3-11-2930/39 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Silvia Truman, Oliver Kask ja Kaire Pikamäe

Otsuse tegemise aeg ja koht

19. september 2013, Tallinn

Haldusasja number

3-11-2930

Haldusasi

OÜ Liivalammas kaebus Maksu- ja Tolliameti Lääne

maksu- ja tollikeskuse 27.09.2011 otsuse nr 12.2-

3/7639-7-1 tühistamiseks ning Maksu- ja Tolliameti

kohustamiseks uuendama maksumenetlust 17.09.2009

korralduse nr 12.2-3/7639-1 alusel

Menetlusosalised

Kaebaja – OÜ Liivalammas

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 02.11.2012 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON

Rahuldada Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus.

Tühistada Tallinna Halduskohtu 02.11.2012 otsus haldusasjas nr 3-11-2930 osas, milles

kohus kaebuse rahuldas ja menetluskulud Maksu- ja Tolliameti kanda jättis.

Teha tühistatud osas uus otsus, millega jätta OÜ Liivalammas kaebus Maksu- ja Tolli-

ameti 27.09.2011 otsuse nr 12.2-3/7639-7-1 tühistamiseks rahuldamata.

Muus osas jätta halduskohtu otsus muutmata ja menetluskulud jätta OÜ Liivalammas

kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, so hiljemalt 21.10.2013, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises

lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1).

Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioon-

kaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoime-

tamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva

(HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebu-

3-11-2930

2(10)

se läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS

§ 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Rii-

gikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlus-

tähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi

taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb,

eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) Lääne maksu- ja tollikeskuse (LMTK) 17.09.2009 korraldu-

se nr 12.2-3/7639-1 alusel viidi läbi OÜ Liivalammas üksikjuhtumi kontroll ning 26.01.2010

maksuotsusega nr 12.2-3/7639-6 määrati OÜ-le Liivalammas tasumiseks käibemaksu 147 505

kr ja tulumaksu 257 044 kr. Maksuotsuses leiti, et OÜ Farm Build on OÜ Liivalammas soovil

väljastanud viimasele 30.06.2009 olematuid tehinguid kajastava arve nr 3 summas 966 974,60

kr (sh käibemaks 147 504,60 kr), mille selgitusse on märgitud – geodeetiline mahamärkimine,

pinnase koorimine, vundamendiaukude ja kaablitrassi rajamine, vundamendiaugu killustikpa-

di, armeeritud betoonvundament, ankrute paigaldus, pinnasetäide liivaga, hoone 9 x 61.2 m,

hoone montaaž -, ning juulis 2009 tehti selle arve alusel väljamakseid summas 966 974,60

eurot. OÜ Liivalammas juhatuse liikme A. V ja OÜ Farm Build juhatuse liikme K. K seletuste

kohaselt ehitati 2009. a juunis koresööda hoidla ja uue lauda vundament. Tegelikult ehitas OÜ

Liivalammas 2008. a oma jõududega kilest loomakasvatushoone, mis 2009. a nimetati ümber

koresööda hoidlaks. OÜ Farm Build ei ole juunis 2009 OÜ-le Liivalammas koresööda hoidlat

ehitanud.

2. Maksuotsus on jõustunud ja täidetud.

3. 30.06.2010 alustati kriminaalmenetlus karistusseadustiku (KarS) § 210 lg 2 tunnustel sel-

les, et OÜ Liivalammas esitas PRIA Saare büroole valeandmeid investeerimistoetuse saami-

seks. Lääne Prefektuur lõpetas 11.10.2010 määrusega kriminaalasjas nr 10250101219 menet-

luse KrMS § 199 lg 1 p 1 ja § 200 järgi kriminaalmenetluse aluse puudumise tõttu. Määruse

kohaselt selgus kriminaalasja eeluurimisel, et OÜ Liivalammas juhatuse liige A. V esitas

15.12.2008 PRIA-le taotluse toetuse 1 165 017 kr saamiseks lambalauda ja koresööda hoidla

ehitamiseks, projektdokumentatsiooni koostamiseks, objekti tähistava sümboolika soetami-

seks ja ehituse omanikujärelevalve tegemiseks; PRIA määras toetuse taotletud summa ulatu-

ses, mis 22.09.2009 osaliselt, so summas 464 158,95 kr OÜ-le Liivalammas välja maksti.

Esimese investeerimiskontrolli teostas PRIA 27.10.2009 tekkinud kahtluse tõttu, et investee-

ringu taotluses märgitud koresööda hoidla oli olemas juba enne taotluse esitamist (põlluma-

jandusministri 09.11.2007 määruse nr 129 (määrus nr 129) kohaselt analoogse põhivara ole-

masolu korral toetust ei maksta, samuti ei saa taotleda asendusinvesteeringut). Kriminaalasja

kohtueelsel menetlemisel kuulati tunnistajana üle PRIA töötaja A. R, OÜ Liivalammas juha-

tuse liige A. V ja OÜ Liivalammas endised töötajad T. V; K. K; S. R; K. G ja J. T, samuti

polytunnelite maaletooja Kandla Farm OÜ juhatuse liige K. R ja OÜ Build Farm juhatuse

liikmed K. K ja R. V. Tuvastatud on, et OÜ Liivalammas soetas ja püstitas oma jõududega

ühe polytunneli 2008. a sügisperioodil, mis ebaõige paigaldamise tõttu Eesti ilmaoludele vastu

ei pidanud ning seetõttu ära müüdi ja ostja poolt ajavahemikul mai lõpust 2009 kuni juuni

alguseni 2009 teisaldati. A. V sõnul uus koresööda hoidla ehitati samale kohale, kus oli 2008.

a püstitatud tunnel. Kriminaalmenetluse käigus ei tuvastatud OÜ Liivalammas poolt määruse-

ga nr 129 sätestatud nõuete rikkumisi. OÜ Liivalammas on taotletud toetust kasutanud sihipä-

raselt ning osaühingu ja A. V käitumises ei tuvastatud KarS § 210 lg-des 2 ja 3 ettenähtud

kuriteo koosseisu objektiivseid ja subjektiivseid tunnuseid.

3-11-2930

3(10)

4. MTA lõpetas 01.07.2011 määrusega väärteoasjas nr 6-3/2893 OÜ Liivalammas ja A. V

suhtes 03.09.2010 maksukorralduse seaduse (MKS) § 153.1 lg 2 tunnustel alustatud väärteo-

menetluse väärteomenetluse seadustiku (VTMS) § 29 lg 1 p 1 alusel. Selle normi järgi väär-

teomenetlust ei alustata ja alustatud menetlus lõpetatakse, kui teos puuduvad väärteo tunnu-

sed. Määruse kohaselt jättis maksukontrolli läbi viinud revident võtmata selgitused PRIA

ametnikelt ja OÜ Liivalammas töötajatelt. 15.02.2011 väärteomenetluses antud ütlustes väitis

A. V, et tema on OÜ Liivalammas nimel esitanud kõik deklaratsioonid korrektselt ning kore-

sööda hoidla OÜ Farm Build 2009 juuni keskel ka tegelikult ehitas. PRIA-le 28.09.2009 A. V

antud seletuse kohaselt eelmine samal kohal olnud kiletunnel lammutati OÜ Farm Build poolt

30.05.2009. Väärteoasjas tunnistajana ülekuulamisel kinnitas OÜ Farm Build juhatuse liige K.

K koresööda hoidla ehitamist 2009 juunis. Kriminaalmenetluse raames tunnistajatena ülekuu-

latud OÜ Liivalammas ja PRIA töötajad kinnitasid 2008. a paigaldatud kiletunneli demontee-

rimist 2009 mai lõpus ja koresööda hoidla ehitamist 2009. aasta juunis. Väärteoasjas kogutud

tõendeid kogumis hinnates on kohtuväline menetleja veendumusel, et OÜ Farm Build ehitas

2009. a juunis OÜ-le Liivalammas koresööda hoidla ja tehtud tööde eest esitatud arvet oli

OÜ-l Liivalammas õigus kajastada 2009. a juuni kohta esitatud KMD-s ning arve alusel tehtud

väljamakse oli seotud OÜ Liivalammas ettevõtlusega. OÜ Liivalammas ei ole esitanud juuni

2009 KMD-s ja juuli TSD-s valeandmeid, mis tähendab, et OÜ Liivalammas ega osaühingu

juhatuse liige ei ole toime pannud MKS § 153.1 järgi kvalifitseeritavat väärtegu.

5. OÜ Liivalammas esitas 06.09.2011 LMTK-le taotluse, milles palus haldusmenetluse sea-

duse (HMS) § 44 lg 1 p 2 alusel uuendada LMTK 17.09.2009 korralduse nr 12.2-3/7639-1

alusel läbi viidud kontrollimenetlus, tunnistada maksuotsus nr 12-3/7639-6 kehtetuks ja tagas-

tada OÜ-le Liivalammas maksuotsuse alusel tasutud summad koos intressiga. Taotluse koha-

selt on asjas ilmnenud uued asjaolud, milleks on väärteoasjas nr 6-3/2893 menetluse lõpeta-

mine MTA 01.07.2011 määrusega, millega tuvastati, et vaidlusalune tehing reaalselt toimus ja

26.01.2010 maksuotsus on õigusvastane. Taotleja sai väärteomenetluse lõpetamise määruse

kätte 02.09.2011. Samuti on süüteokooseisu puudumise tõttu lõpetatud OÜ Liivalammas ja A.

V suhtes alustatud kriminaalmenetlus. Määrustest on ilmne, et LMTK ei ole OÜ Liivalammas

maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel järginud MKS §-s 11

sätestatud uurimispõhimõtet, mis viis ebaõige järelduseni ja alusetu maksunõude esitamiseni.

6. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse 27.09.2011 otsusega

nr 12.2-3/7639-7-1 jäeti OÜ Liivalammas taotlus haldusmenetluse uuendamiseks rahuldamata

järgmistel põhjendustel.

Väärteomenetluses kuulati üle A. V ja K. K ning kasutati tõenditena ka maksumenetluses ja

kriminaalmenetluses kogutud tõendeid. Kriminaalmenetluses kuulati tunnistajatena üle T. V;

K. K; S. R; K. G ja K. R, so isikud, kellelt maksumenetluses seletusi ei võetud. HMS § 44 lg 1

p 2 kohaselt haldusorgan uuendab menetlusosalise taotlusel haldusmenetluse, kui asjas ilmne-

vad uued olulised tõendid, mis ei olnud isikule haldusmenetluse ajal teada. Kuna A. V ja K. K

andsid seletusi ka maksumenetluses, siis nende ütluste näol ei ole tegemist uute oluliste tõen-

ditega. Vastavalt HMS 44 lg-le 3 tuleb haldusmenetluse uuendamise taotlus esitada haldusor-

ganile ühe kuu jooksul haldusmenetluse uuendamise asjaoludest teadasaamisest. T. V; K. K;

S. R; K. G ja K. R ütlusi kajastati 11.10.2010 koostatud kriminaalmenetluse lõpetamise mää-

ruses, mille kaebaja hiljemalt 13.01.2011 kätte sai. Seetõttu nende tunnistajate ütluste osas ei

ole OÜ Liivalammas taotlus tähtaegne ning LMTK jätab taotluse haldusmenetluse uuendami-

seks selles osas läbi vaatamata.

Väärteomenetluses tugineti kriminaalmenetluses kogutud tõenditele, mis omakorda koguti

PRIA-le esitatud valeandmete investeerimistoetuste saamiseks süüteokvalifikatsiooni osas.

Süüteokvalifikatsiooni äralangemisel ei ole uusi tõendeid, mis annaks alust maksumenetluse

3-11-2930

4(10)

uuendamiseks, esinenud. Väärteomenetluse lõpetamise määruses on tegemist hinnanguga

tõenditele juba varem tuvastatud asjaolude kohta süüteomenetluses, mitte uute ega ka maksu-

menetluse uuendamist tingivate asjaolude tuvastamisega MKS § 102 tähenduses.

Kuna maksumenetluse uuendamiseks puudub alus, jätab maksuhaldur läbi vaatamata taotluse

tunnistada 26.01.2010 maksuotsus kehtetuks ja tagastada selle alusel tasutud raha koos intres-

sidega ja hüvitada seoses taotluse koostamisega kantud õigusabikulud.

OÜ Liivalammas vaide LMTK 27.09.2011 otsuse tühistamiseks jättis MTA 22.11.2011 vai-

deotsusega rahuldamata.

7. OÜ Liivalammas esitas 16.12.2011 Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palus tühis-

tada LMTK maksuotsus nr 12.2-3/7639-1 ja teha maksuhaldurile ettekirjutus maksuotsuse

alusel tasutud raha tagastamiseks koos intressidega või alternatiivselt teha maksuhaldurile

ettekirjutus maksumenetluse uuendamiseks.

Rikutud on kaebaja õigust heale haldusele. MKS § 102 lg 1 p 2 kohaselt maksuotsus muude-

takse või tunnistatakse kehtetuks maksukohustuse vähendamiseks uue asjaolu või tõendi ilm-

nemise tõttu. Uueks asjaoluks käesoleval juhul on väärteoasjas 01.07.2011 menetluse lõpeta-

mise määruses toodud seisukoht, et maksumenetluses rikuti uurimispõhimõtet, mistõttu tuvas-

tatud faktilised asjaolud ei vasta tegelikkusele ja OÜ Liivalammas ei ole maksudeklaratsioo-

nides valeandmeid esitanud. Väärteomenetluse algatas MTA kaebaja juhatuse liikme A. V

suhtes seoses väidetavalt valeandmete esitamisega 2009. a juunikuu KMD-s ja juulikuu TSD-

s. Väärteomenetluses tuvastati, et maksumenetluses osaühingu töötajatelt seletusi ei võetud

ning väärteomenetluse lõpetamise määruses viidatakse kriminaalmenetluses üle kuulatud tun-

nistajate ütlustele, kes vaidlusaluse tehingu toimumist kinnitavad. On ilmne, et maksumenet-

luses ei järgitud MKS-s sätestatud uurimispõhimõtet, mis on viinud alusetu maksunõude esi-

tamiseni. Õigusvastane haldusakt ei saa jääda kehtima olukorras, kus MTA on väärteomenet-

luse lõpetamise määruses ise tuvastanud LMTK maksuotsuse õigusvastasuse.

Vastuseks kaebuse käiguta jätmise määrusele esitas OÜ Liivalammas 23.01.2012 halduskoh-

tule avalduse, milles taotles 1) ennistada LMTK 26.01.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/7639-6

tühistamise nõude esitamise tähtaeg seoses uute mõjuvate põhjuste ilmnemisega, 2) maksu-

menetluse uuendamisel tühistada LMTK 27.09.2011 otsus nr 12.2-3/7639-7-1.

8. Tallinna Halduskohus võttis 20.03.2012 määrusega menetlusse OÜ Liivalammas järgmi-

sed nõuded: 1) LMTK 26.01.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/7639-6 tühistamine; 2) LMTK

27.09.2011 otsuse nr 12.2-3/7639-7-1 tühistamine; 3) LMTK 17.09.2009 korralduse nr 12.2-

3/7639-1 alusel läbiviidud maksumenetluse uuendamine.

9. Pärast LMTK-lt vastuse saamist jättis kohus 21.06.2013 määrusega rahuldamata OÜ Lii-

valammas taotluse ennistada LMTK 26.01.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/7639-6 peale kaebuse

esitamise tähtaeg ja lõpetas selle nõude osas menetluse.

10. MTA leidis vastuses, et menetlusse jäänud nõuete osas tuleb jätta kaebus rahuldamata.

LMTK 27.09.2011 otsus on õiguspärane. Ajaliselt hiljem toimunud süüteomenetlustes tehtud

järeldused ei ole aluseks varasemalt läbiviidud maksumenetluse uuendamiseks. Tõendamis-

koormis haldusmenetluses ja süüteomenetluses on erinev. Asjaolu, et isikut ei ole väärteome-

netluses maksuhaldurile valeandmete esitamises süüdi tunnistatud, ei välista maksusumma

määramist maksumenetluses. Maksumenetluses sai maksuhaldur tugineda vaid kontrolli käi-

gus selgunud asjaoludele. Hilisemas süüteomenetluses tehtud järeldustest ei saa selguda asja-

olu, et maksuhaldur oleks uurimispõhimõtet rikkunud.

3-11-2930

5(10)

Riigikohtu otsusest haldusasjas nr 3-3-1-47 tuleneb, et HMS § 68 lg 1 järgi on isikul õigus

taotleda haldusakti kehtetuks tunnistamist üksnes juhul, kui ta võib taotleda HMS § 44 alusel

haldusmenetluse uuendamist. HMS § 68 lg-s 1 ja 44 lg 1 p-s 2 sätestatud menetluse uuenda-

mise põhimõtted on sarnased MKS § 102 lg 1 p-ga 2. Kaebaja suhtes läbi viidud kriminaal-

menetluses ega ka väärteomenetluses ei ole esitatud selliseid tõendeid, mida maksuhaldur saa-

nuks koguda maksumenetluse käigus. Olulises osas erinevad on kaebaja juhatuse liikme A. V

ja OÜ Farm Build juhatuse liikme K. K maksu-, kriminaal- ja väärteomenetluses antud seletu-

sed/ütlused ning Kandla Farm OÜ juhatuse liikme K. R maksu- ja kriminaalmenetluses antud

ütlused. Nimetatud isikud on omavahel seotud K. R poolt kriminaalmenetluses antud ütlustes

kirjeldatud tehingutega. Maksumenetluses A. V; K. R ja K. K ei kirjeldanud tehinguid sellisel

viisil nagu kriminaalmenetluses. Ilmnenud ei ole uusi olulisi tõendeid, mille olemasolu ei ol-

nud kaebajale maksumenetluse ajal teada. Kontrollakti kättesaamisel taotles kaebaja sellele

eriarvamuse esitamise tähtaja pikendamist, mille LMTK ka rahuldas, kuid eriarvamust kont-

rollaktile kaebaja ei esitanud.

Kui ka võtta seisukoht, et hilisemalt toimunud kriminaalmenetluses on ilmnenud uued ja olu-

lised tõendid, tulnuks kaebajal esitada menetluse uuendamise taotlus HMS § 44 lg-s 3 sätesta-

tud tähtaja jooksul.

11. Tallinna Halduskohus rahuldas OÜ Liivalammas kaebuse osaliselt - tühistas MTA

27.09.2011 otsuse nr 12.2-3/7639-7-1 ning mõistis MTA-lt OÜ Liivalammas kasuks välja

246,37 eurot asjas kantud menetluskulude katteks. OÜ Liivalammas taotluse kohustada

LMTK-d uuendama 17.09.2009 korralduse nr 12.2-3/7639-1 alusel läbiviidud maksumenetlu-

se jättis kohus rahuldamata.

Haldusmenetluse uuendamisest keeldumine ei anna isikule võimalust vaidlustada halduskoh-

tus esialgset haldusakti pärast selle vaidlustamise tähtaja möödumist ega nõuda maksuotsuse

alusel tasutud summa tagastamist. MKS § 102 lg 1 p 2 järgi maksuotsus muudetakse või tun-

nistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks,

kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase taht-

lusest või hooletusest. MKS § 45 alusel tuleb maksumenetluses kohaldada HMS-s sätestatut,

kui MKS-s, maksuseaduses või tollieeskirjades pole ette nähtud teisiti. Menetlusosalise taotlu-

sel haldusmenetluse uuendamise alused on toodud HMS § 44 lg-s 1, sh on p-s 2 sätestatud, et

menetlus uuendatakse, kui asjas ilmnevad uued olulised tõendid, mis ei olnud isikule haldus-

menetluse ajal teada. Sama paragrahvi lg 3 järgi tuleb haldusmenetluse uuendamise taotlus

esitada haldusmenetluse läbiviinud haldusorganile ühe kuu jooksul haldusmenetluse uuenda-

mise asjaolude teadasaamisest alates.

MKS § 59 lg 1 nimetab tõendid maksumenetluses ja HMS § 38 lg-d 1 ja 2 loetlevad tõendid

haldusmenetluses. Neist sätetest järelduvalt on haldusmenetluses (st ka maksumenetluses)

tõendiks igasugune teave, mille alusel saab kindlaks teha asja lahendamiseks olulised asjaolud

või nende puudumise. Antud juhul jõudis maksuhaldur maksuotsuses järeldusele, et kaebaja

esitas maksudeklaratsioonides valeandmeid. Seega sisuliselt viitas maksuhaldur maksuotsuses

kaebaja seadusliku esindaja poolt toimepandud haldusõigusrikkumisele või kuriteole ning

üksikjuhtumi kontrolli asjaolude selgitamiseks alustaski MTA 03.09.2010 väärteomenetluse.

Tõenditeks haldusmenetluses võivad olla väärteoasjas või kriminaalasjas kogutud tõendid.

Väärteoasjas on tõenditeks igasugused faktilised andmed, mille alusel tehakse kindlaks õigus-

rikkumine või selle puudumine, isiku süü rikkumise toimepanemises ja muud asjaolud, millel

on tähtsust asja õigel lahendamisel. Väärteomenetluse lõpetamise määrus on dokumentaalseks

tõendiks kõrvuti teiste dokumentaalsete tõenditega. Kuna maksumenetluses kogutud tõendite

põhjal leidis maksuhaldur, et OÜ Farm Built arve on fiktiivne, omab asjas olulist tähtsust as-

3-11-2930

6(10)

jaolu, kas vaidluse all olev tehing reaalselt toimus ja kas kaebaja seaduslik esindaja esitas

maksudeklaratsioonidel valeandmeid. Seetõttu on käesoleval juhul MTA 01.07.2011 väärteo-

menetluse lõpetamise määrus oluliseks tõendiks, kuna selles anti hinnang kaebaja esindaja

tegevusele deklaratsioonide koostamisel. Vaidlust pole selle üle, et kaebaja pöördus maksu-

halduri poole menetluse uuendamise taotlusega neljandal päeval pärast väärteomenetluse lõ-

petamise määruse kättesaamist, so HMS § 44 lg-s 3 sätestatud tähtajal.

Oluline on, et väärteomenetluses tuvastati ja anti hinnang kaebaja seadusliku esindaja sellisele

tegevusele, mis toimus enne maksumenetluse läbiviimist ja maksuotsuse koostamist ning mis

oli asjassepuutuv maksuotsuse koostamisel. Maksuhalduril ei ole õigust jätta arvesse võtmata

tõendatud asjaolusid, mis viitavad maksukohustuse vähendamisele. Väärteomenetluses tuvas-

tatud asjaolusid ja kaebaja käitumisele antud hinnanguga tuleb arvestada kaebaja maksuko-

hustuse tuvastamisel ning kui ei esine faktilisi asjaolusid maksustamiseks, tuleb jätta maks

määramata.

Menetluse uuendamist ei saa välistada, kui isiku taotluses võib olla esitatud andmeid või sei-

sukohti, mis võivad ajendada haldusorganit oma varasemaid seisukohti muutma ja haldusakti

kehtetuks tunnistama. Olenemata isiku poolt taotluse esitamisest, on haldusorganil endal või-

malik uuendada haldusmenetlust haldusakti kehtetuks tunnistamise otsustamiseks enda initsia-

tiivil (lähtudes HMS § 9 lg 1-st 2). Maksukohustuse korrigeerimise võimalused on ette nähtud

nii KMS-s kui ka TuMS-s ning juba tekkinud maksukohustuste tagasiulatuv korrigeerimine on

lubatav. Menetluse uuendamise vajadust peab haldusorgan hindama kaalutlusreeglite kohaselt

ning kohtul pole pädevust haldusorganit selleks kohustada, mistõttu jääb rahuldamata kaebaja

esitatud kohustamisnõue. Kui haldusorgan on kindlaks teinud HMS § 44 lg-s 1 sätestatud alu-

se olemasolu, siis peab ta menetluse uuendama, mis aga ei tähenda, et vastav haldusakt tuleb

tingimata tühistada või muuta ja tasutud maksusummad igal juhul tagastada.

Kaebaja on tasunud riigilõivu 31,94 eurot ja õigusabi eest kaebuse esitamisel 460,80 eurot.

Arvestades vaidluse keerukust ja mahtu on kaebaja poolt kantud õigusabikulud vajalikud ja

põhjendatud. Kuna kohus rahuldab kaebuse osaliselt, tuleb lähtudes HKMS § 108 lg-st 2

mõista vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulu summas 246,37 eurot.

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

12. MTA palub apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu otsus osas, milles kae-

bus osaliselt rahuldati ja mõisteti vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulud. Järelduse-

ga, et OÜ Liivalammas maksumenetluses on oluliseks tõendiks 01.07.2011 väärteomenetluse

lõpetamise määrus asjaolu tõttu, et selles anti hinnang kaebaja seadusliku esindaja tegevusele

deklaratsioonide koostamisel, kohaldas kohus ebaõigesti MKS § 59 lg-t 1 ja § 102 lg 1 p 2.

Riigikohus on asjas nr 3-1-1-57-07 asunud seisukohale, et tõendamiskoormis, mis kehtib tea-

tud juhtudel maksumenetluses, erineb oluliselt KrMS §-s 7 ette nähtud süütuse presumptsioo-

nist tulenevast tõendamiskoormisest, mida peab järgima kriminaalmenetluses. VTMS § 31 lg

1 alusel on see seisukoht kohaldatav ka väärteomenetluses. Kriminaal- ja väärteomenetluses

kehtib põhimõte, et isik ei pea vastupidiselt maksumenetlusele täitma kaasaaitamiskohustust.

Süüteomenetluse ja maksumenetluse läbiviimine samade maksustamisperioodide ja samade

maksude lõikes ei tähenda, et üks otsus sõltuks teisest. Erinevates menetlustes võidakse jõuda

täiesti erinevate tulemusteni ning väärteomenetluses koostatud lahend võib erineda haldusme-

netluses koostatava maksuotsuse järeldustest. Isiku väärteo- või kriminaalmenetluses mingil

põhjusel süüdi mittetunnistamine ei välista maksu määramist maksuotsusega. Maksumenetlu-

ses on küll kasutatavad süüteomenetluses kogutud tõendid, kuid süüteomenetluses ei saa kasu-

tada maksumenetluses kogutud tõendeid (vt Riigikohtu lahend nr 3-4-1-15-10 p 27). Seetõttu

ei oma maksumenetluse seisukohalt tähendust väärteomenetluses, sh väärteomenetluse lõpe-

3-11-2930

7(10)

tamise määruses menetleja antud hinnang ja järeldused. Väärteomenetluse eesmärk oli hinna-

ta, kas väärteomenetluses lubatud tõendite pinnalt saab teha järelduse, et isik on väärteo toime

pannud ja eesmärgiks ei olnud kontrollida ja anda hinnangut varasemale maksumenetlusele.

Neist asjaoludest tulenevalt on maksuhaldur vaidlusaluses 27.09.2001 otsuses ja ka

22.11.2011 vaideotsuses uurinud tõendeid, millistest on väärteomenetluses lähtutud, ja hinna-

nud, kas neist saab tuleneda maksumenetluse uuendamine lähtudes MKS § 102 lg 1 p-st 2.

Halduskohus ei ole hinnanud LMTK 27.09.2011 otsuses ja 22.11.2011 vaideotsuses toodud

järeldusi ja seisukohti uute asjaolude ja tõendite hindamise vajalikkuse ja taotluse esitamise

tähtaegsusest tulenevalt (HKMS § 44 lg 3), vaid leidnud ebaõigesti, et ainuüksi väärteomenet-

luse lõpetamise määruses tehtud järeldustest lähtuvalt pidanuks maksuhaldur maksumenetluse

kindlasti uuendama. Kohtul puudub pädevus kohustada maksuhaldurit uuendama maksume-

netlust. Kohus jättis arvestamata asjaolu, et LMTK 27.09.2011 otsuses on maksuhaldur välja

toonud tõendid, mida on lisaks maksumenetlusele uuritud ka väärteomenetluses. Nendeks on

A. V ja K. K 15.02.2011 antud ütlused ning Lääne Prefektuuri 11.10.2010 kriminaalmenetluse

lõpetamise määrus. Neist tõenditest on oluline uus tõend vaid kriminaalmenetluse lõpetamise

määrus, millest tulenevale menetluse uuendamise taotluse esitamise võimalusele on kaebaja

tähelepanu juhtinud Tallinna Ringkonnakohus oma 15.02.2011 määruses nr 3-10-2343. Kuna

OÜ Liivalammas jättis maksumenetluse uuendamise taotluse HMS § 44 lg-s 3 sätestatu koha-

selt õigeaegselt esitamata, on vaidlustatud LMTK 07.09.2011 otsus õiguspärane ja põhjenda-

tud.

Juhul, kui pidada halduskohtu otsust õigeks, on halduskohus rikkunud menetlusnorme, mõis-

tes apellandilt välja menetluskulud pooles ulatuses olukorras, kus maksuotsuse tühistamiseks

esitatud nõude osas jäi kaebetähtaeg ennistamata ja maksumenetluse uuendamise kohustamise

nõue jäi rahuldamata. Sisuliselt rahuldati kaebus ¼ ulatuses ning proportsionaalselt rahuldatud

osaga saaks vastustajalt kaebaja kasuks välja mõista 123,19 eurot.

13. OÜ Liivalammas palub vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu

otsus muutmata ning mõista MTA-lt osaühingu kasuks välja apellatsioonimenetluses kantud

õigusabikulud 483 eurot, mille kandmist tõendab Vallaste ja Parterid OÜ 13.12.2012 arve nr

63846 ja maksekorraldus viidatud summa tasumise kohta.

Apellatsioonkaebust põhistatakse asjassepuutumatu arutlusega erinevat liiki menetlustes ko-

gutud tõendite kasutatavuse üle teistes menetlustes ning erinevustega eri liiki menetluste tõen-

damiskoormises. Apellant ei ole viidanud ühelegi õiguslikule alusele, millest järelduks, et

süüteomenetluses kogutud tõendid on maksumenetluses kasutatavad ja maksumenetluse sei-

sukohalt ei oma tähendust väärteomenetluse lõpetamise määruses antud hinnangud ja järeldu-

sed. Maksuhaldur peab ebaõigesti võimalikuks teineteist välistavate asjaolude (deklaratsioo-

nides valeandmete esitamine ja mitteesitamine) üheaegset esinemist. Samuti väidab vastustaja

eksitavalt, et kohtuotsusega LMTK 27.09.2011 otsuse tühistamine on ebaõige maksumenetlu-

se uuendamise taotluse hilinemisega esitamise tõttu. Selles osas jättis kohus kaebaja taotluse

rahuldamata.

HKMS § 108 lg 2 kohaselt kaebuse osalise rahuldamise korral jaotatakse menetluskulud pro-

portsionaalse kaebuse rahuldamisega. Tegemist on kaalutlusnormiga ja kohus pole seda rik-

kunud. Asjaolu, et vastustaja proportsiooni arvestused annavad kohtuotsusest erineva tulemu-

se, ei saa järeldada kohtumenetluse normi rikkumist. Kuna kaebaja saavutas oma eesmärgi –

kohus tühistas vaidlustatud otsuse ja kohustas maksuhaldurit kaebaja maksukohustuse tuvas-

tamisel arvestama maksukohustust välistavat tõendit, siis sisuliselt on kaebus rahuldatud 100

% ulatuses.

3-11-2930

8(10)

14. MTA esitas 29.08.2013 täiendavad seisukohad ja taotluse kontrollida OÜ Vallaste ja Part-

nerid esindusõigust.

HMS § 44 lg 1 p 2 järgi menetluse uuendamist ja MKS § 102 lg 1 p 2 kohaselt maksuotsuse

muutmist kaasa toovaks tõendiks tuleb pidada kriminaalmenetluses kogutud tõendeid, mitte

väärteomenetluses või kriminaalmenetluses tehtud järeldust. Eri liiki menetlustes kogutud

tõendite vastastikuse kasutamise teema on käesolevas kohtuasjas oluline selgitamaks tõenda-

miskoormise eripärasustest tulenevat erinevatele järeldustele jõudmise põhjust ja olukorra, kus

süüteomenetluses isikut süüdi ei mõisteta, kuid maksumenetluses jääb maksu määramine

MKS § 92 alusel kehtima, võimalikkust. Menetluste tulemused jäävad erinevaks ka juhul, kui

haldusmenetluse uuendamise taotlus esitatakse HMS § 44 lg-s 3 sätestatud ühekuulist tähtaega

ületades. Selles normis nimetatud taotluse esitamise tähtaja arvestamisel on oluline aeg, millal

isik sai teada uutest olulistest tõenditest, mis ei olnud talle haldusmenetluse ajal teada. Sellised

uued tõendid (tunnistajate ütlused) olid kajastatud Lääne Prefektuuri 11.10.2010 Prokuratuuri

loal kriminaalmenetluse lõpetamise määruses, mitte 01.07.2011 väärteoasjas nr 6-3/2893

koostatud väärteomenetluse lõpetamise määruses.

Kohtuotsusest ei selgu, millised HKMS § 103 lg-s 1 nimetatud kohtuvälised kulud on haldus-

kohus vastustajalt välja mõistnud. Kohtule pole esitatud OÜ-le Vallaste ja Partnerid (mis ei

ole advokaadibüroo) antud volikirja ning menetlusdokumendid on allkirjastatud OÜ Liiva-

lammas seadusliku esindaja poolt. OÜ-d Vallaste ja Partnerid ei saa pidada kaebaja nõusta-

jaks, sest asi lahendati kirjalikus menetluses. Kui selgub, et OÜ Vallaste ja Partnerid ei ole

OÜ Liivalammas esindajaks, on halduskohus ka osalised õigusabi kulud apellandilt välja

mõistnud alusetult. Kuna ka ringkonnakohus vaatab asja läbi kirjalikus menetluses, siis ei saa

OÜ Vallaste ja Partnerid olla apellatsioonimenetluses OÜ Liivalammas nõustajaks ja kaebaja

taotletud kulude väljamõistmiseks MTA-lt ei ole alust.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

15. HKMS § 197 lg 1 alusel kontrollib ringkonnakohus halduskohtu otsuse seaduslikkust ja

põhjendatust apellatsioonkaebusega vaidlustatud ulatuses. Kuna menetlusosalised ei ole apel-

leerinud kohtuotsust osas, millega kohus jättis rahuldamata kaebaja taotluse kohustada

LMTK-d uuendama 17.09.2009 korralduse alusel läbiviidud maksumenetlust, siis selles osas

ringkonnakohus kohtuotsuse seaduslikkust ei kontrolli. HKMS § 199 lg-s 1 sätestatud menet-

lusnormide rikkumisi ringkonnakohus ei tuvastanud.

16. Haldusmenetluse uuendamise üldalused tulenevad HMS § 44 lg-st 1 ning lg 3 näeb ette, et

uuendamise taotlus tuleb haldusorganile esitada ühe kuu jooksul haldusmenetluse uuendamise

asjaolude teadasaamisest alates. Maksuotsusega lõppenud haldusmenetluses kehtivad menet-

luse uuendamise erialused. MKS § 101 lg 1 sätestab, et maksuotsust võib muuta või kehtetuks

tunnistada: 1) maksukohustuslase nõusolekul või taotlusel või 2) kui maksuotsuse on teinud

asjas mittepädev haldusorgan või 3) kui maksuotsuse tegemine saavutati pettuse või ähvardu-

se teel või muid ebaseaduslikke viise kasutades või 4) haldusaktis olevate ilmsete kirja- või

arvutusvigade parandamiseks või 5) muudel seadusega sätestatud juhtudel, välja arvatud HMS

4. peatüki 4. jaos sätestatud juhtudel. Muude seaduses sätestatud juhtude all tuleb mõista mak-

suotsuse muutmist ja kehtetuks tunnistamist uue asjaolu ja tõendi ilmnemise tõttu (MKS §

102) või muudel alustel (MKS § 103).

MKS § 102 lg 1 kohaselt maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või

tõendi ilmnemise tõttu: 1) maksukohustuse suurendamiseks või 2) maksukohustuse vähenda-

miseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustus-

lase tahtlusest või hooletusest.

3-11-2930

9(10)

Haldusmenetluse uuendamise protsess on kaheastmeline. Esimeses järjekorras tuleb võtta sei-

sukoht uuendamise aluse esinemise osas ning kui see esineb, tuleb teises järjekorras asi uuen-

datud menetluses sisuliselt läbi vaadata ning otsustada, kas jätta varasem menetluse tulem

muutmata või siis seda muuta. Eeltoodule on viidatud korduvalt ka kohtupraktikas (nt Riigi-

kohtu lahend nr 3-3-1-80-10 ja selles viidatud 10.11.2004 otsus asjas nr 3-3-1-36-04) ning

selgitatud, et haldusakti andnud haldusorgan võib menetluse uuendamisest keelduda, st jätta

isiku taotluse menetluse uuendamiseks rahuldamata juhul, kui HMS § 44 lg-s 1 nimetatud

asjaolu ei ole tõendatud ega usutavalt põhjendatud või kui see asjaolu on haldusorgani poolt

ümber lükatud.

OÜ Liivalammas taotles maksuotsuse tegemisega lõppenud maksumenetluse uuendamist

MKS § 102 lg 1 p 2 alusel, käsitledes uue tõendina MTA kohtuvälise menetleja 01.07.2011

väärteomenetluse lõpetamise määrust, milles asuti seisukohale, et OÜ Liivalammas ja selle

juhatuse liige A. V ei ole esitanud 2009. a juuni KMD-s ja juuli TSD-s valeandmeid ega MKS

§ 153.1 järgi kvalifitseeritavat kuritegu (maksude maksmisest kõrvalehoidumine) toime pan-

nud. Ka halduskohus on sellega nõustunud ja leidnud, et käesoleval juhul on väärteomenetluse

lõpetamise määrus oluline tõend, kuna sellega tuvastati maksustamise seisukohalt olulisi asja-

olusid ja anti õiguslik hinnang kaebaja seadusliku esindaja tegevusele deklaratsioonide koos-

tamisel, mida maksuhalduril pole õigust jätta arvesse võtmata. Kokkuvõtvalt järeldub haldus-

kohtu otsusest, et käesoleval juhul esineb HMS § 44 lg 1 p-s 2 (MKS § 102 lg 1 p-s 2) sätesta-

tud menetluse uuendamise alus ja maksuhaldur oleks pidanud maksumenetluse uuendama ja

uuendatud menetluses maksuotsuse tühistamise taotluse sisuliselt läbi vaatama ning määrteo-

menetluse lõpetamise määrusega ja menetleja hinnanguga arvestama.

Ringkonnakohus esimese astme kohtu käsitlusega ei nõustu. MKS § 102 lg 1 p-s 2 nimetatud

uue tõendi või asjaolu all tuleb silmas pidada haldusmenetluse tulemit või järeldusi vahetult

mõjutavat uut tõendit või asjaolu. Väärteomenetluse lõpetamise määrus ega kohtuvälise me-

netleja hinnang maksukohustuslase käitumisele selliseks vahetuks tõendiks või asjaoluks ei

ole. Uue tõendina või asjaoluna võiks olla käsitletav näiteks olukord, kui väärteomenetluses

on pärast maksumenetluse lõppu kogutud tõendid, mis lükkavad ümber varasemad tõendid,

mida kasutati maksuotsuse koostamisel. Pelgalt asjaolu, et väärteomenetlus on ühel või teisel

viisil lõppenud, ei tähenda, et mõni väärteomenetluses kogutud tõendist tulenev tõendusteave

oleks muutunud. Kui kohtuvälise menetleja lahend sisaldab mõnda uut tõendit või asjaolu, siis

ei saa lugeda piisavaks üksnes väärteomenetluse lõpetamise määrusele ja menetleja hinnangu-

le tuginemist, vaid sellisel juhul tuleb nendele konkreetsetele uutele tõenditele viidata. Seal-

juures nõustub ringkonnakohus maksuhalduriga, et väärteomenetluse lõpetamise määrusest

vastavad uued tõendid või asjaolud ei nähtu.

Maksuotsuse muutmine või kehtetuks tunnistamine ei saa toimuda muudel alustel kui MKS §-

des 101-103 nimetatud. Viidatud sätted on siduvad nii maksukohustuslasele kui ka maksuhal-

durile, so maksuhaldur ei saa ka omal initsiatiivil otsustada muudel alustel maksuotsuste

muutmist või kehtetuks tunnistamist (MKS § 101 lg 1 p 5 välistab HMS 4. peatüki 4. jaos

sätestatud kaalutlusruumi maksuotsuste osas) ning halduskohtu viidatud HMS § 9 lg 1 p 2 ei

ole asjasse puutuv säte.

Käesoleval juhul ei nähtu asja materjalidest, et menetluse uuendamise eeldused oleksid täide-

tud. Ainuüksi asjaolu, et maksuotsuse aluseks oleva maksustamisperioodi ja tehingu osas toi-

munud väärteomenetlus on lõpetatud, ei saa olla aluseks HMS § 44 lg 1 p 2 ja MKS § 102 lg 1

p 2 rakendamiseks. Nimetatud regulatsiooni kohaldumiseks on oluline, et esineks mõni uus

(oluline) asjaolu või tõend (i), mis on maksukohustuslasele teatavaks saanud pärast maksuot-

suse tegemist (ii) ning hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase

tahtlusest või hooletusest (iii). Nagu eespool selgitatud, uue asjaolu või tõendi all tuleb mõista

3-11-2930

10(10)

mõnda konkreetset fakti, mis seondub määratud maksukohustusega, mitte viidet lõpetatud

väärteoasjale ja menetleja hinnangule. Vastavatele tõenditele tuleb osutada menetluse uuen-

damise taotluses, et haldusorgan saaks kujundada nende pinnalt seisukoha menetluse uuenda-

mise aluste esinemise osas, ning tegemist peab olema selliste tõenditega, mis ei olnud maksu-

kohustuslasele maksumenetluse kestel teada. Nagu vastustaja käesoleval juhul vaidlustatud

otsuses ja vaideotsuses põhjendatult selgitas, koguti uued tõendid, mille pinnalt oleks saanud

maksuhaldur menetluse uuendamist kaaluda, kriminaalmenetluses ning kaebaja sai nendest

teada hiljemalt 13.01.2011 kriminaalmenetluse lõpetamise määruse kättesaamisel. Kuna me-

netluse uuendamise taotlus esitati 06.09.2011, on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et nende

tõendite pinnalt ei saa menetluse uuendamise taotluse põhjendatust hinnata, sest taotlus on

esitatud pärast HMS § 43 lg 3 sätestatud tähtaega. A. V ja K. K on andnud seletused maksu-

menetluses, mistõttu nende väärteomenetluses antud ütluste näol ei saa olla tegemist uute olu-

liste tõenditega.

Eeltoodu alusel rahuldab ringkonnakohus MTA apellatsioonkaebuse ning tühistab halduskoh-

tu otsuse osas, millega kaebus rahuldati, ning jätab uue otsusega LMTK 27.09.2011 otsuse

tühistamiseks esitatud kaebuse rahuldamata. Muus osas jääb kohtuotsus muutmata. Maksu-

haldur pole menetluskulude hüvitamist taotlenud. Kuna kaebus jääb täies ulatuses rahuldama-

ta, jäävad menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel kaebaja kanda. Lisaks nõustub ringkonna-

kohus maksuhalduriga, et ka kaebuse rahuldamise korral poleks saanud mõista vastustajalt

välja Vallaste ja Partnerid OÜ arvete alusel kaebaja tasutud kulud, kuna ei nähtu, et õigusabi-

teenust oleks osutanud advokaat, kelle esindusõigust HKMS § 35 lg 4 kohaselt eeldatakse,

esindusõigust kinnitavat volikirja pole kohtule esitatud ja menetlusdokumendid on allkirjasta-

nud kaebaja seaduslik esindaja. Kuna kohtuistungeid pole asjas toimunud, siis ei saa kaebaja

taotletud kulusid käsitleda nõustaja kuluna HKMS § 36 ja § 103 lg 1 p 1 tähenduses.

/allkirjastatud digitaalselt/

Silvia Truman

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe

/allkirjastatud digitaalselt/

Oliver Kask