3-12-903/66 · Tartu Halduskohus Jõhvi kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Halduskohus

Kohtuasja number

3-12-903

Otsuse kuupäev

30. jaanuar 2015, Jõhvi

Kohtunik

Ülle Polluks

Kohtuasi

Leberdon Metall OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Ida maksu-

ja tollikeskuse 10. veebruari 2012. a maksuotsuse nr

12.2-3/8027-14 tühistamise nõudes

Menetlusvorm

Kohtuistung 27.10.2014, kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebaja Leberdon Metall OÜ, esindaja Aleksandr Nauts

Vastustaja Maksu- ja Tolliameti esindaja Hiie Lekko

Resolutsioon

Edasikaebamise kord

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud poolte endi kanda.

Menetlusosalisel on õigus esitada kohtuotsusele apellatsioon

vahetult Tartu Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul otsuse

avalikult teatavaks tegemisest ehk hiljemalt 02. märts 2015.

Kui apellant ei taotle kaebuse lahendamist istungil, võib

ringkonnakohus apellatsiooni lahendada kirjalikus menetluses.

ASJAOLUD, MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD JA TAOTLUSED

1. Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse (Ida MTK) 10. veebruari 2012. a

maksuotsusega nr 12.2-3/8027-14 kohustati Leberdon Metall OÜ-d tasuma käibemaksu 10 503

eurot 37 senti ja tulumaksu 16 752 eurot 21 senti. Maksuhaldur kontrollis Leberdon Metall OÜ

käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust ajavahemikul 1. jaanuar 2009 kuni

31. detsember 2009. Kontrollitaval ajavahemikul valmistas Leberdon Metall OÜ

metallkonstruktsioone, mida toodeti tellimuste alusel põhiliselt OÜ-le BLRT Marketex. Sel

ajavahemikul on Leberdon Metall OÜ raamatupidamises kajastatud nelja Konsultant OÜ

rekvisiitidega arvet, millel märgitud summasid on Leberdon Metall OÜ arvestanud

ettevõtluskuluna ning nende arvete alusel maha arvanud sisendkäibemaksu 164 342 krooni 40

senti. Lisaks arve-saatelehtedele esitas Leberdon Metall OÜ tehingute toimumise tõenduseks ka

tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid ja alltöövõtulepingud. Samuti nähtus Leberdon Metall OÜ

pangakonto väljavõttest arvete eest tasumine. Maksuotsuses asus maksuhaldur seisukohale, et

Leberdon Metall OÜ on teadlikult nii sisendkäibemaksu mahaarvamisel kui ka ettevõtluskuluna

kajastanud oma raamatupidamises Konsultant OÜ nimel esitatud fiktiivseid arveid. Tegelikkuses

ei osutatud arvete alusel teenuseid ega toimunud kauba üleandmist-vastuvõtmist ning Leberdon

Metall OÜ oli sellest teadlik. Fiktiivsete arvete alusel tehti väljamakseid tegelikult toimumata

tehingute eest eesmärgiga viia ettevõttest raha maksuvabalt välja, et tasuda tegelikult tehtud, kuid

raamatupidamises kajastamata jäänud tehingute eest. Leberdon Metall OÜ on tahtlikult esitanud

maksuhaldurile ajavahemiku august 2009 kuni november 2009 käibedeklaratsioonides ning tulu-

ja sotsiaalmaksu deklaratsioonis valeandmeid. Maksuhaldur on eelkirjeldatud seisukohale

asunud revisjoni käigus tuvastatud järgmiste asjaolude põhjal:

a) arvetel kajastuv informatsioon ei võimalda kindlaks teha osutatud teenuse mahtu ega

materjalide kogust. Esitatud ei ole ka Konsultant OÜ kirjalikke hinnapakkumisi, kust selguks,

kas osutatud on ainult teenust või sisaldab hind ka materjalide maksumust. Lepingutes ei ole

märgitud tööde tegemise kohta. Tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid on üldsõnalised;

b) juhatuse liikmete ütlused on vastuolulised ega tõenda tehingute reaalset toimumist äriühingute

vahel;

c) Konsultant OÜ ei ole dokumentaalselt kinnitanud äriühingute vahel toimunud tehinguid.

Summad, mille Leberdon Metall OÜ kandis Konsultant OÜ arvelduskontole, võeti kohe

sularahas välja. OÜ Konsultant pangakontodel ei ole tehtud majandustehinguid, mis on

iseloomulikud tavapärase majandustegevusega ettevõttele;

d) äriregistri andmetel on Konsultant OÜ tegevusalaks raamatupidamine ja maksualane

nõustamine. OÜ Konsultant ei ole registreeritud majandustegevuse registris metallitöötlemise

valdkonnas. Leberdon Metall OÜ juhatuse liige Valery Braga ei kontrollinud tehingute tegemisel

Konsultant OÜ B-kaarti ega seda, kas Konsultant OÜ-l on kvalifitseeritud tööjõudu;

e) V. Braga ei kontrollinud Konsultant OÜ esindaja isikusamasust ega volitust esindada

Konsultant OÜ-d. Tuvastatud asjaoludest ilmneb, et Konsultant OÜ juhatuse liige Aleksei

Filatov ei ole Leberdon Metall OÜ-le osutatud teenustega kuidagi seotud.

Maksuotsuses leiti, et Leberdon Metall OÜ-l puudus õigus Konsultant OÜ arvete alusel sisend-

käibemaksu maha arvata, ning kohustati Leberdon Metall OÜ-d tasuma täiendavalt käibemaksu.

Maksuhaldur luges Leberdon Metall OÜ pangakontolt Konsultant OÜ-le tehtud väljamaksed

summas 986 054 krooni 40 senti ettevõtlusega mitteseotud kuluks ning arvutas ka tasumisele

kuuluva tulumaksusumma. Leberdon Metall OÜ esitas maksuotsuse peale vaide, mille Maksu- ja

Tolliamet jättis 3. aprilli 2012. a vaideotsusega rahuldamata. Vaideotsuses leiti, et Ida MTK on

põhjendatult tuvastanud, et Konsultant OÜ ei ole arvetel näidatud teenuseid vaide esitajale

müünud ning vaide esitaja pidi sellest olema teadlik; vaide esitaja ei ole ümber lükanud Ida MTK

järeldust, et tehinguid pole toimunud. Tehingute kohta koostatud dokumentatsioon on

üldsõnaline ja tehingupoolte seaduslike esindajate seletused on vastuolulised. Kui Konsultant

OÜ toimetas valmis kauba ise vaide esitaja tegevuskohta, pidanuks kaubaga kaasas olema ka

nõuetekohased saatelehed, millest pidanuks üks eksemplar ka vaide esitajale jääma.

2. Leberdon Metall OÜ esitas Tartu Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks.

Kaebuse kohaselt sai Leberdon Metall OÜ nii kauba kui ka teenuse arvetel ja lepingutes

fikseeritud ulatuses ning esitas maksuhaldurile kõik vajalikud tehinguid tõendavad dokumendid.

Konstruktsioonide valmistamiseks tehtud tööde kirjeldus ja nimekiri on olemas lepingutes ja

joonistel, mis on seotud kindlate arvetega. Konsultant OÜ juhatuse liige Aleksei Filatov on

tehingute toimumist kinnitanud, seega pole alust ka arvata, et lepingud sõlmiti vale isikuga.

Konsultant OÜ täitis tellimused lepingute ja jooniste järgi hea kvaliteediga ning andis kauba

õigel ajal üle. Konsultant OÜ oli registreeritud äriregistris ja käibemaksukohustuslaste registris,

koostöö ajal puudus Krediidiinfos teave maksehäirete ja maksuvõlgade kohta. Leberdon Metall

OÜ ja Konsultant OÜ esindajate seletused tehingute asjaolude kohta ei ole vasturääkivad.

Vastustaja hindas tõendeid valikuliselt.

3. Tartu Halduskohus jättis 15. novembri 2012. a otsusega kaebuse rahuldamata. Vastustaja on

põhjendatult tuvastanud, et OÜ Konsultant ei ole arvetel näidatud teenuseid kaebajale müünud

ning kaebaja pidi sellest teadlik olema. Kaebaja ei ole menetluse käigus ümber lükanud

vastustaja järeldusi, et tehinguid ei ole toimunud. Asjaolu, et kaup on olemas või teenust osutati,

ei määra veel üheselt, et kaup või teenus on saadud arvel näidatud ajal või isikult.

Maksumenetluses kogutud tõenditega on ümber lükatud eeldus, et kaebaja käitus heauskselt ning

tõendamiskoormis on selles osas üle läinud kaebajale. Tulumaksu osas on lähtutud õigesti

põhimõttest, et maksustatakse ettevõttest vahendite väljaviimist ning ettevõtluse kuludena

arvestatud tehingutega saadud teenuse ja kauba tegelikku maksumust.

4. Leberdon Metall OÜ esitas apellatsioonkaebuse, milles taotles halduskohtu otsuse ja maksu-

otsuse tühistamist.

5. Tartu Ringkonnakohus jättis 10. jaanuari 2014. a otsusega halduskohtu otsuse muutmata ja

apellatsioonkaebuse rahuldamata. Ringkonnakohus nõustus halduskohtu otsuse põhjendustega

ega pidanud vajalikuks neid korrata. Ringkonnakohtu otsuse põhjendused olid järgmised:

a) vastustaja on õigesti leidnud, et firmade esindajate vastuolulised seletused annavad alust

kahelda tehingute toimumises. Esiteks ilmnevad vastuolud seletustes selle kohta, kelle

initsiatiivil sõlmiti lepingud, samuti selle kohta, kes kontrollis töid teinud töötajaid. Peale selle

on vastuolu selles, kust Konsultant OÜ sai tööde tegemiseks materjali;

b) A. Filatovi kohtuistungil ja maksumenetluses antud ütlused on vastuolulised osas, kellelt

Konsultant OÜ soetas tööde tegemiseks materjali. Ei ole eluliselt usutav, et A. Filatov ei olnud

maksumenetluses, mis toimus tunduvalt varem kui kohtuistung, võimeline täpselt mäletama,

kelle käest ta ostis tööde tegemiseks materjalid;

c) ei ole eluliselt usutav, et kaebaja, kes valmistab laevakonstruktsioone, mille juures on vaja

teha keevitustöid, sõlmib ilma alltöövõtja kvalifikatsiooni ja spetsialiseeritud tööjõu olemasolu

kontrollimata viimasega lepingu suures mahus tööde tegemiseks. Kontrollides Konsultant OÜ B-

kaarti, oleks kindlasti pidanud tekkima kahtlus, et viimane ei ole võimeline selliseid spetsiifilisi

töid tegema, ja seega polnud alust temaga nende lepingute sõlmimiseks. Pole ka mõjuvat põhjust

sõlmida leping firmaga, kes ei tee soovitud töid mitte ise, vaid alltöövõtja kaudu;

d) kaebaja esindaja kogu maksumenetluse väitel antud ütluste kohaselt tegid Konsultant OÜ või

tema alltööettevõtja töötajad tellitud tööd tema asukohas. Seejuures on tunnistaja S. Braga

kohtuistungil kinnitanud, et just Konsultant OÜ töötajad tegid nimetatud tööd, töid kontrollis

nende brigadir ja hiljem V. Braga. Samas on S. Braga ütlused vastuolulised, sest

maksumenetluses on ta väitnud, et ei teadnud, millise firma töötajatega oli tegu. Tunnistaja J.

Sanakojev on maksumenetluses kinnitanud, et ta ei ole kaebaja juures töötamise aja, s.o kolme

aasta jooksul näinud firma ruumides teiste firmade töötajaid. Tunnistaja I. Urban on

maksumenetluses kinnitanud, et ta ei ole kaebaja firma tsehhis teisi isikuid näinud ja kui neid

seal ka on olnud, siis oli see kolm aastat tagasi. Kuna tunnistaja on oma ütlused andnud 29.

märtsil 2011, siis ei saa tegemist olla vaidlusaluse ajaga, s.o aastaga 2009;

e) tunnistaja S. Braga kohtuistungil antud ütlustesse tuleb suhtuda kriitiliselt, kuna tegemist on

V. Braga pojaga ja tema kohtuistungil antud ütlused on vastuolus nii tema enda

maksumenetluses antud ütluste kui ka J. Sanakojevi ja I. Urbani ütlustega. Samuti on V. Braga

ise kinnitanud, et tema ei ole Konsultant OÜ tehtud tööde üle mingit järelevalvet teostanud.

Ringkonnakohus ei pea usutavaks kaebaja väidet, et J. Sanakojev võis sel ajal olla haige, kui

Konsultant OÜ või tema alltöövõtja töötajad nende territooriumil töötasid. Kuna tellitud töid pidi

tehtama mitmes etapis, siis ei ole eluliselt usutav, et J. Sanakojev oli alati haige, kui väidetavaid

töid tehti;

f) sellele, et lepingutes märgitud töid ei teinud Konsultant OÜ, viitab ka viimase käitumine;

g) vastustaja ja halduskohus on asjas kogutud tõendite alusel jõudnud õigele järeldusele, et

Konsultant OÜ ei ole ise ega alltöövõtjaid kasutades teinud kaebajale tema asukohas metallitöid

ning kaebaja oli sellest teadlik. Seega oli kaebaja tööde üleandmise-vastuvõtmise aktide all-

kirjastamisel ja nende alusel esitatud arvete tasumisel teadlik asjaolust, et tegelikult ei ole

Konsultant OÜ neid töid teinud. Ringkonnakohus ei eita seda, et kaebaja on saanud tellitud tööd,

kuid nende tegija on teadmata;

h) arve ei vasta algdokumentidele esitatavatele nõuetele, sest sellel ei ole märgitud tegelik müüja.

Praeguses asjas ei ole olnud võimalik usaldusväärselt tuvastada teenust osutanud isikut. Seega

tuleb maksuotsus ka tulumaksu osas lugeda õiguspäraseks.

6. Riigikohtu Halduskolleegium on 2.juuni 2014 otsusega nr 3-3-1-27-14 tühistanud Tartu

Halduskohtu 15. novembri 2012. a ja Tartu Ringkonnakohtu 10. jaanuari 2014. a otsused

haldusasjas nr 3-12-903 ja saatnud asja uueks läbivaatamiseks Tartu Halduskohtule.

Riigikohus võttis seisukoha tõendite hindamise osas, kolleegium käsitles ka maksuotsuse faktilist

alust, vaatles, millistele asjaoludele tuginedes on kassaatorile omistatud maksuõiguslikult

etteheidetav tegevus ning lõpuks käsitles kolleegium tulumaksu määramise eeldusi.

a) Halduskohtu istungil andsid kassaatori taotlusel tunnistajatena ütlusi Aleksei Filatov, kes oli

vaidlusaluste tehingute toimumise ajal Konsultant OÜ juhatuse liige ja kassaatori töötaja Sergei

Braga. Mõlemad olid andnud seletusi ka maksumenetluses. A. Filatovi ja S. Braga ütlused on

halduskohus jätnud oma otsuses tähelepanuta. Ringkonnakohus on viidanud küll ühele

vastuolule A. Filatovi poolt kohtumenetluses ja maksumenetluses antud ütlustes, kuid

selgusetuks jääb, kas kohus on seadnud A. Filatovi kohtumenetluses antud ütluste

usaldusväärsuse tõendina kahtluse alla. Protokollist nähtuvalt on A. Filatov kohtuistungil andnud

ütlusi muu hulgas selle kohta, milline oli tellimuse sisu ja töökorraldus. Ringkonnakohtu otsusest

ei selgu, miks on kohus neid ütlusi eiranud. Kolleegium märgib, et kui kohus ei asu selgelt seisu-

kohale, et tõend on ebausaldusväärne, tuleb tõendit hinnata kogumis teiste tõenditega.

Kolleegium on seisukohal, et kohtud on jätnud maksumenetluses ja kohtumenetluses kogutud

tõendid igakülgselt hindamata, keskendudes üksnes vastuoludele, mida maksuhaldur on

maksuotsuses, vaideotsuses ja kohtumenetluses esitatud vastustes kirjeldanud. Kohtul tuleb

tõendeid hinnates neid omavahel kõrvutada selgitamaks välja ka nendes sisalduvad riimumised.

Tõendid, mida kohus ei võta kogumis arvesse nende ebausaldusväärsuse tõttu, peaksid olema

kohtuotsuse põhjendustes märgitud. Kolleegium juhib tähelepanu asjaolule, et

maksukohustuslase võimalused tõendada tehingute toimumist olukorras, kus maksuhaldur nende

toimumises kahtleb, hoolimata tehinguid kinnitavate dokumentide olemasolust, ammenduvad

üldjuhul tehingupoolte kinnituste, maksumenetluses antud seletuste ja kohtumenetluses antud

ütlustega. Seetõttu tuleb kohtul hinnata ka ütlustes esinevaid vastuolusid veendumaks, et need ei

ole põhjustatud inimlikest eksimustest sündmuste meenutamisel või seletatavad muul eluliselt

usutaval viisil.

b) Kolleegium on oma praktikas korduvalt selgitanud, et maksuotsuse faktiliseks aluseks võib

olla kas asjaolu, et isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et tegemist pole tegeliku

müüjaga, või järeldus, et ta pidi seda teadma (vt nt 24. jaanuari 2011. a otsus asjas nr 3-3-1-73-

10, p 14 ja 5. mai 2010. a otsus asjas nr 3-3-1-18-10, p 10). Kolleegium peab vajalikuks

täpsustada, et mõistet „maksuotsuse faktiline alus“ on kolleegium kasutanud kitsamas

tähenduses, kui seda on maksuotsuse andmise faktiline alus. Maksukohustuslasele omistatava

käitumise kvalifikatsioon on siiski vaid osa maksuotsuse andmise faktilisest alusest

maksukorralduse seaduse (MKS) § 46 lg 3 p 5 tähenduses ega ole seetõttu sellega samastatav.

Kolleegium märgib, et vaidlustatud maksuotsuse faktiline alus ei ole üheselt määratletud ning

see nähtub ka vaideotsusest ja kohtute tõlgendusest. Maksuotsuses ei ole kassaatorile ette

heidetud maksupettuses osalemist ega väljendatud ka selgelt põhjendatud kahtlust, et kassaator

on osalenud maksupettuses. Maksuotsuse faktilist alust ei ole selliselt tõlgendanud ka kassaator

ega kohtud. Seetõttu leiab kolleegium, et hoolimata mitmetest maksupettuses osalemise

kahtlusele viitavatest märkustest maksuotsuses, ei saa maksuotsuse faktiliseks aluseks pidada

kassaatori seotust maksupettusega. Kolleegiumi arvates on, hoolimata mõistete ebajärjekindlast

kasutamisest, siiski arusaadav, et nii maksuhaldur kui ka kohtud on maksuotsuse faktiliseks

aluseks pidanud järeldust, et ostja pidi teadma, et tegemist polnud tegeliku müüjaga.

c) Järelduse, et maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, saab teha

siis, kui maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist pole

tegeliku müüjaga, või kui maksukohustuslane saanuks sellistest asjaoludest teada asjakohase

hoolsuskohustuse täitmisel (5. mai 2010. a otsus asjas nr 3-3-1-18-10, p 15 ja seal viidatud

lahendid). Maksuhalduril tuleb oma järeldust maksuotsuses põhjendada, tuginedes eelnimetatud

teabe olemasolu kinnitavatele tõenditele või maksukohustuslase asjakohase hoolsuskohustuse

rikkumisele.

Maksuhalduri kahtlus, et Konsultant OÜ ei saanud olla tegelikuks teenuse osutajaks, tugineb

järgmistele asjaoludele: 1) Konsultant OÜ tegevusaladeks oli lepingute sõlmimise ajal äriregistri

järgi raamatupidamine ja maksualane nõustamine, majandustegevuse registri kohaselt ei

tegutsenud Konsultant OÜ metallitöötlemise valdkonnas (tegevusaladeks on autopesu, keemiline

puhastus, parklateenus jms); 2) Konsultant OÜ-l ei olnud kassaatori tellimuse täitmiseks

vajalikku oskustööjõudu; 3) Konsultant OÜ esindaja ei ole tehingute toimumise kohta esitanud

ühtki tõendit ning 4) pangaarvetelt nähtuvalt ei teinud Konsultant OÜ majandustehinguid, mis on

iseloomulikud tavapärase majandustegevusega ettevõttele. Euroopa Kohus on sisendkäibemaksu

mahaarvamise õiguse kohta selgitanud, et maksu mahaarvamise õigust ei välista üksnes asjaolu,

et ostjale ei osutanud tegelikult teenust arvele märgitud teenuseosutaja ega tema alltöövõtja,

põhjusel et viimastel ei ole vajalikke töötajaid, materjale ega vara; et nende teenustega seotud

kulud ei ole nende raamatupidamisarvestuses dokumenteeritud ja et teatavaid dokumente

tarnijana allkirjastanud isikute isikusamasus on ebaselge. Täidetud peab olema kaks tingimust: 1)

nende asjaolude näol on tegemist maksudest kõrvalehoidumisega ja 2) kõiki maksuhalduri

kindlaks tehtud objektiivseid asjaolusid arvesse võttes on tuvastatud, et maksukohustuslane

teadis või oleks pidanud teadma, et mahaarvamisõiguse aluseks olnud tehinguga seoses hoiduti

maksu tasumisest (13. veebruari 2014. a otsus C-18/13: Maks Pen EOOD, p-d 31–32).

Maksuotsuses tehtud järeldused, sh järeldus, et kassaator kajastas oma raamatupidamises

teadlikult fiktiivseid arveid eesmärgiga hoida maksude tasumisest kõrvale, tuginevad peamiselt

eeldusele, et juhul kui kassaator oleks kontrollinud Konsultant OÜ tausta vajaliku hoolsusega,

poleks ta heauskselt käitudes viimasega lepinguid sõlminud (maksuotsuse lk-d 8 ja 9). Hoolsus-

kohustuse täitmata jätmist on maksuhaldur ja kohtud kassaatorile ette heitnud ka seetõttu, et

kassaator ei kontrollinud Konsultant OÜ esindaja isikusamasust ega volitust Konsultant OÜ

nimel lepinguid sõlmida. Müüja isiku tuvastamise vajalikkust sisendkäibemaksu mahaarvamise

õigusega seoses on kolleegium korduvalt rõhutanud ja selgitanud ka põhjuseid (vt nt 5. juuni

2006. a otsus asjas nr 3-3-1-34-06, p 15). Kolleegiumi arvates on Konsultant OÜ esindaja isikut

ja volitusi tõendavate dokumentide küsimata jätmise etteheide praegusel juhul asjakohatu.

Vaidlust ei ole selle üle, et Konsultant OÜ oli tehingute toimumise ajal käibemaksukohustuslane.

Maksuotsuses ei ole kahtluse alla seatud asjaolu, et lepingud sõlmis Konsultant OÜ nimel A.

Filatov, ega ka A. Filatovi esindusõigust lepingute sõlmimise ajal. Seetõttu ei oleks A. Filatovi

isikusamasuse ja esindusõiguse kontrollimine saanud tekitada kassaatoris kahtlusi, et tegemist ei

ole tegeliku müüjaga. Kõnealusel juhul ei tulene müüja isikusamasuse tuvastamise kohustust ka

seadusest. Kolleegiumi arvates ei ole põhjendatud ka maksuhalduri ja kohtute mõttekäik, et

Konsultant OÜ tegevusalad äriregistris, registreeringu puudumine majandustegevuse registris või

10 416 krooni 77 sendi suurune maksuvõlg oleks olnud selline teave, millest kassaator oleks

pidanud mõistma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. 1. juulil 2007 jõustunud äriseadustiku

muutmise ja sellega seonduvalt teiste seaduste muutmise seaduse § 1 p-ga 17 tunnistati kehtetuks

äriseadustiku § 65 p 3, mis nägi ette B-osa registrikaardil äriühingu tegevusalade kajastamise.

Seetõttu ei pidanud B-kaardil vajaliku tegevusala puudumine tekitama kahtlust, mille eiramist

tuleks pidada ebamõistlikuks. Majandustegevuse registri seaduse § 2 lg-test 1 ja 2 nähtuvalt

kantakse registrisse erinõuetega tegevusaladel tegutsevad ettevõtjad, kellel on seaduse alusel

vajalik majandustegevuse registri registreering või tegevusloa olemasolu, mille andmete

avalikustamine majandustegevuse registris on nõutav. Maksuhaldur ega kohtud ei ole viidanud

ühelegi normile, mis kohustaks metallitöödega tegelevaid ettevõtjaid omama majandustegevuse

registris registreeringut. Seega ei ole asjakohane heita kassaatorile ette hoolsuskohustuse

rikkumist põhjusel, et ta ei ole selliseid registriandmeid välja selgitanud. Kohtutel tuleb seetõttu

uuesti hinnata, milliste asjaolude alusel on kassaatorile omistatud käitumine kvalifitseeritud

teadma pidamisena, kas sellist käitumist saab nende asjaolude alusel kassaatorile omistada ning

kui saab, siis kas tõendamiskoormus on hoolsuskohustuse rikkumise tõttu kassaatorile üle läinud.

d) Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 sätestab, et residendist äriühing maksab tulumaksu ette-

võtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt

TuMS §-dele 48–50. TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kulud muu

hulgas väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates

õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Seda sätet on kolleegium senises praktikas

pidanud kohaldatavaks ka juhtudel, kus arvel kajastatud tehingut ei ole tegelikult toimunud või ei

ole arvel kajastatud müüja tegelik müüja ning ostja teadis või pidi seda teadma.

Asjas nr 3-3-1-60-11 tehtud otsuse p-s 28 märkis kolleegium järgmist: "Kolleegiumi senise

praktika kohaselt (vt nt Riigikohtu halduskolleegiumi 5. juuni 2006. a otsus asjas nr 3-3-1-34-06;

28. septembri 2006. a otsus asjas nr 3-3-1-47-06; 20. jaanuari 2010. a otsus asjas nr 3-3-1-74-09)

on ka tulumaksu määramisel oluline, kas ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga.

Kui ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, on tulumaksu määramine põhjendatud,

kui ostja aga ei pidanudki teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, on tulumaksu määramine

põhjendamatu sellest hoolimata, kui hiljem selgub, et müüjana märgitud isik ei saanud olla

tegelik müüja. "Pidi teadma" tähendab tulumaksu määramisel sellist olukorda, kus puuduvad

otsesed tõendid, et ostja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, kuid kaudsed tõendid ja

asjaolud kogumis näitavad äris mõistlikult käituvale isikule seda veenvalt." Praeguses asjas on

maksuhaldur asunud seisukohale, et tegelikku teenuse osutajat ei ole võimalik tuvastada

(maksuotsuse lk 12) ning tõendatud ei ole, et teenust osutati ning kaup liikus (vastus kaebusele, tl

77). Kohtud ei eita seda, et kassaator sai tellitud tööd, kuid leiavad, et tööde tegija on teadmata

(halduskohtu otsus, lk 7, ringkonnakohtu otsus, p 11). Vaidlust ei ole selle üle, et kassaator on

müünud valmistatud metallkonstruktsioonid tellijale. Maksuhaldur ja kassaator viitavad

tehingutest rääkides nii kauba müümisele kui ka teenuse osutamisele. Kohtud on pidanud

tehinguid teenuse osutamiseks. Kolleegium nõustub kohtute määratlusega ja leiab, et

vaidlusaluses asjas on tegemist teenuse osutamisega, olenemata muu hulgas sellest, kas materjali

hankis kassaator või Konsultant OÜ. Kuna tehingupartnerid ei ole tehinguid kajastavas

dokumentatsioonis pidanud vajalikuks eristada materjalide ja tööde osakaalu, saab soorituse

lugemisel teenuse osutamiseks või kauba müügiks hinnata, millised on tehingu olulisimad

tunnused ning milliseid tehingu elemente on ostja tähtsamaks pidanud. Praeguses asjas on

asjaoludest nähtuvalt soorituse aluseks töövõtulepingud, milles lepiti kokku

metallkonstruktsioonide valmistamine tellija jooniste järgi. Lepingutes väljendatud poolte tahe

oli seega suunatud eeskätt teenuse osutamisele, mitte selleks kasutatud materjali müügile,

mistõttu tuleb kolleegiumi hinnangul sooritus tervenisti lugeda teenuse osutamiseks ka juhul, kui

tehing hõlmas teenuse osutamiseks vajaliku materjali kasutamist. Kohtuasjas nr 3-3-1-60-11

tehtud otsuse p-s 33 asus kolleegium seisukohale, et kui äriühing on teinud väljamakse

väidetavalt soetatud teenuse eest (sh kauba valmistamise, nt ehitustööde eest), kuid teenuse

saamise fakt või teenust osutanud isik pole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb üldjuhul kogu

väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses maksustada. Kolleegium

on pidanud erandina siiski ka teenuse puhul võimalikuks määrata tulumaksusumma hindamise

teel (16. oktoobri 2013. a otsus asjas nr 3-3-1-42-13, p 16). Kui hindamise teel maksustamine

pole välistatud, tuleb hindamise võimalikkust ja vajalikkust kaaluda, pöörates seejuures

tähelepanu teenuse osutamisel kasutatud materjalide hinna osakaalule kogu teenuse hinnas.

Hindamise teel maksu määramiseks tuleb maksukohustuslasel täita kaasaaitamiskohustust

määral, mis võimaldab tegelikult kasutatud materjalide kindlakstegemist ja nende hinna

määramist (17. detsembri 2013. a otsus asjas nr 3-3-1-49-13, p-d 19–20). Kohtutel tuleb

kontrollida, kas praeguses asjas on tulumaksu määramise eeldused täidetud, ning kui see on nii,

siis kaaluda, kas on võimalik määrata tulumaks hindamise teel. Kui kohus leiab, et maksuhaldur

on ekslikult jätnud hindamise tegemata, peab ta ka põhjendama, miks see rikkumine on oluline ja

miks olnuks vaja hindamist kaaluda (16. oktoobri 2013. a otsus asjas nr 3-3-1-42-13, p 17).

e) Eeltoodud põhjustel tühistab kolleegium Tartu Halduskohtu ja Tartu Ringkonnakohtu otsused.

Asi tuleb saata halduskohtule uueks läbivaatamiseks, sest asja lahendamiseks tuleb hinnata

tõendeid ja tuvastada faktilisi asjaolusid. Kuna kassaator taotles, et Riigikohus teeks asjas ise uue

otsuse, siis rahuldatakse kassatsioonkaebus osaliselt.

7. Tartu Halduskohus võttis 11.06.2014 asja uuesti menetlusse, määras vastustajaks Maksu- ja

Tolliameti ning kohustas vastustajat esitama kohtule kirjalikku seletust kaebuse kohta koos

tõenditega.

8. Maksu- ja Tolliamet esitas 18.07.2014 halduskohtule vastuse, mille kohaselt on maksuotsus

seaduslik ja põhjendatud. Maksuhaldur on asunud seisukohale, et kaebaja ja Konsultant OÜ

vahel ei ole tegelikult tehinguid toimunud, arvete alusel ei toimunud valminud esemete

üleandmist-vastuvõtmist ning kaebaja oli sellest teadlik. Maksuhaldur on seisukohal, et tehinguid

kaebaja ja Konsultant OÜ vahel ei saanud toimuda, kuna OÜ Konsultant ei olnud võimeline

teenuseid osutama. Vastustaja põhjendas, et OÜ Konsultant oli 18.03.2010 müüdud Aleksei

Filatovi poolt Vassili Zjukinile. OÜ Konsultant oli kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist

19.03.2010, kuna ettevõttel puudus majandustegevus. OÜ Konsultant viimane majandusaasta

aruanne oli esitatud 2009.a kohta. OÜ Konsultant arveldusarvele laekuvad summad võetakse

pangaautomaatidest koheselt välja; kuid arveldusarvelt ei ole tehtud ettevõtluseks vajalikke

kulutusi. OÜ Konsultant ei olnud registreeritud metallitöötlemise valdkonnas. Maksuhaldur

leidis ka, et OÜ Konsultant juhatuse liikme Aleksei Filatov seletused on vastuolulised ning tema

seletustest selgub, et tegelikult kasutas OÜ Konsultant alltöövõttu. Maksuhaldur leidis samuti, et

tehingute kohta koostatud dokumendid on osaliselt vasturääkivad nii väidetava teenuse ostu kui

ka edasimüügi osas. OÜ-l Konsultant ei olnud kvalifitseeritud tööjõudu esemete valmistamiseks,

samuti ei nähtu esitatud dokumentidest, et esemed olid edasi müüdud OÜ-le BLRT Marketex.

Maksuhaldurile esitatud dokumentidel on tehingud ebamääraselt kajastatud, mis tekitab kahtlusi,

et tehinguid tegelikult ei toimunud. Maksuhaldur on asunud seisukohale, et kaebaja on

kajastanud oma raamatupidamises tehinguid, mida tegelikult ei olnud ning maksuhaldur maksu

määramisel võttis aluseks kaebaja juhatuse liikme hoolsuskohustuse täitmata jätmise.

Maksuhaldur loeb tõendatuks, et kaebaja juhatuse liige teadis, et kaebaja tegelikult ei telli

teenuseid OÜ-lt Konsultant. Tulumaksu määramise aluseks on asjaolu, et OÜ Leberdon Metall

poolt teostatud väljamaksed OÜ-le Konsultant on tehtud seoses selliste väidetavate tehingutega,

mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole kinnitamist leidnud. Seega leidis

maksuhaldur, et raha oli OÜ-le Konsultant üle kantud eesmärgiga saada maksuvaba tulu. Kuna ei

ole selge, kas OÜ Konsultant arvete alusel viidi raha täies ulatuses maksuvabalt välja või kasutati

mingis ulatuses kaebaja majandustegevuse kuludeks, siis ei ole võimalik hindamist läbi viia.

Eeltoodu alusel leiab maksuhaldur, et maksuotsus tuleb jätta muutmata ja kaebus rahuldamata.

9. Kaebaja esitas 01.08.2014 kohtule omapoolse seisukoha kaebuse osas. Kaebaja leidis, et

maksuhaldurile olid esitatud kõik vajalikud dokumendid tõendamaks, et kaebaja ja OÜ

Konsultant vahel olid lepingud sõlmitud ning teenused osutatud. Kaebaja seletas, et kaebaja pole

konstruktsioone valmistanud, kuid on need ostnud OÜ-lt Konsultant ning edasi müünud ehk oli

nö vahendajaks. Kaebaja kinnitas, et raamatupidaja kontrollis OÜ Konsultant tausta. Kaebaja ei

nõudnud küll OÜ Konsultant töötajatelt sertifikaate vastava töö tegemiseks, kuid kui töö poleks

kvaliteetne, siis ei maksaks kaebaja selle eest. Töö oli aga tehtud nõuetekohaselt ning edukalt

edasi müüdud. Kaebaja selgitas täiendavalt, et ainult kolm konstruktsiooni oli kokku pandud

kaebaja territooriumil ning iga konstruktsiooni kokkupanemiseks kulus umbes 3-4 päeva.

Kaebaja tegutses heas usus, kui eeldas, et OÜ Konsultant on tegelik müüja. Kaebaja ja OÜ

Konsultant vahelise koostöö ajal ei olnud kaebajal mingit kahtlust, kuna OÜ Konsultant oli

äriregistrisse kantud ning oli maksukohustuslane. Kaebaja seletas, et isegi kui tunnistajate

ütlustes esineb vasturääkivusi, siis need on põhjendatavad sellega, et sündmusest on möödunud

palju aega ja see on inimlik, et ei mäleta kõiki asjaolusid. Kokkuvõtteks leiab kaebaja, et tema

pole hoolsuskohustust rikkunud ning temal oli õigus sisendkäibemaksu maha arvamiseks.

Hoolsuskohustuse täitmine on ka tõendatud. Kaebaja palub tühistada Maksu- ja Tolliameti

maksuotsus.

10. Vastustaja esitas 05.09.2014 kohtule oma seisukoha kaebaja vastuse suhtes. vastustaja on

seisukohal, et kaebaja ei ole esitanud selliseid seisukohti, mis annaks aluse maksuotsuse

tühistamiseks.

11. Kaebaja esitas 16.09.2014 kohtule oma seisukoha, milles veel kord rõhutas, et menetluse

käigus esitatud dokumendid ja tunnistajate ütlused tõendavad tehingute toimumist. Kaebaja

leiab, et tema on hoolsuskohustuse täitnud ja palub maksuotsus tühistada. Koos oma seisukohaga

esitas kaebaja ka metallkonstruktsioonide joonised.

12. Maksu- ja Tolliamet esitas 18.09.2014 seisukoha, milles asub seisukohale, et kaebaja ei ole

esitanud ikkagi dokumente, millest nähtuks tehtud tööde maht ja kirjeldus. Vaideotsuse

tegemisel ei olnud haldurile esitatud jooniseid. Joonised ei olnud ka varem kohtumenetluses

esitatud, kuigi maksuhaldur on sellele korduvalt viidanud. Vastustaja on seisukohal, et joonised

on esitatud tähtaega rikkudes, mistõttu ei saa neid haldusasja materjalide juurde võtta.

13. Kaebaja esitas 16.10.2014 kohtule kaebuse täienduse, milles teatas, et sooviks sõlmida

kompromissi.

14. Kohtuistungil, toimunud 27.10.2014, kohus võttis joonised asja materjalide juurde. Istungil

oli tunnistajana üle kuulatud Aleksei Filatov, kes andis ütlused teenuste osutamise kohta. Pooled

avaldasid istungil soovi sõlmida kompromissi. Kohus andis pooltele aja kompromissi

sõlmimiseks ning juhul, kui pooled kompromissi ei sõlmi, lahendab kohus asja edasi kirjalikus

menetluses.

15. Pooltel ei õnnestunud saavutada kompromissi ning kohus avaldas kohtuotsuse avalikult

teatavaks tegemise kuupäeva 30.01.2015.

KOHTUOTSUSE PÕHJENDUSED

16. Kohus, tutvunud esitatud tõendite ja haldusasja materjalidega, leiab, et kaebus tuleb jätta

rahuldamata täies ulatuses.

17. Maksu- ja Tolliamet tegi 10.02.2012 (tl. 16-36) maksuotsuse, millega kohustas kaebajat

tasuma käibemaksu summas 10 503,37 eurot ning tulumaksu summas 16 752,21 eurot.

Maksuotsuse tegemise põhjuseks oli asjaolu, et kaebaja Leberdon Metall OÜ ja Konsultant OÜ

vahel ei toimunud tegelikult mingeid tehinguid, mille alusel oleks kaebajal tekkinud kohustus

tasuda Konsultant OÜ-le. Kaebaja aga arvestas sisendkäibemaksu ja maksis selle võrra vähem

käibemaksu. Maksu- ja Tolliamet on seisukohal, et tehinguid tegelikult ei toimunud, seega

polnud kaebajal ka õigust käibemaksu mahaarvamiseks. Maksu- ja Tolliamet leidis, et Leberdon

Metall OÜ on tasunud OÜ-le Konsultant mittenõuetekohaste arvete alusel kokku 986 054, 40

krooni. Seega on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuludega, millelt tuleks tasuda tulumaksu.

Leberdon Metall OÜ esitas kohtule kaebuse (tl. 1-15), milles palus Maksu- ja Tolliameti

maksuotsust tühistada. Kaebaja väidab, et tehingud Leberdon Metall OÜ ja Konsultant OÜ vahel

on toimunud ning seda tõendavad esitatud dokumendid.

18. Riigikohtu halduskolleegium on oma praktikas korduvalt selgitanud, et maksuotsuse

faktiliseks aluseks võib olla kas asjaolu, et isik on seotud maksupettusega või ta teadis, et

tegemist pole tegeliku müüjaga, või järeldus, et ta pidi seda teadma (vt nt 24. jaanuari 2011. a

otsus asjas nr 3-3-1-73-10, p 14 ja 5. mai 2010. a otsus asjas nr 3-3-1-18-10, p 10). Käesolevas

haldusasjas võib maksuotsusest järeldada, et maksuotsuse faktiliseks aluseks on asjaolu, et ostja

ehk Leberdon Metall OÜ pidi teadma, et Konsultant OÜ puhul polnud tegemist tegeliku

müüjaga. Riigikohus on aga märkinud, et kohtul tuleb uuesti hinnata, milliste asjaolude alusel on

kaebajale omistatud käitumine kvalifitseeritud teadma pidamisena, kas sellist käitumist saab

nende asjaolude alusel kaebajale omistada ning kui saab, siis kas tõendamiskoormus on

hoolsuskohustuse rikkumise tõttu kaebajale üle läinud.

19. Seega analüüsib halduskohus kõigepealt esitatud tõendeid ning vastab küsimusele, kas

tõendamiskoormus on kaebajale üle läinud, kas Leberdon Metall OÜ ja Konsultant OÜ vahel on

tehingud toimunud ning kas Leberdon Metall OÜ teadis või pidi teadma, et Konsultant OÜ pole

tegelik müüja (I). Teiseks kontrollib kohus käibemaksu määramise aluseid (II) ning lõpuks

kontrollib tulumaksu määramist ja tulumaksu määramise võimalikkust hindamise teel (III).

I

20. Maksuotsuse tegemisel lähtus maksuhaldur talle Leberdon Metall OÜ poolt esitatud

tõenditest, mh arvetest, Leberdon Metall OÜ ja Konsultant OÜ vahel sõlmitud lepingutest ja

üleandmise-vastuvõtmise aktidest. Need dokumendid on vastustaja arvates fiktiivsed ega tõenda

tehingu tegelikku toimumist. Kohtule on esitatud ka Leberdon Metall OÜ ja OÜ BLRT

Marketex vahel sõlmitud raamleping ja lokaalsed lepingud ning teostatud tööde aktid (tl. 81-

109), millest nähtub, et Leberdon Metall OÜ on teinud aadressil Sitsi 13a, Tallinn OÜ BLRT

Marketex tellimusel erinevad metallkonstruktsioonid, mis olid tellijale üle antud ning tellijal ei

olnud pretensioone tehtud töö osas. Leberdon Metall OÜ esitas kohtule ka

metallkonstruktsioonide joonised, mille järgi olid konstruktsioonid kokku pandud ning mille

järgi teenuse osutamine toimus, samuti kirjeldavad joonised täpselt osutatud teenust. Nende

jooniste järgi väidetavalt tellis tööd Leberdon Metall OÜ ka Konsultant OÜ-lt. Kohtul ei ole

kahtlust ega poolte vahel ka vaidlust, et Leberdon Metall on osutanud teenuseid OÜ BLRT

Marketex jaoks ning sellele ettevõttele olid metallkonstruktsioonid vastavalt joonistele üle antud.

Kuna antud asjaolu ei ole vaidluse all, siis on selge, et kaebaja pidi OÜ BLRT Marketex ees

kohustuste täitmiseks metallkonstruktsioonid kokku panema, milleks on vaja osta metalli osade

kaupa või osta valmis konstruktsioonid kolmandalt isikult. Kaebaja väidab, et tema ostis

metallkonstruktsioonid juba kokku panduna OÜ-lt Konsultant (metallkonstruktsioonid pani

kokku müüja OÜ Konsultant). Kuna poolte vahel ei ole vaidlust, et tehingud kaebaja ja OÜ

BLRT Marketex vahel toimusid, siis ei sea kohus tehinguid puudutavate dokumentide

usaldusväärsust kahtluse alla ning võtab need aluseks faktiliste asjaolude tuvastamisel.

21. Kohus, analüüsinud esitatud OÜ Konsultant ja OÜ Leberdon Metall vahel toimunud

tehingute dokumentaalseid tõendeid, leidis nendes vastuolusid, mh ei vasta need dokumendid

OÜ Leberdon Metall ja OÜ BLRT Marketex vahel koostatud dokumentidele.

Kohtule esitatud OÜ BLRT Marketex aktidest nr 038 (tl. 84), 051 (tl. 92) ja 052 (tl. 95) on näha,

et OÜ BLRT Marketex tellis OÜ-lt Leberdon Metall jooniste nr 420-3622-190 ja 420-3622-200

järgi detailid kolmel korral ning need olid tellijale üle antud 01.09.2009 ja 02.11.2009. OÜ

Konsultant andis OÜ-le Leberdon Metall üle samade jooniste alusel detailid samuti kolmel

korral: 13.08.2009, 07.09.2009 ja 02.11.2009. See tähendab, et ühel korral olid detailid tellijale

üle antud ennem, kui need olid OÜ-lt Konsultant kätte saadud.

Joonis nr 263-01.092A oli koostatud 12.11.2008 ehk pärast seda, kui detailid olid juba tellijale

üle antud. Sama olukord on ka joonisega 140GA-2840-700-02, mis oli koostatud 09.09.2009 (tl.

88), kuid OÜ Konsultant poolt oli see OÜ-le Leberdon Metall üle antud 07.09.2009. Kaebaja

omakorda väitis, et arved olid koostatud vastavalt lepingule ja joonistele ehk joonised kirjeldasid

täpsemalt tehtavat tööd, mille järgi oli võimalik ka tehtava töö hinda määrata. Kuid arve

esitamisel ei olnud veel vastavat joonist tehtudki. Mõned joonised olid tehtud 2007. ja 2008.

aastatel ehk kaua enne lepingute sõlmimist

OÜ BLRT Marketex aktidest nr 038 (tl. 84), nr 051 (tl.92) ja nr 052 (tl. 95) nähtub, et joonise nr

212-01.366-01 alusel olid tellitud detailid kolmel korral ning üle antud 01.09.2009 ja

02.11.2009. OÜ Konsultant poolt OÜ-le Leberdon Metall olid detailid nimetatud joonise järgi

üle antud ainult ühel korral: akti nr 06/10/2009 alusel üle antud 06.10.2009. See tähendab, et

kahel korral pidi kaebaja saama detailid kolmandalt isikult või valmistama ise, kuid selleks on

vaja metalli. Seda asjaolu ei ole võimalik kohtul tuvastada esitatud dokumentide põhjal. Koostöö

OÜ-ga Konsultant on alanud ja seega ei ole selge, miks pidi kaebaja ostma detaile kolmandalt

isikult.

Segadus on ka joonisega nr 431-3622-400 alusel tehtud kaitsekastiga, mis oli OÜ BLRT

Marketex tellitud kolmel korral ning tellijale ka kolme akti alusel üle antud: 01.09.2009 ja

02.11.2009 (II köide tl. 84, 92 ja 95). OÜ Konsultant poolt kaebajale on detailid selle joonise

alusel üle antud kahel korral 06.10.2009 ja 02.11.2009

Riigikohus lahendis nr 3-3-1-34-07 p-s 12 märkis, et kui maksuotsus on nõuetekohaselt

motiveeritud, siis läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. MKS § 150 lg 1 kohaselt

lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus

tõendada, et maksusumma määrati valesti.

Kohus leiab, et esitatud OÜ Leberdon Metall ja OÜ Konsultant vahelist koostööd puudutavad

dokumentaalsed tõendid ei ole usaldusväärsed, need on vastuolulised. Kohus leiab, et

maksuhalduri seisukoht, et dokumendid on fiktiivsed, võib olla õige. Kohus asub seisukohale, et

tõendamiskoormus on kaebajale üle läinud, kuna maksuhaldur on piisavalt selgelt kirjeldanud

vastuolulisusi nii dokumentides kui ka tunnistajate seletustes ning viidanud nendele

maksuotsuses. Seega pidi kaebaja tõendama, et tehingud on tegelikult toimunud ning kaebaja ei

teadnud, et OÜ Konsultant pole tegelik müüja. Kohus leiab, et kaebaja ei ole vastuolulisusi

dokumentides aga kohtumenetluses kõrvaldanud või põhjendanud.

Kohus möönab, et inimlikud vead dokumentide koostamisel on võimalikud. Kuid antud juhul ei

ole see eluliselt usutav. Antud asjas on märkimisväärne, et suur osa puudustest on seotud

01.09.2009 antud aktidega, samuti puudusi on palju, mis tekitab kahtlust, et dokumendid olid

koostatud tagantjärgi. Kuna tõendid ei ole usaldusväärsed kõrvaldab kohus need tõendite baasist

ning seega võib tehingute tegelikku toimumist tõendada ainult tunnistajate ütlustega.

22. Valeri Braga andis 17.03.2011 maksumenetluses järgmised seletused: Konsultant OÜ firmat

talle keegi soovitas, kes konkreetselt ei mäleta. Kaebaja ei saanud töömahtudega hakkama ning

pöördus Konsultant OÜ poole. V. Braga sai tuttavaks Aleksei Filatoviga, kellele andis tellimuse.

Konsultant OÜ tegi metallkonstruktsioone, väiksemad tõid kokkupanduna kaebajale, suuremad

pandi kokku kaebaja platsil. Tööd tegi 3-4 inimest, nimesid V. Braga ei mäleta, nemad töötasid

oma keevitusaparaatidega. Tööd kontrollis A. Filatov ning V. Braga ainult võttis valmis töö

vastu. Tutvumisel ei küsinud V. Braga A. Filatovi isikut ega esindusõigust tõendavaid

dokumente. V. Braga ei kontrollinud tööaja graafikut, töötajate sertifikaate töö tegemiseks ega

ole läbi viinud tööohutuse instruktaaži.

V. Braga andis 29.03.2011 täiendavad seletused maksumenetluses. V. Braga ütles, et ei ole

kontrollinud äriregistrist OÜ Konsultant B-kaarti, kuna seda äriühingut talle keegi soovitas.

Raamatupidaja kontrollis, kas firma on maksukohustuslane ning kas sellel oli maksuvõlg ning

kinnitas, et kõik oli korras. V. Braga suhtles A. Filatoviga ainult kontoris asukohaga Kopli 35,

võib-olla siis tema näitas keevitajate sertifikaate. OÜ Konsultant valmistas

metallkonstruktsioone oma metallist, kust tema metalli võttis, ei ole V. Bragale teada. Arved

teostatud tööde kohta koostas OÜ Konsultant, lepingud tegi kaebaja. Hinnapakkumised tegi OÜ

Konsultant, nemad arutasid ja kauplesid. Hinnapakkumised olid tehtud vastavalt töötundidele ja

metalli kogustele. Miks on lepingus kirjas, et tellija kohustub andma üle täitjale ka vajalikud

materjalid, V. Braga selgitas sellega, et tegemist on tüüplepinguga ning ilmselt see fraas nii jäi.

Kõik summad olid arvestatud paberi peal ning arvetesse olid pandud ainult lõppsummad,

seepärast arvetel ei ole näidatud kui palju ja millist metalli oli vajalik kasutada. Suhtlemisel

Filatoviga V. Braga ei küsinud, kes hakkab tööd tegema, teda huvitas ainult lõpptulemus.

Kohus leiab, et V. Braga seletused on usaldusväärsed. Selge, et OÜ Leberdon Metall ja OÜ

Konsultant vahel olid mingid kokkupuuted. Kuid tema seletused kogumis viitavad sellele, et

tema sai aru, et tööd ei tee OÜ Konsultant. Nimelt V. Braga ei teadnud, kust metall oli ostetud,

kuidas metallkonstruktsioonid olid kokku pandud, kas OÜ Konsultant töötajad olid üldse

võimelised sellist tööd tegema. Kohus asub seisukohale, et V. Braga seletused viitavad kaudselt

sellele, et tema juba algusest peale teadis, et teenuseid ei hakka osutama OÜ Konsultant. Vaid V.

Braga jaoks oli oluline ainult „lõpptulemus“ ehk OÜ Konsultant hangib valmis

metallkonstruktsioonid ja annab OÜ-le Leberdon Metall need üle.

23. Aleksei Filatov andis 28.02.2011 maksumenetluses järgmised seletused tehtud töö kohta:

firma põhitegevuseks oli metallkonstruktsioonide kokkupanemine ja keevitus jms. MRT-sse ei

olnud ettevõte kantud, kuna põhitegevuseks oli vahendusteenuse osutamine, oma tööjõudu

metallkonstruktsioonide kokkupanemiseks ei olnud. 2009. aastal tegeles ettevõte

metallkonstruktsioonidega, üheks peamiseks tellijaks oli Leberdon Metall OÜ. Firmaga

Leberdon Metall OÜ tutvus suvel 2009, kellegi soovituse kaudu. A. Filatov kohtus Valeriga

(perekonnanime ei mäleta) aadressil Kopli 35, kuna Valeril oli suur töömaht, ei saanud ise

hakkama. Valeri andis tellimuse koos materjalide ostuga. Kogu materjali ostis OÜ Konsultant

peamiselt firmalt RGR, kellelt veel ei mäletanud. Metall toodi Leberdon Metall OÜ

töökodadesse, töökodades tehti metallkonstruktsioonid. Konstruktsioone tegid alltöövõtjad, kes

konkreetselt aga A. Filatov ei mäleta, aga oli 3-4 meest, need mehed olid Valeri käsutuses. Kes

koostas töötajate töögraafikut A. Filatov ei mäleta, see teda ei puudutanud, tööülesandeid andis

Valeri. Töötasu said töölised oma firmast ja selle suurust A. Filatov ei tea. Kui palju ja millist

metalli oli vaja, arvestas Valeri. Kõik tööd OÜ Leberdon Metall jaoks olid tehtud alltöövõtjate

jõuga, OÜ Leberdon Metall töölisi ei kasutatud. Hinnpakkumisi koostas A. Filatov

kooskõlastades tellijaga. Arveldused alltöövõtjatega olid sularahas, kuid kõik dokumendid on üle

antud OÜ Konsultant uuele omanikule.

Aleksei Filatov andis ka 17.12.2010 seletused maksumenetluses: 2009.-2010. aastatel tegeles

ettevõte metallitöötlemisega, ettevõttel olid oma töötajad ning kasutas ka alltöövõttu. A. Filatov

ütles, et 2009.2010. aastatel osutas ettevõtte teenuseid järgmistele firmadele: Tessuti Di Carinas;

Aiko Element, Irroniset, EuroRespect. Kõik dokumendid olid koostatud Filatovi poolt,

hinnapakkumisi tegi samuti tema. A. Filatov selgitas, et tema käes ei ole OÜ Konsultant

dokumente, kuna ettevõte oli müüdud V. Zjukinile.

Aleksei Filatov andis ütlused tunnistajana ka kohtumenetluses. 27.10.2014 andis A. Filatov

kokkuvõtlikult järgmised ütlused: OÜ Konsultant tellis metalli koos valmistamisega Tehnobalt

Gruppist. Olin asjas vahendaja. Joonistel nr 416-3622-250; 432-3622-250; 430-3622-180

olevad detailid panime kokku kaebaja platsil. Vahendajana teenisin 2/3 metallile ja 1/3 tööle,

kasum oli kuni 7%. Leberdon metalliga oli 4 lepingut, peaks olema, augustist kuni oktoobrini

2009. Tehingud olen deklareerinud, ettenähtud deklaratsioonis. Maksud on tasutud. Tehingute

sõlmimise ajal maksuvõlgu ei olnud. Detailid transportisin enda tellitud transpordiga Leberdon

Metallile. Transpordi teenus on arve hinna sees, eraldi arvet ei esitanud. Leberdon Metall on kõik

arved tasunud. Nelja lepingu alusel tasus kaebaja umbes 1 miljon krooni OÜ-le Konsultant. Ei

ole teatanud kaebajale, et olime vahendajad. Kaebajat soovitati mulle, ei mäleta kes soovitas. Ise

läksin kaebaja territooriumile, et otsida tööd. Rääkisin Valeri Bragaga. Osutasin

vahendusteenust, kuid selle kohta vahendusteenuse arveid ei esitanud kaebajale. Läbirääkimised

toimusid, panime hinna kokkuleppele, arvestasime töö hinda. Seda tegime esimese lepingu

sõlmimisel. Joonised olid olemas lepingu sõlmimise momendiks. Tehnobalt Grupiga oli samuti

leping metallkonstruktsioonide valmistamiseks. Detailid pandi kokku kaebaja territooriumil,

OÜ Konsultant tööline olin mina üksinda, võis olla veel Aleksander Povetkin, tema oli

projektijuht, meie firmas. Tellitud töötajad ei mäleta kust need olid. Tellisin 5-7 äriühingust

töötajaid. Täpselt ei mäleta mis firmad olid. Konsultandil oli siis üle 100 lepingu. Tegutseme

metallkonstruktsioonide kokkupanekuga veel 5-6 kliendile – Aiko Element; Leberdon Metall ja

Windak OÜ, need on suured firmad, sellepärast mäletan neid firmasid. Kokkupanekut tellisin

alltöövõtjatelt Tehnobalt Grupilt, teisi ei mäleta. Joonised kõik viisin Tehnobalt Gruppi. Tellisin

sealt ainult detailid. Kokkupanek toimus Leberdon Metalli territooriumil, kohal oli projektijuht

Povetkin. Tööülesandeid jagas töötajatele A. Povetkin. Maksuhaldurile seletuste andmisel

puudus info ja ma ei teadnud mida minuga seal rääkima hakatakse, ei olnud selleks valmis. Nüüd

olen meenutanud ja sellepärast oskan kohtus vastata. Arve 07.09 .2009, üleandmise vastuvõtmise

akt 07.09. 2009, leping 02.08.2009 , joonis 140 GA2840-700-02, 09.09.2009 see on tavaline, et

tööde käigus korrigeeritakse jooniseid. Mul on olemas kõik esialgsed joonised, need on

mustandid. Maksuhaldurile ütlesin valesti või maksuhaldur pani kirja valesti, mina metalli ei osta

üldse, ostan ainult metalldetaile või metallkonstruktsioone. Tean hinda palju on ühe kilogrammi

eest aga V. Braga ütles metalli koguse. Hind kujunes läbirääkimise teel. V. Braga näitas

jooniseid enne istungit kohtu ooteruumis, ma ei mäletanud muidu neid.

Halduskohus leiab, et A. Filatovi ütlused ei ole usaldusväärsed ning need tuleb tõendite baasist

välja jätta. A. Filatovi ütlused on vastuolulised ning kohus leiab, et see ei ole tingitud inimlikust

eksimusest või sellest, et sündmusest on palju aega möödunud. Näiteks, oma seletustes pidevalt

väitis A. Filatov, et tema nii inimeste kui ka firmade nimesid ei mäleta, kuid mäletas väga hästi,

et ostsid metalli firmalt RGR. Samas aga RGR Metall OÜ vastusest tuleneb, et ei ole midagi

ostnud. Samuti mäletas A. Filatov väga hästi paljude firmade nimesid, kuid ei mäletanud just

konkreetselt OÜ Leberdon Metalliga seotud andmeid. Kohtuistungil mäletas A. Filatov oluliselt

paremini asjaolusid kui maksumenetluses, kuigi ajaliselt toimus maksumenetluses seletuste

andmine varem. A. Filatov põhjendas vastuolulisi sellega, et maksumenetluses ei teadnud A.

Filatov, millest maksuhaldur hakkab küsima ja seega ei olnud valmis, kohtumenetluses oli A.

Filatovil aga võimalus asjaolusid meenutada mh jooniste alusel. Kohus leiab, et antud põhjendus

ei ole usaldusväärne. Nimelt maksuhalduri korralduses, millega kohustati A. Filatovit seletusi

andma, on samuti öeldud, mille kohta maksuhaldur teavet nõuab; kohtumenetluses aga ei saanud

A. Filatov konkreetselt teada, milliseid küsimusi vastustaja küsib.

24. Maksumenetluses andis 06.12.2011 seletused OÜ Leberdon Metall töötaja Vladimir

Voytenko, kes ütles, et pole kunagi kuulnud nimetust OÜ Konsultant. Nendega koos on küll

töötanud teise firma töötajad 3-4 meest ja brigadiri nimeks oli Saša, kuid millise firma töötajad

need olid V. Voytenko ei tea. Kohtul ei tekkinud kahtlust V. Voytenko seletuste

usaldusväärsuses, kuid tema seletused ei tõenda ega lükka ümber tehingute toimumist OÜ

Konsultant ja OÜ Leberdon vahel. Ettevõtte töötaja ei peagi teadma, kellega veel firma koostööd

teeb. Kuid tema seletused on üldsõnalised ning nendest ei saa teha järeldust, et tehingud on aset

leidnud.

25. Sergei Braga 06.12.2011 maksumenetluses antud ütlustest selgub, et OÜ Leberdon Metall

töötajatega koos töötasid teise firma töötajad, kuid kas need olid OÜ-st Konsultant või mitte,

tema ei teadnud. Neid oli 3-4 inimest, nimesid ei mäletanud, töötasid ainult 2-4 nädalat, nemad

tulid, siis kui oli vaja, ei olnud täpset graafikut. Need töötajad panid kokku

metallkonstruktsioonid, kasutasid OÜ Leberdon Metall keevitusaparaate. Nemad tulid oma

autoga ning metallkonstruktsioonid viisid samuti oma autoga BLRT-sse.

Sergei Braga andis kohtus 16.10.2012 järgmised ütlused: töötasin OÜ-s Leberdon Metall

keevitajana. Valeri Braga on minu isa. 2009 aasta suvel-sügisel mäletan, et oli palju tööd, tegime

naftaplatvormile redeleid ja muid konstruktsioone. Tuli teha ületunde. OÜ Leberdon Metall

platsil töötas ka brigaad, kes tegi selliseid töid, mida tavaliselt teeme meie. Meie platsile toodi

osade kaupa detailid ja nemad keevitasid kokku laevade jaoks konstruktsioone. Brigaad töötas

vajaduse järgi. Nende töid kontrollis nende oma brigadir ja tööde lõppedes Valeri Braga.

Brigaadi liikmetest ma tunnen ühte endist töökaaslast Aleksander, perekonnanime ei tea.

Nähtavasti olen oma töökohas näinud isikut, kes on saalis - ta käis Valeri Braga juures. Tema

nime ma ei tea. Firma Konsultant nimi on tuttav, brigaad töötas selle firma all. Kui andsin MTA-

s ütlusi, siis ei olnud meeles, hiljem hakkasin meenutama, et firma nimetus on Konsultant.

Brigaad tõi oma transpordiga detailid meie territooriumile. Ära viidi detailid Leberdon Metalli

tellitud transpordiga.

Kohus leiab, et Sergei Braga ütlused on usaldusväärsed, väiksed ebatäpsused ütlustes on

seletatavad sellega, et sündmusest on palju aega möödunud ning tegemist on firma töötajaga, kes

ei pruugi teada, kellega on lepingud sõlmitud ning kellel on millised ülesanded.

26. Juri Sanakojev andis 29.03.2011 maksumenetluses järgmised seletused: tema töötas OÜ-s

Leberdon Metall metallitoodete puhastajana. Kokku töötas OÜ-s Leberdon Metall 4 inimest.

Oma töötamise ajal ei mäleta J. Sanakojev, et samal ajal oleks töötanud teiste firmade töötajad.

Kohus leiab, et J. Sanakojev ütlused on usaldusväärsed. Kuid kohus ei tee nendest järeldust, et

OÜ Leberdon Metall territooriumil 2009. a suvel ei töötanud teise firma töötajaid. Esiteks J.

Sanakojev ütles: „ei mäleta“, mis ei välista, et olid võõrad töötajad. Teiseks nagu tuleneb teiste

töötajate ütlustes töötasid need „võõrad“ inimesed ainult mõned tunnid ja mitte iga päev, vaid

siis, kui oli vajadust. Seega on põhjendatav, et J. Sanakojev ei näinud või ei mäleta, et nägi teiste

firmade töötajaid.

27. Larissa Raštšikova andis 06.12.2011 maksumenetluses järgmised seletused: tema ei

mäletanud, millised tegevusalad olid OÜ Konsultant B-kaardil kirjas, majandustegevuse registrit

tema ei kontrollinud. L. Raštšikova kontrollis ka OÜ Konsultant võlgnevusi, kuid ei mäleta

millise perioodi eest. L. Raštšikova seletas ka, et OÜ-s Leberdon Metall dokumente koostab

tema V. Braga ülesandel, mõnikord juhtub, et dokumentides on vigu. Kohus leiab, et L.

Raštšikova seletused on usaldusväärsed, kuid nende põhjal ei saa kindlaks teha, kas OÜ

Leberdon Metall teadis, et OÜ Konsultant ei ole tegelik müüja ning kas tehingud on tegelikult

toimunud. Antud haldusasjas ei oma tähtsust, kas raamatupidaja kontrollis B-kaarti ja millised

andmed olid sinna kantud.

28. Igor Urban 29.03.2001 antud ütlustest selgub, et OÜ-s Leberdon töötas ainult neli inimest;

umbes kolm aastat tagasi töötas seal ajutiselt veel inimesi, kuid midagi täpsemalt öelda ei oska.

29. Kohus leiab, et töötajate antud seletustest võib teha järelduse, et OÜ Leberdon Metall

territooriumil on töötanud teise firma töötajaid, kuid keegi ei osanud kindlalt väita, millise firma

töötajatega tegemist oli. Kohus märgib, teise firma töötajad ei tõenda asjaolu, et OÜ Konsultant

on OÜ-le Leberdon Metall teenuseid osutanud, samuti seda, et OÜ Leberdon Metall teadis, et

OÜ Konsultant pole tegelik teenuste osutaja.

30. Kohtule on esitatud Maksu- ja Tolliameti 19.03.2010 otsus, et OÜ Konsultant kustutati

25.03.2010 käibemaksukohustuslaste registrist, kuna tema pole tõendanud ettevõtlusega

tegelemist. Samas aga kohtule esitatud kontode väljavõtetest nähtub, et OÜ-le Konsultant olid

kantud suured summad (nt septembris 2009 ca 2 miljonit krooni), mis olid sularahas välja

võetud. Maksumenetluse toimikus on olemas OÜ Konsultant dokumentide üleandmise-

vastuvõtmise akt, millest nähtub, et A. Filatov on tõepoolest üle andnud dokumendid V.

Zjukinile. A. Filatov ei saanud ka teenuste osutamise täpsemat käiku kirjeldada.

Kohtule on esitatud RGR Metall OÜ vastus Maksu- ja Tolliametile, millest nähtub, et perioodil

01.01.2009 kuni 31.12.2009 antud ettevõte ei töötanud Konsultant OÜ-ga. Kuigi A. Filatov on

sellele firmale viidanud oma seletustes.

Kohus leiab, et kogutud tõendite ja A. Filatov ütlustega on tõendatud, et OÜ Konsultant ei olnud

tegelik müüja või tegelik teenuse osutaja.

31. Kohtul tuleb järgnevalt vastata küsimusele, kas OÜ Leberdon Metall teadis või pidi teadma,

et OÜ Konsultant ei olnud tegelik müüja.

Kohus leiab, et kaebaja pidi teadma, et Konsultant OÜ ei ole ega saa olla teenuse tegelikuks

osutajaks. OÜ Leberdon Metall on menetluse käigus korduvalt viidanud sellele, et tema on kaua

tegelnud metalli töötlemisega ja seega ei ole usutav, et OÜ Konsultant kohta ei olnud kaebajal

vajalikku infot. Kogutud dokumentidest tuleb välja, et oma kohustuste täitmiseks BLRT

Marketex OÜ ees pidi Leberdon Metall OÜ tellima teenuseid kolmandatelt isikutelt peale OÜ

Konsultant, kuna OÜ-le BLRT Metall OÜ üleantud detailide maht ei klapi kokku OÜ-lt

Konsultant saadud mahuga. Maksuhaldur on viidanud puudustele maksumenetluse käigus ning

korduvalt palunud esitada andmed tegeliku teenuse osutaja kohta. Kui eeldada, et kaebaja, et

teadnud, et OÜ Konsultant polnud tegelik müüja, siis kaebaja võiks selgitada, kuidas on tekkinud

sellised vastuolulisused dokumentides ning nimetada kolmandat isikut, kelle käest veel ostis

teenuseid. Kaebaja aga ei ole seda teinud, väites, et kõik teenused osutas OÜ Konsultant, mis aga

reaalselt pole võimalik.

Dokumendid ei olnud küll koostatud OÜ Leberdon Metall poolt ning seega ei saa kaebajale

dokumentides sisalduvaid vigu ette heita. Kuid kaebaja osales vahetult teenuste vastuvõtmisel

ning pidi aru saama, et tegelik olukord ei vasta dokumentidele. Isegi kui eeldada, et kaebaja ei

märganud vigu dokumentides, siis tema ikka pidi aru saama, et nt kolme konstruktsiooni

üleandmiseks tellijale tuleb ka kolme konstruktsiooni eest teenuse osutajale tasuda ja kolmel

korral vastu võtta. Vaatamata sellele on kaebaja dokumendid (arved ja üleandmise aktid)

aktsepteerinud, pannes oma allkirja ja makstes tasu teenuste eest ning üle andnud tellijale tooted

vajalikus mahus.

Samuti tunnistas OÜ Leberdon Metall juhatuse liige ise, et tema pole kontrollinud tööde jaoks

vajalikke sertifikaate ega ole neid esitanud kohtumenetluse käigus. Kohus leiab, et ei ole eluliselt

usutav, et kaebaja maksaks suured rahalised summad teenuse eest, mis ei pruugi vastata nõuetele.

Seda enam, et tehtud tööd oli vaja veel edasi müüa OÜ-le BLRT Marketex ja selle firma ees

kaebaja ka vastutas toote kvaliteedi eest. Kui töö jaoks ei olnud sertifikaate vaja, siis võiks

kaebaja vähemalt huvi tunda, kes hakkab keevitustöid tegema. Kaebaja ei ole aga seda teinud

ning ise tunnistas, et teda huvitas ainult lõpptulemus. Nende asjaolude alusel ei võinud kaebaja

eeldada, et OÜ Konsultant oli tegelik müüja. Seega asub kohus seisukohale, et kaebaja pidi

teadma, et OÜ Konsultant ei olnud tegelik teenuse osutaja. Samuti ei ole OÜ Leberdon Metall

usaldusväärselt tõendanud tehingute reaalset toimumist.

II Käibemaks

32. Kohus leiab, et käibemaksu määramise osas tuleb jätta maksuotsus muutmata.

Käibemaksuseaduse (KMS) § 24 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv

käibemaksusumma maksustamisperioodil sama seaduse § 3 lg 4 nimetatud tehingutelt või

toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti

ettevõtlusega seotud § 4 lg 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva

ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava

kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. KMS § 29 lg 3 p 1 kohaselt on

sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud

kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks ja § 31 lg 1 kohaselt arvatakse teiselt

registreeritud maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks

maha sama seaduse § 37 nõuete kohase arve alusel. KMS-i eelnimetatud sätetest tulenevalt on

sisendkäibemaksuna lubatud maha arvata üksnes selline käibemaks, mille kohta on olemas

nõuetekohane arve ning arvel märgitud majandustehingud on ka tegelikkuses aset leidnud.

Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on

rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või

teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt.

33. Riigikohus on leidnud, et olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest

asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda

dokumenti siiski maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja

pahausksusega, sest toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult

olla üldjuhul tahtlik tegu. Samuti on kohtupraktikas korduvalt rõhutatud, et sisendkäibemaksu

mahaarvamiseks peab tehingupartner olema maksukohustuslane, ning kui tehing on tegelikult

tehtud tundmatu kolmanda isikuga, ei saa viimasest eeldada, et tegemist oleks

käibemaksukohustuslasega; ning ka sel põhjusel ei saa sellisel juhul sisendkäibemaksu maha

arvata.

Kohus märgib ka, et käibemaksu puhul pole võimalik maksu määramine hindamise teel (vt nt

Riigikohtu lahend nr 3-3-1-55-14 p 22) ning seega tuleb välja mõista kaebajalt kogu

sisendkäibemaksuna maha arvatud summa.

III Tulumaks

34. Riigikohus märkis asjas nr 3-3-1-60-11, et „kolleegiumi hinnangul ei vasta vaidlusaluste

tehingute aluseks olevad arved algdokumendile esitatavatele nõuetele, sest neil pole märgitud

tegelik müüja. Maksustamise seisukohalt on oluline, kas ostja teadis või pidi teadma, et arvel

märgitud müüja on variisik, kes tegelikult ei saanud vastavat kaupa talle müüa. Kui ostja teadis

või pidi teadma, et müüjana esineb variisik, siis toob see asjaolu kaasa tulumaksu määramise

TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel, kui aga ostja ei teadnud ega pidanudki nimetatud asjaolust teadma,

puudub tulumaksu määramiseks alus /.../ kusjuures "pidi teadma" tähendab tulumaksu

määramisel sellist olukorda, kus puuduvad otsesed tõendid, et ostja teadis, et tegemist pole

tegeliku müüjaga, kuid kaudsed tõendid ja asjaolud kogumis näitavad äris mõistlikult käituvale

isikule seda veenvalt“.

Teenuste osas on Riigikohus samas lahendis täpsustanud, et kui äriühing on teinud väljamakse

väidetavalt soetatud teenuse eest (sh kauba valmistamise, nt ehitustööde eest), kuid teenuse

saamise fakt või teenust osutanud isik ei ole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb reeglina kogu

väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviidud rahaks ning täies ulatuses maksustada. Arvestada

tuleb, et ettevõtlusest välja viidud raha võidi kasutada vaidlusaluse teenuse eest tasumiseks

füüsilistele isikutele, kes jätsid oma maksukohustused täitmata, kuna äriühingu

raamatupidamises kajastatud kuludokumendil ei ole märgitud teenuse tegelik osutaja.

35. Riigikohus on korduvalt selgitanud, et teenuse puhul ei ole üldjuhul tulumaksu määramine

hindamise teel võimalik (nt lahendid nr 3-3-1-42-13; 3-3-1-33-14).

Riigikohus lahendis nr 3-3-1-55-14 märkis, et maksusumma määramiseks hindamise teel tulnuks

hindamismenetluses maksuhaldurile esitada sellised andmed, mis annavad täpse ja kontrollitava

ülevaate vaidlusalusel objektil kasutatud seadmetest ja materjalidest, nende kogusest ja

tavapärasest hinnast. Kolleegium ei nõustu kassaatori seisukohaga, et MTA kontrollitoimikus on

sellised andmed olemas. Vajalike andmete puudumist kontrollitoimikus pole aga õige käsitada

maksumenetluses kaasaaitamiskohustuse täitmata jätmisena, sest hindamismenetlust ei

toimunudki. Kolleegiumi hinnangul pole kaebaja ringkonnakohtule ega Riigikohtule

põhjendanud, et maksusumma määramine hindamise teel oli võimalik.

Andmetena, millest nähtuks, et hindamine oli võimalik, ei saa käsitada Teriteks Grupp OÜ

allkirjastatud üleandmise-vastuvõtmise akti nr 18 (kontrollitoimiku leht 81), sest selles on

materjalid ja seadmed märgitud üldsõnaliselt (nt "kaevud", "elektrikaabel ca 120 m", "puhuri

konsoolid tk 2"), näitamata seejuures nende hinda. Samad puudused on hinnapakkumuses

esitatud andmetel (kontrollitoimiku leht 85). Vaidlusaluse rajatise tehnilises projektis on küll

märgitud peamiste materjalide vajadus (kontrollitoimiku leht 99), kuid neid andmeid pole

enamike seadmete ja materjalide puhul võimalik võrrelda üleandmise-vastuvõtmise aktis või

hinnapakkumuses esitatud andmetega. Loomulikult ei kajasta ka tehniline projekt seadmete ja

materjalide hindu. Seega ei nähtu MTA kontrollitoimikust, milliseid konkreetseid materjale ja

seadmeid ja millises koguses tegelikult kasutati ja milline on iga materjali ja seadme hind eraldi.

36. TuMS § 1 lg 3 kohaselt paragrahvides 49–52 sätestatud tulumaksuga maksustatakse

residendist juriidilise isiku poolt tehtud kingitused, annetused ja vastuvõtukulud, jaotatud kasum,

ettevõtlusega mitteseotud kulud ja väljamaksed. TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 alusel residendist

äriühing maksab tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt

kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt käesoleva seaduse §-dele 48–50. Ettevõtlusega

mitteseotud kulu lõike 1 tähenduses on väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub

raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument.

TuMS § 3 lg 2 alusel paragrahvi 1 lõigetes 2-4 nimetatud tulumaksu maksustamisperiood on

kalendrikuu. TuMS § 4 lg 1 kohaselt tulumaksu määr, välja arvatud lõikes 2 ning § 43 lõikes 4

nimetatud juhtudel, on 2009. aastal 21%. TuMS § 4 lg 11 paragrahvi 1 lõigetes 2–4 nimetatud

maksuobjekti puhul jagatakse maksustatav summa enne maksumääraga korrutamist

maksukohustuse tekkimise ajale vastava järgmise arvuga: 2009. aastal – 0,79.

RPS § 7 lg 1 alusel raamatupidamise algdokument on majandustehingu toimumist kinnitav

tõend, millel peavad olema järgmised andmed: 1) dokumendi nimetus ja number; 2) koostamise

kuupäev; 3) tehingu majanduslik sisu; 4) tehingu arvnäitajad (kogus, hind, summa); 5) tehingu

osapoolte nimed; 6) tehingu osapoolte asu- või elukoha aadressid; 7) majandustehingut

kirjendavat raamatupidamiskohustuslast esindava isiku allkiri (allkirjad), mis kinnitab

(kinnitavad) majandustehingu toimumist; 8) vastava raamatupidamiskirjendi järjekorranumber.

MKS § 94 lg-te 1 ja 2 järgi maksuhaldur võib tuvastada tasumisele kuuluva maksusumma

määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Hindamine on lubatud, kui maksu

määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed,

hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid

asjaolusid tuvastada. Hindamine on lubatud ka juhul, kui füüsilisest isikust maksumaksja kulud

ületavad tema deklareeritud tulusid ning maksumaksja ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et

need kulutused on tehtud varem maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude

arvel. Hindamisel tuginetakse asjas kogutud andmetele, samuti maksukohustuslase

majandustegevuse näitajatele, tema kulutustele või võrdlustele teistes sarnastes maksuasjades

kindlakstehtud andmetega. Maksuotsuses esitatakse ka hindamise metoodika ja hindamisel

kasutatud tõendid.

37. Kohus leiab, et tulumaksu määramine antud asjas tuleneb TuMS § 51 lg 2 p-st 3, kuna

arvetel pole näidatud tegelik müüja ehk puudub väljamaksete kohta nõuetekohane algdokument.

Kohus on jõudnud seisukohale, et kaebaja pidi teadma, et OÜ Konsultant ei ole tegelik müüja,

seega pidi ka teadma, et arved ei vasta nõuetele.

Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et käesolevas asjas ei ole Leberdon Metall OÜ esitanud

konkreetseid andmeid, mis võimaldaksid hindamise läbiviimist. Kompromissi ettepanekus on

vaid hüpoteetilised ning kontrollimatud arvestused. Kaebaja selgitas, et kõik arvestused olid

tehtud jooniste alusel. Seega peaks Leberdon Metall OÜ-l olema võimalik jooniste kaupa välja

tuua kui palju, millist metalli ning millise hinnaga konkreetsel joonisel näidatud konkreetse

detaili valmistamiseks kulus. Sellist arvestust ei ole kohtul võimalik iseseisvalt läbi viia ning

kohus ei saa ka metalli kogust ega hinda tuletada BLRT Marketex OÜ arvetest, kuna ka nendes

ei ole täpsemaid andmeid.

Eelpooltoodust tulenevalt leiab kohus, et Leberdon Metall OÜ esitatud kompromissi ettepaneku

ning haldusasja materjalide põhjal ei ole võimalik hindamist läbi viia ega ka maksuotsust

tulumaksu osas muuta.

38. Eeltoodu alusel on halduskohus seisukohal, et kaevatav maksuotsus on õiguspärane ja kaebus

tuleb jätta rahuldamata. Maksumenetluses kogutud tõendid ei kinnita väidet kaebaja heauskse

käitumise kohta. Halduskohus leiab, et vaidlustatud Maksu- ja Tolliameti maksuotsuse

tühistamiseks ei ole alust ja kaebus jääb rahuldamata.

MENETLUSKULUD

39. Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Vastustaja ei ole esitanud kohtule taotlust menetluskulude väljamõistmiseks kaebajalt ega

menetluskulude nimekirja. Seetõttu tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest vastustaja

kasuks menetluskulusid välja ei mõisteta ja menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

(digitaalselt allkirjastatud)

Ülle Polluks

kohtunik