3-12-826/31 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse tegemise aeg ja koht

31. oktoober 2012, Tallinn

Haldusasja number

3-12-826

Haldusasi

AS K.A. Rasmussen kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja

maksu- ja tollikeskuse 19. märtsi 2012 maksuotsuse nr

12.2-3/8210-71 tühisuse tuvastamise või alternatiivselt

osalise tühistamise nõudes.

Asja läbivaatamise viis

Kohtuistungil 14. ja 27. septembril 2012

Menetlusosalised

Kaebaja: AS K.A. Rasmussen

Esindaja: juh. liige Mart Mustkivi

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet

Esindaja: Heli Insler

RESOLUTSIOON

1. Jätta AS-i K.A. Rasmussen kaebus rahuldamata.

2. Jätta poolte menetluskulud nende endi kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioonkaebus

Tallinna Ringkonnakohtule (HkMS § 180, 181 lg 1).

ASJAOLUD JA VAIDLUSTATUD MAKSUOTSUS

1. AS K.A Rasmussen deklareeris 2010. aasta oktoobrikuu käibedeklaratsioonil

sisendkäibemaksuna muuhulgas 733 418,45 krooni suuruse summa seitsme OÜ Time Consult

nimel väljastatud arve alusel, mille kohaselt soetas AS K.A. Rasmussen OÜ-lt Time Consult

kulda. AS K.A Rasmussen tasus arvete alusel OÜ-le Time Consult pangaülekandega. Maksu-

ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus tegi 19. märtsil 2012 maksuotsuse nr 12-2.3/8210-

71, millega kohustas AS-i K.A. Rasmussen tasuma kokku 74 286, 87 eurot käibemaksu.

Muuhulgas tingis maksuotsuse tegemise maksuhalduri tõdemus, et AS K.A. Rasmussen ei

ostnud OÜ-lt Time Consult 2010. aasta oktoobris eelviidatud seitsme arve alusel kulda, vaid

soetas selle kulla kokkuostu korras tundmatult kolmandalt isikult. Seetõttu asus maksuhaldur

seisukohale, et AS-il K.A. Rasmussen ei ole õigust 2010. aasta oktoobrikuu

käibedeklaratsioonil maha arvata 733 418 krooni (46 873,95 euro) suurust sisendkäibemaksu

OÜ Time Consult arvetelt. Maksuhaldur on seisukohal, et AS K.A Rasmussen juhatuse liige

Mart Mustkivi pidi teadma, et OÜ-ga Time Consult vormistati vaid fiktiivsed arved. Neid

seisukohti põhjendatakse maksuotsuses kokkuvõtvalt järgmiste asjaoludega:

•

AS K.A. Rasmussen kui ostja dikteeris OÜ-le Time Consult e-postiga saadetud

kalkulatsioonide esitamisega müügitingimused ning nendele vastavalt vormistati OÜ Time

Consult nimel arved.

•

AS K.A. Rasmussen juhatuse liige Mart Mustkivi tundis varasemalt OÜ Time Consult

volitatud esindajat Rene Pinti.

•

Väidetavalt OÜ Time Consult nimel AS-i Metrosert analüüsimiseks antud kulda viis või sai

viia sinna ka Mart Mustkivi.

•

OÜ Time Consult arvetel oli mitmel juhul väär kauba kirjeldus, pole võimalik veenduda, kas

AS Metrosert analüüsiprotokollidele ja Time Consult OÜ arvetele märgitud kuld on üks ja

seesama. AS K.A. Rasmussen seifist leitud kott kullagraanulitega, millel oli kiri Time Consult

04.10.2010 ei tõenda, et tegu oli tegelikult ka vaidlusalusel perioodil soetatud kullaga või et see

kuulus OÜle Time Consult.

•

J. M. ja A. P. seletustest tulenevalt ei pruukinud OÜ Time Consult arvetel nr 201019 ja

201024 nimetatud graanul 999 näol tegemist olla arvetel näidatud prooviga graanulitega.

•

AS K.A. Rasmussen raamatupidamisarvestuse põhjal ei ole võimalik veenduda, et just OÜ-lt

Time Consult soetatud kuld on edasi müüdud AS K.A. Rasmussen Norra emaettevõttele.

•

AS K.A. Rasmussen kohtles kulla ostmisel OÜ-d Time Consult erinevalt võrreldes teiste

ettevõtjatega, kellelt ta kulda ostis.

•

AS K.A. Rasmussen tasus OÜ-le Time Consult ülekandega sadades tuhandetes kroonides

kulla eest, samal ajal kui AS K.A. Rasmussen poolt OÜ-le Time Consult esitatud arve

sulatusahju ja muude materjalide eest oli tasumata.

•

OÜ Time Consult arved olid allkirjastamata, pole ka tõendeid, mis kinnitaksid veenvalt, et

aadressilt timeconsult@hot.ee saadetud e-kirjad koos arvetega saatis Time Consult OÜ.

•

OÜ Time Consult on reaalse majandustegevuseta äriühing. Puuduvad tõendid, mis veenvalt

kinnitaksid, et OÜ Time Consult oleks kulda sulatanud, ka sulatusahju olemasolu kohta on

esitatud üksnes arve.

KAEBAJA NÕUDED JA PÕHJENDUSED

2. AS K.A. Rasmussen esitas 23. aprillil 2012 Tallinna Halduskohtule kaebuse, taotledes

Maksu- ja Tolliameti 19. märtsi 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/8210-71 tühisuse tuvastamist või

alternatiivselt selle tühistamist 46 873,98 euro suuruse käibemaksu tasumise kohustuse osas.

Esmalt on kaebaja seisukohal, et vaidlustatud maksuotsus on haldusmenetluse seaduse

(edaspidi HMS) § 63 lg 3 p 3 alusel tühine, kuna maksuotsuse allkirjastanud Ramses

Alliksoole ei ole selleks antud nõuetekohast volitust. Kaebaja on seisukohal, et

maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 46 lõikest 5 ning HMS § 55 lõikest 4 tulenevalt

oleks mõeldav, et maksuotsuse allkirjastab maksuhalduri juhi poolt nimeliselt volitatud

ametnik, ent Maksu- ja Tolliameti peadirektori 3. detsembri 2008 käskkirjas nr 8-P on

vastavad volitused antud seal loetletud ametikohtadele, mitte ametnikele. Kaebaja viitab ka

sellele, et ei maksuotsusest ega maksuhalduri veebilehelt ei ole võimalik kindlaks teha, kas

Ramses Alliksool oli vastav volitus või mitte.

3. Alternatiivselt taotleb kaebaja maksuotsuse tühistamist osas, millega määrati tasumisele

kuuluv käibemaks seoses sisendkäibemaksu maha arvamisega OÜ Time Consult arvete alusel.

Kaebaja selgitab, et on heas usus käitudes eeldanud, et arvetel näidatud kauba müüjaks oli OÜ

Time Consult ning maksuhaldur ei ole kaebaja pahausksust tõendanud, mistõttu oli kaebajal

õigus OÜ Time Consult arvete alusel sisendkäibemaks maha arvata ka juhul, kui tegemist oli

variäriühinguga. Kaebaja peab põhjendamatuks ning tõenditel mittepõhinevaks maksuhalduri

seisukohta, et ta pidi teadma, et OÜ Time Consult on reaalse majandustegevuseta äriühing

või et soetatud kuld ei pärine OÜ-lt Time Consult ning samas ei saa kaebajale ette heita

hoolsuskohustuse rikkumist. Viidates haldusasjas nr 3-3-1-18-10 tehtud Riigikohtu otsusele,

märgib kaebaja, et maksuhaldur pidanuks konkreetselt välja tooma, milline toiming jäi

kaebajal tegemata, mille tegemisel ta oleks saanud teada, et OÜ Time Consult ei ole tegelik

müüja. Küll aga toob kaebaja välja, et kogutud tõendid kinnitavad, et Janis Tikk ja Rene Pint

lõid maksupettuse kordasaatmise eesmärgil OÜ Time Consult eesmärgiga müüa kuld koos

käibemaksuga heausksele ostjale ning jätta käibemaks riigile tasumata.

4. Kaebaja hinnangul võis kuld olla varastatud või saadud muul ebaseaduslikul viisil ning pole

välistatud, et Janis Tiku seletus kulla sularahas soetamise kohta on tõene, kuna sularaha on

OÜ Time Consult arvelt välja võetud ning pole tõendatud, et asjaosalised oleks seda

kasutanud isiklikuks otstarbeks, samuti kinnitavad I.T.i ütlused, et ta laenas Janis Tikule raha

mingisuguseks äritegevuseks, mis kokkuvõttes tähendab, et OÜ-l Time Consult oli võimalus

sularaha eest kulda kokku osta. Ka on kaebaja seisukohal, et tehinguid ei saa mittetoimunuks

lugeda põhjusel, et müüja pole oma raamatupidamises tehinguid dokumenteerinud või et

vastavad dokumendid on hävinud. Kaebaja leiab, et tehingute toimumist tõendavad kauba

liikumine ja selle eest tasumine, samuti on tehingute toimumist kontrollimenetluses

kinnitanud nii ostja kui müüja esindajad. Kaebaja peab siinkohal põhjendamatuks ning

tõenditel mittepõhinevaks vastustaja hinnangut, et Janis Tiku seletuste ebausaldusväärsuse

kohta.

5. Kaebaja rõhutab, et kullagraanulitega tehtud tehingutes on kauba üleandmise-vastuvõtmise

kohta koostatud aktid, millele on kauba üle andjana alla kirjutanud Rene Pint. Romukulla- ja

valanditega tehtud tehingute esemeks oleva kauba sai Mart Mustkivi kaebaja seletuse kohaselt

kätte koos analüüsiprotokolliga AS-ist Metrosert, kuhu see oli eelnevalt viidud analüüsimiseks,

kusjuures kõigil tellimiskirjadel, peale ühe, on AS-ile Metrosert analüüsi tellimuse esitanud

Rene Pint. Kaebaja märgib, et tõendatud on, et Mart Mustkivi saatis Rene Pinti poolt talle

teatavaks tehtud e-posti aadressile timeconsult@hot.ee pakkumusena kalkulatsioonid ning sai

samalt e-posti aadressilt vastu KMS § 37 nõuetele vastava arve. Samuti märgib kaebaja, et

tasus arvete alusel pangaülekandega OÜ-le Time Consult. Kaebaja leiab ka, et OÜ Time

Consult arvele kantud summade sularahas väljavõtmine ei oma kaebaja seisukohast tähtsust,

kuna pole tuvastatud, et seda raha oleks kasutatud kaebaja huvides, pigem on kaudsed

tõendid, mis kinnitavad, et OÜ Time Consult kasutas sularaha uute kullakoguste soetamiseks.

6. Kaebaja selgitab, et Mart Mustkivi tundis Rene Pinti, kuna oli viimasega varem ärialaselt

kokku puutunud ning nendevaheline usaldus oli tavaline äriline usaldus isiku vastu, kellega on

varem tehingud tehtud. Kaebaja peab põhjendamatuks vastustaja väidet, et Mart Mustkivi viis

OÜ Time Consult nimel kulda analüüsimiseks AS-i Metrosert ning leiab, et vastustaja on I. O.

selgitust vääriti tõlgendanud. Siinkohal viitab kaebaja ka kohtuistungil antud I. O. ütlustele.

Samuti viitab kaebaja tunnistaja I. O. selgitusele selle kohta, miks on Mart Mustkivi OÜ Time

Consult nime esitatud tellimiskirjal nr 401335.

7. Kaebaja hinnangul on maksuhaldur põhjendamatu järelduse teinud asjaolust, et OÜ Time

Consult oli kaebajale võlgu sulatusahju ja –tarvikute eest. Kaebaja selgitab, et Mart Mustkivi ei

teadnud, et OÜ Time Consult on kaebaja kauplusest sulatusahju ja tarvikud soetanud ning

raamatupidamisprogrammi ostuarveid sisestades ei olnud näha müügiarvete andmed. Kaebaja

selgitab, et laekumata arved kajastuvad bilansis ja debitoorsete võlgnevuste aruandes, mis

tehakse tavaliselt kuu lõpus, ent kuna vaidlusaluse sulatusahju müügiarve tasumise tähtpäev

oli oktoobris, siis asuti seda OÜ-le Time Consult meelde tulemata pärast oktoobrikuu lõpus

tehtud aruannete valmimist.

8. Kaebaja nõustub, et dikteeris tehingu olulised tingimused, kuna ta Eestis on üks kahest

suuremat kulla kokkuostjat. Kaebaja märgib, et e-postiga esitatud kalkulatsiooni näol oli

tegemist varem suuliselt kokku lepitud tingimuste konkretiseerimisega ja pakkumusega

sõlmida tehing kalkulatsioonis näidatud tingimustel, kusjuures arve saatmisega andis müüja

sellekohase nõustumuse. Kaebaja leiab, et tähtis pole, kes timeconsult@hot.ee aadressi

tegelikult kasutas, kuna Rene Pint on kinnitanud, et tema koostas arveid ning temalt sai Mart

Mustkivi ka selle e-posti aadressi. Kaebaja hinnangul ei ole vajalik, et arve oleks allkirjastanud

selle esitaja, vaid oluline on, et arvel oleks selle isiku allkiri, kes arvet oma raamatupidamises

kirjendab ning kaebaja raamatupidamises olevatel arvetel olid Mart Mustkivi allkirjad. Kaebaja

selgitab nii kaebuses kui kohtuistungil, et võimalus, et kaebaja ise toob kulla AS-ist Metrosert

ära, oli kliendile pakutav võimalus ja vastutulek ning antud juhul oli OÜ Time Consult

teavitanud AS-i Metrosert, et sellele kullale tuleb järgi Mart Mustkivi, mistõttu olid ka

vastavatel tellimiskirjadel sellekohased märked. Kaebaja ei pea asjakohaseks maksuhalduri

hinnangut OÜ Time Consult pangakontolt ning käibedeklaratsioonidest nähtuvatele

andmetele, märkides, et OÜ Time Consult tegi oma tehingud ilmselt sularaha eest, mistõttu

neid pangakontolt ei nähtugi ning käibedeklaratsioonides jäetigi nimetatud tehingud

kajastamata.

9. Kaebaja selgitab, et tehingute majanduslikuks sisuks oli puhta kulla ostmine ning

ebatäpsused arvete sõnastuses ei oma käibemaksustamise seisukohast tähtsust. Ka leiab

kaebaja, et asjakohatu on maksuotsuses arutada selle üle, kas või kuidas kaebaja kaupa edasi

müüs, kuna maksuotsuse tegemise ajaks ei olnud vaidlust selles, et kaup oli kaebajal olemas.

10. Kaebaja ei nõustu maksuhalduri järeldusega, et OÜ Time Consult oli reaalse

majandustegevuseta ettevõte. Kaebaja selgitab, et OÜ-l Time Consult oli võimalik sularaha

eest romukulda ja kullagraanuleid soetada, samuti võis osa kaebajale müüdud kullast olla

varastatud, ent igal juhul varjab Janis Tikk sihilikult kulla päritolu, sest ilmselt hangiti seda

ebaseaduslikke kanaleid pidi. Kaebaja toob välja, et Janis Tikk oskas üldjoontes

maksuhaldurile selgitada sulatamise protseduuri ning kuivõrd Eestis müüb selliseid

sulatusahjusid vaid kaebaja, siis on ilmne, et Janis Tikk sai kulla sulatamisega kokku puutuda

vaid sellesama ahjuga töötades.

11. Raharingluse osas viitab kaebaja sellele, et enne iga järgmise tehingu tegemist oli OÜ Time

Consult arvelt eelmise tehingu eest laekunud summa sularahas välja võetud ning kui järgmine

tehing oli suurem, laenati ilmselt raha juurde I.T.ilt. Kaebaja heidab maksuhaldurile ette, et

viimane on kõik OÜ-ga Time Consult seotud isikute seletused lugenud ebausaldusväärseteks,

hindamata seda, milline osa ütlustest võiks täiesti reaalne olla. Kokkuvõttes on kaebaja

seisukohal, et OÜ-l Time Consult oli majandustegevus olemas, ent see oli korraldatud

maksupettuse eesmärgil ning pettuse varjamiseks on OÜ Time Consult ära müüdud,

kusjuures Janis Tiku käes olid OÜ Time Consult pangakaart ja internetipanga kasutamise

õigus veel kolm kuud pärast ettevõtte müüki, mis viitab sellele, et ettevõtte omandajal polnud

plaaniski majandusttegevust alustada.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

12. Maksu- ja Tolliamet vaidleb AS-i K.A. Rasmussen kaebusele vastu ning taotleb selle

rahuldamata jätmist. Esiteks ei nõustu vastustaja kaebaja käsitlusega maksuotsuse tühisusest

ning leiab, et HMS § 55 lg 4 ning MKS § 46 lg 5 ei eelda, et volitus maksuotsuse

allkirjastamiseks oleks vormistatud nimelise volitusena konkreetsele ametnikule, vaid volituse

võib anda ka ametikoha järgi. Vastustaja toob välja, et Ramses Alliksoo töötamine II

kontrolliosakonna juhataja kohusetäitja ametikohal on kontrollitav Maksu- ja Tolliameti

veebilehel olevast telefoniraamatust, samuti oleks kaebajal olnud võimalik esitada

maksuhaldurile vastavasisuline teabepäring.

13. Vastustaja peab maksuotsust õigeks ja põhjendatuks osas, mis puudutab kaebaja tehinguid

OÜ-ga Time Consult. Vastustaja leiab, et arvete esitamine ja nende eest tasumine ei tõenda

kauba tegelikku müümist ega saamist, kuna faktilised asjaolud ei kinnita majandustehingute

tegelikku toimumist arvetel näidatud poolte vahel. Vastustaja on seisukohal, et kaebaja ei ole

esitanud kohtumenetluses selliseid tõendeid, mis maksuhalduri seisukohad ümber lükkaksid.

14. Vastustaja leiab, et kaebaja ei olnud vaidlusaluste tehingute tegemisel heauskne ostja ning

toob välja, et kaebaja raamatupidamis- ja maksuarvestus ei võimaldanud kontrollida seda, kas

OÜ-lt Time Consult väidetavalt soetatud kaup on edasi müüdud Norra ja Rootsi või oli edasi

müüdud kaubaks kaup, mille kaebaja ise eraisikutelt kokku ostis. Vastustaja leiab, et ainuüksi

see, et kaebajal oli laos kaupa ning seda sinna juurde toodi ja välja müüdi, ei anna alust väita,

et just OÜ Time Consult arvete alusel mingi kaup liikus. Vastustaja märgib ka, et

maksuhaldur ei pea tuvastama seda, et maksupettuse raames tasutud summad jõudsid müüjani

tagasi ega tõendama ära kõiki ostja poolt maksupettuse toimepanemisega seonduva tegevuse

faktilisi asjaolusid, kuna maksupettuse asjaolude kohta on selle konspiratiivse iseloomu tõttu

tihti raske leida otseseid tõendeid.

15. Seisukohta, et tehinguid ei toimunud, põhjendab vastustaja ka sellega, et Janis Tikk ja

Rene Pint on andnud erinevaid ütlusi arvete allkirjastamise osas, esimene neist kinnitas

allkirjade andmist arvetele, teine eitas seda ning kaebaja raamatupidamises olevad OÜ Time

Consult arved olid arve väljastaja poolt allkirjastamata. Samuti toob vastustaja välja, et OÜ-ga

Time Consult seotud isikud on mitmete küsimuste kohta vastanud, et nad asjaolusid ei tea või

ei mäleta. Vastustaja hinnangul kinnitab tema seisukohta ka see, et kaebaja on OÜ-ga Time

Consult väidetavaid tehinguid tehes käitunud teisiti kui muude tehingupartneritega ning toob

välja, et OÜ Moon Project ning OÜ Enorek Invest arved samast perioodist on allkirjastatud

ning samuti on need äriühingud andnud kinnituse, et müüdav kuld kuulub neile, mida OÜ

Time Consult teinud ei ole. Vastustaja viitab ka A. P. seletusele, mille kohaselt tavapäraselt

allkirjastati arved mõlema poole poolt.

16. Vastustaja hinnangul seab tehingute toimumise kahtluse alla ka segadus arvetele märgitud

kauba nimetustega. Vastustaja toob välja, et arvetel 201020, 201023, 201025 on kaubana

märgitud kulla murd, samas kui kaebaja väidete kohaselt soetati vaid kullasulamit. Vastustaja

leiab, et kaebaja ei ole esitanud tõendeid, mis kinnitaksid OÜ Time Consult poolt kauba

üleandmist kaebajale, välja arvatud graanulite kohta koostatud aktid, samas on tõendid

vastuolulised ka tehingute toimumise aja osas, kuna ühelt poolt on kaebaja väitnud, et

tehingud on tehtud arve esitamise päeval, kuid tõenditest nähtub, et AS-i Metrosert

analüüsiprotokollid, millega koos Mart Mustkivi kauba AS-ist Metrosert väidetavalt kätte sai,

on koostatud ning Mart Mustkivi poolt allkirjastatud enamasti varem kui on esitatud OÜ

Time Consult arved. Vastustaja viitab ka vastuoludele tõendites, mis puudutavad arvete

tasumist – nimelt väitis Janis Tikk, et arved tasuti paari-kolme päeva jooksul, vahel ka viie

päeva pärast, samas kui pangakontolt nähtub, et kaebaja tasus arved nende esitamise päeval

või järgmisel päeva.

17. Vastustaja peab ebausutavaks Janis Tiku seletusi kulla sulatamise ja selle tehnoloogia

kohta, kuna need on vastuolus asjatundja J. M. poolt antud selgitustega. Samuti toob

vastustaja välja, et kaebaja on OÜ-d Time Consult teistest erinevalt kohelnud ka kulla

vastuvõtmisel, kuna muude isikute puhul ei käinud Mart Mustkivi AS-is Metrosert ise kullal

järel. Siinkohal toob vastustaja välja, et I. O. selgituse kohaselt anti AS-is Metrosert

analüüsitud kaup isikule kätte tellimiskirja alusel, ent konkreetsel juhul ei saanud tellimiskirjad

olla Mart Mustkivi käes, vaid pidid olema Rene Pindi käes, kes väidetavalt kulla AS-ile

Metrosert viis. Vastustaja hinnangul pole loogilist põhjust, miks Rene Pint, kes ise väidetavalt

paar korda nädalas AS-is Metrosert käis, ei viinud sealt kulda kaebajale, vaid kaebaja pidi sellel

ise järel käima.

18. Vastustaja märgib, et e-postiga kalkulatsioone esitas kaebaja üksnes OÜ-le Time Consult,

mitte aga teistele isikutele ning leiab, et seegi viitab dokumentide formaalsele vormistamisele.

Samuti toob vastustaja välja, et kui OÜ Moon Project ja OÜ Enorek Invest puhul tuvastas

kaebaja esindusõiguslike isikute isikusamasuse dokumentide alusel, siis OÜ Time Consult

esindaja puhul seda ei tehtud. Ebausutavaks peab vastustaja seda, et OÜ Time Consult

esindajad ei mäletanud ühegi isiku nime, kellelt kulda soetati, seda isegi mitte graanulite puhul.

19. Vastustaja viitab ka sellele, et OÜ Time Consult volikiri Rene Pindile oli koostatud 10.

juulil 2010, samas kui nii Rene Pint kui Janis Tikk kinnitasid, et see koostati, kuna kaebaja

seda nõudis. Vastustaja leiab, et 2010. aasta juulis ei olnud OÜ Time Consult seaduslikul

esindajal vaja sellist volitust Rene Pindile anda. Vastustaja toob ka välja, et kaebaja ei ole

esitanud OÜ-ga Time Consult sõlmitud lepingut, kuigi A. P. sõnul enamuse klientidega olid

pikaajalised lepingud sõlmitud.

20. Vastustaja hinnangul oli OÜ Time Consult tegevus kaebaja kontrolli all, millel viitab OÜ

Time Consult esindajate selgitus, et nemad ostsid kaupa vaid siis, kui oli teada, et AS K.A.

Rasmussen selle ära ostab, samuti oli hinna kujundamine täielikult kaebaja kontrolli all, samas

kui turul tegutses ka teisi kulla kokkuostjaid. Vastustaja peab kummastavaks asjaolu, et

kaebaja ei vormistanud sulatusahju müügi kohta kirjalikku lepingut OÜ-ga Time Consult,

võttes endale igasuguste tagatisteta riski, et kauba eest jäetakse tasumata. Vastustaja selgitab

sedagi, et kuigi Rene Pint ja Janis Tikk kinnitavad laenu saamist I.T.ilt, ei tasunud OÜ Time

Consult siiski sulatusahju eest, mistõttu on väide raha puudumise tõttu väär.

21. Vastustaja viitab Rene Pindi ja Janis Tiku selgitustele ning leiab, et sellega on tõendatud, et

väidetavate tehingupartnerite vahel on olemas varasem tutvus ning kaebaja usaldas Rene Pinti

ning Rene Pint usaldas kaebajat, andes väidetavalt volitused kulla äratoomiseks AS-ist

Metrosert. Seejuures toob kaebaja välja, et ebatavapärast usaldussuhet kinnitavad ka teised

asjaolud ja tõendid, millest nähtub kaebaja teistsugune käitumine OÜ Time Consult suhtes

võrreldes teiste tehingupartneritega.

22. Vastustaja leiab, et tõendid kogumis kinnitavad, et kaebaja oli teadlik fiktiivsete arvete

väljastamisest OÜ Time Consult poolt kaebajale ning põhjendatud on maksuhalduri kahtlus

kaebaja osalemises maksupettuses. Vastustaja hinnangul on usutav ja tõenäoline, et soetamata

kaupade ja teenuste eest makstud summad jõudsid kaebajale osaliselt sularahas tagasi.

Vastustaja ei pea usaldusväärseks seletusi, mis puudutavad I.T.ilt laenu saamist, kuna Janis

Tiku ja I.T.i seletused selles küsimuses on erinevad ja vastuolulised ning lisaks on ebaharilik

ning igasuguse tervemõistliku ettevõtlustegevusega vastuolus olev, et ilma kahepoolselt raha

üleandmise-vastuvõtmise fakti fikseerimata toimuvad väidetavalt suurtes summades sularaha

liikumised.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

23. Hinnanud poolte väiteid ning asjas kogutud tõendeid kogumis ja vastastikkuses seoses,

leian, et AS-i K.A. Rasmussen kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb rahuldamata jätta.

Vaidlusaluse maksuotsuse on andnud pädev haldusorgan ning selles on menetluse käigus

kogutud tõendite pinnalt tehtud lõppkokkuvõttes õige ja põhjendatud järeldus, et OÜ Time

Consult ei ole AS-ile K.A. Rasmussen vaidlusalustel arvetel nimetatud kulda müünud, vaid AS

K.A. Rasmussen on selle soetanud tundmatult kolmandalt isikult, olles seejuures teadlik, et

kulla müüjaks ei ole OÜ Time Consult. Kuigi kaebaja vastuväited maksuotsuses esitatud

seisukohtadele näivad üksiti võttes sageli põhjendatud, veenab tuvastatud asjaolude kogumi

pinnalt kujunev tervikpilt selles, et vaidlusaluse kulla soetamine tundmatutelt isikutelt ning

selle kohta OÜ Time Consult rekvisiite kandvate arvete vormistamine toimus kaebaja

kontrolli all või vähemalt kaebaja teadmisel, mistõttu on välistatud võimalus, et kaebaja eeldas

heauskselt, et kaupade müüjaks ja teenuse osutajaks on arvel näidatud isik. Maksuhaldur on

maksuotsuses põhjendanud oma kahtlust, et AS K.A. Rasmussen on osalenud maksupettuse

toimepanemises, kajastades teadlikult oma maksuarvestuses fiktiivseid dokumente

sisendkäibemaksu suurendamise eesmärgil ning kaebaja ei ole esitanud veenvaid tõendeid, mis

selle kahtluse kummutaks või veenaks vastupidises.

24. Esmalt ei saa nõustuda kaebaja seisukohaga, et vaidlusalune otsus on tühine.

Haldusmenetluse seaduse (edaspidi HMS) § 63 lg 2 p 3 kohaselt on haldusakt tühine, kui seda

ei ole andnud pädev haldusorgan. Haldusasjas nr 3-3-1-21-03 tehtud lahendis on Riigikohus

selgitanud, et haldusakti tühisus on akti automaatne kehtetus, kui haldusaktis esinevad HMS §

63 lõikes 2 sätestatud puudused ja need puudused on ilmselged. Haldusakti andmiseks

pädevuse puudumine (HMS § 63 lg 2 p 3) on ilmne, kui on mõistliku kahtluseta selge, et

haldusorganil, kes haldusakti andis, ei olnud selleks vastavat pädevust. Vaidlusaluse

maksuotsusega on kaebajale pandud kohustus tasuda käibemaksu. Käibemaks on

maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 3 lg 2 p 5 kohaselt riiklik maks. MKS § 5 lg 1

kohaselt on riikliku maksu maksuhalduriks Maksu- ja Tolliamet. MKS § 46 lõikest 1 ning § 95

lõikest 1 tuleneb maksuhaldurile pädevus teha tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks

maksuotsuseid. HMS § 8 lg 1 kohaselt on haldusorganiks seadusega, selle alusel antud

määrusega või halduslepinguga avaliku halduse ülesandeid täitma volitatud asutus, kogu või

isik. MKS §-dest 5 ja 95 tulenevalt on riiklike maksude määramiseks maksuotsuste tegemiseks

pädevaks haldusorganiks seega Maksu- ja Tolliamet asutusena. Vaidlusalune maksuotsus on

tehtud Maksu- ja Tolliameti kohalikus asutuses läbi viidud menetluse tulemusena, see on

varustatud Maksu- ja Tolliameti rekvisiitidega ning seega ei saa ühelgi juhul väita, et oleks

ilmselge, et seda ei ole andnud pädev haldusorgan. Ilmse pädevuse puudumise ning sellise

haldusakti tühisusega oleks tegemist juhul kui oleks ilmne, et selle on andnud mõni muu

haldusorgan, näiteks Politsei- ja Piirivalveamet või Harju maavanem. Kaebaja kahtlus, et

maksuotsusele ei ole alla kirjutanud selleks volitust omav ametnik, ei muuda maksuotsust

tühiseks, tühise haldusaktiga ei oleks käesoleval juhul tegemist isegi siis, kui ilmneks, et

maksuhalduri juht ei ole sellele maksuotsusele alla kirjutanud ametnikku allakirjutamiseks

volitanud. Asjaolu, et maksuotsusele on alla kirjutanud selleks volitust mitte omav ametnik,

võib muuta maksuotsuse õigusvastaseks ning tingida selle tühistamise.

25. Käesoleval juhul ei ole aga mõistlikku põhjust väita, et vaidlusaluse maksuotsuse oleks

allkirjastanud isik, kellel puudus selleks volitus. MKS § 46 lõikes 5 sätestatakse, et

maksuhalduri haldusaktile kirjutab alla maksuhalduri juht, juhi asetäitja või juhi poolt

volitatud ametnik. Maksu- ja Tolliameti veebilehel www.emta.ee rubriigis Organisatsioon

Volituste andmine on avaldatud Maksu- ja Tolliameti peadirektori 3. detsembri 2008 käskkiri nr

8-P Volituste andmine Põhja maksu- ja tollikeskuse ametnikele, mille punkti 2.1.2 kohaselt antakse

Põhja maksu- ja tollikeskuse II kontrolliosakonna juhatajale volitus allkirjastada

maksuotsuseid. Vaidlusaluse maksuotsuse on allkirjastanud II kontrolliosakonna juhataja

kohusetäitja Ramses Alliksoo. Õige ei ole kaebaja seisukoht, et maksuhalduri juhi volitus on

kehtiv üksnes juhul kui see on antud nimeliselt konkreetsele ametnikule. Ametniku

teenistusülesanded, pädevus ja vastutuse piiritlevad tema ametikoht ning ametijuhend, mitte

ametniku isik. Seetõttu on loogiline ja seadusega kooskõlas anda MKS § 46 lõikes 5 sätestatud

volitus ametnikule, keda ei kirjeldata volituse andmisel mitte nimeliselt, vaid ametikoha järgi.

Volituse andmisel on oluline määratleda selliselt, et igal konkreetsel ajahetkel oleks võimalik

tuvastada, millisel isikul volitus on või oli. Olukorras, kus volitus on antud selliselt, et

volitatuna on määratletud konkreetsel ametikohal teenistuses olev isik, on igal hetkel võimalik

kontrollida, kas volituse alusel tehtava toimingu tegemise ajal oli isik vastaval ametikohal

teenistuses või mitte. Seega on ametikoha-järgse volitamise puhul kontrollitavuse kriteerium

täidetud. Vaidlusaluse maksuotsuse tegemise ajal kehtinud avaliku teenistuse seaduses nähti

ette võimalus nimetada konkursi korras täidetavale ametikohale kohusetäitja. Avaliku

teenistuse seaduse üldisest loogikast tulenevalt on sellisel kohusetäitjal samad ülesanded,

pädevus ja vastutus, mis oleksid sellele ametikohale konkursi korras nimetatud ametnikul.

Seega laieneb Maksu- ja Tolliameti peadirektori 3. detsembri 2008 käskkirjast nr 8-P tulenev

volitus maksuotsuse allkirjastamiseks ja Põhja maksu- ja tolliameti II kontrolliosakonna

juhataja kohusetäitjana ametisse nimetatud isikule. Leian, et asjaolusid nagu see, et

vaidlusaluses haldusaktis allkirjastajana nimetatud isik oli allkirjastamise ajal nimetatud

teenistusse ametikohale, mida haldusaktis kajastatakse, samuti see, et haldusaktis allkirjastajana

märgitud isik ka tõepoolest ise allkirja andnud on (st. et see pole võltsitud), tuleb

kohtumenetluses vastustajal tõendada vaid juhul, kui neis asjaoludes on mõistlik ja

põhjendatud kahtlus. Vastasel juhul piisab kohtumenetluses haldusorgani esindaja poolt antud

vastavasisulisest kinnitusest. Käesoleval juhul on vastustaja kohtumenetluses kinnitanud, et

Ramses Alliksoo oli vaidlusaluse maksuotsuse tegemise ajal nimetatud Põhja maksu- ja

tollikeskuse II kontrolliosakonna juhataja kohusetäitjaks. Ühtki tõsiseltvõetavat põhjust selles

kahelda ei ole. Maksuhalduri veebilehel avaldatud avaliku teabe kohaselt täidab nimetatud isik

II kontrolliosakonna juhataja kohuseid tänini. Haldusakti allkirjastamine konkreetse isiku

poolt on vajalik selleks, et kahtluse korral oleks võimalik kontrollida, kas selline haldusakt

tegelikult on antud või mitte. Käesoleval juhul ei ole mistahes põhjust selles kahelda, eeskätt

seetõttu, et enne selle maksuotsuse andmist on Maksu- ja Tolliametis viidud läbi menetlus,

milles maksukohustuslane on ise osalenud ja mille kulgu on tal olnud võimalik jälgida ning

soovi korral tutvuda ka menetluse käigus kogutud tõenditega. Põhjendatud ei ole ka kaebaja

etteheide, et haldusakt ei ole selle allkirjastaja osas kontrollitav. Maksu- ja Tolliameti ametnike

andmed on avaldatud Maksu- ja Tolliameti veebilehel. Asjaolu, et need andmed on kajastatud

nö. elektroonilise telefoniraamatuna, ei ole oluline, kuna sellest nö. elektroonilisest

telefoniraamatust ametniku nime järgi otsides kuvatakse vastusena ka ametniku ametikoht ja

viide ametijuhendile.

26. Eestis tekkinud maksustatava käibe (käibemaksuseaduse (KMS) § 1 lg 1 p 1) puhul on

KMS § 29 lõikest 1 tulenevalt maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvaks

käibemaksusummaks

maksustamisperioodil

maksustatava

käibena

kvalifitseeruvatelt

tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava

käibe tarbeks […] kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks.

Sisendkäibemaks on määratletud KMS § 29 lõikes 3 ning käesoleva vaidluse seisukohast on

tähtis selle lõike esimene punkt, mille kohaselt on sisendkäibemaksuks teiselt

maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv

käibemaks. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-34-06 tehtud otsuses asunud seisukohale, et

kui hiljem selgub, et käibemaksuarvestuses näidatud käibemaksukohustuslane ei ole tegelik

müüja ja tegelik müüja ei ole teada, võib teine isik eelnimetatud käibemaksukohustuslase

nimel esitatud arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata juhul, kui see teine isik

põhjendatult eeldas, et arvetel näidatud isik on kauba tegelik müüja. Seejuures märgib

Riigikohus, et tingimus põhjendatult eeldas tähendab kõigepealt seda, et isik ei teadnud ega

pidanudki teadma, et müüjana arvel märgitud isik pole tegelik müüja ning teiseks seda, et

olukorras, kus isik käitus äris nõutava ja tavapärase hoolsusega, ei võinud selguda asjaolusid,

mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Seega on sisendkäibemaksu

mahaarvamise õiguse seisukohast lisaks sellele, et isik kauba soetas, oluline ka see, et ta soetas

selle käibemaksukohustuslaseks oleva ettevõtja käest. Seega tuleb käesoleva vaidluse

lahendamiseks hinnata esiteks seda, kas OÜ Time Consult on kaebajale tegelikult arvetel

näidatud kaupu müünud. Kui vastus sellele küsimusele on eitav, ent ilmneb, et kaebaja on

arvetel näidatud kauba reaalselt siiski saanud, tuleb järgnevalt kontrollida seda, kas kaebuse

esitaja on heauskselt eeldanud, et müüjaks on arvel märgitud isik ning on seejuures olnud

müüja isikusamasuse tuvastamisel nõutavalt hoolas ega ole oma käitumisega andnud alust

põhjendatud kahtluseks maksupettuses osalemise kohta. Ostja heausksuse kontrollimise

vajadus langeb ära, kui leiab veenvat kinnitust, et ostja pole arvel nimetatud kaupu üldse

saanudki.

27. Leian, et asjas kogutud tõendid kogumis kinnitavad veenvalt, et OÜ Time Consult ei ole

kaebajale vaidlusalustel arvetel nimetatud kulda müünud. Eeskätt kinnitavad seda seisukohta

väidetavate tehingupartnerite esindajate vastuolulised seletused tehingu toimumise asjaolude

kohta. On tõsi, et nii OÜ Time Consult seaduslik esindaja Janis Tikk, kui temalt

esindusvolituse saanud Rene Pint, samuti kaebaja juhatuse liige Mart Mustkivi on tehingute

toimumist kinnitanud. Nende selgitused tehingute asjaolude kohta on vastuolus nii omavahel

kui asjas kogutud muude tõenditega, mitmeski mõttes aga ka tavalise äriloogikaga, mistõttu ei

saa neid pidada usaldusväärseteks.

28. Maksuhaldur on esiteks välja toonud selle, et ei Janis Tikk ega Rene Pint ei osanud

selgitada, kust kaebajale väidetavalt müüdud kuld pärines. Rene Pint väitis maksuhaldurile (kd

III, tl 32), et kulla tõi talle Janis Tikk. Janis Tikk mäletas maksuhaldurile seletusi andes (kd III,

tl. 9) üksnes seda, et kuld soetati pisikestelt Eesti firmadelt, ent ükski nimi Janis Tikule meelde

ei tulnud. Põhimõtteliselt võib siinkohal nõustuda kaebaja arutlusega, et juhul kui Janis Tikk

oleks vaidlusaluse kulla soetanud mingil ebaseaduslikul moel, oleks tal olnud põhjust selle

päritolu maksuhalduri eest varjata. Leian aga, et Janis Tiku antud seletused väidetavate

tehingute asjaolude kohta ei ole ebausaldusväärsed mitte iseäranis seetõttu, et Janis Tikk ei

osanud maksuhaldurile selgitada, kust väidetavalt kaebajale müüdud kuld pärines, vaid

seetõttu, et tema selgitused on vastuolus Rene Pindi ja Mart Mustkivi seletustega asjaolude

osas, mis puudutasid konkreetselt kauba edasimüümist.

29. Janis Tikk selgitas maksuhaldurile, et kohtus kulla müüjatega OÜ Novaserv kontoris või

autos, tavaliselt oli tal tunni ajaga selge et ta kauba ostab ning kui oli võimalus osta, siis

helistas ta Renele kes leppis müügi AS-iga K.A. Rasmussen kokku. Janis Tikk selgitas

maksuhaldurile samas, et kulla kaebajale müümise hind kujunes Rene ja kaebaja esindaja

läbirääkimiste teel ning Rene küsis Janis Tiku käest, kas selline hind sobib ning Tikk otsustas,

kas müüa või mitte. Samuti märkis Janis Tikk, et maksis hankijatele kulla eest sularahas kohe.

Rene Pint selgitas maksuhaldurile, et sai kulla Janise käest ning viis esimesel võimalusel ära

(AS-ile K.A. Rasmussen või AS-i Metrosert), kusjuures kui Tikk talle kulla tõi, olid ostuarved

sellega kaasas. Kaebaja selgitas aga 14. septembril 2012 toimunud kohtuistungil (kd III, tl. 220

jj), et Rene Pindiga lepiti kauba hind kokku pärast seda, kui Rene Pint oli kulla viinud AS-i

Metrosert, sest kaebaja ei osanud Rene Pindile hinda öelda enne, kui oli saanud Norrast

hinna, mispeale tegi kaebaja vastava kalkulatsiooni. Mart Mustkivi selgitas kohtuistungil kulla

hinna kujunemist nii kulla ostmisel kui müümisel selliselt, et enne isik, kes soovib kaebajaga

tehingut teha, ütleb seda kaebajale enne lõunat, kaebaja pöördub Norrasse, sealt saadetakse

lõunaks fikseering ja selle alusel saab kaebaja teha oma kalkulatsioonid. Eelnevast nähtub, et

Mart Mustkivi selgituse kohaselt viis Rene Pint esmalt potentsiaalseks müügiobjektiks olevad

kullavalandid AS-i Metrosert, kus need analüüsiti, mispeale tõi Mart Mustkivi need AS-ist

Metrosert ära ning alles seejärel fikseeriti müügitehing vastavalt kaebaja poolse kalkulatsiooni

ning Rene Pindi poolt arve esitamisega. Selline toimingute kulg on aga otseses vastuolus Janis

Tiku seletusega, millest tulenevalt ostis tema oma hankijate käest kulla üksnes juhul, kui

eelnevalt oli kaebajaga kokkulepe, et kaebaja selle ära ostab ning kui kaebaja pakutud hind

Janis Tikule sobis. Olukorras, kus kaebaja fikseeris hinna lõplikult alles pärast seda, kui

kullavalandid olid juba AS-is Metrosert analüüsitud, ei saanud Janis Tikk kulda oma

väidetavatelt hankijatelt soetades teada selle hinda ega otsustada, kas sellega leppida või mitte.

Seejuures kinnitas Janis Tikk, et maksis oma hankijatele sularahas kohe, seega enne seda kui ta

kauba Rene Pindile edasi toimetamiseks andis. Isegi kui eeldada, et Rene Pint ja Mart

Mustkivi leppisid enne analüüside tegemist kokku kulla müügihinnas börsihinna ja

miinusprotsendi suhtena ning et samamoodi leppis Janis Tikk hinnas kokku ka oma

hankijatega, siis ei saanud Janis Tikk ikkagi eelnevalt teada, kui palju kaebaja konkreetse kauba

eest nõus maksma on. Nimelt ei saanuks Janis Tikk mingil juhul teada seda, kui suur on tema

poolt väidetavalt kokku ostetud kullamurrust tehtud valandite tegelik kullasisaldus. Janis Tikk

seletas maksuhaldurile, et sulatas kokku ostetud murru enamasti hankija juuresolekul kohe.

Väidetavalt OÜ Time Consult poolt kaebajale müüdud kullavalanditele tehtud

analüüsiprotokollidest (kd I, tl. 110, 111, 116, 117124-12,135-138,151) nähtuvalt oli erinevate

valandite kullasisaldus erinev ning erines ka tavapäraselt nt. ehete valmistamiseks kasutatavate

kullasulamite kullasisaldusest. Janis Tikk väitis küll, et tuvastas üksikute kahtlasemana

tundunud esemete puhul proovikivi ja happe meetodil nende kullasisalduse, ent ilmselgelt ei

olnud tal võimalik usaldusväärselt tuvastada väidetavalt tehtud valandi kullasisaldust.

Väidetavalt kaebajale müüdud kullagraanulite puhul ei olnud Janis Tikul samuti mistahes

usaldusväärset võimalust tuvastada, et tegemist oli tõepoolest puhta kulla graanulitega, seda

isegi juhul kui ta käepäraste vahenditega kontrollis mõne üksiku graanuli kullasisaldust.

Niisamuti ei saanud ta teada, milliseks kujuneb börsihind päeval, mil kaebaja tegelikult kulla

ära ostab. Seega ei ole võimalik, et Janis Tikk ostis oma hankijatelt kulla, olles juba eelnevalt

teadlik, millise hinnaga kaebaja selle ära ostab. Väidet, et kuld oli eelnevalt ära ostetud,

kinnitas aga ka Rene Pint, kelle väitel olid kullaga, mis Janis Tikk talle andis, kaasas ostuarved.

Nõustudes, et Janis Tikul võis olla põhjus varjata maksuhalduri eest külla päritolu, puudub

siiski igasugune põhjus arvata, et ta oleks pidanud varjama maksuhalduri eest kulla

edasimüügiga seotud asjaolusid. Kuna eeltoodust tulenevalt ei saanud kulla edasimüük

toimuda nii, nagu Janis Tikk selgitas, on tõenäoline, et tegelikult ei ole Janis Tikk selle kulla

ostmist korraldanud. See asjaolu lubab aga Janis Tiku kinnituse tehingu toimumise kohta

ebausaldusväärseks lugeda. Samamoodi ei ole usutav, et Janis Tikk ei mäletanud kirjalikult

maksuhalduri korraldusele vastates (kd III, tl. 29), kuidas ta viis väidetavalt kaebajalt soetatud

kulla sulatusahju Paidesse. Samas kinnitas kaebaja maksuhaldurile antud kirjalikus seletuses

(kd II, tl. 161 jj), et sulatusahju ostmisel esindas OÜ-d Time Consult Janis Tikk, kes ahju

endaga kauplusest kaasa viis. Halva mäluga inimese puhul on küll usutav, et ta ei suuda teatud

aja möödudes eristada ühte toimingut või sündmust paljude omasarnaste hulgast või ei suuda

järelemõtlemata paigutada mingisugust sündmust konkreetsesse aega, ent kulla sulatusahju

ostmine ei olnud selline sage ja korduv sündmus, mistõttu ei ole usutav, et Janis Tikk ei

mäletanud, kuidas ta selle Tallinnast Paidesse viis. Selline mittemäletamine viitab sellele, et

Janis Tikk ei ole mingit sulatusahju kunagi Paidesse viinud.

30. Tehingute toimumist kaebaja ning OÜ Time Consult vahel ei kinnita usutavalt ka Rene

Pindi antud seletused. AS-i Metrosert tellimiskirjad (kd III, tl. 128 jj), samuti I. O. poolt 14.

septembril 2012 toimunud kohtuistungil antud ütlused kinnitavad küll seda, et Rene Pint viis

AS-i Metrosert analüüsimiseks kulda, mille AS-ist Metrosert viis omakorda ära Mart Mustkivi.

See ei kinnita aga kulla või Rene Pindi tegevuse seotust OÜ-ga Time Consult. Eelpool

esitatud põhjustel on ilmne, et Janis Tikk ei saanud Rene Pindile anda kulda, mida Rene Pint

väidetavalt kaebajale edasi müüs, ilmselgelt ei saanud sellel kullal kaasas olla ostudokumente.

Seega ei ole teada ega võimalik tuvastada, kust Rene Pint tegelikult sai kulla, mille ta AS-i

Metrosert analüüsimiseks viis. Eeskätt muudab Rene Pindi selgitused ebausaldusväärseks aga

nende vastuolu tavapärase äriloogikaga ning ettevõtja mõistliku tegevusega riskide hindamisel

ja maandamisel.

31. Nimelt ei ole vaidlust selles, et OÜ Time Consult ja kaebaja vahel ei olnud sõlmitud

kirjalikku lepingut ning arusaadavalt olid nii konkreetsete tehingute tingimused kui ka üldised

omavahelised protseduurireeglid kokku lepitud suusõnaliselt. Suuliste kokkulepete olemuslik

eripära on selles, et kokkuleppe pinnalt tekkiva vaidluse korral on vaidlevatel pooltel keerukas,

sageli aga võimatu usaldusväärselt kokkuleppe tegelikku sisu tõendada. Seetõttu on äris

tavaline ja loogiline, et suulisi kokkuleppeid sõlmitakse juhtudel, kui risk, et tehingu teine pool

kokkuleppest kinni ei pea, on olematu või väga väike. Juhul kui vaidlusalused tehingud oleksid

toimunud nii, nagu Rene Pint neid kirjeldas, oleks risk kauba müüja jaoks olnud väga suur,

eeskätt tehingute puhul, mille esemeks olid kulla valandid. Nimelt nähtub Rene Pindi

seletusest, et kauba müüja esindajana andis ta kauba üle AS-ile Metrosert, olles eelnevalt

andnud AS-ile Metrosert suulise volituse selle kohta, et kõnealuse kauba saab pärast analüüsi

valmimist kätte Mart Mustkivi. Sellise suulise volituse andmist kinnitas kohtuistungil ka

tunnistaja I. O. Juhul kui kauba ostja sellises olukorras ei oleks kauba eest tasunud ning oleks

samas keeldunud selle tagastamisest müüjale, oleks viimasel väga keeruline põhjendada ja

tõendada oma nõuet väidetava ostja vastu. Seda enam, et väidetavalt müügi esemeks olnud

kaup ei olnud kuidagi identifitseeritav, olles samas väga hinnaline. Veelgi enam, kaebaja

seaduslik esindaja Mart Mustkivi selgitas kohtuistungil, et võttis AS-ist Metrosert saadud

valandid plommitud pakkidest välja, kaalus üle ning seejärel esitas OÜ-le Time Consult

kalkulatsioonid. Arved analüüside eest esitas AS Metrosert teatavasti OÜ-le Time Consult.

Arusaadavalt kehtib analüüsiprotokoll konkreetsele kaubale ning selleks, et siduda

analüüsiprotokoll kaubaga, ongi kaup plommitud pakendis. Eelnev tähendab aga seda, et

juhul kui OÜ Time Consult ei oleks nõustunud kaebaja poolt esitatud kalkulatsiooniga ning

isegi oletades, et tal reaalselt oleks olnud võimalik kaebaja käest konkreetne kullavaland tagasi

saada, oleks ta igal juhul saanud selle ilma plommita ehk sisuliselt ilma analüüsiprotokollita.

Ühelt poolt tähendanuks see, et veendumaks, et tegemist on sama valandiga, oleks müüja

pidanud selle uuesti analüüsida laskma ning teiseks oleks ta igal juhul tarbetult kaotanud

varasemale analüüsile kulutatud raha. Selline käitumine on äriliselt ebamõistlik ja mitteusutav.

Tehingute sõlmimise ja täitmise majanduslik ebaloogilisus või põhjendamatult suurte riskide

võtmine tehingupoolte poolt kinnitab, et tehinguid tegelikult ei tehtud. Kui eelnimetatud

väidetavate tehingute tegemine kulla valanditega olnuks äriliselt põhjendamatult riskantne

kauba müüja jaoks, siis väidetavad tehingud kulla graanulitega oleksid olnud põhjendamatult

riskantsed kauba ostja jaoks. OÜ Time Consult poolt väidetavalt kaebajale müüdud

kullagraanulitega ei olnud kaasas mistahes analüüsidokumenti, mis kinnitaks, et tegemist on

tõepoolest puhta kulla graanulitega, milliste pähe neid kaebajale pakuti. Samuti puudusid

mistahes tõendid nende graanulite päritolu kohta. Maksuotsuses on viidatud varasemas

maksumenetluses võetud A.P. seletusele, mille kohaselt peab graanulite ostmisel kaasas olema

Metroserti paber. Kaebaja ei ole vastu vaielnud, et A. P. sellise seletuse andnud on ning see on

ka igati usutav. Kilo kullagraanulite väärtus oli ligikaudu pool miljonit krooni. On usutav, et

kaebaja kaupluses töötavatel isikutel, kes ostsid kuldesemeid kokku inimeste käest sularaha

eest, olid oskused proovikivi ja reagentainega tuvastada kulla sisaldust neile toodud

kuldesemetes. Küll aga ei ole usutav, et kaebaja soostunuks sel viisil mõnele üksikule

graanulile tehtud analüüsi põhjal soetamata suuri koguseid (kokku kaks kilo) graanuleid, mille

päritolugi kohta puudusid igasugused usaldusväärsed andmed. Mõistlik ja loogiline olnuks

sellise kulla analüüsimine sertifitseeritud laboris.

32. Eeltoodud asjaolude taustal ei saa arvetel näidatud isikute vahel tehingu toimumist

tõendatuks lugeda arvete endi, graanulite üleandmise-vastuvõtmise aktide, AS-i Metrosert

analüüsiprotokollide või väidetavalt peetud e-kirjavahetuse põhjal, kuna asjaolu, et

tehingutega seotud isikute vastuolulised ütlused ning neist nähtuv tehingute majanduslik

ebaloogilisus või mitteusutavus annavad alust põhjendatud kahtluseks, et tehinguid kajastavad

dokumendid on fiktiivsed ning vormistatud selleks, et jätta mulje tehingute toimumisest.

33. Tõenditele mittetuginevaks tuleb siiski pidada maksuhalduri seisukohta, nagu kinnitaks

tõendid, et Mart Mustkivi viis OÜ Time Consult nimel kulda AS-i Metrosert analüüsimiseks.

Kohtuistungil ütlusi andnud I. O. eitas, et Mart Mustkivi oleks OÜ Time Consult nimel kulda

analüüsimiseks toonud. Samas ei saa põhjendatuks pidada maksuhalduri seisukohta, justkui

oleks I. O. oma selgitusi muutnud võrreldes maksumenetluses antud selgitustega. I. O.

isiklikult andis maksuhaldurile küll selgitusi (kd III, tl. 84), ent mitte selle kohta, kes OÜ Time

Consult nimel kulda analüüsimiseks tõi. Selgituse, et I. O. sõnul saabus tõi kulla Rene Pint,

kes saabus koos Mart Mustkiviga, esitas maksuhaldurile AS-i Metrosert juhatuse liige

kirjalikus vastuses maksuhalduri korraldusele (kd II, tl 220). Seejuures ei nähtu, millise

küsimuse juhatuse liike I.O.ele esitas või kuidas I.O. täpselt vastas. Seega ei saa välistada, et

I.O. andis ka AS-i Metrosert juhatuse liikmele samasuguse seletuse, nagu ta andis

kohtuistungil. Kohtuistungil kinnitas I.O. üheselt, et Mart Mustkivi ja Rene Pint ei käinud

koos kulda analüüsimiseks toomas. See on iseenesest ka usutav, ent ei muuda lõppjäreldust.

34. Kuivõrd kinnitust on leidnud, et Rene Pint viis kulda AS-i Metrosert ning Mart Mustkivi

sai selle sealt kätte, samuti ei ole maksuhaldur usutavalt tuvastanud, et Rene Pindi poolt üle

antud ja Mart Mustkivi poolt vastu võetud kullagraanuleid poleks üldse olemas olnud, siis

tuleb asuda seisukohale, et vaidlusaluste tehingute esemeks oleva kauba kaebaja sai. Samas

kinnitavad eeltoodud asjaolud üheselt, et kauba müüjaks ei olnud OÜ Time Consult. Kohtu

hinnangul on maksuhalduri kahtlus, et AS K.A. Rasmussen on osalenud maksupettuses,

põhjendatud ning seega tulnuks kaebuse esitajal esitada täiendavad tõendid, mis kinnitaksid

tehingute toimumist. Kaebaja ei ole kontrollakti kohta esitatud eriarvamuses ega

kohtumenetluses selliseid veenvaid tõendeid esitanud. Tehingute kohta olemas olevad

formaalsed dokumendid ei ole tehinguosaliste vastuoluliste selgituste ning nende erilisest

usalduslikust suhtest tingitud majandusliku ebaloogilisuse taustal piisavaks tõendiks, mis

kinnitaks tehingute toimumist või lükkaks ümber maksuhalduri kahtluse, et kaebaja on

maksupettusega seotud. Kaebaja väide, et maksuhaldur pole tuvastanud, et arvete alusel välja

makstud raha oleks kaebajale või selle juhtidele tagasi liikunud, on iseenesest õige, ent see ei

lükka kahtlust ümber. Maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu on sellise asjaolu

tuvastamine praktikas reeglina võimatu. Maksumenetluses ei pea maksuhaldur tõendama, et

kaebuse esitaja on osalenud maksupettuses, vaid piisab kui ta põhjendab oma sellekohaseid

kahtlusi ning kahtlust, et maksuarvestuse aluseks olevatel raamatupidamisdokumentidel

kajastatud tehinguid tegelikkuses toimunud ei ole ning kaebuse esitaja oli sellest teadlik.

Sellisel juhul tuleb maksukohustuslasel tõendada tehingute tegelik toimumine ja maksuhalduri

kahtlused hajutada. Kui maksukohustuslane seda teha ei suuda, on maksuhalduril õigus

lähtuda sellest, et tehingut toimunud pole ning kohaldada maksukohustuslase suhtes vastavaid

maksuõiguslikke järelmeid. Antud juhul ei ole kaebaja suutnud tehingute toimumist tõendada

ning maksuhaldur on õiguspäraselt leidnud, et kaebaja on vääralt kajastanud

käibemaksuarvestuses OÜ Time Consult arvete alusel sisendkäibemaksu.

35. Eeltoodud asjaoludel välistatud võimalus, et kaebaja heas usus toimides eeldas, et kauba

müüjaks on arvetel näidatud isik. Tuvastatud asjaolud kinnitavad veendumust, et kaebaja oli

teadlik, et kauba müüjaks ei olnud OÜ Time Consult ning tõenäoliselt teadis kaebaja ka kauba

tegelikku päritolu. Põhjendamatu on kaebaja väide, et Mart Mustkivi ja Rene Pindi vaheline

tutvus seisnes tavalises ärilises läbikäimises. Juba eelviidatud asjaolud, et Rene Pint usaldas

Mart Mustkivi kätte suulise kokkuleppe alusel kullavalandid, ilma, et vaidluse korral oleks tal

olnud tõhusat võimalust oma õiguste kaitseks ning et Mart Mustkivi jällegi võttis Rene Pindilt

vastu usalduse peale suured kogused kullagraanuleid, mille tegeliku kullasisalduse ja päritolu

kohta puudusid igasugused usaldusväärsed tõendid, kinnitab erilist isiklikku usaldussuhet

nende isikute vahel. Sellist suhet saab käsitada erilise ärisuhtena tehingupartnerite vahel, mis

annab aluse kahtlustamaks ühiselt maksupettuse toimepanemist. Tavapärasest ärisuhtest

erinevana kirjeldab Rene Pindi ja Mart Mustkivi läbisaamist kõnealuste tehingute puhul ka

see, et mitmel juhul kirjutas Mart Mustkivi Rene Pindile ette, kuidas tuleks vormistada OÜ

Time Consult arve. Teineteisest sõltumatute ettevõtjate puhul ning olukorras, kus tehingu

tegelikuks sisuks oleks olnud vaid puhta kulla müük, ei oleks kulla ostjal pidanud olema

oluline, et arvele kantakse kauba nimetus sellisena, nagu tema soovib või et arvel näidataks

kullamaterjali brutokogus, samas kui kalkulatsioonide põhjal oli arvetuse aluseks puhta kulla

sisaldus ehk kulla netokogus. Selles osas on tõenäoline, et arvetel kullamurru brutokoguste

kajastamine oli kaebaja jaoks mingil põhjusel oluline. Lisaks sellele on kalkulatsioonidel 2010

esitatud arvestused ebatäpsed. Nii näiteks nähtub AS-i Metrosert 4. oktoobri

analüüsiprotokollist nr 820 (kd I, tl. 110), et analüüsitud objektiks on 497,77 grammine

kullasulam ning selle kullasisalduseks on analüüsi tulemusena 58,4+/-0,3%, sama kuupäeva

analüüsiprotokollist nr 821 (tl. 111) nähtuvalt on analüüsitud 509,13 grammist kullasulamit,

mille kullasisalduseks määrati 65,0+/-0,5%. Kokku oli seega analüüsitud kullasulamite

massiks 1006,90 grammi ning selline kogus kajastub ka OÜ Time Consult 6. oktoobri 2010

arvel nr 201020 (tl. 114). Eeldades, et 5. oktoobril 2010 oli Londoni metallibörsil puhta kulla

ühe grammi hinnaks (LME) 484,11 krooni, samuti et kauba müügihind oli kokku lepitud

sellest 6% võrra väiksemana (455,06 eek/gr) ning et kokkuleppe kohaselt võeti sulamis

sisalduva puhta kulla kogusena arvesse analüüsiprotokollist nähtuva kullasisalduse vahemiku

alumine piir, nagu selgitas Mart Mustkivi kohtuistungil, siis kujuneks analüüsiprotokolli nr 820

esemeks olevas kullasulamis puhta kulla koguseks 497,77*(58,4-0,3) %=289,20 grammi ning

analüüsiprotokolli nr 821 esemeks oleva kullasulami puhul 509,13*(65,0-0,5)%=328,39

grammi. Kahe viidatud analüüsiprotokolli esemeks oleva kullasulami puhta kulla sisaldus oli

seega kokku 289,20+328,39=617,59 grammi. Hinna 455,06 kr/gr juures oleks selle kauba

hinnaks pidanud kujunema 617,59*455,06=281 040,51 krooni, arvet on palutud ja see on ka

koostatud summale 281 025,79 krooni. Niisamuti on analüüsiprotokollide nr 843 ja 844 (kd I,

tl. 116-117) valandite kogumass 1794,79 krooni ning puhta kulla mass selles 1050,67 grammi,

hüvitishinnaks on kalkulatsioonis (kd I, tl 118) märgitud LME-6% ehk 457,24 krooni/gr,

misjuhul peaks hinnaks kujunema 1050,67*457,24=480 408,35 krooni, ent arvet on küsitud

ning arve ka esitatud summas 480 411,44 krooni. Kalkulatsioonidest nähtuvalt ei ole hind

arvutatud mitte otse puhta kulla koguse ja ühe grammi hüvitishinna korrutamisel, mis oleks

loogiline, kui kaubaks olekski olnud puhas kuld, vaid hind on saadud selliselt, et puhta kulla

kogus on korrutatud hüvitishinnaga ning ümardatud ühe sendi täpsuseni, seejärel jagatud

saadud summa valandi kogumassiga ning saadud valandi üha grammi hind ning ümardatud

see jällegi ühe sendi täpsuseni ning kalkulatsioonis ja arvel kajastatud lõpphinna saamiseks on

see ühe grammi valandi hind uuesti korrutatud valandi kogumassiga. Selline arvutuskäik on

ebaloogiline olukorras, kus kaebaja väitel oli majanduslikus mõttes tehingu esemeks puhas

kuld ning valandite kogukaalul ei pidanuks seejuures tähtsust olema. See omakorda viitab

sellele, et vaidlusaluse kulla tarneahel oli kaebaja kontrolli all ning toimus kaebaja huvidest

lähtuvalt juba enne seda, kui kaup dokumentide kohaselt kaebajale üle anti.

36. Veendumust, et kaebaja oli teadlik, et kulla müüjaks ei ole OÜ Time Consult, kinnitavad

ka kaebaja poolt väidetavalt OÜ-le Time Consult sulatusahju müümise asjaolud. Nagu juba

eelpool märgitud, ei osanud Janis Tikk, kes väidetavalt kõnealuse sulatusahju kaebaja poest

kätte sai, selle äraviimisega seotud asjaolusid meenutada. See iseenesest annab alust kahelda

sellise tehingu toimumises üldse. Lisaks sellele on kummaline, et 16 000 kroonise väärtusega

sulatusahi müüdi kauplusest ning anti, ilma selle eest oleks tasutud, kohe kätte isikule, kellega

müüjaks oleval ettevõtjal ei olnud varasemaid pikaajalisi ning kirjalikus lepingus fikseeritud

ärisuhteid. Kohtuistungil selgitas kaebaja seaduslik esindaja seejuures, et kaupluses sulatusahju

müünud müüja ei teadnud, et OÜ-ga Time Consult on kaebajal varasemad ärisuhted, mistõttu

registreeris ostja uue kliendinumbri alla. Samuti selgitas kaebaja kaebuses, et selliseid ahjusid

müüb Eestis ainult tema, mistõttu ei olnuks põhjust ostjale kaupa enne maksmist kätte anda

selleks, et vältida seda, et klient ostab sama toote mõnelt teiselt pakkujalt, kes on nõus kauba

kohe kätte andma. Selle pinnalt saab üksnes järeldada, et kaebajal oli mingisugune huvi selle

vastu, et OÜ-ga Time Consult seotud isikud selle sulatusahju kohe kätte saaksid või et

vähemalt dokumentaalselt nähtuks sellise sulatusahju võõrandamine OÜ-le Time Consult.

Kuna Janis Tiku väited kulla soetamise ja sulatamise kohta on juba eelpooltoodud põhjustel

ebausaldusväärsed, ent samas on teada, et Rene Pint viis AS-i Metrosert kullamurrust kokku

sulatatud kullavalandi, mille Mart Mustkivi sealt kätte sai, siis on tõenäoline, et kõnealust

sulatusahju kasutati kaebaja teadmisel või kaebaja kontrolli all kullamurru sulatamiseks. See

selgitaks üheaegselt nii sulatusahju müügi vormistamist OÜ-le Time Consult kui ka seda, et

OÜ Time Consult nimel väidetavalt selle sulatusahju kätte saanud Janis Tikk ei osanud

selgitada selle transportimise asjaolusid. Kaebaja seletus, et Mart Mustkivi ei teadnud üldse

sulatusahju müümisest OÜ-le Time Consult, ei ole eluliselt usutav. Samuti ei ole tõenäoline,

et ettevõtja, märkides arvele maksetähtaja ning andes kliendile hinnalise kauba kohe kätte,

jättes võimaluse maksta selle eest hiljem, ei pööra maksetähtpäeva möödumisel kohe

tähelepanu sellele, et arve on tasumata ning jätab kasutamata võimaluse nõuete

tasaarvestamiseks. Mis puudutab seda, et Janis Tikk oskas üldjoontes selgitada, kuidas kulla

sulatamine toimub, siis see ei kinnita ei seda, et ta vaidlusalust kulda sulatas ega seda, et ta tegi

seda väidetavalt kaebaja käest soetatud ahjuga. See, et kaebaja on ainus selliste sulatusahjude

müüja Eestis, ei tähenda, et ainus selline Eestis olev sulatusahi oli see, mille kaebaja

väidetavalt OÜ-le Time Consult müüs. See, et kaebaja arvutas müüdud kullavalandite puhul

kauba hinna lähtudes valandi brutokaalust ning mitmel juhul soovis, et arvel kajastataks kauba

nimetusena kullamurd koostoimes sulatusahju võõrandmisega seotud segaste asjaoludega

viitab kokkuvõttes sellele, et kaebaja soetas ise kas kokkuostu teel või mujalt tundmatutest

allikatest kullamurdu, korraldas selle sulatamise valanditeks, misjärel Rene Pint viis valandid

kaebaja juhistest lähtudes AS-i Metrosert, kust Mart Mustkivi need hiljem kätte sai. Neil

asjaoludel on ka tõenäoline, et OÜ-le Time Consult maksutud ning viimase pangakontolt

välja võetud sularaha jõudis lõpuks tagasi kaebajani või tema kontrolli all tegutsevate isikute

kätte. Kokkuvõttes on tõenäoline, et seda raha kasutati kulla soetamiseks, ent seda ei teinud

OÜ Time Consult, vaid kaebaja kontrolli tegutsevad isikud. Üksi kaebuses välja toodud

asjaolu seda maksuotsusest tulenevat kahtlust ümber ei lükka.

37. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud

pool, kelle kahjuks ostus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja

kahjuks. Vastustaja ei ole enda kasuks menetluskulude väljamõistmist taotlenud, seega jäävad

kummagi poole menetluskulud poole enda kanda.

Kristjan Siigur

kohtunik