3-12-751/45 · Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tallinna Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Eesistuja Silvia Truman, liikmed Viive Ligi ja Kaire

Pikamäe

Otsuse tegemise aeg ja koht

12. juuli 2013, Tallinn

Haldusasja number

3-12-751

Haldusasi

LED Reklaamid kaebus OÜ Maksu- ja Tolliameti Põh-

ja maksu- ja tollikeskuse 12.03.2012 maksuotsuse nr

12.2-3/1255-18 tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebaja – LED Reklaamid OÜ (kuni 28.04.2011 äri-

nimega Saturnia OÜ), esindaja v. adv Toivo Viilup

Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja M. K

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Halduskohtu 5. oktoobri 2012. a otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

30. aprill 2013

RESOLUTSIOON

Rahuldada Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebus.

Tühistada Tallinna Halduskohtu 05.10.2012 otsus haldusasjas nr 3-12-751 ja teha uus

otsus.

Jätta LED Reklaamid OÜ kaebus rahuldamata ning kaebuse esitaja menetluskulud te-

ma enda kanda.

EDASIKAEBAMISE KORD

Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult

teatavakstegemisest arvates, so hiljemalt 12. august 2013, välja arvatud HKMS § 212 lg 1

teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele

võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkae-

buse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsiooni-

tähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida,

vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS

§ 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebu-

se läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS

§ 223 lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Rii-

gikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlus-

3-12-751

2(15)

tähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi

taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb,

eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (PMTK) 21.04.2011 maksuotsusega nr

12.2-3/1255-5 vähendati Saturnia OÜ 2011. a jaanuarikuu sisendkäibemaksu 58 333,33 eurot,

jäeti rahuldamata 58 254,42 euro suurune tagastusnõue ning määrati 2011. a jaanuarikuu eest

tasumisele käibemaksu 78,91 eurot. Maksuotsuses märgiti, et Saturnia OÜ raamatupidamises

kajastatud dokumentide järgi ostis maksukohustuslane Prisma Meedia OÜ 23.01.2011 arve nr

1101001 alusel selles märgitud 25.01.2011 lepingus loetletud vara - reklaamkandja prismatab-

loo, neli megascrollerit, LED ekraani, LED ekraani kandekonstruktsiooni ja kaks valguskasti

XXX kaubanduskeskuse fassaadil ning kontorimööbli (2 töölauda ja 2 kummutit) - kokku

summas 350 000 eurot, sh käibemaks 58 333,33 eurot. Maksuhalduri seisukoha järgi toimus

tegelikkuses ettevõtte osa üleminek ning käivet käibemaksuseaduse (KMS) § 4 lg 2 p 1 koha-

selt ei tekkinud.

Tallinna Halduskohus tühistas 13.10.2011 otsusega haldusasjas nr 3-11-1241 PMTK

21.04.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/1255-5 ning kohtuotsus jõustus 15.11.2011 edasikaebama-

ta. Kohus nõustus kaebajaga, et maksuotsusest ei nähtu üheselt, millest koosnes väidetavalt

üle antud ettevõtte osa ning kohtu hinnangul maksumenetluses kogutud tõendid ja tuvastatud

asjaolud ei luba teha järeldust, et Prisma Meedia OÜ arvel märgitud ostu-müügilepingu näol

on tegemist ettevõtte üleandmise raames tehtud tehinguga.

22.11.2011 edastas PMTK LED Reklaamid OÜ-le (endise ärinimega Saturnia OÜ) teate

enammakse tagastamise kontrolli jätkamisest, andis 02.12.2011 LED Reklaamid OÜ-le kor-

ralduse dokumentide esitamiseks ja kirjaliku teabe andmiseks, pöördus dokumentide esitami-

se ja teabe andmise korraldustega kolmandate isikute poole, väljastas 20.12.2011 maksuko-

hustuslasele kontrollakti ning tegi 12.03.2012 maksuotsuse nr 12.2-3/1255-18, millega vä-

hendas LED Reklaamid OÜ maksustamisperioodi 2011. a jaanuarikuu sisendkäibemaksu

58 333,33 eurot, jättis sama maksustamisperioodi tagastusnõude 58 254,42 eurot rahuldamata

ning määras sama perioodi eest tasumiseks käibemaksu 78,91 eurot. Maksuotsuses jäi maksu-

haldur oma varasema seisukoha juurde, et osaühingute Prisma Meedia ja Saturnia vahelise

25.01.2011 vallasvara ostu-müügilepingu majanduslikuks sisuks oli ettevõtte osa üleandmine

võlaõigusseaduse (VÕS) tähenduses, millest käivet ei tekkinud (KMS § 4 lg 2 p 1) ning LED

Reklaamid OÜ-l puudub õigus 2011. a jaanuarikuus sisendkäibemaksuna maha arvata Prisma

Meedia OÜ poolt 23.01.2011 müügiarvele nr 1101001 lisatud käibemaks 58 333, 33 eurot.

Ettevõtte ülevõtmise tõendamise raskendamiseks viis makseraskustes Prisma Meedia OÜ

(osanikud ja juhatuse liikmed R. K ja R. S ning osanik kuni 05.01.2010 T. Aavik) oma vara

seotud isikutele kuuluvatesse äriühingutesse LED Reklaamid (osanik ja juhatuse liige R. K) ja

Northern Eurepean Outdoor Media (edaspidi NEO Media, mille osanik ja juhatuse liige on T.

A) ning kolmanda Prisma Meedia OÜ-ga seotud isiku äriühing LED Screen Meedia OÜ (osa-

nik ja juhatuse liige R. S) jätkab Prisma Meedia OÜ-le varasemalt kuulunud ning osaühingu-

tele LED Reklaamid ja NEO Media müüdud vara allkasutusse võtmise teel kõnealustel rek-

laamikandjatel reklaami müüki klientidele. Prisma Meedia OÜ on jätnud arvel märgitud käi-

bemaksu 58 333,33 eurot riigieelarvesse tasumata, samas kui LED Reklaamid OÜ, olles sel-

lest teadlik, arvas selle summa sisendkäibemaksuna maha, deklareerides sellest tulenevalt

käibemaksu tagastusnõuet.

Majandustegevuse seisukohalt oluline vara, mis Prisma Meedia OÜ ettevõtte osana LED Rek-

laamid OÜ-le üle anti, moodustasid 2011 jaanuaris tervikvarana omandatud põhivara – LED

ekraan, kaks valguskasti, LED ekraani kandekonstruktsioon, reklaamkandja prismatabloo

3-12-751

3(15)

Suktukas, megascrollerid (4 tükki) ning kontorimööbel (2 töölauda ja 2 kummutit); samuti

kuulus ettevõtte üleantud vara koosseisu korteriomand aadressil XXX X-XX Tallinnas, kus

varasemalt asus Prisma Meedia OÜ kontor, alates korteriomandi ja seal paikneva kontori-

mööbli omandamisest aga LED Reklaamid OÜ kontor.

Välireklaami eksponeerimisega tegelenud ettevõtte osa üleminek Prisma Meedia OÜ-st LED

Reklaamid OÜ-sse toimus ajavahemikul märts 2010 - jaanuar 2011 ning üleminekut kinnita-

vad järgmised kontrollimenetluses tuvastatud asjaolud ja kogutud tõendid:

- T. A; R. K ja R. S on kauaaegsed isiklikud tuttavad ja äripartnerid;

- 07.04.2010 esitas LED Reklaamid OÜ maksuhaldurile avalduse enda käibemaksukohustus-

laseks registreerimiseks ning äriühingu juhatuse liige R. K märkis 21.04.2010 maksuhaldurile

antud selgituses, et osaühingu põhitegevusalaks hakkab olema LED ekraanile ja reklaamval-

guskastidele reklaami müük;

- 21.04.2010 sõlmisid LED Reklaamid OÜ, Foorum Invest OÜ ja Prisma Meedia OÜ kolme-

poolse kokkuleppe järgmistel tingimustel: Prisma Meedia OÜ lõpetab reklaampindade üürile-

pingu Foorum Invest OÜ-ga majandusraskuste tõttu ning LED Reklaamid OÜ võtab samad

pinnad samadel tingimustel üürile, LED Reklaamid OÜ korraldab hiljemalt 23.04.2010 Pris-

ma Meedia OÜ jooksva võla 68 885,01 kr tasumise Foorum Invest OÜ-le ning võtab üle Foo-

rum Invest OÜ ja Prisma Meedia OÜ vahel 01.07.2009 sõlmitud laenulepingu järgse kohustu-

se summas 300 000 kr, Foorum Invest OÜ loovutab LED Reklaamid OÜ-le kõik Prisma

Meedia OÜ vastu olevad nõuded. 30.04.2010 sõlmisid Foorum Invest OÜ ja LED Reklaamid

OÜ vastava laenulepingu ning LED Reklaamid OÜ on asunud laenu tagasimakseid tegema.

Foorum Invest OÜ 28.04.2010 arve nr 10284 summas 68 885,02 kr (sh käibemaks 11 475,84

kr) on LED Reklaamid OÜ poolt tasutud. Seega 21.04.2010 lepinguga võttis LED Reklaamid

OÜ üle reklaampindade üürilepingu ning Prisma Meedia OÜ võla- ja osaliselt ka laenukohus-

tused Foorum Invest OÜ ees;

- 21.04.2010 leping ei käsitlenud rendipinnale paigaldatud Prisma Meedia OÜ-le kuuluvate

reklaamkandjate edasist saatust ning need jäid samasse kohta edasi. LED Reklaamid OÜ ei

nõudnud renditavatelt reklaampindadelt Prisma Meedia OÜ reklaamkandjate eemaldamist,

pakkudes reklaampinna koos Prisma Meedia OÜ-le kuuluvate reklaamkandjatega allrendile

NEO Media OÜ-le. Kuigi lepingu järgi pidi fassaadipinna allüürile andmiseks olema Foorum

Invest OÜ kirjalik nõusolek, ei ole maksukohustuslase selgituse kohaselt rendipinna allüürile

andmisest Forum Invest OÜ-d teavitatud. Prisma Meedia OÜ ei demonteerinud ega müünud

kõnealust LED ekraani, mis makseraskustesse sattunud äriühingu puhul oleks mõistlik olnud.

01.04.2010 sõlmitud lepingu järgi andis LED Reklaamid OÜ (osanik ja juhatuse liige R. K)

NEO Media OÜ-le (osanik ja juhatuse liige T. A) õiguse eksponeerida reklaami Foorumi

kaubanduskeskuse hoonefassaadi reklaampindadel ning lepingus märgitu kohaselt tuli NEO

Media OÜ-l sõlmida ka eraldi kokkulepe reklaamkonstruktsioonide omanikuga Prisma Mee-

dia OÜ-ga (mille osanikeks ja juhatuse liikmeteks olid R. K ja R. S). NEO Meedia OÜ andis

LED ekraani koos selle aluse reklaamipinnaga allrendile LED Screen Media OÜ-le (osanik ja

juhatuse liige R. S);

- 23.01.2010 sõlmisid NEO Media OÜ ja Prisma Meedia OÜ koostöölepingu, millega Prisma

Meedia OÜ andis kõik oma reklaamkandjad ja -pinnad alates 25.01.2010 opereerida NEO

Media OÜ-le;

- 31.03.2010 esitas LED Reklaamid OÜ Prisma Meedia OÜ-le arve nr 1 summas 240 000 kr

jaanuaris-märtsis 2010 LED ekraani tehnilise hoolduse ja programmide seadistamise eest,

arve on tasumata. Kõnealuse summaga pole arvestatud jaanuaris 2011 Prisma Meedia OÜ-ga

põhivara ostu-müügi tehingute tegemisel ning see võlgnevus ei kajastu LED Reklaamid OÜ

raamatupidamises (pearaamatus);

- 31.03.2010 väljastas LED Reklaamid OÜ äriühingule Varuosad OÜ arve nr 2 summas

18 000 kr (sh käibemaks 3 000 kr) selgitusega „Välireklaam LED ekraanil märtsis 2010“, arve

on tasutud. 14.04.2010 väljastas LED Reklaamid OÜ NEO Media OÜ-le arve nr 3 selgitusega

3-12-751

4(15)

„Välireklaami eksponeerimine LED ekraanil 01.-14.04.2010“ summas 69 600 kr (sh käibe-

maks 11 600 kr), arve tasuti summas 69 000 kr; 03.05.2010 arve nr 4 „Välireklaami ekspo-

neerimine LED ekraanil 14.-28.04.2010“ summas 20 000 kr + käibemaks 4 000 kr ja

03.06.2010 arve nr 6 selgitusega „Välireklaami eksponeerimine LED ekraanil 03.-

20.05.2010“ summas 42 716,16 kr+ käibemaks 8 543,43 kr. Viidatust nähtub, et kuigi LED

Reklaamid OÜ oli üksnes reklaamkandjate aluse pinna rentnik ja sedagi alles alates

21.04.2010, müüs ta alates märtsist 2010 reklaami LED ekraanil ja valguskastidel, mille oma-

nikuks oli Prisma Meedia OÜ ja operaatoriks NEO Media OÜ. R. K selgitus, et Varuosad

OÜ-le ja NEO Media OÜ-le reklaami eksponeerimise teenust tegelikult ei osutatud ning arve-

tel on teenuse liik ebaõigesti märgitud (tegelikuks teenuseks oli reklaampinna rent), ei ole

usaldusväärne ja on vastuolus R. K poolt LED Reklaamid OÜ käibemaksukohustuslaseks

registreerimisel antud seletustega. Välireklaami eksponeerimise teenusel ja fassaadipindade

renditeenusel on oluline vahe ning ebausutav on eksimine nii mitmete arvete ja erinevate isi-

kute puhul. Seega sai LED Reklaamid OÜ Foorumi kaubanduskeskuse fassaadile paigaldatud

reklaamkandjate tegeliku kasutusõiguse ja asus tegelema varem Prisma Meedia OÜ viljeletud

välireklaamialase majandustegevusega juba 2010. a esimesel poolel, kuigi põhivara ostu-

müügileping Prisma Meedia OÜ-ga sõlmiti alles 25.01.2011. Erinevates kohtades paiknevad

reklaamkandjad ning kontorimööbel müüdi tervikvarana advokaadibüroo poolt korraldatud

enampakkumisel Prisma Meedia OÜ taotlusel ja tema kehtestatud tingimustel hinnaga, mis

kujunes bilansi alusel ning enampakkumise tingimus, mis nägi ette kõigi pakkumiste tagasi-

lükkamise õiguse tekitas olukorra, kus ainukeseks pakkujaks oli Prisma Meedia OÜ juhatuse

liikmele R. K kuuluv LED Reklaanid OÜ. Paljasõnaline ja vastuolus asjas tuvastatud asjaolu-

dega on maksukohustuslase väide, et Prisma Meedia OÜ osanike ja juhatuse liikmete R. K ja

R. S omavahelise tüli tõttu ei ole R. K alates 2009. a kevadest Prisma Meedia OÜ majandus-

tegevuses sisuliselt ei osalenud ja R. K sai juhuslikult Ametlikest Teadaannetest teada Prisma

Meedia OÜ tervikvara enampakkumisest;

- 25.01.2011 lepingus nimetatud Prisma Meedia OÜ põhivara (reklaamkandjad Foorumi kau-

banduskeskuse fassaadil ja XXX Keskuse fassaadil ja katusel ning kontorimööbel) ostmiseks

võttis LED Reklaamid OÜ laenu Danske Bank Eesti filiaalilt, panga kasuks seati vallasvarale

kommertspant, millega sisuliselt võeti üle Prisma Meedia OÜ laenukohustus sama panga ees

ja selle tagamiseks varale seatud kommertspandi, LED Reklaamid OÜ laenulepingu käendaja-

teks olid R. K ja R. S. Prisma Meedia OÜ 23.01.2011 arve nr 1101001 kohaselt tasus LED

Reklaamid OÜ omandatud vallasvara eest 6 545,66 eurot sularahas, mis on dokumentaalselt

tõendamata. Lisaks ostis LED Reklaamid OÜ Prisma Meedia OÜ-lt kontorina kasutuses ol-

nud korteriomandi Alle 5-11 koos seal asuva kontorimööbliga. Enampakkumise akti kohaselt

ostis LED Reklaamid OÜ kõnealuse kinnisasja 12 800 euro eest; laenu finantseeris Danske

Bank ning kinnisasjal lasuv hüpoteek panga kasuks summas 141 244,74 eurot jäi edasi kehti-

ma;

- Prisma Meedia OÜ tervikvara koosseisus omandas LED Reklaamid OÜ ka XXX XX/XXX

XX asuva hoone fassaadile paigaldatud prismatabloo Suktukas, mida ta alates aprillist 2011

2000 euro eest kalendriaastas LED Screen Meedia OÜ-le välja rendib. LED Screen Meedia

OÜ on omakorda sõlminud 01.05.2010 (so ajal, mil prismatabloo Suktukas omanik oli Prisma

Meedia OÜ) üürilepingu XXX XX/XXX XX hoone omaniku OÜ-ga Addison nimetatud hoo-

ne fassaadile paigaldatud reklaamkandja eksponeerimiseks; kuni 30.04.2010 olid reklaam-

kandjate aluse katuse- ja seinapinna osas rendilepingud sõlmitud Prisma Meedia OÜ-ga, kel-

lega rendilepingud võlgnevuste tõttu lõpetati. LED Reklaamid OÜ esindaja 13.02.2012 sele-

tuse kohaselt omandati prismatabloo Suktukas ja megascroller LORO tüüpi reklaamkandjad

nende kasutamise jätkamiseks uutes asukohtades, mille otsingud käivad, megascrollerid de-

monteeriti, prismatabloo on antud allkasutusse seniks kuni sellele uus asukoht leitakse või

saavutatakse kokkulepe senise asukoha omanikuga otselepingu sõlmimiseks. Sellekohaste

väidete kinnituseks pole maksukohustuslane mingeid tõendeid esitanud ning kontrollimenet-

3-12-751

5(15)

luses tuvastatud asjaolude ja analüüsitud tõendite (sh OÜ Addison juhatuse liikme seletus)

põhjal on maksuhalduril alust arvata, et hoone omanik ei teadnudki, et reklaamkandja (pris-

matabloo) talle kuuluva hoone fassaadil on vahetanud omanikku. Arusaamatu on, miks ei

kasutanud R. S kuuluv LED Screen Meedia OÜ ise võimalust soetada Prisma Meedia OÜ-lt

reklaamkandja, mis paiknes LED Screen Meedia OÜ poolt renditud pinnal, vaid võimaldas

selle soetada LED Reklaamid OÜ-l, kelle omaniku ja juhatuse liikme R. K, R. S väidetavalt

tülis oli ega suhelnud. Majanduslikult usutavam on, et prismatabloo omandamisel oli LED

Reklaamid OÜ-l kokkulepe R. S reklaamkandja LED Screen Meedia OÜ kasutusse andmise

kohta, millega sooviti hajutada võimalikke kahtluseid Prisma Meedia OÜ ettevõtluse jätkami-

se kohta konkreetse isiku poolt;

- R. S selgitused teostatud tehingute kohta on napid, osa asju (nt Foorum Invest OÜ-ga rendi-

lepingu lõpetamist puudutav) väitis ta mitte mäletavat ja teistest tehingutest ei soovinud rää-

kida;

- maksuhalduri seisukohta, et osa Prisma Meedia OÜ ettevõttest läks üle LED Reklaamid OÜ-

sse ja R. K Prisma Meedia OÜ juhatuse liikmena osales äriühingu majandustegevuses, kinni-

tab ka Foorum Invest OÜ juhatuse liikme M. O selgitus, et erinevad Prisma Meedia OÜ oma-

nikud üritavad oma firmadega jätkata üks ühte ja teine teist Prisma Meedia OÜ viljeldud väli-

reklaami suunda, kohtumised ja läbirääkimised toimusid R. K ning LED Reklaamid OÜ ko-

hustus korraldama Prisma Meedia OÜ tasumata arvete maksmise ja võtma üle osaliselt laenu;

- 14.01.2011 väljastas LED Reklaamid OÜ Fassaadikeskuse OÜ-le arve nr 21 sisuga: LED

ekraanil reklaam 03.-30.jaanuar 2011 summas 5 600 eurot, sh käibemaks 933,34 eurot. Seega

reklaami teenust osutati enne, kui reklaamkandjad omandati. Fassaadikeskuse OÜ juhatuse

liikme V. J. A selgitusel pöördus ta ise talle tuttava R. K poole LED reklaamile hinnapakku-

mise küsimiseks. Seega R. K tuttavad ja potentsiaalsed kliendid teadsid, et ta tegeleb reklaa-

mitegevusega ning reklaami avaldamisega ka LED ekraanil;

Tuvastatud asjaolud ja uuritud tõendid kogumis viitavad veenvalt Prisma Meedia OÜ ettevõtte

osa üleminekule LED Reklaamid OÜ-le.

LED Reklaamid OÜ kaebuses paluti maksuotsus tühistada. Ettevõtte või selle üleminekut

pole toimunud ning maksuhalduri teistsugune seisukoht on väär. Vaidlusalune maksuotsus

dubleerib valdavalt 21.04.2011 maksuotsust, mille halduskohus tühistas. Määravat tähendust

ei saa omistada asjaolule, et R. K on mõlema äriühingu osanik ja juhatuse liige. Prisma Mee-

dia OÜ majandustegevust juhtis ja korraldas sisuliselt R. S ning R. K ja R. S omavahelised

suhted olid väga halvad. Põhjendatud pole maksuhalduri seisukoht, et kaebaja tegutses Foo-

rum Invest OÜ-lt fassaadipindasid üürides NEO Media OÜ huvides või et kaebaja ja Prisma

Meedia OÜ ning T. A, R. K ja R. S tegutsesid koordineeritult eesmärgiga säilitada XXX kau-

banduskeskuse fassaadipinna rendiõigus ja vastav klientuur vaatamata Prisma Meedia OÜ

majandusraskustele ja sellest tulenevale suutmatusele reklaamitegevusega jätkata. Renditud

fassaadipinna allkasutusse andmine NEO Media OÜ-le on selgitatav sellega, et kaebajal puu-

dus 2010 aprillis võimalus mõistlikel tingimustel reklaamkandjate koheseks omandamiseks.

Kaebaja omandas Prisma Meedia OÜ vara viimase võlausaldaja nõudmisel korraldatud enam-

pakkumisel.

Maksuotsusest jääb ebaselgeks, mida konkreetselt käsitleb maksuhaldur väidetavalt üle võetud

ettevõtluse osana. Kui sellena käsitatakse XXX kaubanduskeskuse fassaadipinnale paigalda-

tud LED-ekraani ja valguskaste, siis jääb arusaamatuks, kuidas on sellise ettevõttega seotud

ülejäänud Prisma Meedia OÜ-lt omandatud vara. Kassaarvestuses ei kajastu sularahas

6 545,66 euro tasumine seetõttu, et kassas polnud raha, Prisma Meedia OÜ arve osaline tasu-

mine sularahas on raamatupidamises kajastatud omanikulaenuna.

Asjakohatu on väide, et tõendatud pole kaebajal 31.03.2010 arvest nr 1 tulenev kehtiv nõue

Prisma Meedia OÜ vastu. Kõnealune nõue on kaebaja raamatupidamisarvestuses kajastatud,

3-12-751

6(15)

tehingut finantseerinud krediidiasutuse nõudmiste tõttu ei olnud kõnealusest arvest tulenevat

nõuet võimalik arvestada Prisma Meedia OÜ-ga sõlmitud tehingutest tuleneva ostuhinna ta-

sumise kohustuse täitmisel.

Reklaamkandjad ei ole käsitletavad ettevõtte või selle organisatsiooniliselt iseseisva osana ja

nende võõrandamist ei ole võimalik sisustada ettevõtte üleminekuna VÕS § 180 tähenduses.

Kaebaja omandas avalikul enampakkumisel üksnes osa Prisma Meedia OÜ põhivarast.

21.04.2010 kolmepoolse kokkuleppega ei võtnud kaebaja üle Prisma Meedia OÜ kohustusi

kolmanda isiku ees. Selle tehingu eesmärgiks oli kaebaja poolt välireklaami eksponeerimise

seisukohalt atraktiivse fassaadipinna kasutusõiguse omandamine. Kaebaja ei ole võtnud üle

Prisma Meedia OÜ võlakohustusi Foorum Invest OÜ ees, vaid on 21.04.2010 sõlmitud kok-

kuleppe alusel üksnes omandanud teatud nõuded Prisma Meedia OÜ vastu. Foorum Invest

OÜ-le omandatud nõuete eest tasu maksmine on käsitletav nn üürilepingu sõlmimise tasuna.

Kaebajale anti Danske Bank A/S poolt investeerimislaen, mille sihtotstarbeks oli soetatud vara

ostuhinna tasumine ning tegemist ei olnud Prisma Meedia OÜ võlakohustuse ülevõtmisega.

Kaebaja ja Prisma Meedia OÜ tegevusvaldkonnad ei ole kattuvad. Kaebaja majandustegevus

seisnes algselt fassaadipinna allkasutusse andmises ning alles alates 2011. a jaanuarist on kae-

baja keskendunud välireklaami eksponeerimisele LED-ekraani vahendusel ühes konkreetses

asukohas. Prisma Meedia OÜ tegevusvaldkond oli märkimisväärselt laiem ja hõlmas välirek-

laami eksponeerimist väga erinevatel välireklaamikandjatel terves XXX linnas. Kaebajale

turutingimustel võõrandatud vara moodustas ebaolulise osa Prisma Meedia OÜ poolt ettevõt-

luseks kasutatud põhivarast. Prisma Meedia OÜ majandustegevus seiskus sisuliselt juba 2010.

a suvel, ent kaebaja alustas välireklaami eksponeerimisega seotud tegevust 2011. a jaanuaris.

Kaebaja ei ole üle võtnud Prisma Meedia OÜ töötajaid ega koostööpartnereid. Prisma Meedia

OÜ finantsseis ei oma 21.04.2010 kokkuleppe hindamisel sisulist tähtsust. R. K ei olnud tead-

lik Prisma Meedia OÜ majanduslikust olukorrast ning asja materjalidest ei nähtu, et ta oleks

otseselt või kaudselt osalenud Prisma Meedia OÜ majandustegevuse korraldamises pärast

2009 kevadet.

Asjakohatu on maksuhalduri viide sellele, et Prisma Meedia OÜ ei ole 23.01.2011 arvel näi-

datud käibemaksu tasunud. Kaebaja ei vastuta ega saagi vastutada kolmanda isiku suutmatuse

eest enda kohustusi nõuetekohaselt täita.

Maksuhaldur ei ole tuvastanud, et Varuosad OÜ-le väljastatud arvel kajastatud teenuse sisuks

oli välireklaami eksponeerimine. Kaebaja on selgitanud, et kõnealuse arve sisu on ebatäpne

ning tegelikult osutati üüri teenust.

Arusaamatuks jääb, millisel moel on Prisma Meedia OÜ seniste osanike väidetav soov jätkata

teatud ulatuses Prisma Meedia OÜ tegevust (st tegutsemist välireklaami valdkonnas) samasta-

tav ettevõtte üleminekuga VÕS § 180 tähenduses. Isegi juhul, kui R. K väitis Foorum Invest

OÜ esindajale M. O aprillis 2010, et on huvitatud ise Foorumi kaubanduskeskuse fassaadil

välireklaami vahendamisega seotud tegevuse jätkamisest, ei tulene sellest soovi ega kavatsust

Prisma Meedia OÜ ettevõtte või selle osa ülevõtmiseks. Maksuhalduri viide varjatud kokku-

lepetele, vastuolulistele seletustele ja puudulikult vormistatud dokumentatsioonile kui tõendile

Prisma Meedia OÜ ettevõtte ülemineku kohta on ebamäärane ning kontrollimatu.

Prismatabloo omandamise järgselt lahendas kaebaja sellega seotud küsimused operatiivselt

ning saavutas LED Screen Media OÜ-ga kokkuleppe reklaamkandja allkasutusse andmiseks,

hoides seeläbi kokku demonteerimisega kaasnevad kulud. Kaebaja omandas prismatabloo

Suktukas jaanuaris 2011 ning arusaamatuks jääb, millist tähtsust omistab maksuhaldur asja-

olule, et 2010. a pöördus Addison OÜ poole sooviga katuse- ja hoonepinna üürilevõtmiseks

üksnes LED Screen Media OÜ. Prismatabloo omandamisel ei peetud XXX XX/XXX XX

3-12-751

7(15)

hoone omanikuga vahetute läbirääkimiste pidamist otstarbekaks, kuna teadaoleva info koha-

selt puudus viimasel huvi olemasolevate kasutuslepingute muutmiseks või lõpetamiseks.

Kontrollaktis luges maksuhaldur kaebaja poolt ülevõetud ettevõtte koosseisu kuuluvaks üks-

nes XXX kaubanduskeskuse fassaadil paiknevad LED-ekraani ja kaks valguskasti ning nende

kasutamiseks sõlmitud rendilepingu ja sellega kaasnevad õigused ja kohustused. Maksuotsu-

ses on aga lugenud ülevõetud ettevõtte koosseisu kuuluvaks kogu kaebaja poolt Prisma Mee-

dia OÜ-lt omandatud vara. Seega on maksuhalduri seisukohad väidetavalt üle võetud ettevõtte

koosseisu määratlemise osas vastuolulised. Arusaamatuks jääb, millisel moel moodustavad

organisatsiooniliselt iseseisva ja tervikliku majandusüksuse erinevat tüüpi ja erineva otstarbe-

ga reklaamkandjad. Kaebaja kasutab oma aktiivses majandustegevuses hetkel üksnes XXX

fassaadil paiknevat LED-ekraani ja valguskaste ning muu Prisma Meedia OÜ-lt soetatud vara

olemasolu või puudumine seda tegevust ei mõjuta. Kummastav on maksuhalduri soov lugeda

XXX kaubanduskeskuse fassaadile paigaldatud reklaamkandjatega organisatsiooniliselt seo-

tuks XXX X-XX korteriomandit. Prismatabloo Suktukas osas on maksuhalduri seisukohad

raskesti jälgitavad ning maksuotsusest ei selgu, millisel moel võimaldab asjaolu, et LED

Screen Meedia OÜ-l oli XXX XX/XXX XX hoone omanikuga kokkulepe hoone fassaadipin-

na kasutamiseks, lugeda kõnealune reklaamikandja Prisma Meedia OÜ ettevõtte osa hulka

kuuluvaks. Kaebaja on selgitanud, et prismatabloo kasutusse andmine on ajutine lahendus

kuni õnnestub leida sobiv asukoht prismatabloo ümberpaigutamiseks.

Kaebaja ei ole Foorumi fassaadipinnal asuvaid reklaamkandjaid enne nende omandamist ka-

sutanud ja reklaamkandjate tasuta kasutusse andmise kokkulepete olemasolu pole maksuhal-

dur tuvastanud. Olukorras, kus kaebajal ei olnud Foorumi fassaadipinnale paigaldamiseks

sobivaid reklaamkandjaid, puudus tal huvi olemasolevate reklaamkandjate demonteerimiseks.

Samuti ei soovinud kaebaja pingestada suhteid Foorum Invest OÜ-ga ja nõuda fasaadipinna

üürileandjalt reklaamikandjate eemaldamist. Lisaks saavutas kaebaja kokkuleppe fassaadipin-

na allkasutusse andmiseks tingimustel, mis võimaldasid jooksvad kohustused Foorum Invest

OÜ ees täita.

Maksuhaldur pole kordagi väitnud, et enampakkumisel kujunenud hind ei vastanud vara turu-

väärtusele, mistõttu on arusaamatu maksuhalduri viide sellele, et Prisma Meedia OÜ vara

müük toimus selle bilansilise jääkmaksumusega. Enampakkumise tingimused ei allunud kae-

baja kontrollile. Tervikvara alghinna määramisel 01.05.2010 bilansilisest jääkmaksumusest

lähtumise üheks võimalikuks seletuseks on asjaolu, et vastavalt kontrollimenetluses tuvastatu-

le lõppes Prisma Meedia OÜ majandustegevus 2010 kevadel.

Maksuhalduri poolt läbiviidud kontrolli ulatust, põhjalikkust ja ajalist kestust silmas pidades

on sisuliselt tegemist revisjoniga. Kontrollimenetlus lõppes maksuotsuse tegemisega, mille

halduskohus 13.10.2011 otsusega tühistas, mis aga ei toonud kaasa menetluse uuendamist ega

võimalust maksumenetlust jätkata ja uus maksuotsus teha. Kontrollakti järgselt kogus maksu-

haldur täiendavaid dokumente, mida enne maksuotsuse tegemist kaebajale ei tutvustatud.

MTA palus jätta kaebus rahuldamata ning jäi maksuotsuses toodud väidete ja seisukohtade

juurde. Maksuotsuses on vastutaja põhjendanud oma seisukohti ja arvestanud 13.10.2011 koh-

tuotsuses tuvastatud asjaoludega. Maksuotsus põhineb asjas kogutud tõenditel ja olemasoleval

kohtupraktikal. Riigikohus selgitas ettevõtte ülemineku hindamisel arvestatavaid kriteeriu-

meid, millised on antud juhul täidetud. OÜ LED Reklaamid, mille osanikuks ja juhatuse liik-

meks on Prisma Meedia OÜ osanik ja juhatuse liige R. K, on üle võtnud osa Prisma Meedia

OÜ ettevõtlusest, konkreetselt Prisma Meedia OÜ kontori ühes sisustusega, osa põhivarast

(reklaamkonstruktsioonid, mille kaudu Prisma Meedia OÜ teostas oma põhilist majanduste-

gevust), osa kohustustest kreeditoride ees, osa reklaamteenuse osutamiseks vajalikest rek-

3-12-751

8(15)

laampindade rendilepingutest ja osa äripartneritest ning sisuliselt jätkab nende abil Prisma

Meedia OÜ majandustegevust. Tegemist on ülevõetud konkreetse ja piiritletud majandusüksu-

sega, mis on säilitanud ka oma identiteedi äripartnerite (nt Foorum Invest OÜ, ABC Metall

OÜ) ja võlausaldajate (nt Danske Pank AS Eesti filiaal) silmis. Võib eeldada, et ka välirek-

laamiteenuse tegelik klientuur on järjepidev, kuna NEO Media OÜ kontrolli käigus on selgu-

nud, et nt XXX kaubanduskeskuse hoonefassaadile paigaldatud LED ekraanile otsis perioodil

21.04.2010-01.02.2011 reaalselt klientuuri LED Screen Media OÜ, mille osanikuks ja juhatu-

se liikmeks on ka Prisma Meedia OÜ osanikuks ja juhatuse liikmeks olev R. S. Kaebusest

järeldub samuti üheselt, et kaebaja on jätkanud sama tegevust, mis Prisma Meedia OÜ. Kae-

baja juhatuse liige R. K on ka Prisma Meedia OÜ juhatuse liige ja osanik ning tegelikkusele ei

vasta kaebuse väide, et R. K ei saanud Prisma Meedia OÜ käitumist mõjutada.

Kaebaja väited menetlusõiguslikest rikkumistest ei ole põhjendatud. Maksuhalduril oli õigus

pärast haldusasjas 3-11-1241 kohtuotsuse jõustumist jätkata kaebaja tagastusnõude menetle-

mist, tegemist ei ole korduva kontrollimenetlusega. Pärast kontrollakti väljastamist koguti küll

täiendavaid tõendeid (tulenevalt kontrollaktile esitatud eriarvamuses väljendatud seisukohta-

dest), kuid need esitati kaebajale tutvumiseks, mille kohta kaebaja ka oma arvamuse esitas.

Seega ei ole kaebaja ärakuulamisõigust rikutud.

Tallinna Halduskohus rahuldas 05.10.2012 kohtuotsusega kaebuse, tühistas PMTK

12.03.2012 maksuotsuse nr 12.2-3/1255-18 ning mõistis MTA-lt kaebaja kasuks välja 3158,67

eurot asjas kantud menetluskulude katteks. HKMS § 177 lg 1 järgi on jõustunud kohtuotsus

menetlusosalistele kohustuslik osas, milles lahendatakse kaebuses esitatud nõue kaebuse alu-

seks olevatel asjaoludel. Seega ei kuulu ümberhindamisele vastustaja seisukohad, mille osas

kohus on 13.10.2011 otsuses nr 3-11-1241 seisukoha võtnud. Menetlusökonoomsetel kaalut-

lustel ei ole võimalik asuda uuel sama kohtuastme kohtunikul hindama uuesti samu faktilisi

asjaolusid ja tegema nende kohta uusi järeldusi, kui neile on jõustunud kohtuotsusega juba

hinnang antud ja puuduvad mistahes põhjused nende õigsuses kahtlemiseks. 13.10.2011 koh-

tuotsusega mittenõustumise korral oleks maksuhaldur saanud selle peale edasi kaevata, mitte

aga esitada samadel asjaoludel tehtud uues maksuotsuses samasisulisi seisukohti. Vaidlusalu-

ses maksuotsuses on maksuhaldur küll lisanud fakte, kuid pole kõrvaldanud 13.10.2011 koh-

tuotsuses tehtud etteheiteid ja ettevõtte üleminekut ei saa siiski lugeda tõendatuks. Kohus

nõustub 13.10.2011 otsuse nr 3-11-1241 lõppjäreldusega, et ettevõtte üleminekuga antud juhul

tegu pole, kuigi tuvastatud asjaolud võisid maksuhaldurile ekslikult tunduda nii, kuna LED

Reklaamid OÜ ja Prisma Meedia OÜ tegutsesid samas ja väga kitsas turunišis, kaebaja oli

üldises plaanis teadlik Prisma OÜ Meedia kasutuses olevast põhivarast ja sõlmitud lepingutest

ja sisuliselt Prisma Meedia OÜ konkurendina kasutas ära viimase majandusraskusi ning

omandas esmalt Foorumi fassaadipinna kasutamise õiguse ja siis, kui selleks võimalus avanes,

ka Prisma Meedia OÜ-le jäänud vara. Kuigi võib eeldada, et põhivara müük ei ole ühegi äri-

ühingu tavapärase igapäevase majandustegevuse osa, ei järeldu sellest, et mistahes põhivara

võõrandamine oleks käsitletav ettevõtte üleminekuna. Prisma Meedia OÜ 23.01.2011 arvel

märgitud vara LED Reklaamid OÜ-le müügi eesmärk ei olnud jätkata Prisma Meedia OÜ

tegevust juba sel põhjusel, et juhatuse liikmed R. K ja R. S olid omavahel konfliktis ja ei soo-

vinud enam ühist ettevõtlust jätkata. OÜ-d LED Reklaamid, kus on osanikuks ja juhatuse

liikmeks R. K, ei saa pidada Prisma Meedia OÜ identiteedi jätkajaks, kuna asjas kogutud

tõenditest (mida on üksikasjalikult analüüsitud 13.10.2011 kohtuotsuses) nähtuvalt moodustas

Prisma Meedia OÜ identiteedi valdavalt juhatuse liige ja osanik R. S ja R. K oli juhatuse liige

alates 2009 vaid formaalselt (mis ei välistanud seda, et ta aeg-ajalt äriühingut esindas, nagu

näiteks üürivõla küsimustes Foorum Invest OÜ-ga viimase initsiatiivil). Mis puudutab XXX

kaubanduskeskuse fassaadi kasutamise lepingu ülevõtmist kaebaja poolt, siis usutav ja majan-

duslikult põhjendatud on kaebaja selgitus, et monopoolses seisundis üüripinnale üürilepingu

3-12-751

9(15)

saamiseks on tihti vaja tasuda lepingu sõlmimise tasu. Kui üürileandjal on võimalik valida

erinevate üürnike vahel, on igati loogiline, et üürileandja soovib võtta talle soodsast olukorrast

võimalikult suurt majanduslikku kasu.

T. A; R. K ja R. S on küll omavahel tuttavad pikka aega ja tegutsenud koos väga erinevates

äriühingutes, kuid ka see fakt ei tee põhivara müügi lepingust ja üürilepingu ülevõtmisest ise-

enesest veel ettevõtte üleminekut. Veenev on kaebaja selgitus, et kuna XXX kesklinnas on

võimalik LED reklaame eksponeerida vaid XXX keskusel ja XXX keskusel, oli üürilepingu

kaebaja poolt ülevõtmise peamine eesmärk saada endale võimalus selle üüripinna kasutami-

seks. Arvestades LED reklaamide eksponeerimist kui väga spetsiifilist ja kitsast ärinišši, ei ole

imekspandav, et kaebaja osales ainsana Prisma Meedia OÜ vara enampakkumisel ning mää-

rav ei ole, kas kaebaja sai enampakkumisest teada Ametlike Teadaannete kaudu (nagu ta ise

väidab) või muul viisil. Kohus ei näe midagi konspiratiivset selles, et kaebaja enampakkumi-

ses osales ja selle võitis. Põhimõtteliselt oleks kaebaja võinud vara omandada ka tavalise

müügilepinguga, mistõttu ei oma enampakkumise detailid käesolevas asjas tähendust. Maksu-

haldur ei ole toonud välja, et vara oleks müüdud turuhinnast erinevalt, mistõttu on etteheited

müügihinna osas (selle sarnasus Danske Bank A/S laenusummaga) asjakohatud.

Prisma Meedia OÜ seniste osanike soov jätkata teatud ulatuses äriühingu tegevust (st tegut-

semist välireklaami valdkonnas) ei ole tingimata samastatav ettevõtte üleminekuga VÕS tä-

henduses. Isegi juhul, kui R. K väitis Foorum Invest OÜ esindajale M. O aprillis 2010, et on

huvitatud ise XXX kaubanduskeskuse fassaadil välireklaami vahendamisega seotud tegevuse

jätkamisest, ei tulene sellest soovi ega kavatsust Prisma Meedia OÜ ettevõtte või selle osa

ülevõtmiseks. Kontrollimenetluse käigus pole ka tõendamist leidnud, et kaebaja oleks võtnud

üle mistahes vaidlusaluse varaga seotud lepinguid või jätkanud nende täitmist Prisma Meedia

OÜ asemel, samuti pole tuvastatud koostööpartnerite või klientidega koostöö jätkumine.

R. K väiteid selle kohta, et ta ei ole alates 2009 kevadest Prisma Meedia OÜ majandustegevu-

se juhtimises ega korraldamises osalenud, ei ole maksuhaldur ümber lükanud. MTA viidatud

M. O seletus ei võimalda lugeda Prisma Meedia OÜ tegevuse eest vastutavaks R. K.

13.10.2011 kohtuotsuses on analüüsitud 21.04.2011 maksuotsuse kontekstis ettevõtte mõistet

ning seda, mida saaks käesolevas kaasuses teoreetiliseltki käsitleda iseseisva ettevõtte või sel-

le osana ning leitud mh, et asjas tuvastatud asjaolude pinnalt võiks ettevõtteks kui organisat-

siooniliselt terviklikuks majandusüksuseks pidada XXX kaubanduskeskuse fassaadile paigal-

datud reklaamkandjaid ning nende kandjate sinna paigaldamist õigustavaid reklaampinna ren-

dilepinguid, kuid selle ettevõtte osaga ei saa siduda muid 25.01.2011 lepingus nimetatud ese-

meid, milleks olid prismatabloo Suktukas, neli megascrollerit LORO ning kontorimööbel.

Vaidlusaluse maksuotsuse aluseks olevas kontrollaktis luges maksuhaldur ülevõetud ettevõtte

koosseisu kuuluvaks üksnes XXX kaubanduskeskuse fassaadil paiknevad LED-ekraani ja

kaks valguskasti ning nende kasutamiseks sõlmitud rendilepingu ja sellega kaasnevad õigused

ja kohustused, maksuotsuses on aga loetud ülevõetud ettevõtte koosseisu kuuluvaks kogu

Prisma Meedia OÜ-lt omandatud vara. Seega on kontrollakt ja maksuotsus vastuolulised ning

selgitatud pole, mis asjaoludel keelduti tagastusnõude täitmisest täies ulatuses olukorras, kus

väidetavalt üle võetud ettevõtte koosseisu kuuluva vara (reklaamikandjad XXX fassaadil)

väärtus moodustas vaid osa (kaebaja väitel 72,13 %) kogu omandatud vallasvara väärtusest.

Usutav on kaebaja väide, et olukorras, kus tal ei olnud pärast XXX keskuse fassaadipinna ka-

sutusõiguse saamist sinna paigaldamiseks sobivaid reklaamkandjaid, puudus tal huvi teha

omal kulul toiminguid renditud fassaadipinnal asuvate reklaamkandjate demonteerimiseks.

3-12-751

10(15)

MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES

MTA apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ning jätta uue otsusega

LED Reklaamid OÜ kaebus rahuldamata ja menetluskulud tema enda kanda. Kohus rikkus

menetlusnorme ja kohaldas vääralt materiaalõigust. Maksuhalduri tuvastatud asjaolud ja uuri-

tud tõendid kinnitavad veenvalt Prisma Meedia OÜ ettevõtte osa üleminekut LED Reklaamid

OÜ-sse; maksuotsuses on seda põhjalikult selgitatud ning maksuotsuse põhjenduste kordami-

seks apellatsioonkaebuses puudub vajadus. Kohtu viidatud HKMS § 177 lg 1 ei reguleeri olu-

korda, kus on jõustunud kohtulahend ja maksuhaldur on kohtuotsuses tehtud etteheidete kõr-

valdamiseks viinud sisuliselt läbi uue maksumenetluse. HKMS § 61 lg 4 kohaselt hindab ko-

hus varasema jõustunud kohtulahendi põhjendustes tuvastatud asjaolusid kogumis teiste tõen-

ditega. Eeltoodu alusel ei ole välistatud haldusasjas nr 3-11-1241 esitatud tõenditele uue hin-

nangu andmine. Võrreldes 13.10.2011 kohtuotsusega on täienenud ka Riigikohtu praktika

ettevõtte ülemineku osas (Riigikohtu lahend nr 3-2-1-129-11, p 11; lahend nr 3-3-1-6-12, p

11), millega halduskohus uue maksuotsuse õiguspärasuse kontrollimisel ei arvestanud. Hal-

duskohus jättis tähelepanuta Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-20-11 p-s 14 märgitu, et kui tuvasta-

takse ettevõtte või selle osa üleandmine VÕS tähenduses ning müüja on arvel näidanud käi-

bemaksu, mida seaduse kohaselt ei oleks tohtinud lisada ja jätab käibemaksu riigile tasumata,

siis ei ole ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Samuti ei ole kohus käsitlenud Rii-

gikohtu lahendi nr 3-3-1-6-12 p-des 10-12 toodud seisukohti ettevõtte üleminekuga seotud

kriteeriumite osas. Maksuhaldur on ettevõtte ülemineku kriteeriume hinnanud ja tuvastatud, et

üleantud varakogum võimaldas kaebajal jätkata ühte osa Prisma Meedia OÜ poolt viljeletud

majandustegevusest, millega kohus on kohtuotsuse p-s 77 sisuliselt ka nõustunud. Samas on

kohus asunud ebaõigesti seisukohale, et toimunud on ainult põhivara müük ühel äriühingult

teisele, mis ei ole käsitletav ettevõtte osa üleminekuna. Maksuotsuses käsitletud Prisma Mee-

dia OÜ 23.01.2011 arvel märgitud põhivara müügi eesmärk oli jätkata Prisma Meedia OÜ

majandustegevust LED Reklaamid OÜ-s. Arusaamatu on, millele tugineb kohtu väide, et R. K

ja R. S olid omavahel konfliktis ja R. K ei osalenud Prisma Meedia OÜ majandustegevuses.

Isegi kui see väide on tõene, ei ole see ettevõtte üleminekut välistavaks asjaoluks. Samuti ei

ole eluliselt usutav, et R. K ei olnud üldse teadlik sellest, mis toimub temale kuuluvas ja tema

juhitavas äriühingus.

Maksuhaldur on järginud täiendava maksumenetluse läbiviimisel eelneva kohtuotsuse juht-

nööre ning kummastavad on kohtuotsuse p-des 73 ja 74 tehtud etteheited, et maksuhaldur on

kaebaja poolt soetatud vara jätnud sidumata terviklikuks majandusüksuseks ning maksuotsu-

ses toodud käsitlus majandusüksuse koosseisust on vastuolus eelmises kohtuotsuses tuvasta-

tuga. Tulenevalt kaebaja esitatud eriarvamusest küsitles maksuhaldur 25.01.2012 täiendavalt

R. S ning teostas teisi täiendavaid menetlustoiminguid, mille tulemusena asus seisukohale, et

üleantavasse varakogumisse kuulus kogu Prisma Meedia OÜ-lt omandatud vara. Kohus on

jätnud tähelepanu ja käsitlemata ka asjaolu, et Prisma Meedia OÜ juhatuse liige R. S käendas

isiklikult kaebaja AS Danske Bank A/S Eesti filiaalis sõlmitud laenulepingut Prisma Meedia

OÜ-lt varade soetamiseks. Väär kohtuotsuse p 65 järeldus, et Prisma Meedia OÜ identiteedi

moodustas valdavalt osanik ja juhatuse liige R. S. Maksuhalduri tuvastatud asjaolud näitavad,

et R. K; R. S ja T. A oli ühine majanduslik huvi Prisma Meedia OÜ laenukohustuste osas ning

nad tegutsesid koordineeritult.

Põhjendamata on kohtu seisukoht, et LED reklaamide eksponeerimine on väga spetsiifiline ja

kitsa äriniššiga tegevusala. Vastustaja leidis internetist ligi paarkümmend äriühingut, kelle

tegevusalaks on märgitud LED reklaamide eksponeerimine. Seetõttu ei ole tõsiseltvõetavad

kohtu seisukohad seoses Prisma Meedia OÜ vara enampakkumise vähese osavõtuga. Vähese

osavõtu põhjuseks võis olla enampakkumise reglemendi p-s 10.1 sätestatu, mille kohaselt

pakkumise läbiviijal on õigus lükata tagasi kõik pakkumised ning kuulutada enampakkumine

3-12-751

11(15)

nurjunuks. Maksuhaldur on jätkuvalt seisukohal, et Prisma Meedia OÜ vallasvara enampak-

kumine oli korraldatud ettevõtte ülemineku varjamiseks. Maksumenetluses tuvastatud asja-

oludest saab asuda seisukohale, et ettevõtte osa üleminek toimus pikema aja jooksul - keva-

dest 2010 kuni jaanuarini 2011.

OÜ Led Reklaamid palub kirjalikus vastuses apellatsioonkaebus rahuldamata ja menetlusku-

lud MTA kanda jätta. Apellatsioonkaebus kordab sisuliselt maksuotsust ja halduskohtule esi-

tatud argumente ning ka kaebaja jääb kõige oma varasemate väidete juurde. Maksuhalduri

seisukohad seoses Prisma Meedia OÜ ettevõtte osa väidetava üleminekuga kaebajale on koh-

tuliku kontrolli läbinud juba kahel korral ning kohtud on leidnud põhjendatult, et ettevõtte osa

üleminek pole aset leidnud. Halduskohus ei eksinud HKMS § 177 lg 1 kohaldamisel ning

põhjendatud pole apellandi väide, et HKMS § 61 lg 4 ei välista haldusasjas nr 3-11-1241 ana-

lüüsitud tõenditele uue hinnangu andmist. Apellandil ei ole õiguslikult võimalik käesolevas

menetluses vaidlustada halduskohtu 13.10.2011 kohtuotsuse põhjendusi. Samas on haldusko-

hus käesolevas menetluses hinnanud kõiki asjas kogutud tõendeid, andes hinnangu mh ka hal-

dusasjas nr 3-11-1241 kogutud tõenditele. Halduskohtu otsus on kooskõlas asjakohase Riigi-

kohtu praktikaga. Apellatsioonkaebuses viidatud Riigikohtu lahendites uusi seisukohti ei si-

saldu.

Erinevalt apellatsioonkaebuses väidetust ei ole maksuhaldur suutnud selgitada, millest koos-

nes kaebajale väidetavalt üleantud ettevõtte osa. Kaebaja omandas Prisma Meedia OÜ-lt üks-

nes teatud osa põhivarast, mida ei saa käsitleda ettevõtte ega selle organisatsiooniliselt ise-

seisva osana. Maksuhaldur on ka ise rõhutanud, et ettevõtte ülemineku tuvastamiseks peab

ülevõetav üksus olema säilitanud oma identiteedi. Käesoleval juhul ei ole seda tuvastatud.

Maksuotsuses viidatud 21.04.2010 kolmepoolse kokkuleppe eesmärgiks oli reguleerida XXX

kaubanduskeskuse fassaadipinna kasutusse andmist ning Prisma Meedia OÜ võlgnevuse ta-

sumine Foorum Invest OÜ-le oli üürilepingu sõlmimise eelduseks, mis ettevõtte või selle osa

üleminekut ei näita.

R. K ja R. S vahelise konflikti olemasolu nähtub kontrollimenetluses kogutud dokumentidest.

Demagoogiline on apellandi seisukoht, et kuna äriseadustik ei tunne mõistet äriühingu juht-

konna formaalne liige, siis on kohus ebaõigesti käsitlenud R. K Prisma Meedia OÜ formaalse

liikmena. Variisik, kelle mõiste on maksuhaldurile kindlasti teada, ongi ettevõtte juhatuse liige

üksnes formaalselt. Elukauge ja ebaõige on maksuhalduri arvamus, nagu kaasneks juhatuse

liikme positsiooniga automaatselt võimalus ettevõtte majandustegevusega seotud dokumenti-

dega tutvuda või majandustegevuse seisukohalt olulisi otsuseid suunata. R. K kuulub vähem

kui 1/3 Prisma Meedia OÜ osakapitalist, st tal puudus võimalus mõjutada Prisma Meedia OÜ

likvideerimisele või majandustegevusele suunatud otsuste vastuvõtmist. Maksuhaldur ei ole

esitanud tõendeid kinnitamaks väidet, et R. K ka reaalselt Prisma Meedia OÜ juhtimises osa-

les.

R. S poolt käenduse andmine oli krediidiasutuse poolt esitatud nõue ning käenduse andmise

faktist pole alust teha järeldusi Prisma Meedia OÜ ja kaebaja vaheliste väidetavate suhete

kohta. Samuti ei võimalda isikute omavahelised seosed kvalifitseerida põhivara müügitehingut

ettevõtte üleminekuna. Seda on selgitanud halduskohus nii 13.10.2011 kohtuotsuse p-s 31, kui

ka vaidlustatud kohtuotsuse p-s 67. Apellant pole selgitanud, miks halduskohtu need seisuko-

had ebaõiged on. Senise menetluse käigus pole maksuhaldur tuvastanud Prisma Meedia OÜ

klientuuri, mistõttu ei saa rääkida klientuuri säilitamisest kaebaja poolt.

Maksuhaldur ei erista reklaami tootmist selle eksponeerimisest. Apellandi viidatud internetist

leitud äriühingud ei tegutse LED reklaamide eksponeerimise valdkonnas, mis toetab haldus-

kohtu seisukohta, et tegemist on spetsiifilise ja kitsa äriniššiga, millega on seletatav ka asjaolu,

3-12-751

12(15)

et Prisma Meedia OÜ põhivara enampakkumisest võttis osa üksnes kaebaja. Enampakkumise

reglemendi p-s 10.1 sätestatud kõigi pakkumiste tagasilükkamise võimalus on enampakkumis-

te korraldamisel tavapärane. Maksuhaldur pole selgitanud, millist maksuõiguslikku tähendust

omab see, kas vara müüdi enampakkumisel või tavalise ostu-müügitehingu raames.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

KMS § 29 lg 3 p 1 kohaselt on sisendkäibemaks teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saa-

dud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Käibemaksu objektiks on sama sea-

duse § 1 lg 1 p 1 kohaselt käive. KMS § 4 määratleb, mis on käive ja selle paragrahvi lg 2

määratleb juhud, mil käivet ei teki. Käibeks mitteolevalt tehingult ei saa tekkida käibemaksu

tasumise kohustust, millele vastaks õigus tasutud käibemaksu mahaarvamiseks sisendkäibe-

maksuna. KMS § 4 lg 2 p 1 kohaselt ei teki käivet ettevõtte või selle osa üleandmisest VÕS

tähenduses.

Maksuhaldur on LED Reklaamid OÜ maksustamisperioodil 2011. a jaanuarikuu sisendkäi-

bemaksu summas 58 333,33 eurot vähendamisel, tagastusnõude summas 58 254,42 eurot ra-

huldamata jätmisel ja käibemaksu summas 78,91 eurot tasumiseks määramisel lähtunud asja-

olust, et Prisma Meedia OÜ ei ole 23.01.2011 arvel nr 1101001 loetletud vara (reklaamikand-

ja prismatabloo, 4 megascrollerit, LED ekraani kandekonstruktsioon Foorum, LED ekraan, 2

valguskasti Foorum ja kontorimööbel) LED Reklaamid OÜ-le müünud, vaid toimus Prisma

Meedia OÜ ettevõtte osa varjatud üleminek LED Reklaamid OÜ-le, millest käivet KMS § 4

lg 2 p 1 kohaselt ei tekkinud.

Kaebaja seisukoha järgi ettevõtte ülemineku tahe on tuvastamata ning kõnealuse vara müük

enampakkumisel ei ole käsitletav ettevõtte osa üleminekuna; maksuhaldur leiab seevastu, et

asjas tuvastatud asjaolud ja uuritud tõendid kogumis näitavad seda, et tegemist oli teadlikult

varjatud ettevõtte osa ülevõtmisega, kus makseraskustes Prisma Meedia OÜ vara müüdi osa-

ühinguga seotud isikute poolt selleks asutatud erinevatele äriühingutele (sh kõnealune vara

LED Reklaamid OÜ-le) ja eri aegadel, jätkates sel moel Prisma Meedia OÜ tegevust võimali-

kult varjatud kujul erinevates juriidilistes kehades ja erinevates vormides. Seega on käesoleva

vaidluse põhiküsimuseks see, kas tegemist oli vara müügiga või ettevõtte osa üleminekuga

ning kas maksu määramine oli sellest tulenevalt õiguspärane.

Halduskohtu seisukoha järgi ettevõtte (ettevõtte osa) üleminekuga käesoleval juhul tegemist

pole, millega ringkonnakohus ei nõustu. Maksuhalduri apellatsioonkaebuses märgitakse õi-

gesti, et halduskohtu seisukoht põhineb asjaolude ebapiisaval tuvastamisel/tuvastatud asjaolu-

dest ebaõigete järelduste tegemisel ning osade tõendite analüüsimata jätmisel ja analüüsitud

tõendite vääral hindamisel. Halduskohtu arvamust, et HKMS § 177 lg 1 alusel ei olnud kohtul

põhjust haldusasjas nr 3-11-1241 tehtud kohtuotsuses (millega tühistati sama maksueseme

kohta 21.04.2011 tehtud maksuotsus) tuvastatud asjaolusid uuesti tuvastada ega õigust teist-

suguseid hinnanguid anda, ringkonnakohus ei jaga. Kuigi maksukohustus on sama, on haldus-

asjas nr 3-11-1241 ja käesolevas asjas vaidluse esemeks erinevad maksuotsused. Asjas nr 3-

11-1241 tehtud otsuses ei välistanud halduskohus kategooriliselt Prisma Meedia OÜ ettevõtte

osa üleminekut LED Reklaamid OÜ-le (varasema ärinimega Saturnia OÜ), vaid heitis mak-

suhaldurile ette uurimiskohustuse ebapiisavat rakendamist, samuti väidetavalt üleantud vara-

kogumi määratlemata jätmist. Seega jätkas maksuhaldur kontrollimenetlust jõustunud kohtu-

otsusega antud juhtnööride täitmiseks ning tegi täiendava kontrolli tulemusel uue maksuotsu-

se. Maksusumma määramise aegumistähtaeg ei olnud möödunud ning sama maksueseme suh-

tes korduva maksuotsuse tegemine ei ole kehtiva seadusega vastuolus. HKMS § 61 lg-te 1, 2

ja 4 alusel oleks tulnud kohtul hinnata asjas nr 3-11-1241 tehtud kohtulahendi põhjendustes

tuvastatud asjaolusid kogumis teiste asjas kogutud tõenditega.

Tegemist oli üksikjuhtumi kontrolliga ning kaebaja viited korduvrevisjoni läbiviimise keelule

on asjasse puutumatud. Vastuseks kaebaja väitele, et maksuhaldur pole tuvastanud poolte ta-

3-12-751

13(15)

het ettevõtte (ettevõtte osa) üleandmiseks, on maksuhaldur viitega kohtupraktikas avaldatud

seisukohtadele asjakohaselt selgitanud, et välistatud pole olukord, kus ühest äriühingust viiak-

se majandustegevus üle teise äriühingusse ilma, et ettevõtte üleandmise tahe oleks konkreet-

ses dokumendis fikseerimist leidnud. Ettevõtte varjatud üleminek tuvastatakse eri kriteeriumi-

te kaudu ning Riigikohus on (nt asjas nr 3-3-1-20-11) Euroopa Kohtu praktikale tuginedes

välja toonud põhilised (kuid mitte ainukesed) kriteeriumid, mida hinnata tuleb, rõhutades, et

ettevõtte ülemineku kriteeriumid (ettevõtte tüüp; kinnisasja, tootmisvahendite ja muude mate-

riaalsete vahendite üleminek; üleandja ja omandaja tegevuskoht, juhtorganite liikmete ja

omanike ringi kattuvus; immateriaalsete vahendite ja organisatsiooni ülevõtmine; kliendi- ja

hankijasuhete jätkuvus; töötajate üleminek; üleminekule eelneva ja sellele järgneva tegevuse

sarnasus; ettevõtte omandaja varasem tegevus; majandustegevuse jätkuvus) on üksikfaktorid,

mida tuleb hinnata nende koosmõjus. Samuti on Riigikohus selgitanud (nt asjas nr 3-3-1-6-

12), et maksuhalduril tuleb määratleda üleantav varakogum ning kohtul tuleb kontrollida

maksuhalduri järeldust tema piiritletud varakogumi osas ja otsustada, kes üleantud varakogum

võimaldas omandajal varakogumit kasutada samasuguseks või analoogiliseks majandustege-

vuseks ja kas tegelikult selline kasutamine toimus. Seega ettevõtte (ettevõtte osa) ülemineku

hindamiseks tuleb määratleta üleantav varakogum ja tuvastada sobiliku kriteeriumite ring.

Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja väitega, et maksuhaldur pole suutnud selgitada, millest

koosnes kaebajale väidetavalt üleantud ettevõtte osa. Vaidlusalusest maksuotsusest nähtuvalt

määratles maksuhaldur kaebajale üleantava varakogumi selliselt, et sinna kuulusid LED ek-

raan ja kaks valguskasti XXX kaubanduskeskuse fassaadil; rendileping Foorum Invest OÜ-ga

nimetatud reklaamkandjate jaoks reklaampindade rentimiseks ning sellega kaasnevad õigused

ja kohustused (võlgnevus ja laenukohustus), prismatabloo Suktukas ja megascrollerid, konto-

rina kasutuses olnud korteriomand koos kontorimööbliga ning laenukohustus Danske Bank

AS Eesti filiaal ees koos finantseeritaval varal lasuva kommertspandi ja hüpoteegiga. Ring-

konnakohus nõustub maksuhalduri seisukohaga, et eelnimetatud vallas- ja kinnisvara ning

õigused ja kohustused moodustavad organisatsioonilise terviku ja iseseisvalt funktsioneeriva

majandusüksuse, mille kaudu LED Reklaamid OÜ saab tegutseda ja jätkata varem Prisma

Meedia OÜ poolt viljeletud välireklaamialast majandustegevust. Asjaolu, et omandatud rek-

laamkandjad paiknevad erinevates asukohtades ei oma seejuures tähendust. Hinnates vaidlus-

aluses maksuotsuses tuvastatud asjaolusid eespool nimetatud kriteeriumide alusel, on maksu-

haldur ringkonnakohtu arvates jõudnud õigele järeldusele, et LED Reklaamid OÜ ja Prisma

Meedia OÜ vahel toimus tegelikkuses ettevõtte osa ülemineku tehing ning LED Reklaamid

OÜ võttis üle ettevõtte sellise osa, mis sai iseseisvalt edasi toimida ning konkreetsetel rek-

laamkandjatel (mis asusid XXX mnt X XXX kaubanduskeskuse hoonefassaadil ja XXX tn

XX/XXX tn XX fassaadil/katusel) Prisma Meedia OÜ majandustegevuseks olnud välireklaa-

mialase tegevusega (reklaamkandjate paigaldamiseks vajalike pindade üürimine ja neile pin-

dadele paigaldatud reklaamkandjatel välireklaami müük) jätkata.

Maksuhaldur tuvastas, et LED Reklaamid OÜ-l polnud enne 2010 märtsi mingit tegevust;

LED Reklaamid OÜ ja Prisma Meedia OÜ välireklaami alased tegevused on sarnased; 2010

kevadel lõpetati Prisma Meedia OÜ-ga sõlmitud reklaampindade üürileping Foorum Invest

OÜ-ga ning samadel tingimustel üürileping sõlmiti LED Reklaamid OÜ-ga, rentniku vahetu-

sele vaatamata jäid Prisma Meedia OÜ omandis olnud LED ekraan ja kaks valguskasti endi-

sesse kohta ning LED Reklaamid OÜ ei nõudnud nende eemaldamist, vaid esitas osaühingu-

tele Varuosad ja NEO Media arved, millel oli osutatud teenusena märgitud välireklaami eks-

poneerimine; LED Reklaamid OÜ võttis üle Prisma Meedia OÜ võlakohustused Foorum

Invest OÜ ees; LED Reklaamid OÜ pangalaenu arvelt rahuldati panga nõuded Prisma Meedia

OÜ vastu ning LED Reklaamid OÜ laenu käendajaks oli ka Prisma Meedia OÜ juhatuse liige

R. S; LED Reklaamid OÜ omandas Prisma Meedia OÜ vallasvara tervikvarana bilansi alusel

kujunenud hinnaga; R. K Prisma Meedia OÜ osanikuna ja juhatuse liikmena osutas 2010. a

LED ekraani hooldusteenuseid Prisma Meedia OÜ-le LED Reklaamid OÜ nimel; LED Rek-

3-12-751

14(15)

laamid OÜ jätkas välireklaami müüki prismatablool Suktukas (mille müügiga tegeles varem

Prisma Meedia OÜ) läbi LED Screen Meedia OÜ; LED Reklaamid OÜ kontor asub ruumi-

des, mida varasemalt kasutas samal otstarbel Prisma Meedia OÜ; LED Reklaamid OÜ osanik

ja juhatuse liige R. K, kes tema enda sõnul tegutseb välireklaamialases valdkonnas juba 16

aastat ja teeb põhilise töö LED Reklaamid OÜ-s ise, on ka Prisma Meedia OÜ üks osanikest

ja juhatuse liikmetest.

Seega esinevad ettevõtte osa üleminekut iseloomustavad tunnused – ettevõtete tegevusalad on

sarnased; omanikud ja juhatuse liikmed kattuvad; ostjale, so kaebajale läksid üle iseseisva

majandusüksusena tegutsemiseks vajalikud asjad, rendileping, õigused ja kohustused (võlg-

nevus, laen, kommertspant, hüpoteek) ja oskusteave, mida valdas mõlema äriühingu osanik ja

juhatuse liige R. K. Ettevõtte (ettevõtte osa) üleminek ei pea toimuma ühe tehinguga, vaid

üleminek võib aset leida läbi erinevatel aegadel tehtud mitme tehingu. Kas põhivara müük

toimus nn tavakorras või enampakkumisel, ei oma ringkonnakohtu hinnangul käesoleval juhul

määravat tähendust, kuid maksuotsuses välja toodud asjaolud (sh äriühingute ning nende

omanike/juhtorganite omavahelised seosed, tehingute jada, enampakkumise tingimused) kin-

nitavad maksuhalduri kahtlust, et põhivara enampakkumisel müügi ajendiks oli varjata ette-

võtte osa üleminekut. Maksuotsuses analüüsitud tõendid (sh ka märtsis-mais 2010 välirek-

laami eksponeerimise eest kaebaja poolt osaühingutele Varuosad ja NEO Media esitatud ar-

ved, mille osas nõustub ringkonnakohus maksuhalduriga, et usaldusväärsed pole kaebaja väi-

ted eksimusest eri aegadel ja erinevatele äriühingutele esitatud arvetel märgitud teenuse liigi

märkimisel) näitavad, et XXX kaubanduskeskuse fassaadile paigaldatud reklaamkandjate te-

geliku kasutusõiguse sai kaebaja juba 2000. a märtsis ning maksuhaldur põhjendas piisavalt ja

asjakohaselt, et Prisma Meedia OÜ ettevõtte osa üleminek LED Reklaamid OÜ-le toimus

perioodil märts 2010 - jaanuar 2011. Vastuseks kaebaja väitele, et tähenduseta on äriühingute

osanike/juhtorganite kattuvus ja nende omavahelised seosed, märgib ringkonnakohus, et ette-

võtte omandaja ja üleandja tegevuskoht ning äriühingute omanike ja juhtorganite kattuvus on

ettevõtte ülemineku tuvastamise seisukohalt kriteeriumid, mis üksikfaktoritena ei pruugi ette-

võtte üleminekut näidata, kuid koosmõjus teiste tuvastatud asjaoludega võivad olla ja käes-

oleval juhul ongi Prisma Meedia OÜ ettevõtte osa kaebajale üleminekut kinnitavateks argu-

mentideks. Vaatamata ettevõtte osa üleandja ja ülevõtja väidetele sellest, et Prisma Meedia

OÜ osanike ja juhtorgani liikmete omavahelise tüli tõttu R. K Prisma Meedia OÜ majandus-

tegevusest sisuliselt osa ei võtnud, jagab ringkonnakohus maksuhalduri kahtlusi selles, et

Prisma Meedia OÜ tegevust juhtis ja korraldas tegelikult mitte R. S, vaid R. K, millele viitab

mh asjaolu, et R. S ei osanud maksuhaldurile Prisma Meedia OÜ tegevuse kohta seletusi an-

des osadele küsimustele sisuliselt vastata ja osadele vastas ilmselgelt valesti; samuti selgub

M. O seletusest, et Foorum Invest OÜ jaoks oli Prisma Meedia OÜ tegevuse eest vastutavaks

isikuks R. K (kes oli allkirjastanud nii 2009 kui ka 21.04.2010 lepingud); samuti on R. K

2009. a suvel allkirjastanud Prisma Meedia OÜ 2008. a majandusaasta aruande, ning maksu-

otsuses on asjakohaselt viidatud ka Fassaadikeskuse OÜ juhatuse liikme V.J. A (kes on R. K

klassivend) seletusele, mille kohaselt pöördus ta ise R. K poole LED ekraanile hinnapakkumi-

se küsimusega, millest saab omakorda järeldada, et R. K tuttavad ja potentsiaalsed kliendid

olid teadlikud sellest, et R. K osaleb välireklaamialases tegevuses.

Eeltoodu alusel rahuldab ringkonnakohus Maksu- ja Tolliameti apellatsioonkaebuse, tühistab

Tallinna Halduskohtu 05.10.2012 otsuse haldusasjas nr 3-12-751 ja teeb asjas uue otsuse, mil-

lega jätab LED Reklaamid OÜ kaebuse rahuldamata ja PMTK 12.03.2012 maksuotsuse nr

12.2-3/1255-18 muutmata. HKMS § 109 lg 4 alusel muudab ringkonnakohus ka kohtukulude

jaotust ning jätab HKMS § 108 lg 1 alusel kaebaja kantud menetluskulud (kaebuselt tasutud

riigilõiv ning halduskohtus ja ringkonnakohtus kantud esindaja kulud) tema enda kanda. Vas-

tustaja pole menetluskulude hüvitamise taotlust esitanud.

3-12-751

15(15)

/allkirjastatud digitaalselt/

Viive Ligi

/allkirjastatud digitaalselt/

Kaire Pikamäe

/allkirjastatud digitaalselt/

Silvia Truman