3-13-1609/24 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

K O H T U O T S U S EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Kohtunik Elle Kask Otsuse kuulutamise aeg ja koht 17.01.2014, Tallinn Haldusasja number 3-13-1609 Haldusasi AS Uvic kaebus Maksuja Tolliameti 22.05.2013 korralduse nr 12.2-3/12885-20 tühistamise nõudes. Menetlusvorm Kirjalik menetlus. Menetlusosalised Kaebuse esitaja AS Uvic volitatud esindaja Jelena Aru (end. Pupkova) ning vastustaja Maksuja Tolliameti volitatud esindaja Veiko Soll. Resolutsioon

1. Jätta AS-i Uvic kaebus rahuldamata.

2. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib 30 päeva jooksul selle avalikult teatavaks tegemisest arvates esitada apellatsioonkaebuse vahetult Tallinna Ringkonnakohtule (HKMS § 180 lg 1, § 181 lg 1, § 182 lg 1). Samaks kuupäevaks tuleb apellatsioonkaebus esitada ka juhul, kui selle koostamiseks vajatakse menetlusabi. Menetlusabi taotluse ja apellatsioonkaebuse võimalike puuduste kõrvaldamise lahendab ringkonnakohus. Kui apellant ei taotle apellatsioonkaebuse lahendamist kohtuistungil, eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 182 lg 1 p 9).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

Maksuja Tolliameti (MTA) 22.05.2013 korraldusega nr 12.2-3/12885-20 teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks kohustati AS-i Uvic esitama korralduses loetletud dokumendid. MTA selgitab korralduses, et maksuhaldur alustas 27.12.2012 ja 28.01.2013 AS-i Uvic 2012 novembri ja detsembri käibedeklaratsioonidel kajastatud käibemaksu tagastusnõuete õigsuse kontrolli. AS-i Uvic poolt 31.12.2012 ja 28.01.2013 e-posti teel esitatud teabe analüüsimisel selgus, et äriühing soetas

2012 novembris ja detsembris kaupa Alfaholding OÜ-lt ning maksuhaldur pidas vajalikuks saada täiendavaid dokumente ja selgitusi Alfaholding OÜ-ga toimunud tehingute asjaolude kohta, et veenduda maksumaksja poolt esitatud 2012 novembri ja detsembri käibedeklaratsioonidel kajastatud enammakse õigsuses ning enammakstud käibemaksu tagastamise otsuse tegemiseks. MTA väljastas 05.02.2013 AS-le Uvic korralduse nr 12.2-3/12885-3, millega kohustas AS-i Uvic ilmuma 15.02.2013 kell 09:00 maksuhalduri ametiruumidesse teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks 2012 novembri ja detsembri käibedeklaratsioonidel kajastatud tehingute kohta. AS Uvic volitatud esindaja Markus Kirsberg esitas MTA-le osa maksuhalduri poolt eelnimetatud korralduses nõutud dokumentidest ja teabest. 15.02.2013 suuliste seletuste protokollis fikseeris maksuhaldur esitamata jäetud dokumendid ja teave, mida M. Kirsberg lubas hiljem esitada. 27.03.2013 saatis MTA M. Kirsbergile e-posti teel meeldetuletuse, paludes esitada lubatud teabe ja dokumendid hiljemalt 01.04.2013. Korralduses märgitakse, et M. Kirsberg ei ole maksuhaldurile lubatud teavet ja dokumente esitanud ning lisaks on esitamata ka 05.02.2013 korralduses nr 12.2-3/12885-3 nõutud AS-i Uvic poolt Lurxes SIA-le 2012 novembris ja detsembris müüdud kauba eest tasumist tõendavad dokumendid. Korralduses maksuhaldur selgitab, et AS-i Uvic poolt esitamata jäetud dokumendid võivad omada tähtsust äriühingu 2012 novembri ja detsembri käibedeklaratsioonidel kajastatud enammaksete õigsuse väljaselgitamisel.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD

Kaebuse esitaja: MTA alustas teate nr 12.2-3/12885-1 ja 12.2-3/12885-2 alusel AS Uvic 2012 novembri ja detsembri tagastusnõuete õigsuse kontrolli. Sellest tulenevalt oli MTA poolt alustatud tagastusnõuete tuvastusmenetlused, mille raames MTA kontrollis enammakse olemasolu ja õigsust. Asja materjalidest nähtub, et 2012 novembrija detsembri enammaksed on maksuhaldur aktsepteerinud ja AS Uvic ettemaksukontole kandnud 11.05.2013. Lähtudes Riigikohtu määruses nr 3-3-1-4-13 väljendatud seisukohtadest lõpeb tagastusnõude tuvastamise menetlus enammakse kandmisega maksukohustuslase ettemaksukohtule.

Sellest tulenevalt on teatega nr 12.2-3/12885-1 ja 12.2- 3/12885-2 alustatud menetlused lõppenud 11.05.2013. Kaebaja selgitas, et kuna tagastusnõude tuvastamise menetlused lõppesid 11.05.2013, siis lõpetatud menetluse raames puudub maksuhalduril õigus nõuda AS-lt Uvic 22.05.2013 korraldusega nr 12.2- 3/12885-20 dokumentide ja teabe esitamist. Oma 06.11.2013 esitatud seisukohas selgitas vastustaja, et kuna maksuhalduril on jätkuvalt kahtlus, et kaebuse esitaja poolt 2012 novembri ja detsembri KMD-l deklareeritud enammakse võib olla ebaõige, siis jätkab maksuhaldur üksikjuhtumi kontrolli antud maksustamisperioodi osas MKS § 10 ja 59 lg 2 p 1 alusel.

Selle kohta on maksuhaldur kaebuse esitajale väljastanud teate nr 12.2-3/12885-18, mistõttu pidi maksumaksja olema teadlik, et üksikjuhtumi kontroll maksustamisperioodi 2012 november kuni detsember käibemaksu arvestamise õigsuse osas jätkub vaatamata sellele, et enammakse on kaebuse esitaja ettemaksukontole kantud. Vastustaja on arvamusel, et 08.05.2013 väljastatud teates nr 12.2-3/12885-18 on selgelt ja üheselt välja toodud, et AS Uvic osas toimub üksikjuhtumi kontroll 2012 novembri ja detsembri käibemaksuarvestuse kontrollimiseks MKS § 10 ja § 59 lg 2 p 1 alusel.

Kaebaja ei nõustu MTA seisukohaga ning leiab, et üksnes MKS § 59 lg 2 p-le 1 viitamine ning üksikjuhtumi kontrolli mainimine ei ole piisav väitmaks, et tuvastamise menetluse lõppedes oli alustatud uus menetlus. Kaebaja on juba selgitanud, et ka enammakse õiguse kontroll on üksikjuhtumi kontroll, mille raames kontrollib maksuhaldur käibemaksuarvestuse õigsust. Lisaks juhib kaebaja tähelepanu asjaolule, et 22.05.2013 korralduses nr 12.2-3/12885-20 selgitab maksuhaldur, et nõutud teave ja dokumendid omavad tähtsust just 2012 novembri ja detsembri KMD-l kajastatud enammakse õigsuse väljaselgitamisel, muud menetlust maksuhaldur ei maini.

Riigikohus on selgitanud 19.11.2013 kohtumääruse nr 3-3-1-48-13 punktis 16, et kui oli algatatud nii tagastusnõude tuvastamismenetlus kui ka tuluja käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrolli menetlus, oli MTA kohustatud maksukohustuslast sellest otseselt ja üheselt arusaadavalt teavitama ning selgitama, millise menetluse raames maksuhaldur teavet vajab. Lisaks sellele selgitas Riigikohus kohtumääruse nr 3-3-1-48-13 punktides 16-17, et MKS § 59 lg 2 ple 1 viitamisest ei saa järeldada mitme kontrolli olemasolu. Seda eriti juhul, kui korralduse sisust on võimalik aru saada, et MTA vajab teavet käibemaksu tagastusnõude tuvastamismenetluse raames.

MKS § 59 lg 2 p 1 näeb ette maksuhalduri õiguse kontrollida maksukohustuslase maksude tasumise õigsust üksikjuhtumi kontrolli raames. Käibemaksu tagastusnõude õigsuse kontrolli menetlus viiakse läbi üksikjuhtumi kontrolli menetlusena. Seega tagastusnõude tuvastamismenetlus on üksikjuhtumi kontrolli menetlus, mille raames on maksuhalduril õigus MKS § 59 lg-le 1 tuginedes koguda tõendeid ja juhindudes MKS § 59 lg-st 2 kontrollida kõiki maksukohustuslase majandusvõi kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente.

Eeltoodust tulenevalt on väär vastustaja seisukoht, et justkui oleks MTA 08.05.2013 teates nr 12.2-3/12885-18 üheselt ja selgelt viidatud teisele maksumenetluse alustamisele. Kaebaja on jätkuvalt seisukohal, et MTA poolt oli alustatud ainult tagastusnõuete õigsuse kontroll, et just enammakse õigsuse kontrolli raames oli väljastatud korraldus nr 12.2-3/12885-20 ning kuna enammakse õigsuse kontroll lõppes 11.05.2013, siis puudub menetlus, mille raames saab maksuhaldur kohustada AS-i Uvic teabe ning dokumentide esitamiseks. Kaebaja taotleb vaidlustatud korralduse tühistamist ning menetluskulude väljamõistmist vastustajalt kaebaja kasuks.

Vastustaja: Vaidlustatud korraldus on antud kaebuse esitajale teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks MKS § 60 lg 1 ja 62 lg 1 ja 3 alusel. Korraldusest nähtub, et maksuhaldur kontrollib maksustamisperioodi 2012 november ja detsember käibemaksuarvestuse õigsust. Samuti nähtub korraldusest, et korralduse andmise on tinginud asjaolu, et kaebuse esitaja ei ole täitnud täielikult talle varasemalt, so 05.02.2012, antud korraldust nr 12.2-3/12885-3 ning on teabe ja dokumendid osaliselt esitamata jätnud, kuigi on lubanud esitada puuduolevad dokumendid hiljem ning maksuhaldur on kaebuse esitajale teinud 27.03.2012 ka meeldetuletuse ning palunud esitada puuduolevad dokumendid hiljemalt 01.04.2012 (korralduse lk 1 viimane lõik).

Korralduses on toodud konkreetne loetelu dokumentidest, mille esitamist maksuhaldur ootab. Seega selgub maksuhalduri hinnangul vaidlustatult korraldusest piisavalt selgelt ja ühemõtteliselt, mille kohta maksuhaldur kaebajalt teavet soovis, miks korraldus on antud ning millist perioodi kontrollitakse. Ebaõige on kaebuse esitaja seisukoht, et kuna maksuhaldur on vaide esitaja poolt 2012 novembri ja detsembri KMD-l deklareeritud enammakse 11.05.2013 kaebaja ettemaksukontole kandnud, siis on selle perioodi tagastusnõude õigsuse kontroll sellega lõppenud ning maksuhalduril puudub õigus edaspidi maksumaksja käest teavet ja dokumente nõuda.

MKS § 106 lg 1 kohaselt tuleb tagastusnõude täitmise taotlus maksuhaldurile esitada maksudeklaratsioonis või muus kirjalikus või kirjalikku taasesitamist võimaldavas vormis dokumendis koos maksukohustuslase pangakonto andmetega; lg 2 järgi tagastatakse summa, mille tagasisaamiseks on isikul õigus, 30 päeva jooksul taotluse saamise päevast arvates. Käibemaksuseaduses reguleerib tagastusnõude täitmist § 34 (Sisendkäibemaksu tagastamine maksukohustuslasele). Paragrahvis tehakse esmalt (lg 1) üldine viide MKS-is toodud tagastusnõude täitmise reeglistikule (enammakstud käibemaks tagastatakse maksukohustuslasele maksukorralduse seaduses sätestatud korras), järgnevalt aga tuuakse erandid, mille alusel on võimalik MKS-i reeglistikust (sh 30-päevane tagastamistähtaeg) kõrvale kalduda.

KMS § 34 lg 2 kohaselt võib maksuhaldur seoses tagastusnõude kontrollimisega pikendada motiveeritud otsuse alusel tagastusnõude täitmise tähtaega kuni 90 kalendripäeva juhul, kui on piisav alus kahtluseks, et tagastusnõude rahuldamisel makstud summa tagasinõudmine võib osutuda võimatuks, ja kui 1) maksukohustuslasele on tehtud korraldus lisatõendite esitamiseks või 2) tagastusnõude kontrollimiseks on tehtud järelepärimine kolmandale isikule või välisriigi maksuhaldurile. KMS § 34 lg 3 järgi võib tagastusnõude täitmise tähtaega korraga pikendada kuni 30 kalendripäeva.

Kirjaliku motiveeritud otsuse tagastusnõude täitmise tähtaja pikendamise kohta teeb maksuhaldur hiljemalt viis kalendripäeva enne tagastusnõude täitmise tähtaja lõppemist. Seega võimaldab KMS § 34 lg 2 maksuhalduril tagastusnõude kontrollimisel pikendada tagastusnõude täitmise tähtaega kuni 90 kalendripäeva juhul, kui on piisav alus kahtluseks, et tagastusnõude rahuldamisel makstud summa tagasinõudmine võib osutuda võimatuks, ja kui maksukohustuslasele on tehtud korraldus lisatõendite esitamiseks või tagastusnõude kontrollimiseks on tehtud järelepärimine kolmandale isikule või välisriigi maksuhaldurile.

Lisaks lubavad MKS § 107 lg-d 1 ja 2 maksuhalduril tagastusnõude täitmise tähtaja peatada tagastusnõudega seotud väärteovõi kriminaalasja menetlemise ajaks. Samuti võib maksuhaldur tagastusnõude täitmise tähtaja peatada maksukohustuslase poolt maksudeklaratsiooni esitamiseni (MKS § 107 lg 31). Muid tagastusnõude täitmise tähtaja peatamise ega pikendamise aluseid seadused ette ei näe. Seega näevad MKS §-d 106 ja 107 ning KMS § 34 ette käibemaksu tagastusnõude menetlemisele erikorra ja tähtajad, mida maksuhaldur on kohustatud järgima.

Eeltoodust tulenevalt peab maksuhaldur kontrollima käibemaksu tagastusnõude õigsust maksimaalselt 120 päeva jooksul. Kui asjas puuduvad tagastusnõude täitmise tähtaja peatamise alused, tuleb maksuhalduril otsustada 120-päevase tähtaja jooksul, kas tagastusnõue aktsepteerida või jätta aktsepteerimata ja teha selle kohta kirjalik motiveeritud otsus. Tagastusnõude täitmise taotluse olemasolu korral tuleb kontrollitud tagastusnõue viivitamata täita (MKS § 106 lg 2). Asja materjalidest nähtub, et antud asjas ei ole maksuhaldur suutnud 120 päeva jooksul koguda piisavalt tõendeid, et teha kirjalik motiveeritud otsus vaide esitaja poolt deklareeritud tagastusnõude rahuldamata jätmiseks ning vaatamata maksuhalduri põhjendatud kahtlusele tuli deklareeritud enammakse tähtaja möödumise tõttu kaebuse esitaja ettemaksukontole kanda.

Kuna aga maksuhalduril on jätkuvalt kahtlus, et kaebuse esitaja poolt 2012 novembri ja detsembri KMD-l deklareeritud enammakse võib olla ebaõige jätkab maksuhaldur üksikjuhtumi kontrolli antud maksustamisperioodi osas MKS § 10 ja 59 lg 2 p 1 alusel. Selle kohta on maksuhaldur kaebuse esitajale väljastanud ka teate, mistõttu pidi maksumaksja olema teadlik, et üksikjuhtumi kontroll maksustamisperioodi 2012 november kuni detsember käibemaksu arvestamise õigsuse osas jätkub vaatamata sellele, et enammakse on kaebaja ettemaksukontole kantud.

Ka Riigikohus on kaebaja poolt juba viidatud lahendis nr 3-3-1-4-13 leidnud, et tagastusnõude aktsepteerimine ja isegi selle täitmine ei välista edaspidist täielikumat kontrolli ning maksusumma lõplikku kindlaksmääramist MKS § 98 lg-s 1 sätestatud tähtaja jooksul. MKS § 10 kohaselt on maksuhalduri ülesanne kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgida, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seaduses sätestatud suuruses ja korras. Seega on maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimine maksuhalduri kohustus, mitte õigus, ning asjaolu, et maksuhaldur ei ole suutnud koguda kõiki vajalikke tõendeid asja lõplikuks otsustamiseks seaduses antud tagastusnõude täitmise tähtaja jooksul, ei saa tuua kaasa tagajärge, kus lõplik maksusumma kindlaksmääramine osutub võimatuks, seda eriti olukorras, kus maksumaksja ise on viivitanud maksuhaldurile teabe ja dokumentide esitamisega.

Ebaõige on ka kaebaja seisukoht, et maksuhaldur on kohustatud kontrolli jätkamise või uue alustamise kohta väljastama maksumaksjale korralduse, mille vorminõuded sätestab MKS § 46. Maksuhaldur on seisukohal, et maksukorralduse seadus ei näe ette nõuet alustada üksikjuhtumi kontrolli igal juhul korraldusega ning antud juhul, kui kontroll sama perioodi osas on sisuliselt toimunud juba 2012 detsembrist alates, ei oleks see ka otstarbekas ega muudaks olukorda maksumaksja jaoks selgemaks. Ka kaebuse esitaja on vaide lk 3 esimeses lõigus õigesti leidnud, et maksuhaldur saab tõendeid koguda ja andmeid nõuda maksumenetluses, mille alustamisest on maksumaksjat üheselt ja selgelt teavitatud.

Antud juhul ongi kaebajale 08.05.20134 väljastatud teade, milles on selgelt ja üheselt välja toodud, et AS Uvic osas toimub üksikjuhtumi kontroll 2012 novembri ja detsembri käibemaksuarvestuse kontrollimiseks Maksukorralduse seaduse § 10 ja § 59 lg 2 p1 alusel. MKS § 10 lg 3 näeb ette, et maksuhaldur viib menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, jälgides seejuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Kui seaduses ei ole ette nähtud konkreetseid vorminõudeid ja menetluskorda, siis määrab maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel sobiva korra.

Tegemist on haldusmenetluse kõige üldisema põhimõttega (vt HMS §5). Lähtuda tuleb sellest, et menetlusega taotletav eesmärk oleks saavutatud kõige kiiremini ja lihtsamalt (Lasse Lehis, Maksuõigus, 2012 lk 107). Käesoleval juhul on makshaldur väljastanud kaebajale 27.12.2012 teate nr 12.2-3/12885-1 ja 28.01.2013 teate nr 12.2-3/12885-2, mille kohaselt on alustatud AS Uvic novembri ja detsembri käibemaksudeklaratsioonidega esitatud tagastusnõuete õigsuse tuvastamise menetlust ning 08.05.2012 teate nr 12.2-3/12885-18, milles kaebuse esitajat teavitatakse, et tema suhtes viiakse läbi üksikjuhtumi kontrolli 2012 novembri ja detsembri käibemaksuarvestuse kontrollimiseks Maksukorralduse seaduse § 10 ja § 59 lg 2 p1 alusel.

Kõik teated on maksuhalduri poolt selgelt sõnastatud ja viidatud on ka kontrolli õiguslikule alusele. Maksuhaldur on seisukohal, et antud teated on selged ja arusaadavad ning teavituse vormistamine teatena, mitte korraldusena, ei riku kuidagi kaebuse esitaja õigusi. Asjaolu, kas teade väljastati kaebajale vahetult enne või pärast tagastusnõude täitmist ei oma antud asjas tähtsust. Kokkuvõtvalt on maksuhaldur seisukohal, et MTA 22.05.2013 korraldus nr 12.2-3/12885-20 dokumentide ja teabe esitamiseks on õiguspärane ja põhjendatud ning puuduvad alused selle kehtetuks tunnistamiseks.

Eeltoodud MTA seisukohti ei ole kaebaja kohtumenetluses ümber lükanud. Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et käesoleval juhul ajab maksuhaldur segamini kaht erinevat maksumenetlustkäibemaksu enammakse õigsuse kontrolli ning arvestatud käibemaksu kontrolli. MTA osundab, et MKS § 45 järgi kohaldatakse maksumenetluses Haldusmenetluse seaduses sätestatut, kui MKS-s, maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti. HMS § 35 lg p-ga

2 on sätestatud, et haldusmenetlus haldusakti andmiseks või toimingu sooritamiseks algab haldusorgani initsiatiivil algatatud haldusmenetluses menetlusosalise teavitamisega menetlusest. Seega on maksukontrolli alustamiseks teatega õiguslik alus olemas. Vastustaja selgitab, et tagastusnõude tekkimise kontroll hõlmab valdavalt samu toiminguid, mis maksu summa määramise menetlus. Sellest tulenevalt on vastustaja seisukohal, et mõistlik ja isikut vähem koormav on see, kui menetlusi viiakse läbi kas paralleelselt või järjestikku. Vastustaja osundab, et käibemaksuarvestuse eripäraseks on asjaolu, et enammakse õigsuses ei ole võimalik veenduda enne, kui ei ole välja selgitatud sama maksustamisperioodi tasumisele kuuluva käibemaks (nn müügi käibemaks) ja sisendkäibemaks (nn ostu käibemaks) samaaegselt.

Teistsuguse tõlgenduse korral tekib küsimus, kuidas lõpeb tuvastusmenetlus juhul, kui maksuhaldur ei aktsepteeri tagastusnõuet ning kas ja millisel alusel saab maksuhaldur tagastusnõude esitaja maksuarvestust muuta (enammakstud käibemaks, mille tagastamist tagastusnõudega taotletakse, on KMD ridade 4 ja 5- käibemaks ja sisendkäibemaksvahe). Otsusega, millega jäetakse aktsepteerimata tagastusnõue, otsustatakse sisuliselt, et maksukohustuslasel puudub enammakse. Isegi kui selle otsusega saab korrigeerida käibedeklaratsiooni enammakse osa, st KMD rida 13, ei saa see olla aluseks KMD muude ridade korrigeerimisele: selles lihtsalt ei määratleta, kui suur on väljundkäibemaks ja kui suur on sisendkäibemaks.

Samas kujutab KMD rida 13 endast ridade 4 ja 5 vahetväljundkäibemaksu ja sisendkäibemaksu vahet. Korrigeerides ainult rida 13 (ilma ridasid 4 ja 5 korrigeerimata), muutub deklaratsioon ilmselgelt vääraks. Ridu 4 ja 5 saab aga MKS §-st 92 tulenevalt korrigeerida vaid maksuotsusega (mille saab omakorda teha üksnes maksu määramise menetluse tulemusena). Seejuures tõusetub küsimus, milline õiguslik saatus on kahe ajahetke vahelisel perioodil (tagastusnõude mitteaktsepteerimise otsuse ja maksuotsuse) KMD ridadele 4, 5 ja 13 kantud summadel.

Siinjuures peab maksuhaldur oluliseks viidata riigikohtuniku Ivo Pilvingu eriarvamusele Riigikohtu halduskolleegiumi 30.04.2013 määruse kohta haldusasjas nr 3-3-1-8-13, milles Ivo Pilving on sedastanud, et ühe menetluse läbiviimine ei välista teist ning et kehtiv õigus ei välista maksu määramise menetluse ja tuvastusmenetluse algatamist üheaegselt sama korraldusega. Lisaks väärib märkimist, et ka Tartu Ringkonnakohus on tänaseks jõustunud haldusasjas nr 3-13-70 pidanud võimalikuks kahe menetluse paralleelset läbiviimist. Nimelt on Tartu Ringkonnakohus 06.05.2013 määruse punktis 13 leidnud, et kogutud ja kohtule esitatud andmete pinnal tuleb pidada tõenäoliseks, et MTA poolt läbiviidava kontrolli tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine.

Küsimuses, kas tuvastusmenetlus ja maksu määramise paralleelne menetlus on üldse võimalik, on Riigikohus tänaseks vastanud põhimõtteliselt jaatavalt haldusasjas nr 3-3-1-28-13 p 11.1. Vastustaja on seisukohal, et menetluste paralleelne läbiviimine on võimalik ning veelgi enam, see on muuhulgas vajalik kiirema ja efektiivsema menetluse läbiviimiseks, mis lõppastmes tähendab maksukohustuslase vähem koormamist (MKS § 10 lg 3). MTA on arvamusel, et tuvastusmenetlus ja maksu määramise menetlus võivad alata samaaegselt. Takistusi selleks HMS, MKS ega KMS ette ei näe. Tagamaks, et tagastusnõude tuvastusmenetluse järgselt oleks maksukohustuslase deklaratsioon õige, peab olema võimalik tagastusnõude tuvastusmenetluse ja maksu määramise menetluse üheaegne läbiviimine. Kokkuvõttes on vastustaja seisukohal, et tagastusnõude tekkimise tuvastusmenetlus ja maksu määramise menetlus saavad toimuda paralleelselt ning selline läbiviimine on otstarbekas ja mõistlik. HMS § 54 kohaselt on haldusakt õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt, andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. Maksuhalduri haldusaktide suhtes kehtivad nõuded on sätestatud MKS § 46. Vaidlustatud korraldus vastab neile nõuetele. Seejuures on vaidlustatud korralduses selgitatud nii seda, millistel alustel kontrollimine läbi viiakse, kui ka seda, millised on maksukohustuslase konkreetsed kohustused, õigused ja võimalused nende realiseerimisel. Vastustaja palub jätta kaebuse rahuldamata ning menetluskulud kaebaja enda kanda.

KOHTU PÕHJENDUSED

Kohus, tutvunud kaebusega ja vastustaja kirjaliku seletusega, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata järgnevatel kohtu motiividel:

Maksuja Tolliameti (MTA) 22.05.2013 korraldusega nr 12.2-3/12885-20 teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks kohustati AS-i Uvic esitama korralduses loetletud dokumendid. MTA selgitab korralduses, et maksuhaldur alustas AS-i Uvic 2012 novembri ja detsembri käibedeklaratsioonidel kajastatud käibemaksu tagastusnõuete õigsuse kontrolli. MTA märgib vaidlustatud korralduses, et AS-i Uvic poolt 31.12.2012 ja 28.01.2013 e-posti teel esitatud teabe analüüsimisel selgus, et äriühing soetas 2012 novembris ja detsembris kaupa Alfaholding OÜ-lt ning maksuhaldur pidas vajalikuks saada täiendavaid dokumente ja selgitusi Alfaholding OÜ-ga toimunud tehingute asjaolude kohta, et veenduda maksumaksja poolt esitatud 2012 novembri ja detsembri käibedeklaratsioonidel kajastatud enammakse õigsuses, mis on vajalik enammakstud käibemaksu tagastamise otsuse tegemiseks. Vaidlustatud korralduse sisust selgub üheselt, mille kohta AS-lt Uvic teavet soovitakse, millist perioodi kontrollitakse ning millest on tingitud korralduse andmine, sh selle õiguslik alus. Maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimine on maksuhalduri kohustus, mitte õigus. Kohus nõustub vastustaja väitega, et asjaolu, et maksuhaldur ei ole suutnud koguda kõiki vajalikke tõendeid asja lõplikuks otsustamiseks seaduses antud tagastusnõude täitmise tähtaja jooksul, ei saa tuua kaasa tagajärge, kus lõplik maksusumma kindlaksmääramine osutub võimatuks, seda eriti olukorras, kus maksumaksja ise on viivitanud maksuhaldurile teabe ja dokumentide esitamisega.

MTA 05.02.2013 korralduse nr 12.2-3/12885-3 alusel AS Uvic volitatud esindaja Markus Kirsberg esitas MTA-le osa maksuhalduri poolt nõutud dokumentidest ja teabest. 15.02.2013 suuliste seletuste protokollis fikseeris maksuhaldur esitamata jäetud dokumendid ja teave, mida M. Kirsberg lubas hiljem esitada. 27.03.2013 saatis MTA M. Kirsbergile e-posti teel meeldetuletuse, paludes esitada lubatud teabe ja dokumendid hiljemalt 01.04.2013. Kaevatavas korralduses märgitakse, et M. Kirsberg ei ole maksuhaldurile lubatud teavet ja dokumente esitanud ning lisaks on esitamata ka

05.02.2013 korralduses nr 12.2-3/12885-3 nõutud AS-i Uvic poolt Lurxes SIA-le 2012 novembris ja detsembris müüdud kauba eest tasumist tõendavad dokumendid. Vaidlusaluses korralduses maksuhaldur selgitab, et AS-i Uvic poolt esitamata jäetud dokumendid võivad omada tähtsust äriühingu 2012 novembri ja detsembri käibedeklaratsioonidel kajastatud enammaksete õigsuse väljaselgitamisel.

Kaevatavas korralduses märgitakse, et AS Uvic osas toimub üksikjuhtumi kontroll 2012 novembri ja detsembri käibemaksuarvestuse kontrollimiseks Maksukorralduse seaduse (MKS) § 10 ja § 59 lg 2 p1 alusel. Makshaldur väljastas kaebajale 27.12.2012 teate nr 12.2-3/12885-1 ja 28.01.2013 teate nr 12.2-3/12885-2, millest nähtub, et AS Uvic suhtes on alustatud novembri ja detsembri käibemaksudeklaratsioonidega esitatud tagastusnõuete õigsuse tuvastamise menetlust, ning 08.05.2012 teate nr 12.2-3/12885-18, milles kaebuse esitajat informeeritakse asjaolust, et tema suhtes viiakse läbi üksikjuhtumi kontrolli 2012 novembri ja detsembri käibemaksuarvestuse kontrollimiseks MKS § 10 ja § 59 lg 2 p1 alusel. Kohus nõustub vastustajaga, et eelnimetatud maksuhalduri teated on oma sisult selged ja arusaadavad ning teavituse vormistamine teatena, mitte korraldusena, ei riku kaebuse esitaja õigusi. Isiku teavitamine tagastusnõuete õigsuse tuvastamise menetlusest ja üksikjuhtumi kontrolli menetlusest ei pea toimuma tingimata korraldusega, seadus seda ei nõua, aktsepteeritav on ka teate kirjalik vorm.

Kohus ei nõustu kaebuse esitaja väitega, et käesoleval juhul ajab maksuhaldur segamini kaht erinevat maksumenetlustkäibemaksu enammakse õigsuse kontrolli ning arvestatud käibemaksu kontrolli. Kohus nõustub vastustajaga, et tagamaks, et tagastusnõude tuvastusmenetluse järgselt oleks maksukohustuslase deklaratsioon õige, peab olema võimalik tagastusnõude tuvastusmenetluse ja maksu määramise menetluse üheaegne läbiviimine. Tartu Ringkonnakohtu jõustunud kohtulahendis haldusasjas nr 3-13-70 on peetud võimalikuks kahe menetluse paralleelset läbiviimist. Ka Riigikohus on pidanud seda põhimõtteliselt võimalikuks haldusasjas nr 3-3-1-28-13 (igal juhul ei välista sellist võimalust). Lisaks eeltoodule Riigikohtu halduskolleegium on asjas nr 3-3-1-4-13 asunud seisukohale, et tagastusnõude aktsepteerimine ja isegi selle täitmine ei välista edaspidist täielikumat kontrolli ning maksusumma lõplikku kindlaksmääramist MKS § 98 lg-s 1 sätestatud tähtaja jooksul.

MKS § 10 lg 1 kohaselt maksuhaldur kontrollib käesoleva seaduse ja maksuseaduste täitmist, kasutades talle selleks seadusega antud pädevust. Sama sätte lg 2 loetleb maksuhalduri ülesanded, milleks on kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgida, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seadusega sätestatud suuruses ja korras; arvestada ja määrata seadusega sätestatud juhtudel tasumisele kuuluv maksusumma ja intress ning tagastada enammakstud või hüvitatavad summad; nõuda sisse maksuvõlad; kohaldada maksuseaduste rikkujate suhtes seadusega lubatud sunnivahendeid ja karistusi. Maksuhaldur viib menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse (lg 3). Vastavalt MKS § 59 lg 2 p-le 1 maksuhalduril on õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandusvõi kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente, samuti teha kaupade, materjalide ja muu vara ning tehtud tööde ja osutatud teenuste inventuure ja ülemõõtmisi, sh läbi viia üksikjuhtumite kontrolli (§-d 60–72). Kohtu hinnangul on maksuhaldur kaevatavat korraldust tehes toiminud kooskõlas eelviidatud õigusnormidega. Kaebuse esitaja ei ole kohtule tõendanud, et vaidlustatud korralduse andmine oleks üleliigselt koormanud kaebajat või tekitanud põhjendamatuid kulutusi vms. Vastustaja kinnitas kohtule, et menetluste paralleelne läbiviimine on võimalik ja muuhulgas vajalik menetluse kiiremaks ja efektiivsemaks läbiviimiseks, mis lõppastmes tähendab maksukohustuslase vähem koormamist, viidates seejuures MKS § 10 lg-le 3, ning et tuvastusmenetlus ja maksu määramise menetlus võivad alata samaaegselt, mida HMS, MKS ega KMS ei välista. Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et tagastusnõude tekkimise tuvastusmenetlus ja maksu määramise menetlus võivad toimuda paralleelselt ning selline läbiviimine on otstarbekas ja mõistlik.

Kohtu hinnangul kaevatavast MTA korraldusest nähtub selgelt, mis põhjusel maksuhaldur nõuab kaebajalt teabe ja dokumentide esitamist. Maksuhaldur selgitab neid asjaolusid vaidlustatud korralduses. Sellise korralduse tegemine, milles maksumaksjalt nõutakse asjakohase/kontrolliks vajaliku teabe ja dokumentide esitamist, ei riku kaebaja õigusi ega piira tema vabadusi. Samuti ei ole see kaebajale koormav, kuna ta ise jättis maksuhaldurile osa dokumente määratud tähtajaks esitamata, lubades esitada need hiljem. AS Uvic volitatud esindaja Markus Kirsberg isiklikult lubas maksuhaldurile esitada täiendavalt need dokumendid, mis jäid tal õigeaegselt esitamata. MTA on oma korralduses nr 12.2-3/12885-20 üheselt mõistetavalt põhjendanud, milleks on neid dokumente maksuhaldurile vaja.

Kohus kokkuvõtvalt leiab, et vaidlustatud haldusakt on õiguspärane ning puudub alus kaebaja nõuete rahuldamiseks.

Vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 92 lg 1 menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda.

/Digitaalselt allkirjastatud/

Elle Kask Kohtunik