3-13-70233/16 · Tartu Halduskohus Tartu kohtumaja

TARTU HALDUSKOHUS

Tartu kohtumaja

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohtuasja number

3-14-70233

Otsuse kuupäev

17. juuli 2014

Kohtunik

Tanel Saar

Kohtuasi

OÜ Olaret kaebus Maksu- ja Tolliameti 26. novembri 2013

maksuotsuse nr 12.2-3/8778-19 tühistamiseks

Asja läbivaatamine

11. juuni 2014 kohtuistungil

Menetlusosalised

Resolutsioon

Kaebaja – OÜ Olaret

Kaebaja esindaja – vandeadvokaat Monika Nõlv

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet

1. Jätta OÜ Olaret kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tartu

Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul kohtuotsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates. Apellatsioonkaebuse esitamise

viimane päev on 18. august 2014. Apellatsioonkaebus võidakse

lahendada kirjalikus menetluses, kui kaebuses ei taotleta selle

lahendamist istungil.

Asjaolud ja menetluse käik

1. 26. novembri 2013 maksuotsusega nr 12.2-3/8778-19 otsustas Maksu- ja Tolliamet (MTA)

vähendada OÜ Olaret poolt maksustamisperioodidel 2012 veebruar – aprill deklareeritud

sisendkäibemaksu summas kokku 13 509 eurot, tagasi nõuda alusetult tagastatud maksusumma

sama maksustamisperioodi osas kokku 12 255 eurot ning määrata maksustamisperioodil 2012 aprill

tasumisele kuuluvat käibemaksu summas 1254 eurot.

2. OÜ Olaret esitas 27. detsembril 2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palub 26. novembri

2013 maksuotsus nr 12.2-3/8778-19 tühistada.

3. Tallinna Halduskohtu 2. jaanuari 2014 määrusega anti OÜ Olaret kaebus kohtualluvusest

tulenevalt üle Tartu Halduskohtule, kuna OÜ Olaret asukoht on Tartumaal.

4. Tartu Halduskohus võttis kaebuse oma 30. jaanuari 2014 määrusega menetlusse, määras

vastustajaks MTA ning kohustas vastustajat kaebusele kirjalikult vastama.

5. 28. veebruaril 2014 esitas MTA kaebusele kirjaliku vastuse, milles vaidleb kaebusele vastu.

6. 7. mail 2014 määras Tartu Halduskohus asja läbivaatamisele 11. juunil 2014 kohtuistungil.

7. 11. juunil 2014 toimus asjas kohtuistung, millel osalesid OÜ Olaret esindaja vandeadvokaat

Monika Nõlv ja MTA esindaja Jaanek Lips. Istungil teatas kohus, et seoses kohtuniku puhkusega

tehakse kohtuotsus teatavaks avalikult Tartu Halduskohtu kantselei kaudu 17. juulil 2014 kell 15.00.

Kaebuse põhjendused

8. Kaebaja on oma kaebuses seisukohal, et MTA on jõudnud käibemaksu mõistega vastuolus

olevale järeldusele, mille kohaselt omab käibemaksuga maksustamise seisukohast tähendust see,

kas

vedelkütuse

müüja

on

vedelkütuse

seaduse

(VKS)

§

lõikes

sätestatud

registreerimiskohustust täitnud. OÜ Olaret oli teadlik, et Monopress Kaubandus OÜ-l oli soov

kütuse müügiga tegeleda ning eeldas, et kõik vajalik on müügi ajaks korraldatud.

Käibemaksuseaduse (KMS) tähenduses on oluline majandustegevus, mitte vastavateks

tegevusaladeks antav luba või registreering. Kaebaja rõhutab, et käibemaksuga maksustamine ei

sõltu müüja õiguslikust vormist ega müügitehingu juriidilistest aspektidest, vaid oluline on käibe

majanduslik sisu. Seejuures viitab kaebaja maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lõikele 1.

Tulenevalt KMS § 29 lg 3 punktist 1 ei ole oluline mitte kütuse müügi registreeringu olemasolu,

vaid asjaolu, et müüja on käibemaksukohustuslane.

9. OÜ Olaret rõhutab, et tehingu tegelikku toimumist ei saa välistada registreeringu puudumine,

vaid lähtuda tuleb tegelikest asjaoludest. Kui Monopress Kaubandus OÜ ei ole vaidlusaluse kauba

käibeid deklareerinud ja maksu tasunud, tuleb kontrolli alustada tema suhtes ja maksud sisse nõuda

temalt.

10. Kaebaja selgitab, et kasutab kütust transporditeenuse osutamiseks, mistõttu on tegemist kütuse

lõpptarbija, mitte vahendajaga. Kõik kütuse kogused, mis kaebajale üle anti, kontrolliti üleandmise

hetkel ja need vastasid Monopress Kaubandus OÜ poolt esitatud arvetele. Kuna kütuse transpordi

tellijaks oli kauba müüja, puudus kaebajal kohustus tuvastada transporditeenuse osutaja. Kaebuse

esitaja fikseeris kütuse saamisel auto numbrid, millega kütus toodi ja kogused, mis üle anti. OÜ

Olaret on maksuhaldurile korduvalt teatanud, et tal oli ka videovalve. Maksuhaldur ei pööranud

sellele tähelepanu ega püüdnudki välja selgitada kõiki asjaolusid. Seega on maksuhaldur on

rikkunud uurimispõhimõtet. Teise eriarvamuse esitamise ajaks oli kahetsusväärselt selgunud, et

videod on kahjuks juba kustunud. Kaebaja on seisukohal, et maksuhalduri uurimiskohustuse ning

selgitamiskohustuse täitmata jätmise tõttu on vähenenud kaebaja tõendamiskoormus, kuna just

maksuhalduri ebapädevuse tõttu ei teadnud ka OÜ Olaret videosid ise koheselt esitada, kuna ei

näinud põhjust tehingu tegelikkus toimumises mingit alust kahelda.

11. Maksuhaldur on maksuotsuses märkinud, et MTA ei pidanud videot vajalikuks, kuna see

tõendaks vaid kütuse saamist, milles pole kahtlust olnud. Samas leiab MTA, et sellega ei oleks

saanud tõendada, et kütus saadi just OÜ-lt Monopress Kaubandus. Kaebaja eeltooduga ei nõustu,

kuna video abil oleks olnud võimalik tuvastada kütuse transportijad ja muud asjas tähendust omavad

asjaolud.

12. OÜ Olaret on seisukohal, et on järginud äris nõutavat tavapärast hoolsust ning Riigikohus on

otsuses nr 3-3-1-29-03 leidnud, et ebaõige on tõlgendus, et ostjal tuleks juhtumil, kui vorminõuetele

vastaval arvel müüjana märgitud isik on kantud käibemaksukohustuslaste registrisse, kontrollida ka

seda, kas müüja käitub maksuõigussuhtes õiguspäraselt. Monopress Kaubandus OÜ oli

vaidlusalusel perioodil registreeritud käibemaksukohustuslasena. Kaebaja on kontrollinud

Monopress Kaubandus OÜ juhatuse liikme volitusi, kelle kaudu tellimused toimusid ning arved

tasuti müüja pangakontole. Seega puudus vähimgi kahtlus, et kauba tegelikuks müüjaks võib olla

keegi teine. Kaebaja viitab Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-21-04 punktile 16, milles on selgitatud, et kui

tasutud on müüja pangakontole, ei saa müüja esindaja isiku tuvastamata jätmisest teha järeldust, et

seetõttu pole teada tegelik müüja. Samuti ei pane ükski õigusakt ostjale kohustust kontrollida, kas

ja kuidas on müüja kauba soetanud ja selle eest tasunud. Kaebaja hinnangul on olukord analoogiline

Riigikohtu otsuses nr 3-3-1-18-10 käsitletud olukorraga, kus Riigikohus on selgitanud, et

metsamaterjali omanikule ja vedajale pandud kohustused ei mõjuta ostja hoolsuskohustuse täitmist.

13. Riigikohus on otsuses nr 3-3-1-32-09 märkinud, et juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse

olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel

märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus. Kui

ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.

Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus

maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. MTA ei ole ostja pahausksust

tõendanud.

14. Olaret OÜ juhib tähelepanu, et maksuhaldur ei ole tuvastanud erilist sidet tehingupartnerite

vahel, raha tagastamist ei ole toimunud ning Monopress Kaubandus OÜ ei ole varifirma, vaid

reaalselt tegutsev äriühing. Kui maksupettus või muude seaduste rikkumine on toime pandud

kolmandate isikute poolt, ei mõjuta see asjaolu Olaret OÜ sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust.

Seda seisukohta kinnitab ka Euroopa Ühenduse kohtupraktika. Käesoleval juhul ei ole MTA-l

Olaret OÜ hinnangul ühtegi usaldusväärset tõendit, mis kinnitaks, et vaidlusalusel ajavahemikul

Monopress Kaubandus OÜ ei ole kütust müünud ega saanud seda müüa.

15. Kaebaja rõhutab, et kasutas kütust enda ettevõtluses ning tal oli sisendkäibemaksu

mahaarvamiseks õigus. OÜ Olaret ei teadnud ega pidanud teadma, kellelt OÜ Monopress

Kaubandus kütust soetas, kellele raha edasi kandis ja mille tarbeks sularaha välja võeti. Oluline on,

et antud juhul on Monopress Kaubandus OÜ käibemaksu deklareerinud ja tasunud ning OÜ-l Olaret

on õigus sisendkäibemaks maha arvata.

16. Samuti märgib kaebaja, et MTA on meelevaldselt tõlgendanud Monopress Kaubandus OÜ

juhataja Ilmar Tolmatsi 1. septembri 2013 vastust, milles ta kaebaja hinnangul väljendab

käegalöömist, kuid MTA on seda tõlgendanud viisil, et I. Tolmats tunnistab tehingute

mittetoimumist.

17. Tehingute toimumist tõendab ka väärteomenetluses tuvastatu. Nii Olaret OÜ-d kui Monopress

Kaubandus OÜ-d on karistatud kütuse soetamise eest kütuse müügi registreeringut mitteomavalt

isikult. Karistatavaks teoks on olnud seejuures „kütuse müümine OÜ-le Olaret“ ning „kütuse

soetamine Monopress Kaubandus OÜ-lt“.

18. 11. juuni 2014 kohtuistungil selgitas kaebaja esindaja, et maksuotsuses ei ole välja toodud,

milles seisneb kaebaja tahtlus ning maksuotsust ei saa hakata motiveerima hiljem. Kaebaja esindaja

märkis, et saatelehtedel kajastatud sõidukite numbrid on tõesed. Vedelekütuse seadusega ette nähtud

kohustused on kaebaja jätnud täitmata, kuid see ei saa kaasa tuua maksu määramist. Kütuse saamist

Monopress Kaubandus OÜ-lt tõendavad I. Tolmatsi kinnitused, vastuvõtu aktid ja arved

Vastustaja seisukoht

19. MTA hinnangul on maksuhaldur välistanud kaebaja heausksuse, kusjuures äris nõutava

tavapärase hoolsusega käitudes oleks kaebajale selgunud, et Monopress Kaubandus OÜ ei ole kauba

tegelik müüja, mistõttu ta pidi seda teadma. MTA ei ole tuginenud pelgalt Monopress Kaubandus

OÜ-d iseloomustavatele andmetele, vaid maksuotsuses on hinnatud kogutud tõendeid kogumis.

Maksuotsuse punktis 3 on maksuhaldur loetlenud kokkuvõtvalt asjaolud (kaebaja vormistatud

vastuvõtu aktidele märgitud veokid kütust ei vedanud ja Monopress Kaubandus OÜ vormistatud

saatelehtedele ei olnud märgitud veo teostajat kütuse kohaletoimetamiseks kaebajale, kaebaja

seletused kütuse üleandja isiku ja protsessi osas jäid ebamääraseks ning kütuse vastuvõtmise ja

arvetega seonduv dokumenteeritu ebausaldusväärseks, kaebaja esitatud kütuse päritolu

vastavussertifikaadid kaebaja kütuse päritolu versiooni ei kinnitanud ning Monopress Kaubandus

OÜ-l puudus õigus kütust müüa, mida kaebaja pidi kontrollima ja teadma) ja punktis 1 kummutanud

kaebaja vastuväited, millest maksuotsuses on MTA järeldanud kokkuvõtteks, et kaebaja pidi teadma

tehingute tegelikest asjaoludest, sh vaidlusaluste tehingute kohta esitatud dokumentide fiktiivsusest,

kuid mida kaebaja kajastas siiski põhjendamatult oma maksukohustust vähendavatena deklareeritud

maksuarvestuses.

20. Vastustaja viitab asjaolule, et Olaret OÜ esitas MTA-le tehingu toimumise kinnitamiseks

vastuvõtuakte, milles kajastatud andmed sõidukite kohta on valeks osutunud. Seega on eksitav

kaebuses toodud järeldus, et maksuotsusest ei tulene faktilist alust, mille pinnalt maksuhalduril

tekkis kahtlus, et kaebaja pidi olema teadlik, et tehingu teiseks pooleks ei ole maksuhaldurile

väidetud tehingupartner. Kaebaja 8. aprilli 2013 seletuses kirjeldatud kütuse üleandmise protsess

väidetavalt tehingupartnerilt ja kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud dokumentaalsed tõendid

lahknevad selliselt, et maksuhaldurile 8. aprilli 2013 kirjeldatud viisil tehingute toimumise sai

maksuhaldur maksuotsuses välistada. Täpsemalt viidatud kaebaja seletuse kohaselt andis kütuse üle

autojuht, kes pani saatelehele allkirja. Ühelgi kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud saatelehel

autojuhi allkirja ei nähtunud, rääkimata asjaolust, et märtsi ja aprilli 2012 kohta kaebaja saatelehti

maksuhaldurile ei esitanud. Järelikult neid ei olegi, mistõttu kaebaja seletus ei kattu selles osas

tuvastatud asjaoludega.

21. Arvetele ja kaebaja poolt koostatud aktidele märgitud erinevad vedelike mõõtühikud (liiter vs

tonn) välistavad sisuliselt võimaluse 8. aprilli 2013 seletuses kirjeldatu kohaselt kaebaja esindajal

vastuvõetavat kogust kohapeal üle kontrollida. Kaebaja pidi maksuhaldurile avaldamata viisil olema

informeeritud reaalse müüja poolt soetatud kauba tegelikest kogustest, sest eluliselt ei ole usutav, et

soetatud koguseid mõõdeti kaebaja poolt silma järgi tonnidesse. Kaebaja 8. aprilli 2013 seletuses

väidetu ei ole faktiliselt õige, sest üks tonn diiselkütust ei võrdu tuhande liitri diiselkütusega viimase

füüsikaliste eriomaduste tõttu, mistõttu kinnitab see vaid fakti, et maksuhaldurile väidetu ja esitatud

dokumentatsioon omas kaebaja jaoks formaalselt tähendust, mida kaebuses nüüd ebaõnnestunult

õigustada püütakse.

22. 2. novembri 2013 seletuses kinnitab I. Tolmats ühe lausega, et veoks vajalikud transpordi

saatelehed vormistas laohoidja-valvur, kuid kaebaja poolt maksuhaldurile esitatud saatelehed on

allkirjastatud I. Tolmatsi enda poolt, mistõttu ei kattu I. Tolmatsi hilisemad kaebaja huvides esitatud

õigustused kaebaja poolt 8. aprillil 2013 maksuhaldurile esitatud versiooni (autojuht andis kütuse

üle ja allkirjastas saatelehe) ega kaebaja maksuarvestuses kajastatud dokumentaalsete tõenditega. I.

Tolmats kirjeldab 2. novembri 2013 seletuses, nagu laohoidja-valvur oleks ise teineteisest ca 200

meetri kaugusel olnud mahutite vahelise transpordi „siduripedaali allavajutamise ja käigu

sisselülitamisega“ ära korraldanud, mis ei kattu kaebaja poolt 8. aprillil 2013 maksuhaldurile

esitatud versiooni ja MTA-le kaebaja poolt esitatud kütuse vastuvõtu aktidel kajastatuga, sest

selliselt tulnuks laohoidja-valvuril sisuliselt kütust kaebajale tarnida erinevate äriühingute autodega

eri aegadel, mis on eluliselt ebausutav.

23. Vaidlusaluste tehingute arved vastavad formaalselt nõuetele, kuid üksnes nende olemasolu ei

tõenda konkreetsete tehingute toimumist. Üksnes arvete esitamine ning väidetavatele müüjatele

arvetel näidatud summade tasumine ei tõenda tehingute toimumist, kui muudest asjaoludest ilmneb

vastupidine. Sisuliselt puudub korrektselt äri ajaval isikul alus anda maksumenetluses ebaõiget ja

ebatäielikku informatsiooni toimunud majandustehingute osas. Seega ei laiene MTA hinnangul

käesoleval juhul kaebajale heausksuse eeldamise põhimõte, sest vaidlustatud maksuotsuses on

maksuhaldur piisavalt põhjendanud oma kahtlusi ning kaebaja on jätnud tõendamata talle soodsa

maksuõigusliku asjaolu.

24. Vastustaja märgib, et käibemaksukohustuse puhul on oluline tehingu teise poole tuvastamine,

sest kui müüja ei ole käibemaksukohustuslane, siis pole ostjal õigust käibemaksu maha arvata.

Ainult käibemaksukohustuslasest müüjal on õigus lisada arvel kauba hinnale käibemaks. Kui ostja

ei suuda tõendada tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus,

kuna sellisel juhul tuleb tegelikuks müüjaks pidada tundmatut kolmandat isikut. Seejuures ei tõenda

üksnes summa tasumine pangakonto kaudu tehingu toimumist, kui muudest asjaoludest ilmneb

vastupidine. Ostja pahausksus väljendub selles, et ostja teadis või pidi teadma, et arvel näidatud

müüja ei ole tegelik müüja ning et tegelikul müüjal majandustegevus puudub. Tegeliku

majandustegevuse puudumiseks ja teadlikkuse võimalikkuseks sellest võib pidada ka spetsiifilises

majandustegevuse

valdkonnas

litsentseeritud

tegevuse

puudumist

kaebaja

väidetaval

tehingupartneril, kui kaebajal oli kohustus seda kontrollida. Seejuures väljendub pahausksus ka

hooletuses. Kui maksuhaldur on küllaldaselt tõendanud oma kahtlusi ostja pahausksuses, läheb

tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele, kes peab sellisel juhul tõendama oma heausksust.

25. Riigikohus on oma lahendis nr 3-3-1-18-10 selgitanud, et maksusuhetes oluliste hoolsusnõuete

eiramine

toob

maksukohustuslasele

kaasa

riski,

et

tõendamiskoormuse

üleminekul

maksukohustuslasele ei suuda ta oma hooletuse tõttu tõendada, et tehingud väidetavatel tingimustel

siiski toimusid.

26. MTA märgib ka, et pooled suhtlesid kontrollimenetluse ajal teineteisega tihedalt ja kaebaja eriti

usalduslikku suhet väidetavasse tehingupartnerisse näitab see, et ta andis oma maksusaladust

puudutava kontrollakti I. Tolmatsile tutvumiseks. Seega ei nõustu vastustaja kaebuse punktis 4.6

tehtud etteheitega, et maksuhaldur on maksuotsuse punktis 2.9 põhjendamatult analüüsinud kaebaja

poolt kantud rahade edasist saatust, mis võeti sularahas valdavalt välja I. Tolmatsi teise äriühingu

kaudu.

27. Vastustaja ei nõustu kaebaja arvamusega, et maksu määramine talle on vastuolus väärteoasjades

tuvastatuga. Kaebaja väärteomenetluses ei tuvastatud erinevalt kaebaja arvamusest vaidlusaluste

tehingute tegelikke pooli, vaid kaebaja VKS § 31 lõikes 2 ja § 321 lõikes 2 sätestatud rikkumised,

mis seisnesid VKS § 191 lõigetes 1 ja 2 sätestatud kontrollikohustuse ja keelurikkumise nõuete

eiramises ehk nõuetekohaste saatedokumentideta vedelkütuse käitlemist ja registreeringuta isikult

kütuse soetamist.

28. Sellega, et maksuhaldurile esitatud ja tehinguid kajastama pidavad dokumendid olid

vastuolulised ja maksuotsuses tuvastatud maksukohustus õige, mõistis ja nõustus kaebaja ise ka

hiljem, kui esitas maksuhaldurile pärast maksuotsust 4. detsembril 2013 maksuotsusega nõustuvad

deklaratsiooni parandused, millele järgnes küll 27. detsembri 2013 kaebus halduskohtusse, kuid

eeltoodu viitab sellele, et kaebaja enda seaduslikud esindajad on tuvastatud maksukohustuse

õigsuses pigem veendunud ja kaebus esitati tõenäoliselt nö igaks juhuks.

29. 11. juuni 2014 kohtuistungil vaidles MTA esindaja vastu kaebaja esindaja seisukohale, et

dokumendid tõendavad kütuse ostmist Monopress Kaubandus OÜ-lt, viidates, et aprilli ja märtsi

saatelehed on esitamata. Samuti väitis MTA esindaja, et kuna kaebaja parandas ise deklaratsioonid

ära, sellega sisuliselt tunnistades, et esialgsed deklaratsioonid olid väärad. Samuti viitas ta

vastuoludele kütuse koguses ning autonumbrites ja asus seisukohale, et I. Tolmatsi seletused on

ebausaldusväärsed.

Kohtu seisukoht

30. Olaret OÜ on maksustamisperioodidel 2012. aasta veebruarist aprillini tuginedes Monopress

Kaubandus OÜ-ga sõlmitud diiselkütuse müügilepingutele deklareerinud sisendkäibemaksu 13 509

eurot. Pooled on erineval seisukohal selles, kas Monopress Kaubandus OÜ oli kütuse tegelikuks

müüjaks ning, juhul, kui Monopress Kaubandus ei olnud kütuse tegelikuks müüjaks, kas kaebaja

pidi sellest teadlik olema.

31. Vastavalt käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lg-le 1 on maksukohustuslase poolt tasumisele

kuuluv käibemaksusumma maksustamisperioodil tehingutelt või toimingutelt arvestatud

käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud

tehingute või toimingute tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi

sisendkäibemaks. Tulenevalt MKS 29 lg 3 p-st 1 on sisendkäibemaks muu hulgas

maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest

tasumisele kuuluv käibemaks.

Kohus nõustub vastustajaga, et toodud normidest tulenevalt on sisendkäibemaksu mahaarvamise

õiguse tekkimiseks on üldjuhul nõutav, et kauba tegelikuks müüjaks oleks isik, kes on

käibemaksukohustuslane.

32. Käesoleval juhul on maksuhaldur vaidlustatud maksuotsuses asunud seisukohale, et diiselkütuse

tarnijaks ei saanud olla Monopress Kaubandus OÜ. Kaebaja on seega saanud kütuse tuvastamata

kolmandalt isikult.

Kohtu hinnangul on MTA seisukoht põhjendatud. Maksumenetluses ja kohtumenetluses esitatud

kaebaja väited ja tõendid ei anna alust järelduseks, et Monopress Kaubandus OÜ tarnis diiselkütust

kaebajale. Samas ei ole vaidluse all see, et kaebajale kütust tarniti.

33. Tulenevalt vedelkütuse seaduse (VKS) § 4 lg-st 4 kütuse müügil, välja arvatud tanklast müügi

korral, tuleb kütuse eest tasuda sularahata arvelduse korras.

Kaebaja pidi vaidlusaluste tehingute ees tasuma pangaülekandega ning vastavalt oli ka kaebajale

kütuse müünud äriühingul kohustus tasuda kütuse eest sularahata arvelduse korras. Kaebaja on

tasunud faktuurarve-saatelehtedel (tl 89-95) näidatud summad Monopress Kaubandus OÜ

arvelduskontole (tl 108-117).

Monopress Kaubandus OÜ arvelduskonto väljavõttest (tl 186-190) ei nähtu, et äriühing oleks

tasunud kütuse soetamise eest. Samuti ei ole Monopress Kaubandus esitanud vedelkütuse käitlemise

aruandeid vaidlusaluse perioodi kohta. Täiendava informatsiooni ja dokumentide saamiseks

Monopress Kaubandus OÜ-le esitatud korraldused (tl 121, 125, 131) on jäänud täitmata. Seega

puuduvad andmed, millest nähtuks, et Monopress Kaubandus OÜ on kaebajale väidetavalt müüdud

kütuse soetanud.

34. Vastavalt VKS 13 lg 1 p-st 4 on kütuse müümiseks nõutav registreering vastaval tegevusalal

VKS 4. peatükis sätestatud korras. Vaidlust ei ole selles, et Monopress Kaubandus OÜ-l puudus

vastav registreering vaidlusaluste tehingute tegemise ajal. Monopress Kaubandus OÜ esitas

maksuhaldurile vastava registreeringu taotluse 1. veebruaril 2012. MTA tegi 13. veebruaril 2014

otsuse käibemaksu tagatise määramise kohta (tl 119). Vastuseks MTA otsusele saatis Monopress

Kaubandus OÜ juhatuse liige I. Tolmats e-kirjaga taotluse (tl 120), milles märkis ka: „veebruaris

polekski saanud tegutseda, kuna suurimad kütusehulgimüüjad ei müünud diislikütust nn vabas

hulgis, vaid ainult lepingulistele partneritele, selleks tuleb aga juba eelmisel sügisel sõlmida

tarneleping.

Seega on I. Tolmats kinnitanud, et Monopress Kaubandus OÜ ei tegelnud 2012. aasta veebruaris

kütuse käitlemisega. Seetõttu peab kohus ebausaldusväärseks I. Tolmatsi hilisemat vastust (tl 55)

kaebaja esindaja M. Nõlvale seoses Olaret OÜ maksumenetlusega, milles I. Tolmats kinnitab

vaidlusaluste tehingute toimumist ja kütuse tarnimist kaebajale. Arvestades kaebajale tarnitud

kütuse kogust ei pea kohus eluliselt usutavaks I. Tolmatsi selgitust, et kütus soetati algselt enda

transpordi tarbeks võõrandades kaebajale selle osa, mis enda tarbest üle jäi. Monopress Kaubandus

OÜ majandusaasta aruandest (tl 180-183) ei nähtu, et äriühingul oleks sellises mahus

majandustegevus, mille käigus võiks kolme kuu jooksul üle jääda ca 70 000 liitrit kütust. I. Tolmatsi

selgituste tõeväärtust vähendab veelgi asjaolu, et puuduvad andmed selle kohta, et Monopress

Kaubandus OÜ-le oleks mahuteid vaidlusaluse kütusekoguse ladustamiseks või, et Monopress

Kaubandus OÜ-l oleks olnud õigustatud kasutama kütuse ladustamiseks kolmandate isikute

mahuteid.

35. Vedelkütuse seaduses on sätestatud täpsemad nõuded vedelkütuse müügi vormistamiseks. Nii

tuleneb VKS § 6 lg 1 ls-st kütuse müüja kohustus vormistada kütuse müügil kütuse saatedokument,

mis võimaldab kütust ja selle kogust identifitseerida. Saatedokumendis tuleb muu hulgas märkida:

kütuse nimetus, diislikütuse puhul märge, kas see on talvine või suvine, kütuse vastavussertifikaadi

või vastavusdeklaratsiooni number, väljaandja nimi ja väljaandmise kuupäev, kütuse müüja või

kütuse hoidja registreeringu number ja kütuse vedaja andmed (ärinimi ja registrikood,

mootorsõiduki juhi ees- ja perekonnanimi, mootorsõiduki registreerimisnumber) ning kütuse peale-

ja mahalaadimise koha aadress. (VKS § 6 lg 2).

Kaebaja on maksumenetluses esitanud Monopress Kaubandus OÜ 2012. veebruaris väljastatud

kauba saatelehed (tl 96-102), millest nähtuvalt on tarnitavale kütusele 9. jaanuaril 2012 väljastatud

vastavussertifikaat VSD 73088. OÜ Analiit-AA vastusest (tl 141) MTA järelepärimisele ilmneb, et

vastavusseritifikaat VSD 73088 on 9. jaanuaril 2012 väljastatud AS-le Kroodi Terminal

kütusekogusele 728 830 kg, mis asus AS Kroodi Terminal mahutis Maardus, Üleoru 1. Kroodi

Terminal AS on kinnitanud (tl 175) vastavussertifikaadiga VSD 73088 kütuse ladustamist

ajavahemikul 9. jaanuarist 11. jaanuarini 2012 ning selgitanud, et nimetatud sertifikaadiga kütus

väljastati üksnes Alarsa OÜ-le 10. ja 11. jaanuaril 2012.

Eeltoodu alusel on MTA põhjendatult leidnud, et muid asjaolusid kõrvale jättes on vähemalt

kaheldav, et Monopress Kaubandus OÜ sai tarnida kaebajale veebruarikuu jooksul sama

vastavussertifikaadiga kütust. Maksumenetluses kogutud andmetest ei nähtu, et Monopress

Kaubandus OÜ oleks vaidlusaluses koguses kütust õiguspäraselt soetanud. Ilmnenud ei ole seost

Monopress Kaubandus OÜ ja Alarsa OÜ vahel, mis lubaks järeldada Alarsa OÜ-le väljastatud

kütuse tarnimist Monopress Kaubandus OÜ-le otse või kolmandate isikute vahendusel.

36. Kaebaja on maksumenetluses esitanud kütuse vastuvõtuaktid, millel muude andmete hulgas on

märgitud ka kütuse kaebajale transportinud auto riikliku registreerimismärgi number.

Registrimärkide alusel on MTA tuvastanud sõidukite omanikud ja kasutajad. Viimased on eitanud

transporditeenuse osutamist kaebajale või Monopress Kaubandus OÜ-le (tl 61, 142). Sõiduki

433BCM omanik Arowana Trans OÜ ei ole vaidlusalusel perioodil deklareerinud füüsilistele

isikutele tehtud väljamakseid (tl 129-130), mis lubab järeldada, et äriühingul puudusid töötajad.

Sõiduki kasutajaks oli Classic Transport OÜ, kes eitas (tl 61) transporditeenuse osutamist kaebajale

või Monopress OÜ-le.

37. Kaebaja seaduslike esindajate O. Lombi ja S. Lombi maksumenetluses antud suuliste selgituste

(tl 57) kohaselt tellis kaebajale tarnitud kütuse transpordi Monopress Kaubandus OÜ seaduslik

esindaja I. Tolmats. Samas kinnitavad MTA kogutud andmed, et kütuse kaebajale transportinud

sõidukite omanikud ei ole I. Tolmatsile, Monopress Kaubandus OÜ-le ega I. Tolmatsiga seotud

teisele äriühingule, Semilux Vara OÜ-le, transporditeenust osutanud.

Kohtu seisukohta ei muuda asjaolu, et 11. juunil 2014 toimunud kohtuistungil selgitas kaebaja, et

sõiduki 362KP, milline sõiduk maanteeameti andmetel registris puudub, tegelikuks registrimärgiks

on 36ZKP. Kaebaja ei ole nimetatud teavet varem avaldanud, põhjendanud, miks ta seda varem ei

teinud ega esitanud andmeid sõiduki omaniku või temalt saadud transporditeenuse kohta. Ainuüksi

asjaolu, et konkreetse numbrimärgiga sõiduk siiski eksisteerib, ei tõenda, et nimetatud sõidukiga

osutati Monopress Kaubandus OÜ-le transporditeenust. Siinjuures osutab kohus asjaolule, et

vaatamata kohtuistungil antud kohtu selgitusele, et kaebaja tõendamiskoormuse kohta, ei taotlenud

kaebaja esindaja täiendavate tõendite esitamiseks tähtaja määramist ega kohtu abi tõendite

kogumisel.

38. Kohus peab oluliseks veel seda, et 2012. märtsis ja aprillis tarnitud kütuse kohta ei ole kaebaja

maksumenetluses ega ka kohtumenetluses üldse saatelehti esitanud. 2012. aasta veebruaris tarnitud

kütuse kohta esitatud saatelehed (tl 96-102) kannavad kõik numbrit 1, mis võib viidata nende

vormistamisele samal ajal. Seetõttu ei ole välistatud, et saatelehed on koostatud tagantjärele

maksumenetluse tarbeks ning kütuse tarnimisel müüja neid ei esitanud.

39. Nendel asjaoludel on ilmne, et Monopress Kaubandus OÜ ei olnud kaebajale tarnitud kütuse

müüjaks, kuna puuduvad andmed selle kohta, et Monopress Kaubandus OÜ oleks kütuse

omandanud, kütust hoiustanud või kütuse kaebajale transportimise korraldanud.

Kohus ei nõustu kaebaja väitega, et kütuse saamine Monopress Kaubandus OÜ-lt on tõendatud

arvete, kütuse vastuvõtuaktide ja I. Tolmatsi selgitusega. Nimetatud tõendid on vastuolus asjas

kogutud teiste tõenditega. Siinjuures on kohus selgitanud, miks ei saa I. Tolmatsi selgitusi pidada

usaldusväärseks tõendiks. Kaebaja seaduslike esindajate maksumenetluses 20. juunil 2012 (tl 56-

57) ja 8. aprillil 2013 (tl 60) antud seletused ja I. Tolmatsi selgitused (tl 55) kütuse tarnimise ja

dokumentide vormistamise asjaolude kohta on olnud ebajärjekindlad ja vastuolulised. Kohus

nõustub selles täielikult vaidlustatud maksuotsuse punktis 2.1. (tl 21 pöördel, 22) esitatud

põhjendustega ning jätab need siinkohal halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 165 lg 2

alusel kordamata. Kütuse saamist Monopress Kaubandus OÜ-lt ei tõenda ka kaebaja suhtes

kiirmenetlusena läbi viidud väärteomenetluse materjalid. Kaebajale omistatud väärteokoosseisust

tulenevalt ei selgitatud väärteomenetluses välja kõiki maksumenetluses tähtsust omavaid asjaolusid,

mistõttu ei ole asjas määrava tähendusega kiirmenetluse otsuses (tl 46) väärteo faktiliste asjaolude

kirjeldus olukorras, kus maksumenetluses kogutud tõendid need asjaolud ümber lükkavad.

Kohus märgib siiski, et ei nõustu maksuhalduriga selles, et oluline tähendus on ka sellel, et mõnel

kütuse vastuvõtuaktil on kütuse kogus märgitud tonnides, kui arvete ja saatelehtede kohaselt on

kütuse koguse arvestamise aluseks maht liitrites. Kohus peab usutavaks kaebaja selgitust, et

tegemist on vastuvõtuakti täitnud isiku eksimusega kuna tonnides väljendatud kütuse kogus

vastuvõtuaktil vastab samal kuupäeval väljastatud arvel liitrites väljendatud koguse jagamisel

tuhandega saadava arvuga. Seega vaatamata sellele, et diiselkütuse erikaal erineb ühest (s.t ühe liitri

kütuse maas ei võrdu ühe kilogrammiga) ei saa vastuvõtuaktidest teha järeldust, et need ei vasta

kütuse koguse osas arvetel näidatud andmetele.

40. Kohus ei nõustu kaebaja etteheitega, et vastustaja on jätnud täitmata kohustuse olulise tõendi,

s.o kaebaja turvavideo, millelt nähtub kütuse vastuvõtmine, kogumiseks ning nüüdseks on

videosalvestis kustunud. Kaebaja ei ole selgitanud, millise olulise asjaolu väljaselgitamiseks tõendi

kogumine vajalik oli. Asjas ei ole vaidlust selles, et kaebajale kütust tarniti. Vastustaja ei ole

kahtluse alla seadnud ka seda, et kütus toodi kaebajale kütuse vastuvõtuaktidel näidatud sõidukitega.

Lisaks osutab kohus sellele, et kaebajal oli õigus tema hinnangul olulise tõendi esitamiseks nii

maksumenetluses, kui ka kohtumenetluses. Olukorras, kus kaebajal endal oli võimalus võtta samme

videosalvestise säilitamiseks ei ole salvestise kustumine maksuhaldurile etteheidetav.

41. Kohus nõustub maksuotsusega ka selles, et kaebaja pidi teadma, et kütuse tegelikuks müüjaks

ei ole Monopress Kaubandus OÜ. Kaebaja hoolsuskohustuse nõuetekohasel täitmisel oleks talle see

asjaolu teatavaks saanud. Siinjuures ei nõustu kohus kaebaja seisukohaga, et tema hoolsuskohustus

piirdus üksnes kohustusega tuvastada müüja isik.

Riigikohus on selgitanud, et järelduse, et maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku

müüjaga, saab teha siis, kui maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et

tegemist pole tegeliku müüjaga või kui maksukohustuslane saanuks sellistest asjaoludest teada

asjakohase hoolsuskohustuse täitmisel. Ostjale saab müüja kontrollimise kohustuse panna

seadusega, kuid maksukohustuslaselt ei saa alusetult nõuda müüja kontrollimist ulatuses, mis on

ebamõistlik (vt RKHK 5. mai 2010 otsus asjas nr 3-3-1-18-10, p 15).

42. Kütuse ostajale on seadusega pandud täiendav müüja kontrollikohustus, mis ulatub kaugemale

üksnes müüja isiku kontrollimise kohustusest. VKS § 6 lg 8 järgi peab kütuse vastuvõtja kontrollima

saatedokumendi vastavust samas paragrahvis sätestatud nõuetele, s.o kas saatedokumendil on

esitatud kütuse nimetus, diislikütuse puhul märge, kas see on talvine või suvine, kütuse

vastavussertifikaadi või vastavusdeklaratsiooni number, väljaandja nimi ja väljaandmise kuupäev,

kütuse müüja või kütuse hoidja registreeringu number, kütuse vedaja andmed (ärinimi ja

registrikood, mootorsõiduki juhi ees- ja perekonnanimi, mootorsõiduki registreerimisnumber) ning

kütuse peale- ja mahalaadimise koha aadress. Lisaks sätestab VKS § 191 lg-st 1 otsese keelu soetada

kütust müüjalt, kellel puudub registreering kütuse müügiks.

Kohtu hinnangul ei saa seadusega kaebajale pandud müüja kontrollimise ja kütuse soetamise

dokumenteerimise kohustust pidada ebamõistlikuks. Dokumenteerimise kaudu fikseeritakse ka

maksustamise seisukohalt olulised faktid, mistõttu on müüja kontrollimise ja dokumenteerimise

nõude täitmine oluline ka maksuõigussuhtes. Vastavalt tuleb müüja kontrollimise kohustuse

rikkumist pidada hoolsuskohustuse rikkumiseks maksuõigussuhtes.

Vaidlust ei ole selles, et kaebaja VKS-st tulenevaid kütuse ostja kohustusi nõuetekohaselt ei täitnud,

s.t kütuse ostmisel ei kontrollinud kaebaja Monopress Kaubandus OÜ registreeringut kütuse

müügiks ega kütuse saatelehtedel nõutavate andmete (2012. märtsi ja aprilli osas saatelehtede endi)

olemasolu. Ostja kohustuste nõuetekohasel täitmisel oleks kaebajale teatavaks saanud, et

Monopress Kaubandus OÜ-l puudub õigus kütust müüja, kaebajale oleks esitatud andmed kütuse

transportimise, s.h kütuse pealelaadimise koha, kohta. Vedaja andmete saamisel oleks kaebajale

selgunud ka see, et transporditeenust ei osutatud Monopress Kaubandus OÜ-le. Seega oleks

kaebajale selgunud need asjaolud, millest nähtub, et Monopress Kaubandus OÜ ei saanud olla

kaebajale kütuse tarnijaks. Täiendavalt oleks kaebajas kahtlusi pidanud tekitama asjaolu, et

kaebajale tarniti jätkuvalt kütust sama vastavussertifikaadi alusel. Ka selles osas ei ole kaebaja

asjaolusid täiendavalt selgitanud.

Nendel asjaoludel on MTA maksuotsuses põhjendatult leidnud, et kaebaja pidi teadma (s.t

hoolsuskohustuse täitmisel oleks vastavad asjaolud selgunud), et Monopress kaubandus OÜ ei ole

kütuse tegelikuks müüjaks. Seetõttu on alusetu kaebaja väide, et ta oli heauskne, ei rikkunud

hoolsuskohustust ning säilitab õiguse tehingutelt tasutud sisendkäibemaksu mahaarvestamiseks

isegi juhul, kui Monopress Kaubandus OÜ ei ole kütuse tegelikuks müüjaks.

43. Riigikohus on sarnases olukorras metalli kokkuostja dokumenteerimiskohustuse täitmata

jätmisega seoses sedastanud: “Hoolsuskohustuse täitmata jätmine, mis seisnes metallijäätmete

kokkuostu dokumenteerimise nõuete eiramises, võttis kaebajalt võimaluse esitada täiendavaid,

seadusega nõutud dokumente (tõendeid) tehingute toimumise kinnituseks. Kui kaebaja täitnuks

ostjana hoolsuskohustuse, kuid ta poleks mõistlikult käitudes ikkagi pidanud aru saama, et tegemist

pole tegeliku müüjaga, oleks talle käibemaksu määramine väär sellest hoolimata, et tehingu teiseks

pooleks osutub variisik, kes ei saa olla tegelik müüja. Käibemaksu ei määratud kaebajale

hoolsuskohustuse eiramise eest. Käibemaks määrati olukorras, kus kontrollimisel selgus, et

vaidlusaluste tehingute puhul polnud teiseks pooleks isik, kes oleks saanud olla tegelik müüja,

kusjuures kaebaja ei suutnud oma hooletuse tõttu tõendada vastupidist ega oma heausksest

käitumist.“ (vt RKHK 1. veebruari 2012 otsus asjas nr 3-3-1-60-11, p 22).

Kohtu hinnangul on nimetatud seisukoht kohaldatav ka käesolevas asjas, s.t ka Olaret OÜ on VKS-

st tulenevate müüja kontrollimise ja dokumenteerimise kohustuse täitmata jätmise tõttu olukorras,

kus ta ei suuda tõendada, et Monopress Kaubandus OÜ oli tegelikuks müüjaks ega ka enda

heauskset käitumist kütuse soetamisel.

44. Kaebaja ei ole vaidlustanud maksuotsuses esitatud maksuarvestust. Ka kohtule ei nähtu

eksimusi maksu arvestamisel.

45. Eeltoodu alusel on kohus seisukohal, et MTA 26. novembri 2013 maksuotsus nr 12.2-3/8778-

19 on õiguspärane ja selle tühistamiseks puudub alus.

Kaebus jääb rahuldamata.

46. Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja

ei ole esitanud kohtule taotlust menetluskulude väljamõistmiseks kaebajalt ega menetluskulude

nimekirja. Seetõttu tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest vastustaja kasuks

menetluskulusid välja ei mõisteta ja menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/

Tanel Saar

kohtunik