3-13-329/40 · Tartu Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Madis Ernits, Einar Vene, Tiina Pappel

Otsuse avalikult

teatavakstegemise aeg ja koht

09.09.2014, Tartu

Haldusasja number

3-13-329

Haldusasi

OÜ V.Ä. kaebus Maksu- ja Tolliameti 10.01.2013. a

maksuotsuse nr 12.2-3/5200-61 tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 22.10.2013. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

OÜ V.Ä. apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebaja OÜ V.Ä.

Vastustaja Maksu- ja Tolliamet

RESOLUTSIOON

1. Tagastada kaebajale apellatsioonkaebuse ja täiendava seisukoha lisaks olevad tõendid

(17l lehel).

2. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 22.10.2013. a otsus

muutmata.

3. Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse

avalikult teatavakstegemise päevast arvates, s.o kuni 09.10.2014 (k.a) (HKMS § 212 lg 1).

Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui

kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 213 lg 1 p 5 ja § 218 lg 2 p 5 kohaselt

avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (MTA) alustas 02.01.2012. a korralduse

nr 12.2-3/5200-1 (maksutoimiku lk 25-26) alusel OÜ V.Ä. suhtes revisjoni, mis hõlmas

käibe- ja tulumaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrollimist

maksustamisperioodidel 01.01.2010 kuni 31.12.2010.

2. Revisjoni käik ja tulemused on kajastatud MTA 29.11.2012. a revisjoniaktis

nr 12.23/520055 (maksutoimiku lk 2836p), millele eriarvamuse esitamiseks anti OÜle V.Ä.

aega kuni 14.12.2012. OÜ V.Ä. esitas taotluse (tl 35) eriarvamuse esitamise aja

pikendamiseks kuni 28.12.2012. MTA 11.12.2012. a otsusega nr 12.2-3/5200-57

(maksutoimiku lk 52-52p) pikendati eriarvamuse esitamise aega kuni 21.12.2012. OÜ V.Ä.

eriarvamust ei esitanud.

3. MTA 10.01.2013. a maksuotsusega nr 12.2-3/5200-61 (maksutoimiku lk 1-10p) kohustati

OÜ-d V.Ä. tasuma käibemaksu 15,59 eurot ja tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt

6085,41 eurot.

Maksuhaldur jõudis asjas tuvastatud asjaolusid ja kogutud tõendeid kogumis hinnates

järeldusele, et äriühing on jätnud 2010. a oktoobrikuu käibedeklaratsioonis deklareerimata

käibe summas 2083 krooni ja sellelt arvestatud käibemaksu summas 417 krooni (maksuotsuse

p 1.2.1); äriühing on kajastanud sisendkäibemaksu hulgas vähem käibemaksu 173 krooni

(maksuotsuse p 1.3); äriühingu arvelduskontolt on tehtud kaardimakseid summas

3548,40 krooni, mille kohta puuduvad kuludokumendid ning A.V. puudusid rahalised

vahendid kassasse sularaha maksete tegemiseks, mistõttu on tegemist ettevõtlusega

mitteseotud kuluga tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 alusel, millelt kuulub

arvestamisele tulumaksu summas 943 krooni (maksuotsuse p 1.4.3); äriühingu kassasse ei ole

teostatud sularaha sissemakseid summas 23 367 krooni ning selle kohta on vormistatud vaid

dokumendid (maksuotsuse p 1.4.4); äriühingu arvelduskontolt tehtud ülekanne summas

1800 krooni J.C. on TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt ettevõtlusega mitteseotud kulu, millelt

kuulub arvestamisele tulumaks summas 479 krooni (maksuotsuse p 1.4.5); äriühingu

kassaraamatust nähtuva sularaha väljamakse kohta summas 11 714 krooni OÜle V.E.G

puudub algdokument, mistõttu on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga TuMS § 51 lg 2

p 3 kohaselt, millelt kuulub tasumisele tulumaksu summas 3144 krooni (maksuotsuse p

1.4.6); äriühingu poolt ei ole tõendatud laenu andmine summas 360 000 krooni V.M. ja

tegemist on näiliku tehinguga. Kuna väljamakse kohta äriühingu kassast summas

335 600.50 krooni puudub alusdokument, siis on tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga

TuMS § 51 lg 2 p 3 mõistes, millelt kuulub tasumisele tulumaks summas 89 210 krooni

(maksuotsuse p 1.4.7); äriühingul on tasumata tulumaks trahvilt summas 5000 krooni Viru

Maakohtu registriosakonnale ja intressilt summas 528 krooni MTA-le, mille puhul on

tegemist ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetega TuMS § 51 lg 2 p 1 mõistes, millelt kuulub

tasumisele tulumaksu kokku summas 1470 krooni (maksuotsuse p 1.4.8).

4. OÜ V.Ä. esitas 15.02.2013 Tartu Halduskohtule kaebuse (tl 2-5), milles ta palus tühistada

MTA 10.01.2013. a maksuotsus nr 12.2-3/5200-61 osas, millega määrati tulumaksu tasumise

kohustus 199,02 eurot ja 5701,58 eurot ning nendelt tasutav intress. Kaebuse põhjendused:

a) Maksuhalduril puudus vajadus nii mahuka ja äriühingut koormava maksumenetluse

läbiviimiseks. Maksuhaldur on revisjoni käigus eiranud äriühingu õigust saada teavet ja anda

selgitusi tema maksukohustust puudutavate asjaolude kohta (e-kirjavahetus ajavahemikul

1319.04.2012, tl 33-34). Enne revisjoniakti koostamist ei toimunud vestlust, kus äriühingul

oleks olnud võimalus esitada oma selgitused ning tulenevalt revisjoniakti ja revisjoni

materjalide mahukusest, vajadusest konsulteerida raamatupidamise asjatundjatega ning

samaaegsest kohustusest jätkata äriühingu majandustegevust, ei jõudnud juhatuse liige

revisjoniaktile õigeaegselt eriarvamust esitada. Maksuhalduri seisukoht kassa sissemaksete

puudumise kohta põhineb oletustel ning maksuhaldurit on eksitanud

raamatupidamisprogrammis märgitud operatsioonide kirjed. Juhatuse liige on selgitanud

maksuhaldurile majandustehingute tegelikku sisu.

b) OÜ-le V.E.G raha väljamakse 11 714 krooni on raamatupidamislik kanne, et parandada

20082009 läbi kandmata tehingud ja viia 2010. a majandusaasta aruanne vastavusse

tegelikkusega. Raha reaalset väljamakset kassast ei toimunud. Seega tugineb maksuhalduri

järeldus, et 11 714 krooni on dokumentidega tõendamata väljamakse, mida tuleb maksustada,

valel eeldusel, et nimetatud raha on kassast välja makstud. Osaühingu juhatuse liige selgitas

kassaorderi nr 47 sisu maksuhaldurile raamatupidamisdokumentide üleandmisel ning edastas

2008. a ja 2009. a väljamakset tõendavad dokumendid (kviitungid nr 5/8, 4/8, 3/8, 2/8, 1/8,

intr.1, intr.2, maksutoimiku lk 77, 378p, 380-385, 389). Maksuhaldur ei ole väljamakse

tegelikku toimumist millegagi tõendanud. Maksuhaldur on alusetult määranud ettevõtlusega

mitteseotud kuludelt tulumaksu 3114 krooni (199,02 eurot).

c) 19.10.2010 laenu 360 000 krooni andmise kohta V.M. on vormistatud laenuleping

(maksutoimiku lk 390) ja raha väljaandmise kassaorder nr 88 (maksutoimiku lk 296). V.M.

tagastas 21.10.2012 ennetähtaegselt laenusumma 23 008,19 eurot ning tasus intressid 3601,64

eurot. V.M. antud laen on seotud äriühingu ettevõtlusega ja sellelt on teenitud ettevõtlustulu

3601,64 eurot. Maksuotsuse põhjendustest ei ilmne, et äriühingul ja V.M. il puudus tahe laenu

anda ja see tagasi maksta, samuti ei ilmne, et pooltel oli tahe jätta mulje laenutehingust, et

varjata kassa puudujääki ning kuidas jõuti järeldusele, et kassa puudujääk oli just 335 600,50

krooni. Maksuotsusest ei nähtu, et oleks kontrollitud, kas on tehtud mõni muu tehing, mis

välistab maksukohustuse määramise. 25.10.2012 selgituste näiline vastuolulisus tuleneb

seletuse andmise tingimustest ja esitatud küsimuste laadist. Tegelikkusele ei vasta

maksuhalduri seisukoht, et A.V. ei olnud võimalik tasuda 2010. a. sularaha kassasse 28

715,40 krooni, kuivõrd A.V. käes olid pere majapidamise tulud 10 158 krooni kuus, millele

lisandus D.V. toetus üle 20 000 krooni. Maksuhaldur on alusetult määranud ettevõtlusega

mitteseotud kuludelt tulumaksu 89 210 krooni (5701,56 eurot).

5. Kaebaja esitas 30.04.2013 kaebuse täienduse (tl 76-76p), milles, soovides tõendada

asjaolu, et A.V. oli võimalik tasuda sularaha kassasse, esitas D.V. käsikirjalise kinnituse

(tl 77). Lisaks leidis kaebaja, et maksuhaldur ei ole kontrollinud, kas 335 600.50 kroonilt

määratud tulumaks võib olla aegunud. Maksuotsuses intressi tasumise kohustuse määramine

viitega seadusele ei vasta kohustava haldusakti nõuetele. 13.08.2013 toimunud kohtuistungil

täpsustas (tl 96) kaebaja, et vaidlustatavad summad on 199,02 eurot ja 5287,03 eurot, jäädes

muus osas kaebuse juurde.

6. MTA esitas 15.04.2013 vastuse (tl 72-74p), milles ta palus jätta OÜ V.Ä. kaebus

rahuldamata. Vastuse põhjendused:

a) Maksuotsuses on maksukohustuslase poolt esitatud tõenditele antud hinnang ning

maksuhaldur on oma seisukohti ja maksu määramist nii õiguslikult kui faktiliselt

põhjendanud. Revidendi teostatud menetlustoimingud olid tehtud seadusele tuginedes.

Tulenevalt maksukohustuslase asukohast oli revidendi hinnangul otstarbekam tagada

maksukohustuslase ärakuulamisõigus ning anda võimalus kaasaaitamiskohustuse täitmiseks

äriühingule revisjoniakti väljastades ning eriarvamuse esitamiseks tähtaega andes. OÜ V.Ä.

talle antud võimalust ei kasutanud. Põhjendamatu on kaebaja väide, et maksuhaldurit on

eksitanud raamatupidamisprogrammis märgitud operatsioonide kirjed, kuivõrd

raamatupidamisdokumentide hulgas puudusid vastava märkega dokumendid.

b) OÜ V.E.G poolt maksuhaldurile esitatud dokumentidest nähtub, et OÜ V.Ä. võlg antud

laenu osas oli 31.12.2009 seisuga 19 286 krooni (1233 eurot). Samas summas näitab OÜ V.Ä.

võlas olevat laenusummat 2010. a majandusaasta aruande bilansis. Selles summas on

laenukohustus kirjas ka OÜ V.Ä. 2011. a majandusaasta aruande bilansis. Seega ei toimunud

OÜ V.Ä. poolt 2010. aastal laenukohustuse vähendamist ning kassa väljamineku orderi nr 47

(maksutoimiku lk 171) alusel tehtud väljamakse seotus OÜ V.Ä. ettevõtlusega on

tõendamata.

c) OÜ V.Ä. pangakontot kasutati ettevõtlusega mitteseotud kulutuste tegemiseks (teenuste ja

kaupade eest tasumine), kuid selles osas ei ole kaebaja maksuhalduri seisukohti vaidlustanud.

OÜ V.Ä. 2010. a kassa algsaldo oli 319 140 krooni. Maksuotsuse lisast 4 (tl 25-28) nähtub

maksuhalduri analüüs OÜ V.Ä. kassa kohta 2010. aastal. A.V. seletus seoses tema käsutuses

olevate rahaliste vahenditega on vastuolus reaalselt tehtud toimingutega, kuivõrd piisavate

rahaliste vahendite olemasolul, et teha sissemakseid OÜ V.Ä. kassasse, puudunuks tal

vajadus teha lastele väljamakseid osaühingu pangakontolt. Maksuotsuses (tl 14-15)

väljatoodud vastuolud A.V. ja V.M. i seletustes on asjakohased ja toetavad maksuhalduri

järeldust laenutehingu mittetoimumise kohta. Kaebaja väide laenu andmise ja koos

intressidega tagasisaamise kohta on paljasõnaline. Maksuhaldur soovis läbi viia vaatlust

äriühingu kassa ülelugemiseks, tuvastamaks väidetavalt V.M. i poolt tagastatud laenu ja

makstud intresside olemasolu äriühingu kassas, kuid OÜ V.Ä. juhatuse liige keeldus.

7. MTA esitas 13.08.2013 täiendava seisukoha (tl 100-102), milles märkis, et maksuotsuses

selgitatakse MKS §-s 115 sätestatud intressi tasumise kohustust, mitte ei esitata intressinõuet.

MTA väitel ei ole A.V. 26.01.2012 seletuses ega ka peale revisjoniakti kättesaamist

selgitanud OÜ-le V.E.G tehtud väljamakse kohta vormistatud kviitungit, millel puuduvad

viited OÜ V.E.G poolt aastatel 2008 ja 2009 vormistatud kviitungitele. MTA leidis, et D.V.

20.02.2013 teatel puudub digitaalne allkiri, mistõttu tuleb tõend tähelepanuta jätta. Kaebaja

poolt 31.12.2008 seisuga esitatud bilansi tõenduslik külg on MTA arvates ebaselge ja on

arusaamatu, mida kaebaja selle tõendiga tõendada soovib.

8. Tartu Halduskohus 22.10.2013. a otsusega (tl 109-115) jättis kaebuse rahuldamata. Otsuse

põhjendused:

a) Revisjoni alustamise korralduses oli selgitatud isiku õigust vaide või kaebuse esitamiseks,

kuid A.V. ei ole korraldust vaidlustanud. OÜ V.Ä. kontroll on kestnud alla 12 kuu, mis ei ole

nii pikk, et koormaks liialt maksukohustuslast. Kohtupraktikas on leitud, et revisjoni pikkus

ca 3 aastat on liialt pikk, mis ei ole kooskõlas haldusmenetluse ja maksumenetluse

põhimõtetega (Riigikohtu otsused nr 331-3-08, nr 3-3-1-43-08). Kaebaja pole vaidlustanud

maksuhalduri korraldusi revisjoni tähtaja pikendamise kohta. Ekirjavahetusest ajavahemikul

13-19.04.2012 (tl 33-34) nähtub, et osaühingule on revisjoni läbiviimise osas selgitusi antud.

Ekirjavahetusest (maksutoimiku lk 51) nähtub, et osaühingu esindajale on võimaldatud

tutvuda revisjoni materjalidega. Maksutoimikus on mitmed seletused A.V. t, mistõttu on

alusetu kaebaja väide, et revisjoni käigus eirati äriühingu õigust saada teavet ja anda selgitusi

maksukohustust puudutavate asjaolude kohta. Õige on kaebaja väide, et revisjoni lõpus ei

viidud läbi vestlust MKS § 80 kohaselt, mis ei tähenda, et rikutud on ärakuulamisõigust,

kuivõrd kaebajale saadeti revisjoniakt, millele tal oli võimalik esitada eriarvamus, kuid

maksukohustuslane seda ei teinud. Kaebaja väide võimaliku aegumise kohta on alusetu,

kuivõrd OÜ-le V.E.G väidetavalt 2010. a jaanuaris teostatud väljamakselt tulumaksu

määramine oleks ilma aegumise peatumiseta aegunud 2013. a veebruaris ning V.M.

19.10.2010 tehtud väidetavalt väljamakselt tulumaksu määramine 2013. a novembris. Kaebaja

ei ole veenvalt põhjendanud, miks maksuhalduri poolt antud hinnang tõenditele on ebaõige.

Maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud ja vastab seaduses sätestatud haldusakti nõuetele

(MKS § 95 lg 2; § 46 lg 3). Tulumaksuarvestuse põhinõue on see, et kuludokument peab

võimaldama adekvaatselt tuvastada majandustehingu toimumist näidatud poolte vahel ja

kuludokument peab vastavalt raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele

õigesti kajastama toimunud tehingu sisu. TuMS § 51 lg 2 p-s 3 sätestatud väljamakse puhul ei

ole vaja tuvastada väljamakse seotust maksumaksja ettevõtlusega, sest sellised väljamaksed

kuuluvad nii või teisiti maksustamisele (Riigikohtu 20.06.2007. a otsus nr 3-3-1-34-07, p 15

ja 17.12.2008. a otsus nr 3-3-1-67-08, p 15). Maksuotsusega määratakse tasumisele kuuluv

maksusumma ning selgitatakse maksukohustuslasele MKS §-s 115 sätestatud intressi

tasumise kohustust, mitte ei esitata intressinõuet.

b) Õige on maksuhalduri seisukoht, et OÜ V.Ä. poolt ei toimunud 2010. aastal

laenukohustuse vähendamist ning kassa väljamineku orderi nr 47 alusel tehtud väljamakse

seotus OÜ V.Ä. ettevõtlusega on tõendamata. A.V. 26.01.2012 seletuses puudub selgitus

08.01.2010 kassa väljamineku orderile nr 47, orderi sisuks on märgitud „laenu tagastus“ ning

puuduvad viited kaebuses esitatud põhjendusele või OÜ V.E.G kviitungitele. Ka ei esitanud

OÜ V.Ä. vastavat selgitust peale kontrollakti kättesaamist eriarvamuses. Kuna tegemist oli

2010. a esimese kassa väljamineku orderiga, siis oleks olnud võimalik vormistada see ka

2009. aastasse, seda enam, et 2009. a majandusaasta aruanne esitati OÜ V.Ä. poolt alles

2011. aastal. OÜ V.Ä. poolt äriregistrile esitatud 2008. a ega 2009. a majandusaasta aruanded

ei tõenda, et 08.01.2010. a kassa väljamineku orderit nr 47 ei vormistatud sularaha kassast

väljaviimise õigustamiseks. OÜ V.E.G tõendab, et kassa sissetuleku kviitungi orderite nr 1/8

(21.07.2008), 2/8 (24.09.2008), 3/8 (14.11.2008), 4/8 (31.12.2008) 5/8 (31.12.2009), intr.1

(31.12.2008) ja intr.2 (31.12.2009) alusel on kassasse makstud summa 11 406 krooni. OÜ

V.Ä. ei ole tõendanud, et eelnimetatud sissemaksete teostamiseks raha väljavõtmisel ei

vormistatud kassa väljamineku ordereid 2008. a ja 2009. a.

c) Kohtule ei ole esitatud D.V. 20.02.2013. a kinnituse originaalfaili või digitaalallkirja

kinnituslehte, mistõttu seda tõendit ei arvestata. Vaidlust ei ole, et OÜ V.Ä. pangakontot

kasutati ka ettevõtlusega mitteseotud kulutuste tegemiseks (teenuste ja kaupade eest

tasumine). Maksuotsuse lisast 4 (tl 35 jj) nähtuvalt on õige maksuhalduri järeldus, et V.M.

laenu andmine ei olnud võimalik ka seetõttu, et OÜl V.Ä. puudus oktoobris 2010. a kassas

laenuna märgitud summa. Maksuotsuses (lk 14-15) väljatoodud vastuolud A.V. ja V.M. i

seletustes on asjakohased ja toetavad maksuhalduri järeldust laenutehingu mittetoimumise

kohta. Paljasõnaline on kaebaja väide laenu andmise ja 21.10.2012 koos intressidega

tagasisaamise kohta. Kaebaja keeldumine kassa ülelugemisest annab alust eeldada, et reaalselt

raha sel hetkel äriühingu kassas ei olnud ning seega ei saa V.M. i poolt laenu tagastamise ning

intresside maksmise kohta vormistatud dokumendid olla tehingu tegeliku toimumise

tõenditeks. Arvestades, et V.M. i 25.10.2012. a seletuse kohaselt puudub OÜ E.

majandustegevus, OÜ E. oli registreeritud käibemaksukohustuslasena 19.09.201107.06.2012,

siis ei olnud V.M. i laenu tagastamist võimaldavaks rahaliste vahendite allikaks temale kuuluv

äriühing. Maksuhalduri andmebaasi kohaselt ei ole V.M. alates 2008. a oktoobrist töötasu

saanud, mistõttu ei saanud V.M. laenu tagastada ka töötasu arvelt. V.M. i väited rahaliste

vahendite saamise kohta Venemaalt ei ole eluliselt usutavad. MTA andmete kohaselt ei ole

V.M. perioodil 01.01.2011-31.12.2012 deklareerinud sularaha sissevedu Venemaalt ning ei

ole märgitud sisseveetava raha omanikuks.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS

9. OÜ V.Ä. esitas 21.11.2013 apellatsioonkaebuse (tl 122-126), milles ta palub tühistada

Tartu Halduskohtu 22.10.2013. a otsus ja teha uus otsus, millega tühistada MTA maksuotsus

osas, millega määrati tulumaksu tasumise kohustus 199,02 eurot ja 5287,03 eurot ning nendelt

tasutav intress. Apellatsioonkaebuse põhjendused:

a) Kuna maksuhaldur on võrrelnud erinevate osaühingute laenukajastust ning kohus on jätnud

2010. a majandusaasta aruandes esitatud 2009. a ja 2010. a bilansi võrdlemata, on kohus

jõudnud ebaõigele järeldusele. Apellant tugines tõendina 2010. a majandusaasta aruandes

2009. a ja 2010. a bilansi võrdlusele. Kohtuotsuse p-s 23 toodud seisukoht, et kassa

väljamineku orderi nr 47 alusel tehtud väljamakse seotus OÜ V.Ä. ettevõtlusega on

tõendamata, tähendab TuMS § 52 lg 2 p 4 või p 5 kohaldamist. Maksuhaldur on maksuotsuses

tulumaksu määramisel tuginenud TuMS § 52 lg 2 p-le 3. Seega on kohus asunud seisukohale,

et maksuotsuses on tulumaks määratud valel alusel. Väljamakse seotust OÜ V.Ä.

ettevõtlusega kinnitavad 08.10.2007 laenuleping, kviitungid nr 5/8, 4/8, 3/8, 2/8, 1/8, intr.1,

intr.2 ja kassaorder nr 47, millel märgitud summa vastab kviitungite summale. 2010. a

majandusaasta aruande bilanss kajastab laenukohustuse vähenemist 31.12.2010 võrreldes

31.12.2009 kassaorderites toodud summa võrra (s.o 30 000 krooni - 11 714 krooni). Kohus on

valesti hinnanud asjas tähtsust omavat tõendit ning kohaldanud ebaõigesti materiaalõiguse

normi.

b) Kohus on laenu puhul jätnud tähelepanuta selle maksmist kinnitavad tõendid (19.10.2010.

a laenuleping, kassa väljamineku order nr 88) ning hinnanud laenu tagasimaksmist

kinnitavaid tõendeid (21.10.2012 kassa sissetuleku orderid nr 67 ja 68) oletuslikult, eeldades,

et OÜ V.Ä. kassas ei olnud 25.10.2012 seda raha. Kohus on põhjendanud oma seisukohta

maksuhalduri poolt tehtud OÜ V.Ä. kassa kujunemise analüüsiga ning maksuhalduri poolt

väljatoodud vastuoludega OÜ V.Ä. juhatuse liikme ja V.M. i seletustes. Eeltoodust ei ilmne,

et kohus oleks tõendeid uurinud. OÜ V.Ä. juhatuse liikmelt võttis 25.10.2012 seletuse

maksuhalduri töötaja, kes ei olnud maksuasjas määratud revidendiks, kuid asendamise kohta

dokument puudus (MKS § 74 lg 4). Eeltoodust tulenevalt on 25.10.2010 juhatuse liikmelt

võetud seletus õiguspärane ja tõendina kasutatav ainult korralduses märgitud küsimuste osas.

Juhatuse liikmel puudus kohustus esitada äriühingu kassa maksuhalduri töötajale

ülelugemiseks, mistõttu ei ole keeldumine seotud raha seisuga kassas.

c) Kohus on jätnud tehingu näilikuks tunnistamise ja TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaldamise

õiguslikud alused kontrollimata. Maksuhalduri toodud asjaolud ei anna alust laenulepingut

näilikuks tunnistada. Maksuhalduri järeldus, et näilik tehing tehti kassapuudujäägi

varjamiseks, on meelevaldne, kuid ka sellest ei piisa tehingu näilikuks tunnistamiseks.

Kohtumaterjalidest ilmneb, et OÜ-l V.Ä. ja V.M. il (25.10.2012 seletus) oli tahe laenu anda

ja see tagasi maksta, mida tõendavad laenuleping, laenu tagastamise kokkulepe ja

maksuhaldurile antud selgitused. Eeltoodust tulenevalt puudub TuMS § 51 lg 2 p 3

kohaldamise võimalus.

10. MTA esitas 28.11.2013 vastuse (tl 134-137), milles ta palub jätta OÜ V.Ä.

apellatsioonkaebus rahuldamata. Vastuse põhjendused:

a) MTA 10.01.2013. a maksuotsus nr 12.2-3/5200-61 vastab MKS § 46 lg-s 3 toodud

nõuetele. Revidendi poolt teostatud menetlustoimingud olid tehtud tuginedes seadusele. Kui

menetlustoimingu käigus kogutud tõend ei omanud maksumenetluse käigus tõenduslikku

tähendust, siis seda revisjoniaktis ka ei käsitletud. Eriarvamuse esitamata jätmine andis

maksuhaldurile põhjuse järeldada, et revisjoniaktis esitatud järeldused olid õiged ning

maksukohustuslasel puudusid nende osas vastuväited.

b) Maksuhalduri seisukohtades ja ka halduskohtu otsuses puudub vastuolu seoses tulumaksu

määramisega. Maksuhalduri poolt on õiguslik alus tulumaksu määramiseks toodud

maksuotsuse p-s 2.2. (lk 17-18) ning halduskohtu õiguslik põhistus tulumaksu määramisele

on toodud kohtuotsuse p-s 20 (lk 9-10). Ebaõige on viide Riigikohtu seisukohale asjas

nr 3314611, milles on selgitatud, et kui väljamakse ning selle aluseks olnud tehingu

toimumine on dokumentaalselt tõendatud, kuid ei ole tõendatud tehingu seotus ettevõtlusega,

siis TuMS § 51 lg 2 p-i 3 rakendada ei saa. Käesoleval juhul ei ole OÜ-le V.E.G kassa

väljamineku orderi nr 47 alusel väljamakse tegemine tõendatud ning OÜ V.Ä. ei ole

tõendanud, et kassast väljaviidud raha oleks kasutatud ettevõtluses. OÜ V.E.G poolt

maksuhaldurile esitatud dokumentidest nähtub, et OÜ V.Ä. võlg antud laenu osas oli

31.12.2009 seisuga 19 286 krooni (OÜ V.E.G 31.12.2009 kviitung order nr. intr.2). Samas

summas näitab OÜ V.Ä. võlas olevat laenusummat 2010. a majandusaasta aruande bilansis ja

selles summas on laenukohustus kirjas ka 2011. a majandusaasta aruande bilansis. Seega ei

toimunud OÜ V.Ä. poolt 2010. aastal laenukohustuse vähendamist ning kassa väljamineku

orderi nr 47 alusel tehtud väljamakse seotus OÜ V.Ä. ettevõtlusega on tõendamata. OÜ V.Ä.

majandusaasta aruannetes kajastatud andmed ei ole usaldusväärsed ega vasta tegelikkusele.

c) OÜ-s V.Ä. viidi revisjon läbi kooskõlas MKS-i vastavate sätetega. Revisjoni käigus ei

toimunud revidendi asendamist, vaid seletuse võtmist vanemrevident V.K. poolt tuleks

käsitleda kui spetsialisti kaasamist. Konkreetne seletuse võtmine toimus Jõhvis, mis on

äriühingu asukohaks, ning oli seetõttu menetlusökonoomiat silmas pidades äriühingu juhatuse

liikmele vähem koormav. A.V. 25.10.2012 seletusest nähtub, et maksuhalduri töötaja poolt

kassa ülelugemiseks tehtud ettepanekust keeldumisel ei põhjendanud juhatuse liige seda

maksuhalduri töötajal pädevuse puudumisega. V.K. poolt seletuse võtmisel oli tegemist

üksnes tõendi kogumisega ning hinnangu kogutud tõendile ja järeldused tegi kokkuvõttes

revisjoni läbiviiv revident. Seega ei ole kaebaja etteheited olulised. Näiliku tehingu kohta

sätestatu kuulub kohaldamisele, kuna laenu andmist V.M. ei toimunud ning laenu kohta

vormistatud dokumentide tegelikuks eesmärgiks oli äriühingust raha väljaviimise varjamine.

Kui äriühingu kassast on sooritatud väljamakseid, mille kohta maksumaksjal puudub

raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument, siis on

õiguslik alus tulumaksu määramiseks TuMS § 51 lg 2 p 3. V.M. väidetavalt laenu andmise

tehingu puhul ei toimunud maksu määramine 360 000 kroonilt, vaid 335 600.50 kroonilt,

milline summa pidanuks maksuhalduri analüüsi kohaselt äriühingul kassas olema. Seega

toimus maksukohustust vähendava asjaolu arvesse võtmine.

11. OÜ V.Ä. esitas 30.06.2014 täiendava seisukoha, milles märgib, et vastustaja ei ole

tõendite arvestamata jätmist maksuotsuses põhjendanud. Kaebaja leiab, et seletuste

vasturääkivuste kasutamine maksuotsuse põhjendustes ei ole kohaldatav, kui osapooltele ei

ole antud võimalust vasturääkivusi selgitada. Kaebaja taotleb tema poolt esitatud tõendite

arvestamist kohtumenetluses ning parandab apellatsioonkaebuses oleva trükivea, märkides, et

on tuginenud TuMS §-le 51, mitte §-le 52. Kaebaja hinnangul on väär vastustaja seisukoht, et

2010. a ei toimunud kaebaja laenukohustuse vähenemist ning kassa väljamineku orderi nr 47

alusel tehtud väljamakse seotus tema ettevõtlusega on tõendamata. Kaebaja märgib, et

laenukohustuse muutuse kohta saab järelduse teha vaid 2009. a ja 2010. a bilansside

võrdlemisel. Kaebaja ei nõustu vastustaja väitega, et viite puudumine kassaorderil nr 47

kviitungitele ning summa erinevus tõendavad seose puudumist, kuivõrd kaebaja esitas

tõenditena OÜ V.E.G kassakviitungid ja kaebaja raamatupidamise eest vastutav isik selgitas,

et need dokumendid on seotud kassaorderiga nr 47. Kaebaja teatas, et ei esita menetluskulude

hüvitamise taotlust ja palub jätta vastustaja menetluskulud tema enda kanda.

12. MTA esitas 11.07.2014 täiendava seisukoha, milles märgib, et kaebaja ei ole viidanud

ühelegi konkreetsele tõendile, mida maksuhaldur on maksuotsuses motiveerimata arvestamata

jätnud. MTA leiab, et kaebaja etteheited on paljasõnalised, sest maksurevisjoni kallutatuse või

tõendite puuduliku kogumise või kogumata jätmise tõendamiseks ei ole esitatud dokumente

ega muid tõendeid. MTA hinnangul on alusetu etteheide revisjoni käigus maksuhaldurile

esitatud majandustegevuse dokumentide tagastamata jätmise kohta. MTA märgib, et kui

kaebaja oli teadlik mingite täiendavate tõendite olemasolust, oleks ta võinud halduskohtult

taotleda täiendavate tõendite kogumist. MTA jääb maksuotsuses, halduskohtumenetluses ning

apellatsioonkaebuse vastuses esitatud seisukohtade juurde ning palub jätta OÜ V.Ä.

apellatsioonkaebus rahuldamata.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

13. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ning Tartu

Halduskohtu 22.10.2013. a otsus muutmata.

14. Lähtudes haldusasja materjalidest ja vaidlustatud otsuse põhjendustest ei ole halduskohus

ringkonnakohtu hinnangul otsuse tegemisel vääralt kohaldanud materiaalõiguse normi ning

on õigesti hinnanud tõendeid ja põhjendanud vaidlustatud otsuses kaebaja poolt esitatud

tõendite arvesse võtmata jätmist. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu seisukohtadega ja

tõenditele antud hinnanguga ega pea vajalikuks korrata otsuse sellekohaseid põhjendusi

(HKMS § 201 lg 4). Kaebaja ei ole ka apellatsioonimenetluses tõendanud, et maksuhalduri

järeldused on alusetud.

15. Kõigepealt annab ringkonnakohus hinnangu kaebaja poolt OÜ-lt V.E.G võetud laenu

tagastamise osas (I), seejärel laenu osas V.M. iga (II) ning viimaks lahendab

apellatsioonkaebuse taotlused (III).

I

16. Maksuhaldurile esitatud dokumentidest nähtub, et kaebaja on teinud 08.01.2010 kassast

sularaha väljamakse OÜ-le V.E.G summas 11 714 krooni laenu tagastusena (kirje

maksuotsuse lisa nr 3 1. lehel), mille kohta on vormistatud ka kassa väljamineku order nr 47

(maksutoimiku lk 171). Maksuhaldurile esitatud 27.03.2012 seletuses (maksutoimiku lk 377)

kinnitab OÜ V.E.G juhatuse liige B.V. , et perioodil 01.01.2010 kuni 31.12.2010 OÜ V.Ä.

OÜ-le V.E.G laenumakseid ei teinud ega intresse ei maksnud ning äriühingute vahel

dokumente vormistatud ei ole. Ka kinnitavad eeltoodut OÜ V.E.G poolt esitatud orderid nr

5/8, 4/8, 3/8, 2/8, 1/8, intr.1 ja intr.2 (maksutoimiku lk 381-385), millest nähtuvalt on kaebaja

maksnud sularahas OÜ-le V.E.G intresse ja laenumakseid 31.07.2008, 24.09.2008,

14.11.2008, 31.12.2008 ja 31.12.2009. Võttes arvesse laenulepingu (maksutoimiku lk 373)

kohta antud seletusi ja esitatud raamatupidamisdokumente, ei ole kaebaja maksumenetluse

ega halduskohtumenetluse käigus suutnud usaldusväärselt tõendada 11 714 krooni maksmist

OÜ-le V.E.G , mistõttu on ringkonnakohtu hinnangul piisavalt alust kahelda kaebaja

väidetavas kulutuses.

17. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja seisukohaga, et kohus on jätnud 2010. a majandusaasta

aruandes esitatud 2009. a ja 2010. a bilansi võrdlemata, mistõttu on kohus jõudnud ebaõigele

järeldusele. Nähtuvalt otsuse p-dest 23 ja 24 on halduskohus nii 2008. a, 2009. a kui ka

2010. a majandusaasta aruannete pinnalt jõudnud järeldusele, et eelnimetatud aruanded ei

tõenda, et kassa väljamineku orderit nr 47 ei vormistatud sularaha kassast väljaviimise

õigustamiseks ning väljamakse seotus kaebaja ettevõtlusega on tõendamata. Ringkonnakohus

nõustub halduskohtu järeldusega.

18. Kaebaja märgib, et kassaorderil nr 47 märgitud summa vastab kviitungite nr 5/8, 4/8, 3/8,

2/8, 1/8, intr.1 ja intr.2 summale. Kaebaja koostatud kassa väljamineku order nr 47 näitab

08.01.2010 väljamakse tegemist laenu tagastusena OÜ-le V.E.G summas 11 714 krooni ning

orderil puuduvad viited eelnimetatud kviitungitele. OÜ V.E.G kviitungid näitavad kaebaja

poolt OÜle V.E.G sularahas laenumaksete ja intresside tasumist 2008. aastal ja 2009. aastal

kogusummas 11 406 krooni. Seega ringkonnakohus apellandi seisukohaga summade

kattuvuse osas ei nõustu. Siinkohal tuleb rõhutada, et kuivõrd 08.01.2010 kassaorderi nr 47

puhul ei ole tegemist varasemalt aastatel 2008 ja 2009 kaebaja poolt makstud summade

koonddokumendiga, vaid nähtuvalt orderist ja kaebaja kassaraamatu andmetest (maksuotsuse

lisa nr 3) on kaebaja kajastanud raamatupidamises 11 714 krooni kui OÜ-le V.E.G kassast

08.01.2010 välja makstud summat, ei pea orderil ja kviitungitel nimetatud summad iseenesest

kattuma.

19. Kaebaja väitel kajastab 2010. a bilanss laenukohustuse vähenemist 31.12.2010 seisuga

võrreldes 31.12.2009 seisuga kassaorderil toodud summa võrra (s.o 30 000 krooni –

11 714 krooni), mis oli 31.12.2010 seisuga 19 286 krooni. Kõigepealt märgib

ringkonnakohus, et kaebaja arvutus on väär, kuivõrd 30 000 kroonist 11 714 krooni lahutades

on tulemuseks 18 286 krooni, mitte 19 286 krooni. OÜ V.E.G poolt maksuhaldurile esitatud

31.12.2009 orderist nr intr.2 (maksutoimiku lk 384) nähtuvalt oli kaebaja võlg 08.10.2007. a

laenulepingu osas 19 286 krooni (s.o 1233 eurot), milline summa on ka kajastatud kaebaja

2010. a majandusaasta aruande bilansis. Nimetatud summas on laenukohustus kajastatud ka

kaebaja 2011. a majandusaasta aruande bilansis. Eeltoodut arvestades nõustub

ringkonnakohus halduskohtu seisukohaga (otsuse p 23), et kaebaja poolt ei toimunud

2010. aastal laenukohustuse vähendamist ning kassa väljamineku orderi nr 47 alusel tehtud

väljamakse seotus kaebaja ettevõtlusega on tõendamata.

20. Kaebaja hinnangul tähendab otsuse p-s 23 toodud seisukoht, et kassa väljamineku orderi

nr 47 alusel tehtud väljamakse seotus kaebaja ettevõtlusega on tõendamata, TuMS § 51 lg 2 p

4 või p 5 kohaldamist, kuid maksuotsuses on tuginetud TuMS § 51 lg 2 p-le 3, seega on kohus

asunud seisukohale, et maksuotsuses on tulumaks määratud valel alusel. Ringkonnakohus

leiab, et kaebaja on halduskohtu otsuse p-s 23 märgitut ilmselgelt ebaõigesti sisustanud.

Otsuse p-s 23 märgitust ei saa järeldada, nagu oleks kohus asunud seisukohale, et

maksuotsuses on tulumaks määratud valel alusel. Vastupidi, halduskohus on otsuse p-s 31

selgelt märkinud, et kaebaja ei ole tõendanud maksuhalduri ekslikkust maksusumma

määramisel ning tulumaksu määramine TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel on õige. Ringkonnakohus

nõustub halduskohtu seisukohaga. Ringkonnakohus peab vajalikuks selgitada, et TuMS § 51

lg 2 p 3 alusel maksustamine toimub olukorras, kus maksumaksja on teinud väljamakseid,

mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud

nõuetele vastav algdokument. Seega on ettevõtlusega mitteseotud kulu TuMS § 51 lg 1

tähenduses väljamakse, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates

õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Riigikohus on 05.06.2006. a otsuse

nr 33134-06 p-s 13 selgitanud, et TuMS § 51 lg-te 1 ja 2 alusel tuleb residendist ärihingul

maksta tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, kusjuures sellisteks kuludeks on ka

väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub nõuetele vastav algdokument. Viidatud sätete

eesmärgiks on välistada põhjendamatute kulutuste tegemise kaudu äriühingust raha

väljaviimine, mistõttu maksustatakse tulumaksuga kõik sellised väljamaksed, mille kohta

maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele

vastav algdokument. TuMS § 51 lg 2 p-s 3 sätestatud väljamakse puhul ei ole vaja tuvastada

väljamakse seotust maksumaksja ettevõtlusega, sest sellised väljamaksed kuuluvad nii või

teisiti maksustamisele (Riigikohtu 17.12.2008. a otsus nr 3-3-1-67-08, p 16).

II

21. Maksuhaldur on kontrollimenetluse käigus tuvastatud asjaolusid ja kogutud tõendeid

(maksuotsuse lk 14-15) hinnates järeldanud, et OÜ V.Ä. ei saanud anda 19.10.2010 sularahas

summas 360 000 krooni laenu V.M.

ning väljamakse kohta kassast summas

335 600.50 krooni puudub alusdokument, mistõttu on tegemist ettevõtlusega mitteseotud

kuluga TuMS § 51 lg 2 p 3 mõistes. Kaebaja kassas 19.10.2010 seisuga sularaha jäägi

tuvastamiseks on maksuhaldur koostanud kaebaja kassaraamatu kirjete (maksutoimiku lk 344-

345p), kassaorderite (maksutoimiku lk 165-343) ja maksuotsuse p-des 1.4.3, 1.4.4 ja 1.4.5

(millises osas ei ole kaebaja maksuotsust vaidlustanud) nimetatud tõendite alusel lisa nr 4

(maksutoimiku lk 4447), millest nähtuvalt ei olnud kaebajal kassas 19.10.2010 seisuga raha

summas 360 000 krooni, vaid 335 600.50 krooni. Eelneva põhjal nõustub ringkonnakohus

halduskohtu seisukohaga, milles kohus luges maksuotsuse lisas nr 4 tuvastatut hinnates õigeks

maksuhalduri järelduse, et kaebajal puudus oktoobris 2010 laenuna märgitud summa. Kaebaja

ei ole esitanud konkreetseid vastuväiteid ega tõendeid, mille järgi on maksuotsuse lisas nr 4

toodud andmed ebaõiged.

22. Kui haldusmenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendid on vastuolus, on kohtu

ülesanne hinnata vastuolulisi tõendeid kogumis ja otsustada, millised tõendid on kohtu jaoks

veenvad, ning selgitada, miks kohus neid veenvaks peab ja miks ta need otsuse tegemisel

aluseks võtab. Samuti tuleb põhjendada, miks kohus ei pea veenvaks kõrvale jäetud tõendeid.

Ütluste ja seletuste usaldusväärsuse kontrollimisel on oluline muu hulgas hinnata ka neis

väljendatud asjaolude „elulist usutavust“ ehk seda, milline on ütlustes ja seletustes kajastuvate

asjaolude üldine tõenäosus (Riigikohtu 01.12.2008. a otsus nr 3-1-1-61-08, 19.05.2009. a

otsus nr 33132-09, p 19). Riigikohus on ka selgitanud, et kui maksuhaldurile vastu vaidleva

äriühingu esindaja ning temaga tehtud tehingute teist poolt esindavate isikute seletused on

omavahel vastuolus, võib see tähendada, et need seletused ei ole tõendina usaldusväärsed ega

lükka ümber maksuhalduri esitatud seisukohti (19.05.2009. a otsus nr 3-3-1-32-09, p 20).

23. Ringkonnakohtu hinnangul on asjas tuvastatud asjaolud koosmõjus piisavad järelduseks

A.V. ja V.M. i seletuste vastuolulise kohta ning rahaliste vahendite mitteotstarbelise

kasutamise kohta (nt väljamaksed lastele, ettevõtlusega mitteseotud teenuste ja kaupade eest

tasumine jmt, mille osas (p-d 1.4.3, 14.4, 1.4.5) ei ole kaebaja maksuotsust vaidlustanud).

Asja materjalidest nähtub, et OÜ V.Ä. juhatuse liige A.V. ega V.M. ei ole tegelikult suutnud

anda usutavaid selgitusi väidetavalt 19.10.2010 antud laenu sisu kohta ega objektiivselt

selgitada vasturääkivusi laenu kohta antud väidetes. A.V. on 26.01.2012 selgitanud

(maksutoimiku lk 386-387p, p 15), et V.M. võttis laenu E. OÜ äritegevuse toetamiseks, kuid

V.M. selgitas 25.10.2012 (maksutoimiku lk 403-406, p 16), et E. OÜ ei ole laenutehinguga

seotud ning ta võttis laenu Venemaa äride jaoks. Samas ei ole V.M. suutnud meenutada ühegi

väidetavalt äripartneriks oleva Venemaa firma nime, kuigi usaldavat ja tundvat neid enda

sõnul juba kooliajast saati (25.10.2012 seletuse p 12). Lisaks sellele on vastuolulised ja

ebausaldusväärsed väidetavate lepingupoolte seletused laenu tagasimaksmise osas. Nimelt on

V.M. 25.10.2012 väitnud (p 17), et tagastas laenu 19.10.2012 summas 23 008,19 eurot (s.o

360 000 krooni) ja lisaks intressid summas 3601,64 eurot (s.o 56 353,42 krooni) A.V. e tema

kodus ja juures viibis A.S. . A.V. on 25.10.2012 selgitanud (maksutoimiku lk 391394), et laen

on osaliselt või täielikult tagasi makstud OÜ V.Ä. initsiatiivil seoses revisjoniga ning V.M. ,

kellega kedagi kaasas ei olnud, maksis laenu tagasi 8000 eurot ja intresse 1000 eurot (lk 393).

Samas seletuses pärast helistamist V.M. muutis A.V. enda selgitust, väites, et kassa

sissetuleku orderi vormistas ta 8000 euro kohta, kuigi laenulepingu lõpetamise summa oli ca

23 000 eurot ja intressid ca 3000 eurot, aga tegelik laenu kustutamine käis osade kaupu, kuid

vormistati teisiti (lk 394). Seega ilmnevad A.V. ja V.M. i seletustes selgelt erinevused

väidetes, mis summas tuli laenu tagastada, kas laenu tagastamine toimus vahepealsete

osamaksetena või ühe maksena, kui palju tuli laenult intressi maksta jmt. Lisaks nähtub

ebausutavus asjaolust, et laenulepingu p-st 2.1 tulenevalt kuulunuks tasumisele kahe aasta eest

(10% aastas laenu summalt) intressi 4601,64 eurot, mitte 3601,64 eurot. Kaudselt kinnitavad

maksuhalduri järeldusi ka asjaolud, et A.V. on keeldunud äriühingu kassajääki üle vaatamast

(A.V. 25.10.2012 seletus, lk 394) ning rahvastikuregistri andmetel A.S. i nimelist isikut ei

eksisteeri. Eelneva põhjal nõustub ringkonnakohus halduskohtuga, et käesolevas asjas

maksuotsuses välja toodud vastuolud toetavad maksuhalduri järeldust laenutehingu ning selle

väidetava tagasimaksmise mittetoimumise kohta.

24. Kaebaja väitel ei ole kohus tulumaksu määramisel seoses 19.10.2010. a laenulepinguga

(maksutoimiku lk 390) tõendeid uurinud ega hinnanud. HKMS § 61 lg 1 sätestab, et kohus

hindab seadusest juhindudes kõiki tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt ning

otsustab oma siseveendumuse kohaselt, kas menetlusosalise esitatud väide on tõendatud või

mitte. HKMS § 165 lg 1 p 1 alusel märgitakse otsuse põhjendavas osas kohtulikul uurimisel

tõendatuks tunnistatud asjaolud ja tõendid, millele kohus asjaolu tõendatuks tunnistamisel

tugineb. Sama lõike p-i 2 kohaselt märgitakse otsuse põhjendavas osas ka asjas kogutud

tõendid, mida kohus ei pea usaldusväärseks või asjassepuutuvaks, koos põhjendustega, miks

kohus ei pea neid usaldusväärseks või asjassepuutuvaks. Kohtupraktikas on juhitud

tähelepanu asjaolule, et maksukohustuslase võimalused tõendada tehingute toimumist

olukorras, kus maksuhaldur nende toimumises kahtleb, hoolimata tehinguid kinnitavate

dokumentide olemasolust, ammenduvad üldjuhul tehingupoolte kinnituste, maksumenetluses

antud seletuste ja kohtumenetluses antud ütlustega. Seetõttu tuleb kohtul hinnata ka ütlustes

esinevaid vastuolusid veendumaks, et need ei ole põhjustatud inimlikest eksimustest

sündmuste meenutamisel või seletatavad muul eluliselt usutaval viisil (Riigikohtu 02.06.2014.

a otsus nr 33-1-27-14, p 14).

25. Ringkonnakohus leiab, et halduskohus ei ole rikkunud kohustust hinnata kohtumenetluses

kõiki tõendeid. Halduskohus on otsuse p-des 26-30 analüüsinud asjas kogutud tõendeid,

hindamaks maksuhalduri järelduste õiguspärasust. Maksuhalduri poolt kogutud tõendid on

olnud piisavad täiendavalt tasumisele kuuluva tulumaksu määramiseks. Halduskohus on

õigesti tuvastatud, et 19.10.2010. a laenu kohta puudub kaebajal väljamakse tegemiseks

algdokument, mistõttu on tulumaksu määramine TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel õige.

Ringkonnakohus selgitab, et MKS § 83 lg-t 4 saab kohaldada olukorras, kus tehing tehakse

teise tehingu varjamiseks või teeseldakse tehingu toimumist üldse (tehingut ei ole toimunud

ning soovitud on üksnes jätta muljet tehingu olemasolust). Maksueelis on vaja tuvastada, kui

näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks. Kui tehingut ei ole üldse toimunud, siis jääb

see sõltumata maksueelisest arvesse võtmata. Eeltoodut on Riigikohus sedastanud 11.01.2012.

a otsuse nr 3-3-1-46-11 ps 19, kuid kaebaja on jätnud selle tähelepanuta. Seega on

põhjendamatu kaebaja väide, et kohus on jätnud kontrollimata tehingu näilikuks tunnistamise

õiguspärasuse ning vastavalt tulumaksuga maksustamise õigusliku aluse.

26. Seletuse võtmise ajal kehtinud MKS § 74 lg 2 sätestas, et revidendi asendamise vajaduse

korral võib MTA peadirektor või piirkondliku struktuuriüksuse juhataja revidendiks määrata

teise MTA ametniku. Ringkonnakohus nõustub vastustajaga, et käesolevas asjas ei ole

toimunud revidendi asendamist, kuivõrd nii revisjoniaktist kui ka maksuotsusest nähtuvalt on

revidendiks E.L. . Määravat tähendust ei oma asjaolu, et kaebajalt on 25.10.2010 seletuse

võtnud vanemrevident V.K. , mitte revident E.L. . Protokollist nähtuvalt (maksutoimiku lk

391) on maksukohustuslasele tutvustatud maksukorralduse seaduses (MKS) sisalduvaid

maksukohustuslase põhiõigusi ja -kohustusi (maksutoimiku lk 395-395p), mida A.V. on ka

enda allkirjaga kinnitanud. Kaebaja ei ole seletuse andmisel ega halduskohtumenetluse käigus

eeltoodud asjaolu vaidlustanud. MKS § 74 lg 1 kohaselt viib revisjoni läbi konkreetse

maksuasja menetlemiseks pädev maksuhaldur. Kahtlust ei ole asjaolus, et seletuse võtnud isik

on MTA vanemrevident, seega pädevuse üle vaidlust olla ei saa. Haldusmenetluse seaduse

(HMS) § 58 sätestab, et haldusakti kehtetuks tunnistamist ei saa nõuda üksnes põhjusel, et

haldusakti andmisel rikuti menetlusnõudeid või et haldusakt ei vasta vorminõuetele, kui

eelnimetatud rikkumised ei võinud mõjutada asja otsustamist. Seletuse võtmine teise

revidendi poolt ei ole saanud mõjutada asja otsustamist ning nimetatud protokoll on asjas

tõendina arvestatav.

III

27. Ringkonnakohus tagastab kaebajale apellatsioonkaebusele lisatud Tartu Halduskohtu

22.10.2013. a otsuse, kuna see on toimikus juba olemas. Apellatsioonkaebusele on lisatud

väljatrükk äriregistri andmetest. Kuna kohtul on juurdepääs äriregistri andmetele, siis puudub

vajadus võtta esitatud väljatrükki asja materjalide juurde. Ringkonnakohus tagastab kaebajale

ka täiendavale seisukohale lisatud kirjavahetuse raamatupidamisdokumentide üleandmise

kohta, kuivõrd sel ei ole puutumust käesoleva vaidluse esemega, arvestades, et asjas toimub

vaidlus maksuotsuse üle, mitte hilisemalt maksuhalduri poolse dokumentide tagastamise

toimingu üle.

28. Eeltoodud kaalutlustel leiab ringkonnakohus, et apellatsioonkaebus tuleb jätta

rahuldamata ning Tartu Halduskohtu 22.10.2013. a otsus muutmata.

29. Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti.

Vastustaja ei ole esitanud taotlust menetluskulude väljamõistmiseks. Seega jäävad poolte

menetluskulud nende endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Madis Ernits

/allkirjastatud digitaalselt/

Einar Vene

/allkirjastatud digitaalselt/

Tiina Pappel