § 29

lg 1 tähenduses. Küsimus ei ole Artel D.G OÜ majandustegevuse näilikkuses, vaid kaebaja

põhjendused korterile tehtud kulude kandmisest ja sõiduki soetamisest tema ettevõtluse tarbeks

on tõendamata ning ebausutavad.

2) MTA nõustub halduskohtuga seoses kaebaja väitega menetlusõiguslikest rikkumistest ega

pea vajalikuks halduskohtu seisukohti korrata. Kaebaja ei ole selgitanud, kuidas väidetavad

rikkumised mõjutavad vaidlustatud maksuotsuse õiguspärasust. MTA nõustub halduskohtuga,

et kui maksuotsus jääb kehtima, siis langeb ära õigustatud huvi tuvastusnõude esitamiseks.

Kaebaja ei ole eelnevalt sisulisi vastuväiteid apellatsioonkaebuses esitanud.

3) Sisustuskaupade edasimüügitehingud on näilikud. Maksuhaldur on koostanud kaebaja

suhtes 29.07.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030766-10, millega tuvastas, et nimetatud

3-14-50713

7(10)

sisustuskaubad soetas äriühingu juhatuse liige DK isiklikuks tarbeks ning sisustuskaupade ostu-

ja edasimüügitehing Artel D.G. OÜ nimel oli näilik (vt maksuotsuse nr 12.2-3/030766-10 p-d

3.2 ja 3.3). Maksuhalduri hinnangul ei ole sõiduauto soetamine ettevõtluse tarbeks tõendatud.

Põhjendatud ei ole kaebaja seisukoht, et sõiduauto omandi kuuluvusest lähtuvalt on

mahaarvamine põhjendatud. Kaebaja otsitud TuMS koosseisu paralleel erisoodustust

puudutavas osas ei sea veenvalt kahtluse alla maksuhalduri järeldusi tegeliku majandusliku sisu

kohta. Ettevõtlusega tegelemine ei ole tõendatud. Maksumenetluses on leidnud kinnitust, et

kaebaja tegevus oli vähemalt osaliselt üles ehitatud näivusele. Välistatud ei ole, et kaebaja

täiendavatele seisukohtadele lisatud dokumendid on varasema käitumismustri jätk. Ka juhul,

kui aktsepteerida kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud tõendeid ettevõtlusega tegelemise

kohta, oli maksuotsus selle andmise hetkel õiguspärane.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

16. Kaebaja informeeris 04.09.2015 ringkonnakohut, et võõrandas 2014. a detsembris vaidluse

esemeks olevad sisustuskaubad, maksustades nimetatud võõrandamist käibemaksuga. Kaebaja

lisas, et kuna tal on tekkinud sisustuskaupade võõrandamisest käive, tuleks talle tagada ka nende

kaupade soetamiselt sisendkäibemaksu mahaarvamine.

17. MTA on seisukohal, et sisustuskaupadega seotud tehingud on näilikud. MTA selgitas, et

maksuhaldur on koostanud kaebajale 29.07.2015 maksuotsuse nr 12.2-3/030766-10, millega

tuvastas, et nimetatud sisustuskaubad soetas äriühingu juhatuse liige DK isiklikuks tarbeks ning

sisustuskaupade ostu- ja edasimüügitehing Artel D.G. OÜ nimel oli näilik (vt 29.07.2015

maksuotsuse p-d 3.2 ja 3.3). MTA 29.07.2015 maksuotsuse on kaebaja halduskohtus

vaidlustanud (haldusasi nr 3-15-2172).

18. Praeguses asjas ei ole vajalik 29.07.2015 maksuotsuse järelduste õiguspärasust hinnata ega

kohtumenetlust haldusasja nr 3-15-2172 lahendamise ajaks ka peatada. 29.07.2015 maksuotsus

on kehtiv haldusakt. Kaebaja saab MKS § 102 alusel taotleda uue asjaolu tõttu maksuotsuse

muutmist.

19. KMS § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma

maksustamisperioodil KMS § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või

toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti

ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva

ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava

kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Seega on maksukohustuslasel

sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, kui tegemist on käibemaksukohustuslase maksustatava

käibe jaoks tehtud kulutustega, maksustatava käibe jaoks soetatud kaup või teenus on soetatud

teiselt käibemaksukohustuslaselt, esitatud arved vastavad KMS §-s 37 sätestatud nõuetele ning

kaup või teenus on ka reaalselt soetatud arvel näidatud isikult.

20. Vaidlust ei ole selles, et kaup on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt ning kaup on

ka reaalselt olemas. Küll aga on menetlusosaliste vahel vaidlus selles, kas tegemist oli

ettevõtluse tarbeks tehtud kulutustega ning kas esitatud arved vastavad KMS §-s 37 sätestatud

nõuetele.

21. Ringkonnakohtu hinnangul kaebaja poolt kirjeldatud esindusteenuse osutamiseks võib olla

põhjendatud näidissalongi sisustamine, et klientidele tutvustada müüdavaid eksklusiivseid

palkmaju, või sõiduauto soetamine tööalasteks sõitudeks (klientide sõidutamine, materjali

vedamine). Küll aga lähtudes asjas tuvastatud asjaoludest ning kogutud tõenditest, on

ebausutav, et kaebaja vajas XXXX XX-XX sisustatud korterit ja sõiduautot Mercedes Benz

3-14-50713

8(10)

Viano ettevõtluse tarbeks. Maksuhaldur ja halduskohus on õigesti järeldanud kogutud

tõenditest, et kaebaja poolt XXXX XX-XX asuva korteri sisustuskuludelt ja soetatud sõiduauto

Mercedes Benz Viano ostukuludelt ei olnud sisendkäibemaksu maha arvamine lubatav, sest

kaebaja ei ole tõendanud maksumenetluses ettevõtlusega tegelemist, mis eeldaks kõnesolevate

kulutuste tegemist.

22. Kaebaja on esitanud maksuhaldurile pärast kontrollakti tegemist, kuid enne maksuotsust

äriühinguga Presicion Craft sõlmitud esinduslepingu. Samas ei ole esitatud muid tõendeid, mis

viitaks äriühingu poolt Eestis ettevõtlusega tegelemisele. Kaebaja on küll 27.12.2013

selgitanud, et 2013. a oktoobris on 0% käibena müüdud lukud (vt 27.12.2013 e-kiri; II kd, tl 1),

kuid tegemist on olnud väljaspool Eestit teostatud ostumüügitehinguga (vt maksuotsuse p 1.8,

lk 16-18; I kd, tl 23 pöördel – 24 pöördel). Seega on maksuhaldur õigesti järeldanud, et kaebaja

tõendas küll kavatsust hakata tegelema ettevõtlusega koostöös nimetatud äriühinguga, kuid

mitte ettevõtlusega tegelemist Eestis juba enne maksuotsust (maksuotsuse p 2, lk 18; tl 24

pöördel).

23. Kaebaja märgib õigesti, et soetatud kaupa ei pea hakkama kohe ettevõtluses kasutama ning

soetamisele ei pea kohe järgnema käibe tekkimist (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-3-09). Küll

aga on maksuotsuses piisavalt põhjendatud, miks ei ole kõnesolevate kulutuste näol tegemist

ettevõtluse tarbeks tehtud kulutustega. Nii on maksuotsuses maksukohustuslase juhatuse liikme

seletustest järeldatud, et kaebaja jaoks oli oluline sisustada ainult suur tuba, kuid ometigi

sisustati lastetuba, köök ja magamistuba, mis annab põhjuse kahtlusteks, et kaebaja ei vajanud

oma ettevõtluse tarbeks just sellisel kujul möbleeritud korterit, vaid sisustas selle eesmärgiga

luua äriühingu teisele Venemaa Föderatsiooni kodanikust juhatuse liikmele ja tema perele (4

lapsega) elukoht Eestis viibimise ajaks (maksuotsuse lk 7; I kd, tl 19). Seda, et eluliselt usutav

ei ole sisustuskulude tegemine väidetavas salong-korteris planeeritud ettevõtluse tarbeks,

kinnitavad maksuhalduri poolt teostatud vaatluse tulemused (maksuotsuse p 1.2; I kd, tl 17),

kaebaja juhatuse liikme GS vastuolulised ütlused (maksuotsuse p 1.3; I kd, tl 17 pöördel - 19)

ja 28.10.2013 üürileandja TA selgitused (maksuotsuse p 1.5; I kd, tl 21-22). Seejuures nõustub

ringkonnakohus maksuhalduriga, et usaldusväärsemad on TA 28.10.2013 antud selgitused kui

maksukohustuslase poolt eriarvamuse lisana maksuhaldurile esitatud TA selgitused, mistõttu

lähtus maksuhaldur põhjendatult ajaliselt varem ning otse maksuhaldurile antud üürileandja

selgitustest (maksuotsuse p 1.5, lk 12; I kd, tl 21 pöördel). Lisaks kinnitab kulutuste tegemist

muuks kui ettevõtluse tarbeks korteriühistult Raua 10 saadud teave (maksuotsuse p 1.6; I kd, tl

22-23) ja Raua 10 büroopindadega seonduv teave (maksuotsuse p 1.7; I kd, tl 23 pöördel).

Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et vee tarbimist ei saa kommunaalarvete alusel

pidada selliseks, mis on omane äripinnale.

24. Samuti on maksuhaldur õigesti märkinud, et eluliselt usutav ei ole väide, et toodet

tutvustatakse klientidele suletud ligipääsuga kortermaja neljanda korruse korteris, milles

puudub mistahes viide seedripuust palkmajale või selle detailidele; väidetav näidiskorter on

sisustatud lastega pere vajadustele vastavalt ja kellegi poolt reaalselt kasutusel olevana, mitte

kui kõigile avatud mööblisalongides või –poodides oleva näidisväljapanekuna (maksuotsuse lk

6; I kd, tl 18 pöördel). Maksuhaldur on põhjendatult järeldanud, et ebausutav on väide, et

potentsiaalsed kliendid väljastpoolt Eestit satuvad Tallinna kortermaja 4. korrusele väidetavat

eluruumi sisustust uurima, et selleks teha 1 miljoni euro suurune investeering (maksuotsuse lk

17; I kd, tl 24).

25. Sõiduki kasutamist muuks tarbeks kui kaebaja ettevõtluseks tõendavad GS antud

vastuolulised seletused sõiduki kasutamise kohta (maksuotsuse p 1.4.2; I kd, tl 20), sõiduki

vaatlus aadressil XXXX XX (maksuotsuse p 1.4.1; I kd, tl 19 pöördel), Estravel AS-lt saadud

teave (maksuotsuse p 1.4.3; I kd, tl 20) ning Pädaste Mõis OÜ-lt saadud teave (maksuotsuse p

3-14-50713

9(10)

1.4.4; I kd, tl 20 pöördel). Maksuhaldur on kogutud tõendeid kogumis hinnates põhjendatult

järeldanud, et GS-l puudus vajadus sõiduauto igapäevaseks kasutamiseks, sest Maanteeameti

andmetel on ta veel viie sõiduki kasutaja ning autot kasutas Eestis viibides DK oma 6-liikmelise

perega. Aluse kahtluseks, et sõidukit ei soetatud ettevõtluse tarbeks, annab ka sõiduki vaatluse

käigus tuvastatu, mille kohaselt oli sõiduki odomeetri näit 21.10.2013 1245 km, kuid soetamise

hetkel 2013. a juulis 14 km; seega ei ole GS andnud 14.10.2013 maksuhaldurile tõeseid seletusi,

vaid teadlikult varjanud maksuhalduri eest sõiduki tegeliku kasutamise otstarvet ja kasutajat

(maksuotsuse p 2.9; I kd, tl 25 pöördel). Kaebaja on küll esitanud 20.12.2013 maksuhalduri

nõudmisel perioodi 16.07.2013-31.12.2013 sõidupäeviku, mis aga on maksuhalduri hinnangul

vormistatud tagantjärgi ega ole usaldusväärne, kuna varasemalt oli GS väitnud, et sõidupäevikut

ei ole peetud ja räägitud oli vaid ühest sõidust Muhusse, mitte korduvatest sõitudest, nagu

sõidupäevikust nähtus.

26. Maksuhaldur on maksuotsuses põhjalikult analüüsinud kaebaja ettevõtlusega seonduvat.

Andmaks hinnangut sellele, kas KMS § 29 lg-s 1 toodud eeldused on täidetud, sh kas tehtud

kulutused on vajalikud ettevõtluse tarbeks, tuleb paratamatult hinnata ka kulutuste vajalikkust.

Seetõttu on ekslik kaebaja seisukoht, et maksuhalduril puudus õigus hinnata kulutuste

vajalikkust.

27. Kaebaja hinnangul on tema tegevuse näilikuks kvalifitseerimine õigusvastane.

Maksuhaldur on vastuses apellatsioonkaebusele asjakohaselt selgitanud, et küsimus ei ole

kaebaja majandustegevuse näilikkuses, vaid kaebaja põhjendused korterile tehtud kulude

kandmise ja sõiduki soetamise kohta kaebaja ettevõtluse tarbeks on tõendamata ja ebausutavad.

Maksuotsuse õigusliku alusena on märgitud MKS § 83 lg 4. Riigikohus on selgitanud, et MKS

§ 83 lg-t 4 saab kohaldada olukorras, kus tehing tehakse teise tehingu varjamiseks või

teeseldakse tehingu toimumist (Riigikohtu halduskolleegiumi lahend nr 3-3-1-46-11). MKS §

83 lg 4 kohaldamisel on vaja tuvastada lepingupoolte tahtlus saada maksueelist (Riigikohtu

halduskolleegiumi lahend nr 3-3-1-67-09, p 18). Maksueelis tähendab seda, et kohane tehing

annab kõrgema maksukoormuse (Riigikohtu halduskolleegiumi lahendid nr 3-3-1-52-09 ja 3-

3-1-59-09).

28. Maksuotsuses on maksuhaldur kohaselt järeldanud, et poolte eesmärgiks ei olnud sõiduki

soetamine ja korteri sisustamine ettevõtluse ning maksustatava käibe tarbeks, vaid näilike

kulutuste Artel D.G. OÜ nimel kajastamisega maksueelise tekitamine ilma, et reaalseid

tehinguid arvel kajastatud ostja Artel D.G. OÜ-ga oleks toimunud. Maksuotsuse kohaselt oli

arvetel kajastatud tehingutes tegelikuks ostjaks eraisik DK, kelle tarbeks ja kelle rahalistest

vahenditest need kulutused tegelikkuses tehti (maksuotsuse lk 24; I kd, tl 27 pöördel). Seejuures

on maksuhaldur välja toonud ka maksueelise, mida näiliku tehinguga sooviti saavutada. Nimelt

on maksuhaldur selgitanud, et kirjeldatud viisil juhatuse liikme isiklikuks tarbeks tema enda

poolt äriühingule kantud rahaliste vahendite eest toimunud kulutuste tegemise ainsaks

eesmärgiks on olnud sisendkäibemaksu mahaarvamise eelise saamine Artel D.G. OÜ-le, mida

DKi enda nimel kulutusi tehes ei oleks saadud (maksuotsuse lk 23; I kd, tl 27). Maksuotsuses

on õigesti märgitud, et juhatuse liikme tarbeks tema enda poolt Artel D.G. OÜ-le kantud

rahaliste vahendite arvelt tehtud kulutuste eest tehtud väljamaksetelt tulumaksukohustust ei teki

(maksuotsuse lk 23; I kd, tl 27). Sellest tulenevalt on asjasse puutumatud kaebaja väited seoses

tulumaksuseaduse alusel arvutatava võimaliku erisoodustusega sõiduki isiklikul kasutamisel.

29. Halduskohus asus õigesti seisukohale, et maksuhaldur ei ole uurimispõhimõtet rikkunud

ning maksuotsus on piisavalt motiveeritud. Ringkonnakohus ei pea vajalikuks halduskohtu

põhjendusi selles osas korrata (HKMS § 201 lg 4). Ekslik on kaebaja seisukoht, et kui ta on

tõendanud oma majandustegevust, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust,

siis on äriühingu poolt tehtavad mistahes kulutused automaatselt ettevõtluse ja maksustatava

3-14-50713

10(10)

käibe tarbeks. Seni kuni maksukohustuslane ei ole tõendanud kaupade ja teenuste maksustatava

käibe tarbeks kasutamist, ei ole alust nendelt tehingutelt käibemaksu maha arvata. Kaebaja on

küll esitanud täiendavaid tõendeid ettevõtlusega tegelemise kohta, kuid need ei kinnita, et tehtud

kulutused oleksid seotud kaebaja selgitatud ettevõtlusega. Maksuhaldur on maksuotsuses

piisavalt põhjendanud, miks esineb põhjendatud kahtlus, et tehingud on tehtud eraisiku huvides

ning näilikult ettevõtja nimel.

30. Kaebaja leiab, et halduskohus on ebaõigesti kohaldanud KMS §-i 34, kui leidis, et

käibemaksu tagastusnõude täitmise tähtaja pikendamise otsused ei ole õigusvastased.

Halduskohus selgitas, et tuvastusnõue on seatud sõltuvusse maksuotsuse tühistamisest, s.t kui

kohus tühistab maksuotsuse ja teeb kindlaks, et MTA ei täitnud kaebaja tagastusnõuet

tähtaegselt, siis on kaebajal alus taotleda vahendite õigusvastase kinnihoidmise eest kahju

hüvitamist (II kd, tl 129). Halduskohus lisas, et kontrollib esimeses järjekorras maksuotsuse

õiguspärasust ning vaatab tuvastusnõuded sisuliselt läbi üksnes juhul, kui maksuotsus kuulub

tühistamisele (II kd, tl 129). Kuna halduskohus jõudis järeldusele, et maksuotsus on

õiguspärane, siis vaidlustatud tagastusnõude täitmise tähtaja pikendamise otsuseid halduskohus

ei kontrollinud.

Kaebaja ei ole tuvastusnõudeid maksuotsuse tühistamisest sõltuvusse seadnud. Halduskohus

leidis aga õigesti, et maksuotsuse kehtima jäämisel puudub kaebajal kaebeõigus

tuvastamiskaebuse esitamiseks. Tagastamisnõuete kontrollimise tähtaja õigusvastane

pikendamine ei too kaasa maksuotsuse tühistamist, kui maks oleks tulnud kogutud tõendite

põhjal määrata ka juhul, kui maksuotsuse tegemisele oleks eelnenud nõuetekohase

maksumenetluse läbiviimine. Maksu määramine ei olnud maksuotsuse tegemise ajaks aegunud.

Kuna maksuotsus jääb kehtima, ei ole tagastusnõuete lahendamisega viivitamisega kaebajale

tekkinud ka varalist kahju, mille hüvitamise võimalus HKMS § 45 lg 2 ls 3 kohaselt

tuvastamisnõuete esitamist õigustaks. Hüvitamisnõue oleks seetõttu ilmselgelt perspektiivitu.

31. Eeltoodust tulenevalt jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ning halduskohtu otsus

muutmata.

32. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna

apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

Vastustaja menetluskulude väljamõistmise taotlust esitanud ei ole, mistõttu jäävad MTA

võimalikud menetluskulud tema enda kanda (HKMS § 109 lg 1).

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask

/allkirjastatud digitaalselt/

Villem Lapimaa

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe