3-12-759/43 · 3-12-759/43 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

Legislator summary

AI generated

Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (PMTK) 4. jaanuari 2012. a maksuotsusega nr 12.2-3/3424-8 (maksuotsus) vähendati TN Ehituskonsultatsioonid OÜ (TNE)

Legislator headnote

AI generated

3-12-759/43 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja: jaanuari 2012. a maksuotsusega nr 12.2-3/3424-8 (maksuotsus) vähendati TN Ehituskonsultatsioonid OÜ (TNE)

Keywords

AI generated

proper reasons for non-use consumer credit revocation fraudulent use of cheque cards capacity to incur bill liability replacement income deprivation of existing use

AI generated

3-12-476/2

Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus (edaspidi PMTK) esitas 06.03.2012 Tallinna Halduskohtule taotluse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks.

2-17-15814/9

Rahuldada Xxxx OÜ (registrikood xxxx) avaldus pankroti väljakuulutamiseks.

3-07-1196/18

Maksuja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskus (edaspidi PMTK) alustas 5.

3-17-18/39

Maksu- ja Tolliamet (MTA) kontrollis OÜ Veluur 2014.

3-20-2215/19

X esitas 11.11.2020 Tallinna Halduskohtule kaebuse seonduvalt Maksuja Tolliameti 16.09.2020 otsusega nr 12.2-3/053016-3 ja maksukontrolli lõpetamise teatega nr 12.2-3/053016-4.

Full text

O T S U S

E e s t i V a b a r i i g i n i m e l

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Monika Laatsit

Otsuse tegemise aeg ja koht

24. august 2012

Haldusasja number

3-12-759

Haldusasi

TN Ehituskonsultatsioonid OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti

Põhja maksu- ja tollikeskuse 4. jaanuari 2012. a maksuotsuse nr

12.2-3/3424-8

osaliseks

tühistamiseks

ning

Maksu-

ja

Tolliameti 12. märtsi 2012. a vaideotsuse nr 6-1/694-3

tühistamiseks

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja – TN Ehituskonsultatsioonid OÜ, volitatud

esindajad advokaadid Karoliina Kõrgesaar ja Indrek Kukk

Vastustaja - Maksu- ja Tolliamet, volitatud esindajad Ivar Siska

ja Jane Rõuk

Asja läbivaatamine

Kohtuistungil 8. augustil 2012

Resolutsioon

1. Jätta kaebus rahuldamata.

2. Jätta menetluskulud kummagi poole enda kanda.

Edasikaebamise kord

Kohtuotsuse peale võib esitada apellatsioonkaebuse Tallinna

Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse avalikult

teatavakstegemisest, st 24. augustist 2012.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (PMTK) 4. jaanuari 2012. a

maksuotsusega nr 12.2-3/3424-8 (maksuotsus) vähendati TN Ehituskonsultatsioonid OÜ (TNE)

maksustamisperioodi 2010. a veebruar 20% määraga maksustatavat käivet 446 400 krooni

(28 530, 16 eurot) ja käibemaksu 89 280 krooni (89 280 eurot); vähendati maksustamisperioodi

2007. a juuni kuni 2010. a veebruar sisendkäibemaksu 957 929 krooni (61 222,82 eurot);

vähendati maksustamisperioodi 2010. a veebruar täpsustusi 137 471 krooni (8 786 eurot); määrati

käibemaksu maksustamisperioodi 2007. a juuni kuni 2010. a veebruar eest 731 178 krooni

(46 730,79

eurot);

määrati

tulumaksu

külaliste

ja

äripartnerite

vastuvõtukuludelt

maksustamisperioodi 2007. a september eest 13 847 krooni (884, 99 eurot); määrati erisoodustuse

tulumaksu maksustamisperioodi 2007. a juuni kuni 2010. a veebruar eest 1 508 101 krooni

(96 385, 23 eurot) ja erisoodustuse sotsiaalmaksu sama perioodi eest 2 346 150 krooni (149 946,

33 eurot). Maksuotsuse põhjendused olid järgmised.

1.1. TNE omandas Kukemõisa kinnistu 28.08.2007 ja müüs selle TNE juhatuse liikmele Tiit

Nurklikule 12.02.2010. Maksuhalduri hinnangul oli kinnistu ostmine ja müümine näilik tehing.

Tegelikult soovis kinnistu soetada T. Nurklik kui füüsiline isik oma isiklikuks tarbeks. Kinnistu

fiktiivse vormistamisega äriühingu nimele loodi võimalus arvata ehitus- ja renoveerimiskuludelt

maha sisendkäibemaksu ning korrastada kinnistu käibemaksu võrra odavamana. Selline tegevus

saab olla üksnes tahtlik. Näiliku tehinguga on varjatud tehingut, millega T. Nurklik soetas

kinnistu kohe endale. Näiliku tehingu poolteks on osanikust/juhatuse liikmest füüsiline isik T.

Nurklik ja juriidiline isik TNE, kes on T. Nurkliku kontrolli all. Pooltevaheline kokkulepe oli T.

Nurkliku ainuotsus tegutseda nii enda kui äriühingu nimel. Näilikku tehingut ei võeta MKS § 83

lg 4 kohaselt maksustamisel arvesse ja selliselt tehingult ei teki käivet KMS § 4 lg 1 p 1

tähenduses. Seega puudub TNE-l Kukemõisa kinnistu näiliselt müügitehingult käibemaksu

deklareerimise kohustus, kuid samal ajal ei ole TNE-l KMS § 24 lg 1, § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 ning §

31 lg 1 kohaselt õigust maha arvata Kukemõisa kinnistu tarbeks soetatud kaupadelt ja teenustelt

tasumisele kuuluvat sisendkäibemaksu. Kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega seotud

kulutusi tuleb käsitleda TNE poolt T. Nurklikule tehtud erisoodustusena TuMS § 48 lg 3 mõistes,

millelt tuleb TuMS § 48 lg 1 ja lg 4 p 7 alusel tasuda tulumaksu ja SMS § 2 lg 1 p 7 alusel

sotsiaalmaksu.

Näilikule tehingule viitavad järgmised asjaolud:

1) kinnistu asub Järvamaal kõrvalises kohas, algselt puudus seal ühendus elektrienergiaga ja tee

maanteelt kinnistuni oli sisuliselt läbimatu. Perioodil juuni 2007 kuni oktoober 2008 tegi TNE

kinnistuga seotud kulutusi 3 081 101 krooni ja novembrist 2008 kuni veebruarini 2010 3 057 948

krooni eest. T. Nurklik kui ehitus- ja kinnisvaravaldkonnas tegutsev isik pidi aru saama, et

äriühing kõrvalises kohas asuvale kinnistule tehtud kulutusi tagasi ei teeni ja üle 6 miljoni krooni

maksma läinud tegevus on TNE-le kahjulik;

2) TNE ei ole usutavalt põhjendanud kinnistu soetamise eesmärki ja äriühingul ei olnud selle

arendamiseks konkreetset äriplaani, mis õigustaks suuri kulutusi. T. Nurkliku väited, et

ehitustööde alguses oli kinnistule olemas potentsiaalne ostja, ei ole leidnud kinnitust. T. Nurklik

ei ole astunud mingeid samme, et maandada renoveerimisega kahjumisse jäämise riske;

3) TNE on teinud Kukemõisa kinnistu sisustusele juba renoveerimistööde alguses selliseid

kulutusi, mis võimaldaks hoone kohe kasutusele võtta. 22.12.2008 tuvastas maksuhaldur vaatluse

käigus, et sisustatud on kogu elumaja, sh köök, elutuba, magamistuba, vannituba ja tualettruum,

ning T. Nurklik koos pereliikmetega on asunud maja kasutama. Kui kinnisvara arendatakse müügi

eesmärgil, ei ole tavapärane, et ruumid on kohe täielikult sisustatud. See seab kahtluse alla TNE

väite, et renoveerimine toimus müügi eesmärgil;

4) Kinnisasja hinna määrab esmajoones selle asukoht. T. Nurklik valis kinnistu arendamiseks

kõrvalise koha metsa sees, kus oli vaja taastada elektriühendus ja ehitada tee. Kinnistu asukoha

valik ning kinnistule tehtud kulutuste iseloom viitab sellele, et T. Nurklik lähtus pigem isiklikest

huvidest kui äriühingu huvidest teenida kinnistu soetamise, renoveerimise ja müügiga kasumit;

5) Kukemõisa kinnistule tehtud kulutuste kogusumma on 6 139 049 krooni (vt maksuotsuse lisa

2), müügihind oli 709 280 krooni ja 12.11.2009 ekspertarvamuse järgne turuhind 550 000 krooni.

TNE tegi 983 050 krooni eest kulutusi ka pärast turuhinna selgumist. Kui TNE oleks tõepoolest

soovinud kinnistu müüa, ei oleks selliseid kulutusi tõenäoliselt tehtud. TNE ei saanud loota, eriti

pärast turuhinna teadasaamist, et kinnistu õnnestub müüa hinnaga, mis sisaldab kinnistule tehtud

kulutusi ja kasumit. Hind, millega TNE müüs kinnistu T. Nurklikule, kattis vaid väikese osa

kinnistule tehtud kulutustest;

6) TNE ajastas kinnistu müügi T. Nurklikule ajale, kui kinnisvaraturg oli madalseisus. See ei

saanud tehtud kulutuste suurust arvestades olla äriühingu huvides. Väidetavalt müüs TNE kinnistu

ära, sest T. Nurklik soovis ettevõttelt laenu tagasi saada. T. Nurklik ei võitnud aga tehinguga raha

juurde, sest kinnistu müügi tagajärjel üksnes vähenes TNE võlg T. Nurkliku ees. T. Nurklik on

maksuhaldurile kinnitanud, et raha tal oli. Seega ei saanud eeltoodu olla kinnistu müügi tegelik

eesmärk. Kinnistu müük ajal, kui kinnisvaraturg oli madalseisus, võimaldas T. Nurklikul

omandada kinnistu võimalikult soodsalt ja tasuda tehingult vähem käibemaksu;

7) T. Nurklik sai Kukemõisa kinnistut TNE kaudu arendades ka muid rahalisi eeliseid. Tehes

arendamisega seotud kulutusi käibemaksukohustuslasest äriühingu kaudu oli võimalik kulutustelt

maha arvata sisendkäibemaksu kokku 812 392 krooni. Eraisik T. Nurklik sai Kukemõisa kinnistu

arendada ja sisustada käibemaksu võrra soodsamalt. Kui TNE oleks kinnistusele tehtud kulutused

maksnud T. Nurklikule välja netosummas, oleks TNE-l tekkinud suur maksukohustus (nt kui

väljamakse oleks toimunud dividendidena, oleks maksukohustuseks 1 661 739 krooni; kui

juhatuse liikme tasuna, siis 4 441 789 krooni; kui töötasuna, siis 4 662 349 krooni). Käesoleval

juhul sai T. Nurklik kinnistu oma enda omandisse vaid 709 280 krooniga ning mingeid makse

kinnistule kulunud ülejäänud summadelt TNE ei maksnud;

8) Kuna tegemist oli kinnistuga, mille oluliseks osaks oli ehitis (kasutusele võetud elumaja), ei

saanud selle müügist tekkida maksustatavat käivet ning seetõttu puudus TNE-l algusest peale alus

ka eluruumide tarbeks soetatud kaupade

ja teenuste kuluarvetelt sisendkäibemaksu

mahaarvamiseks. Maksuhaldur teavitas TNE-d sellest kontrolli käigus, kuid TNE jätkas

sisendkäibemaksu mahaarvamist. See viitab TNE tahtlusele deklareerida valeandmeid alusetu

enammakse tekitamise eesmärgil. 2010. a käibedeklaratsioonis näitas TNE kasutusele võetud

eluhoone müüki maksuvaba käibena ja kõrvalhoonete müüki maksustatava käibena. TNE esitatud

arvestus näitab maksuvaba käibe osakaalu suuremana ja sisendkäibemaksu on korrigeeritud

väiksemas osas, sest käibemaksuga maksustatava tehingu poolele on kantud ka kulutusi, mis tehti

kogu objektile (nt Eesti Energiaga liitumine, tee-ehitus, küttesüsteemid) või ka eluhoonele (nt

kallihinnalised metallkonstruktsioonid). Selline kulude liigitamine näitab TNE tahtlust liigitada

kulutusi nii, nagu on äriühingule maksude seisukohast kasulikum;

9) Maksuhaldur ei tuvastanud TNE tegelikku tahet müüa Kukemõisa kinnistut ettevõttega

mitteseotud isikule. TNE ei tegelenud aktiivse müügitegevusega. Väidetav müügiüritus 2008. a

augustis oli tegelikult vana maja renoveerimise võimaluste tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele.

2009. a novembris avaldati Kukemõisa kinnistu müügikuulutused, kuid fotod ja kuulutuste sisu ei

näidanud kinnistut parimast küljest ja ei tutvustanud väidetavaid erilisi arhitektuurilahendusi ega

kasutatud materjalide kvaliteeti, mainimata olid ka sauna ja basseini ehitus ning kinnistule tehtud

maastikuarhitektuuriline plaan. Fotod segamini eluruumidest võisid pigem ostjaid peletada;

10) Tehingu osapooled TNE ja T. Nurklik on seotud isikud TuMS § 8 mõttes. Pole usutav, et

TNE oleks teinud eespool kirjeldatud asjaoludel tehingu ettevõttega mittesoetud isikuga.

1.2. TNE müüs 25.09.2009 äriühingu juhatuse liikme T. Nurkliku tütrele M. N.le Tartus

xxxxxxxx asuva korteri. Enne korteri müümist oli korter antud täies mahus tasuta kasutamiseks

M. N.le. Kuna korteri tasuta kasutamise eest sai kontrolliperioodi algusest (2007. a juuni) kuni

korteri müümiseni kasu TNE juhatuse liikme tütar, tuleb seda TuMS § 48 lg 1, lg 3, lg 4 p 7 ja lg

6 alusel käsitleda erisoodustusena, millelt tuleb tasuda tulu- ja sotsiaalmaksu. Erisoodustuse

hinnaks on vara rendile andmise turuhind tulenevalt rahandusministri 29.12.1999 määruse nr 120

„Erisoodustuse määramise kord“ p-st 5.

1.3. Catering OÜ 29.08.2008 arvel näidatud toit, teenindus ja transport olid soetatud seoses

Kukemõisa kinnistuga. TNE vähendas arvel mahaarvatavat sisendkäibemaksu KMS § 30 lg 1

alusel külaliste toitlustamise osas. Kuna maksuhaldur on tuvastanud, et Kukemõisa kinnistu

soetamine, renoveerimine ja müük olid TNE poolt näilikud tehingud, mille eesmärgiks oli varjata

kinnistu soetamist T. Nurklikule, ei ole TNE-l KMS § 29 lg-st 1 tulenevalt õigus

sisendkäibemaksu maha arvata ka arvel märgitud teeninduse ja transpordiga seoses, sest kulud ei

ole seotud TNE ettevõtlusega. Kuna Kukemõisa kinnistul toimunud üritus ei olnud müügiüritus,

mille käigus TNE püüdis kinnistule ostjat leida, vaid vana maja renoveerimise võimaluste

tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele, tuleb arvel märgitud kulutusi käsitleda erisoodustusena ja

TNE-l tuleb tasuda sellelt tulu- ja sotsiaalmaksu.

1.4. Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.2007 arve (toit, ruumide rent, ruumide kaunistamine,

mööbel ja selle transport ning lauainventar) ja Art Video OÜ 19.09.2007 arve (heli- ja

videosüsteemide alane konsultatsioon) on seotud Lillepaviljonis toimunud üritusega. TNE on

deklareerinud vastuvõtukuluna ainult Catering ja Peoteenuste OÜ arvel märgitud toidu, kuid

maksuhalduri arvates tuleb kõiki arvetel märgitud kulutusi käsitleda külaliste vastuvõtukuludena,

sest ruumi, mööbli jms arvetel märgitud teenusteta ei oleks ilmselt toimunud ka toitlustamist või

külaliste vastuvõttu üldse. KMS § 30 lg-st 1 tulenevalt ei saa TNE neilt arvetelt seetõttu

sisendkäibemaksu maha arvata ja TuMS § 49 lg 4 kohaselt tuleb kulutustelt maksta tulumaksu,

arvestades seejuures TuMS § 49 lg-s 5 sätestatud piirmäärasid. Maksu määramine ei ole aegunud,

sest TNE tegevus maksude ebaõigel deklareerimisel oli tahtlik ning seetõttu kohaldub maksu

määramisele MKS § 98 lg-s 1 sätestatud kuueaastane aegumistähtaeg.

2. TNE vaide jättis Maksu-ja Tolliamet (MTA) 12. märtsi 2012. a vaideotsusega nr 6-1/694-3

(vaideotsus) rahuldamata, nõustudes maksuotsuse põhjendustega.

KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT

3. TNE taotleb maksuotsuse ja vaideotsuse tühistamist järgmistel põhjustel:

3.1. TNE omandas Kukemõisa kinnistu 2007. a 100 000 krooniga plaaniga rajada kinnistule

investeerimisprojektina puhketalu. See oli kooskõlas äriühingu pikemaajaliste eesmärkidega, mis

kajastuvad ka TNE 2006. a majandusaasta aruandes. Kinnistu soodsa hinna tõttu pidas TNE seda

võrdlemisi madala riskiga investeeringuks. Kukemõisa kinnistu omandamise hetkel asusid

kinnistul rekonstrueerimist vajav elamu, 19. sajandist pärineva endise lauda ja küüni varemed

(müürid), samuti keldri müürid, mida oli võimalik multifunktsionaalselt kasutusele võtta

(esialgse plaani kohaselt rekonstrueerida saunaks ja garaažiks). Pärast kokkuleppe sõlmimist

Kukemõisa kinnistu omandamiseks selle eelmise omaniku I. N.ga 06.05.2007 pöördus TNE

arhitektuurse lahenduse välja töötamiseks ja koostamiseks arhitekt E. U.i poole, kavaga rajada

Kukemõisa kinnistule puhketalu. Esialgu arhitektuurset projekti Kukemõisa kohta ei koostatud

ning kavandatu oli pigem visandi tasandil, millest tollel hetkel olemasoleva hoone

renoveerimiseks ka piisas. T. Nurklik tutvustas algset Kukemõisa kinnistu väljaarendamise

plaani ka oma tuttavatele P. J.le ning J. A.le, eesmärgiga leida Kukemõisale potentsiaalne ostja

või investor. J. A. poolt vahendatud kolmas isik (Soome Vabariigi kodanik), kes käis ka

Kukemõisal kohapeal, väljendas konkreetset huvi Kukemõisa kinnistu vastu. Viimase ettepanek

oli see, et kogu kompleks (sh endise lauda ja küüni varemed, keldri müürid) terviklikult valmis

ehitada. Arvestuslikuks ehitusmaksumuseks hindas TNE juhatuse liige ca 15 miljonit krooni.

Kuni ostjaga kirjaliku lepinguni jõudmiseni otsustas TNE võimalike riskide hajutamiseks

restaureerida esmalt üksnes vana taluhoone. Seetõttu koostas E.U. ostja ettepanekuid arvestades

esialgse visandi ning edasine projekteerimine pidi toimuma peale ostjaga lepingu sõlmimist.

2008. a kevadel langes potentsiaalne ostja ära, mistõttu TNE asus otsima uusi võimalikke ostjaid

ning sellel eesmärgil korraldati ka 2008. a augustis Kukemõisa kinnistu müügiüritus. Nimetatud

ürituse eesmärgiks oli renoveerimisvõimaluste tutvustamine, objekti vastu huvi tekitamine ning

müügiüritusel osalenud isikute vahendusel kinnistule võimaliku investori/otsja leidmine. Tolleks

hetkeks oli kinnistul asuv vana hoone renoveeritud. TNE ei olnud aga loobunud Kukemõisa

kinnistu edasisest arendamist, sh plaanist võtta kasutusele ka endise lauda ja küüni varemed,

mille kohta oli ka valminud eskiis. 2008. a lõpus valmis ka kogu kinnistut hõlmav

maastikuprojekt arhitektuuribüroolt Oaas. 2009. a alguses otsustas TNE senist kontseptsiooni

muuta. Uus kontseptsioon nägi senise puhketalu asemel ette gruppide majutamist võimaldava

jahi- ja puhketalu rajamist ning esialgu kavandatud mahtude vähendamist. Jahi- ja puhketalu

osas koostati ka projekt, mis on ka Maksuhaldurile maksumenetluse käigus esitatud. 2009. a

teises pooles ilmnesid raskused Kukemõisa projekti finantseerimisel ning otsustati kinnistu

müümiseks pöörduda kinnisvarabüroo poole. Kukemõisa kinnistu aktiivse müügiga alustati

2009. a oktoobris hinnaga 1 100 000 krooni. 2009. a novembris valmis Kukemõisa

ekspertarvamus, milles hinnati Kukemõisa poolelioleva arenduse turuhinnaks 550 000 krooni.

Kinnisvaraekspert Margus Kelk selgitas, et Kukemõisa kinnistu turuhinna tõstmise üheks

eelduseks on kinnistu lõplik välja arendamine. Detsembris 2009. a pöördus Tiit Nurklik

kinnisvaraekspert M. Kelgu poole saamaks nõu, mida Kukemõisa kinnistuga edasi teha. Viimane

andis oma vastuses mõista, et soovitud hinnaga (1 100 000 krooni) pole lootustki kinnistut

realiseerida ning soovitas jätkata müüki oluliselt madalama hinnaga. Jaanuarikuu e-kirjas avaldas

Margus Kelk Tiit Nurklikule, et hinnaga 500 000- 600 000 krooni oleks võimalik Kukemõisa

kinnistule ostja leida ehk 6 kuuga. Ühtlasi avaldas M. Kelk, et kinnistu väärtuse tõstmiseks

tuleks see lõpuni välja arendada. Arvestades vähest huvi ning eksperdi selgitust turuhinna

tõstmise võimalikkuse osas kinnistu väljaarendamisel otsustas TNE peale eksperthinnangu

valmimist Kukemõisa arendamisega siiski edasi minna. TNE-l puudusid selleks vahendid.

Arendustegevust finantseeriti TNE ainuosanikult T. Nurklikult saadud laenude abil.

Maksuhalduri tegevus TNE suhtes oli aga ebamõistlikult koormav ja segadusttekitav. Ühelt poolt

nõudis maksuhaldur selgitusi Kukemõisale tehtud kulutuste kohta, teisalt maksuotsust ei

koostanud. Eeltoodut silmas pidades võõrandas TNE Kukemõisa kinnistu T. Nurklikule.

TNE hinnangul alus MKS § 83 lg 4 rakendamiseks puudub. Näiliku tehingu puhul tuleb

tuvastada poolte tahe näiliku tehingu sõlmimise hetke seisuga. Tehingute ümberkvalifitseerimine

eeldab, et tehingu või tehingute peamine eesmärk on olnud maksusoodustuse saamine (vt nt

Euroopa Kohtu otsus asjas C-425/06 Part Service Srl). Seega tuleb tuvastada isikute

subjektiivsed kaalutlused tehingu tegemisel ning see, et isiku tegevus oli suunatud sellele, et

anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm. Eeltoodust tulenevalt

on MKS § 83 lg 4 kohaldamise eelduseks asjaolu, et poolte tegelikuks tahteks Kukemõisa

kinnistu omandamisel oli algusest peale varjata kinnistu omandamise tegelikku eesmärki, milleks

oli maksuhalduri väidetel kinnistu võõrandamine TNE ainuosanikule T. Nurklikule.

Maksuotsuses seda aspekti käsitletud ei ole ning TNE vastuväited selles osas on jäänud sisulise

tähelepanuta. MTA hinnang Kukemõisa kinnistu omandamisele ning võõrandamisele on

meelevaldne ning põhineb üksikutel tendentslikel väidetel. Maksuhaldur on jätnud arvestamata

nii valitsenud majandustingimused, projekti eripära kui ka T. Nurkliku poolt menetluse käigus

esitatud selgitused ning vastuväited. Maksuhaldur on kombineerinud erinevatel ajahetkel T.

Nurkliku antud ütlusi (nii enne Kukemõisa kinnistu müüki kui ka hiljem), mistõttu jääb mulje

nagu oleks TNE maksukoormuse põhjendamatu suurendamine muutunud taotluslikuks.

Maksuhalduri hinnangul on varjatud Kukemõisa kinnistu T. Nurklikule ostmist ja seda on tehtud

läbi kahe näiliku tehingu - Kukemõisa kinnistu omandamine TNE-le ja selle hilisem

võõrandamine T. Nurklikule, mistõttu eeldab MKS § 83 kohaldamine mõlema tehingu näilikkuse

tuvastamist, mis tähendab omakorda, et T. Nurkliku soov saada maksueelist peab olema

tuvastatud ja tõendatud juba 2007. a seisuga. TNE rõhutab, et viimase peamisteks tegevusaladeks

on ehituslik insener-tehniline projekteerimine ja nõustamine, kinnisvara- ja vallasvara ost ja

müük ning projekteerimisalased konsultatsioonid. Kontrollitaval perioodil kuulusid TNE-le

kinnisvarainvesteeringuna lisaks Kukemõisa kinnistule veel korter aadressil Taara pst 4-9, Tartu

ja Treieri kinnistu asukohaga Karepa küla, Vihula vald. Ühegi teise kinnisvara investeeringu

osas pole maksuhaldur järeldanud, et tehingud oleksid olnud tühised või et T. Nurkliku soov

oleks algusest peale olnud nende kinnistute ostmine isiklikuks otstarbeks. Seejuures on

maksuhaldur möönnud, et mõte tehingu varjamisest tekkis viimasel alles siis, kui TNE müüs

kinnistu T. Nurklikule ja seetõttu uuendati ka maksumenetlus, mistõttu on maksuhaldur üheselt

kinnitanud, et Kukemõisa kinnistu omandamisel 2007. a maksuhaldur mingisugust vastuolu

tehingu vormi ning selle majandusliku sisu vahel ei tuvastanud. 2009. a esitatud seisukohtades

maksuhaldur mingisuguseid järeldusi tehingu teeselduse kohta ei esitanud. Ehkki maksuhalduri

poolt maksumenetluse käigus antud seisukohtadel ei pruugi olla siduvat õigusliku tähendust,

võib maksukohustuslane eeldada, et maksuhaldur on oma töös professionaalne ja sõltumatu ning

oma hinnangutes järjepidev, millistele maksukohustuslane saab oma tegemistes tugineda.

Kukemõisa kinnistu omandamine TNE poolt ning selle hilisem võõrandamine T. Nurklikule on

kehtivad tehingud, millel oli selge tehingu vormile vastav majanduslik eesmärk. Kukemõisa

kinnistu omandati sarnaselt teiste TNE poolt omandatud kinnistutega kinnisvarainvesteeringuna

ning selle eesmärgiks oli kinnistu väljaarendamise tulemusel selle hilisem kasumlik

realiseerimine, mis kahjuks ei õnnestunud. Sel põhjusel korraldati 2008. a augustis ka

müügiüritus. Juhul, kui Tiit Nurkliku soov oleks olnud tutvustada Kukemõisa kinnistut oma

sõpradele ja tuttavatele kui isiklikuks tarbeks soetatud suvilat, oleks 2008. a augustis

Kukemõisale kutsutud isikute seltskond olnud märksa laiem kui valdavalt eriala spetsialistidest

koosnenud seltskond. Seejuures on TNE täitnud hoolsalt kaasaaitamiskohustust (MKS § 56 lg 1),

andnud selgitusi, lubanud maksuhalduril midagi varjamata kinnistule vaatluse läbiviimiseks,

talunud ebamõistlikult pikka maksumenetlust. Asjaolu, et T. Nurklik ei ole maksumenetluse

käigus avaldanud võimaliku investori nime, on põhjendatud sellega, et T. Nurklik konkreetset

isikut ei tundnud. Vastasel juhul oleks TNE pöördunud otse viimase poole, mitte kasutanud

selleks vahendajana J. A.t. TNE-le teadaolevalt maksuhaldur J. A. poole võimalike seletuste

saamiseks pöördunud ei ole, mistõttu ei saa maksuhaldur anda ka hinnangut nagu oleks T.

Nurkliku selgitused konkreetse investori olemasolu kohta ebausaldusväärsed. Juhul kui TNE

eesmärgiks oleks olnud maksueelise saamine Kukemõisa kinnistu arendamisel T. Nurkliku

isiklike huve silmas pidades, poleks TNE võõrandanud kinnistut T. Nurklikule ja seda olukorras,

kus TNE osas oli maksuhalduri poolt läbiviimisel üksikjuhtumi kontroll.

Kukemõisa kinnistu soetamise ajal ei reetnud tol hetkel miski lähenevat majanduskaost.

Maksuotsuses toodud majandusanalüüs baseerub valikulisel väljavõttel populaarteaduslikest

artiklitest ning interneti foorumites leitust. Ükski autoriteetne väljaanne või ekspertarvamus

maksuhalduri seisukohta ähvardavast kinnisvara kriisist ei kinnitanud.

TNE möönab, et kõrvalisse asukohta kinnisvara soetamine ning kinnistule investeeringute

tegemine on riskantsem kui mõnes kergemini ligipääsetavamas asukohas, kus taoline

arendusprojekt poleks midagi ennekuulmatut. Viimase 20 aasta jooksul on ettevõtluse eesmärgil

renoveeritud hulganisti vanasid taluhooneid. Seejuures mõte Kukemõisa kinnistu arendamiseks

ei tekkinud ainuisikuliselt TNE juhatuse liikme T. Nurkliku peas, vaid viimane konsulteeris

selles osas ka nõuandjate P. J. ja J. A.ga. Pidades nõu projekti mõttekuse üle, oli viimaste

arvamus, et kui üldse investeerida, siis just sellisesse projekti, mitte korterisse. Seejuures ei

mõista TNE vaideotsuses esitatud seisukohta, justkui andsid P. J. ning J. A. T. Nurklikule

soovitusi kui eraisikule, mitte T. Nurklikule TNE juhatuse liikmena.

Arusaamatuks jääb ka maksuhalduri seisukoht, justkui annaks tehtud või kavandatud kulutuste

eraotstarbelisusest kinnitust kavandatud kulutuste maht. TNE rõhutab, et kulutuse väärtus ei saa

olla aluseks tuvastamaks, kas tegemist on erisoodustusega või mitte.

Kuigi Kukemõisa kinnistu arendamine oli T. Nurklikule kui ehitusinsenerile intellektuaalselt

huvitav, ei tähenda see, et Kukemõisa arendamisel oleks lähtutud üksnes intellektuaalsest

tulemist, vaid TNE eesmärgiks oli eeskätt kinnistu kasumlik realiseerimine. Märkimist väärib ka

asjaolu, et kinnistu omandati äärmiselt soodsa hinnaga, mis kahtlemata mängis rolli

investeerimisotsuse tegemisel. Kukemõisa kinnistu arendamise kontseptsioon nägi ette kogu

kinnistu terviklikku väljaarendamist. Kavandatud kompleksi maksumus jäi esialgsete arvutuste

kohaselt 15 miljoni krooni kanti. Hiljem vähendati kavandatud mahte ca 50 %.

T. Nurklik ei koostanud kirjalikku äriplaani, vaid enda tarbeks ehitusmaksumuse kalkulatsioonid

vastavalt keskmisele ehitushinnale ühe ruutmeetri kohta. Sellised kulukalkulatsioonid on

tavapärased ka suuremahulisemate projektide puhul, kuivõrd võimalik on lähtuda keskmisest

ruutmeetri ehitusmaksumusest. Maksuhalduri viide eelarve ja ehitusprojekti puudumisele on

küündimatu. Ehitamiseks ei ole nõutav põhiprojekti olemasolu (VV määrus 17.09.2010. a

määrus „Nõuded ehitusprojektile“) vaid piisab ka eelprojektist, mille aluseks on just ehitise

eskiis (§ 8, § 10 lg 1). Hoonete eskiis ka koostati (arhitekt E. U. Kukemõisa kõrvalhoonete

visand) ning edasine projekteerimine pidi toimuma pärast ostjaga lepingu sõlmimist. Kuna huvi

langes ära ning eskiisi osas ehitusprojekti ei koostatud, siis ei olnud TNE-l võimalik seda ka

MTA-le tutvumiseks esitada.

T. Nurklik veetis TNE juhatuse liikmena ning ehitusalast kompetentsi omava isikuna palju aega

objektil kohapeal juba alates 2008. a novembrist, mil kinnistul asuvas hoones oli loodud sobivad

tingimused. 2008. a läbiviidud vaatluse käigus ei osanud T. Nurklik asjaolule, et kinnistul asuvat

hoonet kasutatakse osaliselt tööruumina, tähelepanu juhtida. TNE-le näib ka, et maksuhalduri

kujutlusvõime tänapäevasest tööruumist on võrdlemisi piiratud. Vastavalt töötervishoiu ja

tööohutuse seaduse (TTOS) §-le 4 lg 2 kujundab ja sisustab tööandaja töökoha nii, et on

võimalik vältida tööõnnetusi ja tervisekahjustusi ning säilitada töötaja töövõime ja heaolu.

Selliselt oli ka hoone sisustatud. TTOS § 11 lg 1 kohaselt on olmeruumid riietus-, pesemis-,

tualett- ja puhkeruumid, soojakud välitöödel, einestamisruumid ning muud elukondlikud ruumid.

Seega on sellise otstarbega ruumide olemasolu tööruumides tavapärane ning seadusega nõutud.

On tõsi, et T. Nurklik ei pidanud paljuks Kukemõisat külastades seal ka keha kinnitada, vahel

juua pudeli õlut või pudeli veini, hoolitseda kehalise hügieeni eest. Puhtinimlikust seisukohast ei

saa seda ka ette heita. Tõsi on seegi, et objektil viibis koduloomi, ent ka nende pidamine ei ole

kõrvalises maakohas tavapäratu. Kahtlemata võib sarnane vaatepilt avaneda igalt teiselt

ehitusobjektilt – ehitussoojakus on söögi ja jooginõud, tihti õllepudelid, pesemisvahendid. Harv

ei ole juhus kui objektil on valveeesmärgil koer. Olukorras, kus T. Nurklik oli sunnitud

Kukemõisal viibima tihti rohkem kui ühe päev järjest, ei olnud mõistlik tööpäeva lõppedes

Kukemõisalt Tallinna koju sõita ning järgmine päev korrata sama marsruuti. Tollel hetkel ei

osanud TNE juhatuse liige anda hinnangut oma tegevusele maksuõiguslikult – st kas odavam

oleks olnud ööbida mõnes valla majutusasutuses, sõita igapäevaselt Tallinnast Kukemõisale ja

tagasi või ööbida Kukemõisal. Ehkki kinnistul oli valvesüsteem, ei saanud seda kinnistu

kõrvalise asukoha tõttu pidada võimalike varguste ja vandalismi vältimiseks piisavaks. Samuti

vedeles hoovis hulganisti ehitusmaterjali, mida ei saanud järelevalveta jätta. Ehitise

kasutuselevõttu tööruumina pidas T. Nurklik tollel hetkel asjaoludest tulenevalt otstarbekas.

Kasumlik äritegevus seisnebki kulude optimeerimises.

Plaanide muutus Kukemõisa kinnistu arendamisel on olnud tingitud nii majandusolukorra

muutusest kui ka võimalike huviliste äralangemisest. Hetkeks, mil asuti realiseerima

jahinduskompleksi kontseptsiooni, oli tehtud kinnistule olulises osas kulutusi, mistõttu tuli

paljuski lähtuda olemasolevast, lisada sellele universaalsust ning täiendavaid funktsioone. Seda

ideed toetas sisuliselt ka olemasolev maastikuplaan. Projekti realiseeritavuse tõenäosus võis

selleks hetkeks olla küll väike, ent TNE kaalus kõikvõimalike viise projektist võimalikult

väikeste kahjudega väljatulemiseks. Samas ei olnud otstarbekas kinnistut müüa ka

pooleliolevana. Seda andis mõista ka kinnisvara ekspert, kelle sõnul saaks Kukemõisa kinnistu

väärtust tõsta, kui kogu kompleks lõpuni valmis ehitada. Sel põhjusel jätkas TNE kulutuste

tegemist kinnistule ka pärast Kukemõisa eksperthinnangu valmimist 2009. a sügisel. Mingil

hetkel sai selgeks, et sellisel kujul kinnistu edasiarendamine ei ole perspektiivikas. Samuti ei

osutunud mõistlikuks jätkata kinnistu arendamist T. Nurkliku laenurahast, mistõttu näis tollel

hetkel mõistlikem variant võõrandada kinnistu T. Nurklikule, arvestades mh seda, et TNE-l oli

viimase ees võlgnevus, mis tulnuks varem või hiljem tasuda.

Tallinna Ringkonnakohus on 13.09.2011. a lahendis 3-10-2066 leidnud, et olukorras, kus kõigi

tehingute jadasse kuuluvate üksikute tehingute puhul on võimalik tuvastada ratsionaalne ja

õiguspärane eesmärk, ei saa üksnes tehingute n-ö ebatavalistel tingimustel toimumisest

järeldada, et tehingud on üksnes näilikud. Sarnaselt oli ratsionaalne ja õiguspärane eesmärk

TNE-l, kes omandas Kukemõisa kinnistu ning asus seda arendama eesmärgiga kinnistu ühel

hetkel kasumlikult maha müüa. Selleks korraldati kliendiüritus ning tegeleti aktiivselt võimalike

ostjate otsimisega. Turuolukorra muutudes telliti arhitektuuribüroolt projekt jahitalu rajamiseks,

kuivõrd

senine

kuvand

ei

osutunud

majanduslanguse

tingimustes

enam

edukaks.

Kahetsusväärselt ei õnnestunud ka jahitalu kontseptsiooni edukalt realiseerida. 2009. a lõpus

alustati aktiivselt müügitööga. Peagi selgus, et kinnistule soovitud summa eest ostjat ei leidu

ning suure tõenäosusega ei tule ka. T. Nurklikul tekkis kavatsus Kukemõisa kinnistut edasi

arendada erahuvides alles 2010. a alguses kui selgus, et TNE-l Kukemõisa kinnistut kasumlikult

realiseerida ei õnnestu, mistõttu T. Nurklik otsustas Kukemõisa kinnistu TNE-lt ära osta, mis ei

tähenda aga seda, et tehingul puudus algusest peale majanduslik sisu. Vastasel juhul võiks asuda

kõiki majanduslikult kahjulikke tehinguid maksukohustuslase kahjuks ümber kvalifitseerima,

mis viiks lõppkokkuvõttes olukorrani, kus majanduslikult kahjulike otsuste eest karistatakse

täiendavate maksude määramisega. Maksuhaldur on lugenud tahte saavutada maksueelist üksnes

tehinguga, millega 2010. a TNE võõrandas sundolukorras Kukemõisa kinnistu T. Nurklikule.

TNE rõhutab, et survet kinnistu müümiseks oma tegevusega avaldas mh maksuhaldur, kes andis

korduvalt mõista, et Kukemõisa kinnistu tuleks ära müüa. Alles siis, kui Kukemõisa kinnistu

võõrandati T. Nurklikule, andis maksuhaldur kogu TNE tegevusele Kukemõisa kinnistu

arendamisel uue tõlgenduse.

Osaühingu osanikule tehtud väljamakse puhul tuleb välja selgitada, kas tegemist on dividendi või

muu kasumieraldisega, mida maksustatakse tulumaksuga vastavalt TuMS §-le 50 ning mida

sotsiaalmaksuga ei maksustata. Sel juhul tuleb sotsiaalmaksu määramiseks maksuotsuses

arusaadavalt motiveerida, miks ja millistele tõenditele tuginedes on maksuhaldur jõudnud

järeldusele, et väljamakse on juhatuse liikme tasu (Riigikohtu lahend asjas 3-3-1-90-07).

Maksuhaldur ei ole põhjendanud, miks võiksid TNE poolt perioodil 2007-2010. a tehtud

väljamaksed, isegi juhul kui tegemist oleks ettevõtlusega mitteseotud kuludega, olla seotud

üksnes TNE töötaja või juhatuse liikme isikuga ning selliselt maksustatav erisoodustusena. MKS

§ 84 sätestatu ei tähenda, et tehinguid saaks ümber kvalifitseerida üksnes maksukohustuslase

kahjuks. Maksumenetluse eesmärgiks ei ole mitte välja selgitada üksnes võimalikku

maksukohustust suurendavad vaid ka vähendavad asjaolud. Vaideotsuses on leitud, et juhul kui

äriühingu rahalised vahendid väljuvad ettevõtlussfäärist, toimub maksustamine TuMS § 48-52

alusel lähtuvalt konkreetsest maksukoosseisust. Samas ei ole maksuhaldur toonud sisulisi

põhjendusi, miks kuulub kohaldamisele just TuMS § 48. TNE ei nõustu maksuhalduri

hinnanguga, et kulutuste tegemisega Kukemõisa kinnistule on tegemist erisoodustusega. Ehkki

TNE ei saa mingil juhul nõustuda maksuhalduri seisukohaga Kukemõisa arendamise

majandusliku eesmärgi ja tehingute näilisuse osas, saaks tehtud kulutused kui väljamaksed

äärmisel juhul kvalifitseerida dividendimaksetena, mitte erisoodustusena. Riigikohus on leidnud,

et juhatuse liikmele tehtud väljamakse või muu hüve puhul võib eeldada, et see on antud tasuna

juhtorgani liikme ülesannete täitmise eest üksnes juhul, kui juhatuse liige ei ole samal ajal

äriühingu osanik. Seejuures tuleb väljamakse iseloomu välja selgitamisel mh lähtuda sellest, kui

palju on juhatuse liige saanud muid tasusid samast äriühingust (Riigikohtu lahend asjas 3-3-1-

90-07). Maksuhaldur ei ole arusaadavalt motiveerinud, kuidas on jõutud järeldusele, et tegemist

saab olla üksnes töötasuga, mitte aga dividendi või muu kasumieraldisega, mis sotsiaalmaksuga

maksustamisele ei kuulu. Maksuhaldur on leidnud, et väljamakse tuleb kvalifitseerida just

selliselt,

et

sellega

kaasneks

võimalikult

suur

maksukoormus

maksukohustuslasele.

Maksumaksjal ei ole kohustust valida oma tegevuse struktuur selliselt, mis tooks kaasa suurima

maksukoormuse (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-23-09). Olukorras, kus äriühingu ainus

töötaja on samaaegselt ka juhatuse liige ning äriühingu ainus osanik, ei saa panna

maksumaksjale kohustust, et kogu äriühingu teenitud tulu makstakse välja töötasuna, samuti ei

saa panna kohustust äriühingu juhatuse liikmele tasu maksta. T. Nurklik on saanud

kontrolliperioodil igakuiselt juhatuse liikme tasu. Kui maksuhaldur leiab, et T. Nurklik on

saanud teenimatult kõrget juhatuse liikme tasu ning teenimatult vähe tasu töölepingu alusel,

tuleks juhatuse liikme tasu vastavas osas MKS § 84 alusel ümber kvalifitseerida töötasuks, mitte

käsitleda tehtud kulutusi erisoodustusena ning maksustada kui töötasu. TNE hinnangul tulnuks

sellises olukorras läbi viia hindamist MKS § 94 sätestatud korras (tuvastada TNE-ga sarnases

tegevusvaldkonnas tegutsevate ettevõtete tavapärased töötasud/juhatuse liikme tasud).

Maksuhalduri käsitlus ettevõtlusest on eluvõõras ning normaalselt toimivaid majandussuhteid

moonutav. Maksuhalduri seisukohalt tuleks nö ühe-mehe-äriühingus kogu tulu võtta välja

töötasuna. Selline järeldus tooks kaasa selgelt ebavõrdse kohtlemise, mis kindlasti ei saa olla

seaduse eesmärgiks. Asjaolu, et tehtud kulutused ei ole kooskõlas dividendi maksmise

põhimõtetega (kulutused on tehtud erineval ajal ja erinevas mahus, sageli mitu korda päevas jne),

ei oma maksustamise seisukohast tähendust ning oleks vastuolus ka maksuõiguse neutraalsuse

põhimõttega. Riigikohus on korduvalt leidnud, et väljamakse maksuõiguslik kvalifitseerimine

dividendiks või juhatuse liikme tasuks ei sõltu üldjuhul sellest, kas äriühing on kinni pidanud

äriseadustikus sätestatud kasumi jaotamise korrast (vt Riigikohtu otsused asjades nr 3-3-1-90-07

ja 3-3-1-67-08). Seega ei oma maksustamise seisukohast puutumust, kas TNE on järginud ÄS-is

sätestatud väljamaksete tegemise korda, sh kas on tehtud nõuetekohane dividendide maksmise

otsus, samuti see, millise sagedusega kulutusi tehti ning kas kulutuste tegemine Kukemõisa

kinnistule on halvendanud äriühingu majanduslikku olukorda.

Isegi juhul kui väita, et Kukemõisa Kinnistu soetamise tehing on näilik ning õiguslikult oleks

võimalik tehtud kulutused kvalifitseerida erisoodustusena, ei nõustu TNE maksuhalduri

metoodikaga erisoodustuse määramisel. Riigikohus on otsuses asjas nr 3-3-1-73-09 asunud

seisukohale, et tegemist ei ole erisoodustusega, kui töötaja hüvitab saadud soodustuse tööandjale.

Kinnistu omandati 2007. aastal hinnaga 100 000 krooni ning võõrandati Tiit Nurklikule 2010.

aastal hinnaga 709 280 krooniga. 2009. a novembris hindas ekspert poolelioleva arenduse

turuhinnaks 550 000 krooni. Seega on tasunud T. Nurklik TNE-le summa, mis vastab kinnistu

väärtuse suurenemisele. Kuivõrd T. Nurklik on Kukemõisa kinnistu omandanud turuhinnaga, ei

saa väita nagu oleks T. Nurklik saanud rahaliselt hinnatavat soodustust, sest T. Nurklik ei ole

TNE arvel oma varalist olukorda parandanud.

3.2. Taara pst 4-9 korteriga seoses ei nõustu TNE maksuhalduri metoodikaga erisoodustuse

hinna määramisel, sest see ei võta aluseks vara kasutusse andmise tegelikku väärtust. Vastavalt

rahandusministri 13.01.2011 määrusele „Erisoodustuse hinna määramise kord“ §-le 2 lg 1

loetakse erisoodustuse hinnaks tööandja omandis oleva vara tasuta või soodushinnaga kasutada

andmise eest tööandja ettevõtlusega mitteseotud tegevuseks selle vara rendile andmise turuhind

või rendile andmise turuhinna ja soodushinna vahe. Maksuhalduri kasutatud statistika, mis

kajastab üksnes kinnisvarabüroode poolt vahendatud kahetoaliste korterite keskmist hinda, ei ole

objektiivne ega õiglane. Lähtumine pelgalt kinnisvarabüroode vahendatud tehingutest ei kajasta

reaalseid üürihindasid, kuivõrd suur osa üüritehinguid Tartus tehakse kinnisvarabüroo

vahenduseta. Maksuhaldur on viidanud ka ühiselamu hindadele, kuid ühiselamus elamine ongi

kulukas ning suur osa tudengitest otsustab peale esimest aastat üürida mitme peale korter,

kuivõrd see on oluliselt odavam. Teisalt pole korteri üürile andmise turuhinna juures arvesse

võetud üürimisel omaniku poolt sätestatud piiravaid tingimusi. Esiteks tingimus, mille kohaselt

on üürnikul kohustus vabastada korter ühe päeva jooksul peale ostja tekkimist. Sellist kokkulepet

poleks saanud sõlmida kolmanda isikuga, kuivõrd vastavalt VÕS § 309 lg 3 olnuks see tühine.

TNE-l polnud aga põhjust kahelda, et ainuosaniku ja juhatuse liikme T. Nurkliku tütar vabastab

korteri viivitamatult, kui selleks vajadus tekib. Teiseks tingimus, mille kohaselt peab korter

säilima võimalikult puutumatuna. TNE-l ning M. N.l ei olnud eraldi kokkulepet korteris koerte

pidamise osas. Kokkulepe oli tagada korteri võimalikult heas seisukorra säilimine ning

maksuhalduri kummalisele arusaamale vaatamata koerte pidamine seda ei välista.

Põrandapindade suuremat kulumist põhjustab ka nt tantsimine ja jalgade lohistamine. Ometigi ei

peetud vajalikuks selliseid tegevusi poolte vahelises suhtes eraldi reguleerida. Kolmandaks

vanale majale omased kõrged küttekulud. Ühest küljest kahandavad need tingimused hinnatava

objekti üürimäära, kuid teisest küljest veelgi negatiivsemalt mõjutavad need võimaliku üürniku

leidmise võimalust. OÜ Kinnisvaraekspert atesteeritud hindaja poolt aastal 2009 antud hinnangu

kohaselt oli 2009. aastal antud korterile vastav üürimäär 3 000- 4 000 krooni kuus (millele

lisanduvad kommunaalmaksed).

3.3. Catering OÜ arvega seoses rõhutab kaebaja lisaks eespool märgitule, et kinnistu omandati

2007. a investeeringuna ja 2008. a korraldati Kukemõisal kliendiüritus, kus tutvustati Kukemõisa

projekti ja seal kasutatud renoveerimistehnikaid. Seda on kinnitanud maksuhaldurile ka üritusel

osalenud L. P. ja L. V. Kliendiüritusele kutsutud isikutes, kelleks olid valdavalt arhitektid ning

varasemalt kinnisvaraarendusega seotud isikud, ei näinud TNE mitte niivõrd ostjaid, vaid

võimalike Kukemõisa projekti tutvustajaid potentsiaalsetele ostjatele. Kui T. Nurklik oleks

soovinud tutvustada Kukemõisa kinnistut oma sõpradele kui enda suvekodu, poleks kutsutud

külaliste ring piirdunud arhitektide ning erialaspetsialistidega. Seega oli tegemist üritusega,

millel oli otsene seos ettevõtlusega.

3.4. Catering ja Peoteenuste OÜ ja Art Video OÜ arvetega seoses selgitab kaebaja, et

Lillepaviljonis toimunud koosviibimise näol oli tegemist kliendiüritusega tähistamaks T.

Nurkliku lahkumist AS-ist KMG Ehitus ning tagamaks olemasolevate kliendisuhete jätkumist.

Tegemist oli TNE eduks mõeldud üritusega ning hoolimata ürituse vabamast vormist kandis seda

eesmärki. Siinjuures ei saa olla määrava tähtsusega asjaolu, et osad külalised olid T. Nurkliku

isiklikud tuttavad. Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.2007. a arve nr 2192 näol on tegemist TNE

ettevõtlusega seotud kuluga, millelt kuulub mahaarvamisele sisendkäibemaks.

TNE nõustub maksuhalduriga, et vastuvõtukuluna tuleks lisaks toitlustamiskulule deklareerida

ka ülejäänud Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.2007. a arvel näidatud summa (kokku summas

54 452,30 krooni) ja ka Art Video OÜ 19.09.2007. a arvel näidatud summa 6 000 krooni. Seega

on TNE nõus Maksuhalduri seisukohaga, et 2007.a septembrikuu deklaratsioonis on leidnud aset

väärarvutus. Sellegi poolest ei nõustu TNE maksuhalduri seisukohaga, justkui oleks TNE

teadlikult esitanud maksuametile valeandmeid. Ettevõtluskulu ning vastuvõtukulu eristamine

võib olla tihtilugu vaieldav ning sellest tulenevalt ei saa anda hinnangut, et iga väärtõlgendus on

kantud maksumaksja tahtlusest. Taoline tahtlus ei ole antud juhul mingilgi moel tõendatud,

mistõttu ei kuulu kohaldamisele kuueaastane aegumistähtaeg.

3.5. Maksumenetlus oli ebaproportsionaalselt pikk ja koormav. Kuigi MKS ei sätesta

üksikjuhtumi kontrolli läbiviimise pikimat lubatud tähtaega, tuleb lähtuda haldusmenetluse ja

maksumenetluse põhimõtetest (HMS § 5, MKS § 10 lg 3, Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikli

41 lg 1, põhiseaduse § 14). Maksuhalduri viivitus maksuotsuse tegemisel on olnud õigusvastane.

HMS § 52 lg 1 kohaselt võib haldusorgan enne asja lõplikku lahendamist lahendada osaliselt

osahaldusaktiga. Selliselt on võimalik otsustada ka maksusumma määramine osalise

maksuotsusega. Läbiviidud maksumenetlust ning selle erisusi arvesse võttes olnuks see ka

mõistlik ning maksukohustuslast vähemal viisil koormavam (õiguspärane). Õige on vaideotsuses

märgitu, et HMS § 52 lõikest 1 ei tulene mitte haldusorgani kohustust osahaldusakti anda, vaid

sellekohane diskretsiooniõigus. Samas ei ole diskretsiooni kohaldamine juhtudel, kui seadus

selle ette näeb, mitte üksnes administratsiooni õigus, vaid ka kohustus. Maksumenetluses

läbiviidud toimingutest, maksuotsusest ega vaideotsusest ei nähtu, millistel põhjendustel ei

pidanud maksuhaldur võimalikuks osaotsuse tegemist, seda enam, et läbiviidud maksumenetlus

on puudutanud mitmeid erinevaid episoode. Kuivõrd maksuhaldur ei ole toonud põhjendusi,

miks mõne episoodi puhul poleks olnud võimalik osaotsuse tegemine, ei ole maksuhaldur

diskretsiooni teostanud, mistõttu ei ole võimalik anda ka hinnangut diskretsiooni

õiguspärasusele. Kuivõrd maksuhaldur ei ole diskretsiooni teostanud, on nii läbiviidud

maksumenetlus kui maksuotsus õigusvastased.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

4. MTA palub jätta kaebus rahuldamata. Kaebuse seisukohad ja kaebusele lisatud tõendid on

vastustaja hinnangul samad, mis kaebaja esitas vaidemenetluses ja kontrolliakti eriarvamuses.

Seetõttu vastustaja jääb varem maksu- ja vaideotsuses esitatud seisukohtade juurde, rõhutades

vaid järgmist.

Maksumenetluses kogutud tõendid kinnitavad, et T. Nurklik (olles isikuks, kes on samal ajal

kaebajast äriühingu ainuosanik, ainus juhatuse liige ja ainus töötaja) soetas Kukemõisa kinnistu

kaebaja vahendusel endale kui füüsilisele isikule. Esialgse visandi kohaselt oli puhketalu

projekteeritud ainult ühele perele. Kaebaja ainuosanik ja ainuke juhatuse liige T. Nurklik otsis

kaebaja väidete kohaselt 2007.a lõpus - 2008. a alguses Kukemõisa kinnistule ostjat või

investorit. J. A. vahendatud ostja (väidetavalt Soome Vabariigi kodanik) tegi ettepaneku

kaebajale kogu kompleks terviklikult valmis ehitada. Vastustaja leiab, et viide väidetavale ostjale

on paljasõnaline. Vastustajal on põhjust kahelda kaebaja väidete tõesuses, kuna ei ole eluliselt

usutav, et kaebaja asus tegema investeeringuid (vana taluhoonet taastama) puhtalt kellegi temale

tundmatu isiku usaldusele tuginedes enne seda, kui oli sõlminud temaga kirjaliku (eel)lepingu

vms. Selline käitumine ei ole mõistlik majandustegevuses pikka kogemust omavale isikule. Ka ei

ole tõsiseltvõetav ega ärata usaldust äriprojekti tarbeks käsitsi kalendermärkmiku lehele

koostatud projekti kulukalkulatsioon. Eksperthinnangu kohaselt oli kinnistu hinnaks turuhinda

arvestades 550 000 krooni. T. Nurklik otsustas sellegipoolest jätkata investeerimist. Selleks

võttis äriühing (kaebaja) T. Nurklikult kui füüsiliselt isikult laenu. Maksuotsuses on õigesti

asutud seisukohale, et Kukemõisa kinnistu on T. Nurkliku poolt eluruumina kasutusele võetud.

Tulenevalt eeltoodust leiab vastustaja, et tuginedes ennekõike maksumenetluses kogutud

tõenditele, ei ole MTA järeldused rajatud üksikutele kontekstist välja rebitud ning

umbmäärastele ütlustele. MTA on arvestanud samuti kaebaja esitatud selgitustega ning

vastuväidetega. T. Nurkliku majanduslik olukord on paranenud ennekõike kaebaja poolt

Kukemõisa kinnistule tehtud kulutuste (investeeringute) arvelt.

KOHTU PÕHJENDUSED

5. TNE täpsustas kohtuistungil, et ei soovi vaidlustada maksuotsuse punkti 5 (muu

sisendkäibemaks). Seega tuleb kohtul hinnata, kas kaebajale on õigesti makse määratud seoses

Kukemõisa kinnistuga, Taara pst 4-9 korteriga ning Catering OÜ, Catering ja Peoteenuste OÜ ja

Art Video OÜ arvetega. Samuti kontrollib kohus seda, kas maksumenetluse ebaproportsionaalne

pikkus annab aluse maksuotsuse tühistamiseks. Vaideotsuse tühistamine sõltub maksuotsusele

antavast hinnangust, sest kaebaja ei väida, et vaideotsus rikuks tema õigusi vaidemenetluse

esemeks olevast maksuotsusest sõltumatult.

Kukemõisa kinnistu

6. Maksuotsuse põhjenduste kohaselt on TNE poolt Kukemõisa kinnistu ostmine 28.08.2007 ja

selle müümine T. Nurklikule 12.02.2010 näilikud tehingud, millega varjati kinnistu soetamist T.

Nurkliku kui füüsilise isiku tarbeks. Kinnistu fiktiivse vormistamisega äriühingu nimele loodi

võimalus arvata ehitus- ja renoveerimiskuludelt maha sisendkäibemaksu ning korrastada kinnistu

käibemaksu võrra odavamana. Maksuhaldur on tuginenud MKS § 83 lg-le 4, mille kohaselt

näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse ja selliselt tehingult ei teki käivet KMS § 4 lg 1

p 1 tähenduses. Seega maksuotsuse järelduste õigsust eeldades puudub TNE-l Kukemõisa kinnistu

näiliselt müügitehingult käibemaksu deklareerimise kohustus, kuid samal ajal ei ole TNE-l KMS

§ 24 lg 1, § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 ning § 31 lg 1 kohaselt õigust maha arvata Kukemõisa kinnistu

tarbeks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluvat sisendkäibemaksu. T. Nurklikule

kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega seotud kulutusi tuleb käsitleda TNE poolt T.

Nurklikule tehtud erisoodustusena TuMS § 48 lg 3 mõistes, millelt tuleb TuMS § 48 lg 1 ja lg 4 p

7 alusel tasuda tulumaksu ja SMS § 2 lg 1 p 7 alusel sotsiaalmaksu.

7. Kaebaja leiab, et maksuhaldur ei ole nõuetekohaselt tuvastanud näiliku tehingu eeldusi,

eelkõige poolte tahet saada maksueelist juba kinnistu soetamise hetkel. Samuti leiab kaebaja, et

maksuhaldur on maksumenetluses kogutud tõendeid ebaõigesti hinnanud. Kaebaja arvates ei ole

maksuhaldur piisavalt põhjendanud, miks kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega

seotud kulutusi tuleb käsitleda TNE poolt T. Nurklikule tehtud erisoodustusena, mitte dividendide

või muude kasumieraldiste maksmisena. Kaebaja leiab ka, et maksuhalduri rakendatud

erisoodustuse metoodika on väär.

8. Maksuhaldur on käsitlenud Kukemõisa kinnistuga seoses tuvastatud asjaolusid ja esitanud

kogutud tõenditest tehtud järeldused maksuotsuse lahutamatuks osaks oleva kontrollaktis,

maksuotsuse punktis 1 ja 8 ning vaideotsuse III osa punktides 1-23. Kohus leiab, et maksuhaldur

on lähtunud asjakohastest õigusaktidest ja kohtupraktikast ning teinud maksumenetluses kogutud

tõenditest õiged järeldused. Maksuotsuse ja vaideotsuse viidatud punktides on maksuhaldur

vastanud ka TNE eriarvamuses ja vaides esitatud vastuväidetele, mis kattuvad kaebuse väidetega.

Kohus nõustub maksu- ja vaideotsuse põhjendustega ning HKMS § 165 lg 2 alusel neid kõiki ei

korda, märkides kaebusele vastuseks järgmist.

9. Hinnangu TNE ja T. Nurkliku eesmärgile Kukemõisa kinnistu soetamisel ja T. Nurklikule edasi

müümisel saab anda kõiki asjaolusid ja tõendeid kogumis hinnates. Sisuliselt on vaidlusalune

küsimus see, kas T. Nurklik soetas kinnistu kohe endale või oli kinnistu TNE nimele soetamisel ja

selle hilisemal T. Nurklikule edasimüümisel eraldi majanduslik eesmärk. Seega tuleb tuvastada,

kas tehingute tegelikuks ahelaks oli Kukemõisa kinnistu varasem omanik I. N. (müüja) ja T.

Nurklik (ostja) või I. N., TNE ja T. Nurklik. Ka kaebaja viidatud lahendis 3-10-2066 on silmas

peetud just kolmanda isiku (OÜ Fooruks Grupp) kaasamist tehingute ahelasse, mitte iga üksikut

ostu- ja müügitehingut eraldi võetuna. TNE poolt Kukemõisa kinnistu soetamise ja edasi müümise

näilikkusele võivadki seetõttu viidata asjaolud, mis ilmnesid ajaliselt hiljem kui TNE kinnistu

soetas. Ka kaebaja enda väide, et TNE soetas kinnistu investeerimise eesmärgil, põhineb paljuski

selgitustel ja tõenditel, mis puudutavad TNE ja T. Nurkliku tegevust kinnistu soetamise ja

edasimüümise vahelisel perioodil. Seetõttu on maksuhaldurile alusetu ette heita, et maksuotsuses

on samuti tehingute näilikkusele hinnangut andes käsitletud tehingute ahelat tervikuna.

Maksuhaldur on piisavalt põhjendanud, et TNE kaasamine Kukemõisa kinnistuga tehtud tehingute

ahelasse oli näilik ja andis T. Nurklikule maksueelise eelkõige selle näol, et tal oli võimalik

Kukemõisa kinnistu renoveerida ja sisustada käibemaksu võrra soodsamalt, sest TNE sai

kulutustelt sisendkäibemaksu maha arvata.

10. Tunnistajate E. U. ja J. A. ütlused (VI kd, tl 18-24) kohtu arvates maksu- ja vaideotsuse

järeldusi veenvalt ümber ei lükka. Nii J. A. kui E. U. kinnitasid küll kohtuistungil kaebaja väidet,

et T. Nurklikul oli plaan arendada Kukemõisa kinnistut selle hilisema edasimüümise ja kasumi

teenimise eesmärgil, kuid kogumis muude tõenditega ei ole need kinnitused usaldusväärsed.

Kohus põhjendab oma seisukohta järgmiselt.

11. J. A. avaldas kohtustungil lõpuks väidetava soomlasest investori nime – M. R. Samuti kinnitas

J. A., et M. R. ei lubanud esialgu oma nime maksuhaldurile avaldada, kuid hiljem oleks olnud

nõus tulema seletuste andmiseks maksuhalduri juurde. J. A. ei mäletanud, millal ta andis T.

Nurklikule nõusoleku investori nime avaldamiseks. T. Nurklik andis maksuhaldurile

maksumenetluse käigus korduvalt selgitusi Kukemõisa kinnistuga seotud asjaolude kohta, kuid

tema ütlused Kukemõisa kinnistu võimalike ostjate kohta on olnud üldsõnalised ja

ebajärjekindlad. 25.11.2008 seletuses ütles T. Nurklik, et Kukemõisa kinnistul oli „üks huviline,

aga tema huvid on suundunud mujale“; samuti et kinnistu oli valmis ära ostma „konkreetne

tuttavast ettevõtjast inimene“, kuid ta loobus 2008. a kevadel (II kd, tl 3). Ometi oli juba 2007. a

kevadel väidetavalt olemas soomlasest investor, kelle soovide kohaselt oli E. U. 2007. a juulis

joonistanud Kukemõisa kinnistu arendamise visandi (mis pidid T. Nurklikul seletuste andmise

ajal ilmselgelt olemas olema). Seega on ebatavaline, et kaebaja rääkis maksuhaldurile

üldsõnaliselt „ühest huvilisest“ ja „tuttavast ettevõtjast“. J. A. tunnistajana antud ütlustes võib

järeldada ka seda, et M. R. ei olnud tegelikult T. Nurkliku „tuttav ettevõtjast inimene“, vaid J. A.

sõber, kellega T. Nurklik suhtles läbi J. A. 15.01.2009 küsis maksuhaldur T. Nurklikult

konkreetselt „kes oli Kukemõisa kinnistu potentsiaalne ostja?“ ja T. Nurklik vastas, et „kaks

sõpra, kaks tuttavat, kellega olen sel teemal rääkinud. P. J. on üks. Teise käest pean enne küsima,

kas ta on nõus, et ütlen tema nime. /…/Nemad olid ise ka pigem võimalikud ostjad. Ei olnud

kokkulepet, et nad selle ostavad. Olid nõustaja rollis pigem ja oli võimalus, et nad ka ostavad“ (II

kd, tl 25). Seega ei öelnud T. Nurklik ka siis maksuhalduri konkreetsest küsimusest hoolimata, et

ostjaks oli soomlasest investor, kelle juhiste alusel oli 2007. a kevadest alates Kukemõisa

kinnistut väidetavalt arendatud. 19.02.2009 e-kirjas (V kd, tl 123) seadis maksuhaldur T. Nurkliku

ütlusi ja muid kogutud tõendeid arvestades kahtluse alla, et Kukemõisa kinnistul oli olemas

konkreetne ostja. T. Nurklik ei ole ka maksuhalduri e-kirjale vastates (V kd, tl 126-128)

nimetanud J. A. ega M. R. nime ega isegi maininud soomlasest investori olemasolu. 28.04.2010. a

maksuhaldurile antud seletused (II kd, tl 28) puudutavad peamiselt Kukemõisa kinnistu

arendamist ja sellele tehtud kulutusi 2009-2010.a, kuid sel ajal oli väidetav soomlasest investor

juba loobunud. Seetõttu kohus neid seletusi praegu pikemalt ei uuri. Alles kontrolliaktile esitatud

eriarvamuses meenus kaebajale, et potentsiaalseks ostjaks oli J. A. kaudu leitud ostja, kuid ka siis

ei nimetanud kaebaja investori nime. Kohus peab tõenäoliseks, et kui M. R. oleks tõepoolest

olnud Kukemõisa kinnistu võimalik investor, kelle juhiste alusel toimus kinnistu arendamine,

oleks T. Nurklik seda maksuhaldurile ka öelnud, mitte rääkinud üldsõnaliselt „ühest huvilisest“

või „tuttavast ettevõtjast“. Isegi kui investori nime avaldamine ei olnud mingil põhjusel võimalik,

on mõistlik eeldada, et T. Nurklik oleks seda maksuhaldurile põhjendanud. Eeltoodu seab

kahtluse alla kaebaja ja J. A. väited, et investor oli tõepoolest olemas, aga ka E. U. tunnistajana

antud ütluse, et 03.07.2007 tehtud visandi puhul, mis puudutas ratsatalu rajamist, oli jutt „kellestki

soomlasest“. E. U. kinnitas, et tema soomlasest investorit ei tundnud. Seega ei saa E. U. ütlused

kinnitada ka seda, et soomlasest investor tõepoolest eksisteeris.

J. A. selgitas, et käis M. R. Kukemõisa kinnistul 2007. a kevadel, investor andis oma juhised

kinnistu arendamiseks kohapeal ja J. A. edastas investori soovid T. Nurklikule. T. Nurklik pidi

seega omakorda selgitama neid soove E. U.le 03.07.2007 visandi jaoks. Samuti arvutati J. A.

väitel investori soovide alusel välja projekti maksumus, mis J. A. mäletamist mööda oli 1 miljoni

euro ümber. Vaidlust ei ole selle üle, et investori soovide või juhiste kohta ühti kirjalikku

dokumenti ei ole. Kohus ei pea aga eluliselt usutavaks, et investorite juhiste edastamine ja sellest

tulenevate kulutuste tegemine sai nii suuremahulise ja spetsiifilise projekti puhul toimuda pelgalt

suulise teabe edastamise kaudu. Kui aga investori juhised olid väga üldised ja neid sai tõepoolest

suusõnaliselt mitme inimese vahendusel edasi anda, ei ole usutav, et selliste juhiste pinnalt oli

võimalik koostada eelarve, seda eriti arvestades, et täpsemat projekti ei koostatud ning selge

polnud isegi see, milliseid materjale töödeks on vaja kasutada.

E. U. kinnitusel pöördus T. Nurklik tema poole 2007. a suvel ja E. U. tegi Kukemõisa kinnistu

tarbeks erinevaid visandeid. Kohtule esitatud tõendite hulgas on 11.06.2007 tehtud elamu visand

(I kd, tl 98-100) ja 03.07.2007 kuupäeva kandev kõrvalhoone visand (I kd, tl 102-105). E. U.

kinnitas kohtuistungil, et visanditel on tema allkiri ja visandile märgitud kuupäevad on õiged. E.

U. selgitas kohtuistungil, et 11.06.2007 visandi eesmärk oli, et saaks vana elamu lagunemise

peatada, kaugem eesmärk oli kasutada seda komandandi maja või varuhoonena. E. U. selgitas, et

kohe ei koostatud elamu projekti, vaid tehti ainult visand, sest polnud täpselt teada, mida

paekivimüüridele teha ning investori leidmisel oleks saanud ülesannet täpsustada. 03.07.2007

visandi koostamise ajaks oli aga E. U. ütluste kohaselt suunitlus muutunud ja T. Nurklikul oli

plaanis teha ratsatalu, kus ühes majas oli viis majutuskohta ja teises hobusetall ning ratsatalu

puhul käis jutt soomlasest investorist. Kui on õige J. A. ütlus, et ta käis investoriga Kukemõisa

kinnistul juba 2007. a kevadel ja selle käigus andis investor ka oma juhised, ei ole mõistlikku

selgitust, miks kinnistu arendamise „suunitlus muutus“ alles vahemikus 11.06-03.07.2007, st miks

E. U. pidi esialgse visandi koostama teadmises, et konkreetset investorit, kes oleks oma soove

väljendanud, pole veel olemas.

J. A. ei selgitanud, millised olid investori täpsemad soovid Kukemõisa kinnistu arendamisel,

väites vaid, et tema arusaamist mööda tahtis investor Kukemõisale ise elama asuda. Seega ei saa

J. A. ütlused tõendada ka kaebaja väidet, et hobusetalu rajamine oli potentsiaalse investori idee.

Kaebaja väitel loobus soomlasest investor juba 2008. a kevadel ja seetõttu oli vajalik kinnistu

müügiürituse korraldamine 2008. a augustis. J. A. hinnangul loobus investor alles 2008. a sügisel.

J. A. ütluste vastuolulisus ja üldsõnalisus seab ühtlasi kahtluse alla tema väite, et ta on kinnistut ka

pärast M. R. loobumist oma klientidele müügiks pakkunud.

12. Nii E. U. kui J. A. pidasid Kukemõisa arendamise projekti äriliselt perspektiivseks. Samas ei

osanud E. U. pakkuda projekti eelarvet, milleta ei saa anda hinnangut ka sellele, kas projekt on

tasuv võrreldes sellele tehtavate kulutustega. Pigem võib E. U. ütlustest järeldada, et Kukemõisa

projekt huvitas E. U. kui arhitekti vanade paekivimüüride jms pärast. E.U. ütles küll, et tal on

olnud klient, kes rajas 2007. a Otepääle samuti puhkemaja, kuid nii üldsõnalise väite alusel

puudub mistahes alus pidada sarnase ärilise perspektiiviga projektideks turismipiirkonda rajavat

puhkemaja (kusjuures puuduvad andmed selle täpsema asukoha, suuruse, renoveerimisel

kasutatavate materjalide, investeeringuvajaduste jms kohta) ning kõrvalises maakohas asuvat

Kukemõisa kinnistut. Ka J.A. ei osanud täpsemalt kirjeldada, millel põhineb tema hinnang

Kukemõisa ärilise perspektiivi kohta, arvestades kinnistu arendamise potentsiaalselt eelarvet (1

miljon eurot), mainides vaid lummavat asukohta, avarat vaadet ja positiivset energiat.

13. E.U.i tunnistajana antud ütlused ei lükka kohtu arvates ümber ka maksuotsuse järeldusi, et

29.08.2008 Kukemõisa kinnistul toimunud üritus oli vana maja renoveerimisvõimaluste

tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele, mitte Kukemõisa kinnistu müügiüritus. E.U. ütles, et „minu

meelest oli eesmärk tutvustada elamu restaureerimise käiku ja näidata kohta./…/Võib-olla Tiidul

olid omad plaanid, miks ta tahtis seda näidata.“ Seega kinnitavad E.U.i ütlused pigem

maksuhalduri kui kaebaja väiteid.

14. Maksuhaldur on Kukemõisa kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega seotud

kulutusi käsitlenud TNE poolt T. Nurklikule tehtud erisoodustusena.

15. Kaebaja viidatud otsuses 3-3-1-90-07 selgitas Riigikohus, et sotsiaalmaksuga maksustamisel

tuleb näidata, miks väljamakse on seotud töösuhtega (p 12) ja arvestada juhatuse liikmele tehtud

väljamaksete eripäradega (p 14). Sama otsuse punktis 15 leidis Riigikohus, et osanikule tehtud

väljamakse puhul tuleb välja selgitada, kas tegemist võib olla dividendi või muu

kasumieraldisega, mida maksustatakse tulumaksuga vastavalt TuMS §-le 50, kuid mitte

sotsiaalmaksuga. Sotsiaalmaksu määramiseks tuleb maksuotsuses motiveerida, miks ja millistele

tõenditele tuginedes on maksuhaldur jõudnud järeldusele, et väljamakse on juhatuse liikme tasu.

Väljamakse iseloomu hindamisel tuleb vajadusel muu hulgas välja selgitada, millised olid

juhatuse liikme ametiülesanded äriühingus, milliseid töid teevad töölepingu alusel töötavad

isikud ja milliseid juhatuse liige, kui palju on juhatuse liige saanud muid tasusid samast

äriühingust või muudest allikatest, milline on tehtava töö maht ja keerukus ning millist

kvalifikatsiooni see nõuab, millised on äriühingu üldised majandustulemused. Oluline võib olla

ka väljamaksete sagedus. Väljamakse maksuõiguslik kvalifitseerimine dividendiks või juhatuse

liikme tasuks ei sõltu üldjuhul sellest, kas äriühing on kinni pidanud äriseadustikus sätestatud

kasumi jaotamise korrast. Riigikohus tühistas viidatud otsuses maksuotsuse sotsiaalmaksu

määramist puudutavas osas kokkuvõttes põhjusel, et sotsiaalmaksu määramist ei ole

nõuetekohaselt motiveeritud.

16. Kohtu arvates on maksuhaldur TNE suhtes tehtud maksuotsuses Riigikohtu suunistega

arvestanud.

TuMS 18 lg 2 kohaselt on dividend väljamakse, mida tehakse juriidilise isiku pädeva organi

otsuse alusel jaotamisele kuuluvast puhaskasumist ning mille väljamaksmise aluseks on

dividendi saaja osalus juriidilises isikus. Maksuhaldur on arvesse võtnud olukorda, et T. Nurklik

oli nii TNE osanik kui juhatuse liige ning tuvastanud, et TNE 2006-2010. a majandusaasta

aruannete kohaselt otsustas juhatus jätta jaotamata kasumi äriühingu vaba omakapitali koosseisu

ja dividende mitte maksta. Maksuhaldur möönab, kooskõlas Riigikohtu praktikaga, et pädeva

organi otsuse puudumine üksi ei välista väljamakse liigitamist dividendiks.

Seejärel on maksuhaldur analüüsinud, kas T. Nurklik sai Kukemõisa kinnistuga seonduvalt hüve

seoses osalusega TNE-s, tegevusega äriühingu juhtimisel või töötajana tööülesandeid täites.

Maksuhaldur on arvesse võtnud, et TNE on deklareerinud kontrolliperioodil T. Nurklikule

makstavat juhatuse liikme tasu. T. Nurkliku maksumenetluses antud seletusi hinnates on

maksuhaldur jõudnud järeldusele, et TNE oli T. Nurkliku põhitöökoht ja ta oli äriühingu ainuke

töötaja, kes tegi ära kogu äriühingu põhitegevusega seotud töö (osutas TNE kaudu

insenertehnilist nõustamist). Seega TNE põhitegevuse käigus tekkinud tulu tekkis just T.

Nurkliku erialastel teadmistel põhineva konsultatsiooniteenuse osutamisest. Töötasu TNE T.

Nurklikule aga deklareerinud ega maksnud ei ole. Maksuhaldur on tuvastanud, et T. Nurklikule

ei ole kontrolliperioodil regulaarset töötasu maksnud ka ükski teine isik. Maksuhaldur on

tuvastanud TNE raamatupidamise ja pangakontode andmete põhjal, et konsultatsiooniteenuse

osutamisest saadud tulust maksis TNE T. Nurklikule juhatuse liikme tasu ja tegi kulutusi

Kukemõisa kinnistu renoveerimiseks. Seega tekkis TNE-le tulu ja kasum justnimelt T. Nurkliku

tööpanuse (konsultatsiooniteenuse osutamise) tõttu. Kohus ei pea tõenäoliseks, et T. Nurklik

oleks asjaolusid arvestades nõus konsultatsiooniteenust osutama ilma selle töö eest tasu saamata.

Seega on eluliselt usutav ka maksuhalduri järeldus, et T. Nurklik sai oma töö eest tasu

Kukemõisa kinnistu näol.

Dividende saab maksta, kui äriühingul on selleks vabasid vahendeid. Maksuhaldur on

tuvastanud, et TNE-l puudus alates 2007. a sügisest vaba raha Kukemõisale kulutuste tegemiseks

ja seega ka dividendide maksmiseks ning 24.09.2007 võttis TNE T. Nurklikult Treieri kinnistu

ostmiseks ja Kukemõisa kinnistuga seotud kulutuste finantseerimiseks laenu. Ei ole eluliselt

usutav, et T. Nurklik andis TNE-le laenu selleks, et TNE saaks talle samast laenatud rahast

dividende maksta. Maksuotsuses on tuvastatud ka see, et Kukemõisaga seotud kulutused

(väljamaksed) olid sagedased ja ebaregulaarsed ning sõltusid ehitustegevusest Kukemõisal, mitte

TNE majanduslikust olukorrast. Samuti on maksuhaldur tuvastanud, et Kukemõisa kinnistuga

seotud kulutuste tegemine halvendas TNE majanduslikku olukorda, mis on vastuolus

dividendide maksmise põhimõttega.

Kohtu arvates on maksuhaldur eeltooduga piisavalt põhjendanud, miks Kukemõisaga seotud

kulutused tuleb liigitada erisoodustuseks, mitte dividendide maksmiseks. TNE on esitanud

kaebuses üldsõnalisi vastuväiteid maksuotsuse vähesele motiveeritusele ja tsiteerinud erinevaid

Riigikohtu lahendeid, kuid ei ole esitanud ühtki sisulist vastuväidet ega uusi tõendeid, mis

maksuotsuse järeldused ümber lükkaks.

17. Kaebaja leiab, et maksuhalduri rakendatud erisoodustuse hinna määramise metoodika on

ebaõige, sest TNE omandas Kukemetsa kinnistu 100 000 krooni eest ja müüs selle T. Nurklikule

709 280 krooniga. Kinnistu turuhinnaks hinnati 2009. a novembris 550 000 krooni. Seega

kaebaja arvates on T. Nurklik tasunud TNE-le summa, mis vastab kinnistu väärtuse

suurenemisele.

Maksuhaldur on maksuotsuse punktis 1.4 arvestanud asjaoluga, et T. Nurklik on TNE-le

Kukemõisa kinnistule tehtud kulutused osaliselt hüvitanud ning erisoodustuse tulu- ja

sotsiaalmaksu määramise aluseks on summa, mida T. Nurklik hüvitanud ei ole, kuid mille

ulatuses ta siiski soodustust sai. See on kooskõlas rahandusministri 13.01.2001 määruse nr 2

„Erisoodustuse hinna määramise kord“ (erisoodustuse hinna määramise kord) §-ga 6, mis

sätestab, et kui erisoodustuseks on töötaja kulude katmine, loetakse erisoodustuse hinnaks töötaja

kulude katmiseks makstud summa. Maksuotsus ei ole vastuolus ka kaebaja viidatud Riigikohtu

otsusega asjas 3-3-1-73-09, sest erinevalt nimetatud lahendist puuduvad käesolevas asjas tõendid

selle kohta, et T. Nurklik oleks TNE-le kõik Kukemõisa kinnistuga seotud kulutused hüvitanud.

18. Kõike eeltoodut kokku võttes leiab kohus, et Kukemõisa kinnistuga seoses ei ole kaebajale

ebaõigesti makse määratud.

Catering OÜ arve

19. Maksuhaldur leidis, et 2008. a augustis Kukemõisa kinnistul toimunud üritus ei olnud

müügiüritus, mille käigus TNE püüdis kinnistule ostjate leida, vaid vana maja renoveerimise

võimaluste tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele. Kuna Kukemõisa kinnistu soetamine ja müük

olid näilikud tehingud, mille eesmärgiks oli varjata kinnistu soetamist T. Nurklikule, ei ole TNE-l

KMS § 29 lg-st 1 tulenevalt õigus sisendkäibemaksu maha arvata arvel märgitud teeninduse ja

transpordiga seotud kuludelt, sest kulud ei ole seotud TNE ettevõtlusega. Arvel märgitud kulutusi

tuleb maksuhalduri arvates käsitleda erisoodustusena, millelt tuleb TuMS § 48 lg 1 ja lg 4 p 7

alusel tasuda tulumaksu ja SMS § 2 lg 1 p 7 alusel sotsiaalmaksu.

20. Kaebaja vaidleb vastu maksuhalduri järeldusele, et Kukemõisa kinnistu soetamine ja müük

olid näilikud tehingud ning on seisukohal, et arvel märgitud kulud olid seotud Kukemõisa kinnistu

müügiüritusega.

21. Kohus on eespool nõustunud maksuhalduri seisukohaga, et Kukemõisa kinnistu soetamine ja

müük TNE poolt oli näilik. Kohus jagab ka maksuotsuse punktides 3 ja 8 ning vaideotsuse III

osas punktides 34-35 toodud maksuhaldur seisukohti, et maksumenetluses tuvastatud asjaolusid

arvestades ei ole kaebajal õigust Catering OÜ arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata ja arvel

märgitud kulutusi tuleb käsitleda T. Nurklikule antud erisoodustusena, ning HKMS § 165 lg 2

neid põhjendusi ei korda. Kaebaja ei ole esitanud kohtumenetluses selliseid väiteid, millele

maksuhaldur pole maksuotsuses või vaideotsuses juba vastanud. Kohtumenetluses ei ole ürituse

eesmärgi kohta esitatud ega kogutud ka uusi tõendeid peale E.U.i tunnistajana antud ütluste, mille

kohta on kohus eespool leidnud, et need maksotsuse järeldusi ürituse eesmärgi osas ümber ei

lükka.

Taara pst 4-9 korter

22. Maksuhaldur on seisukohal, et korteri tasuta kasutamise eest sai kontrolliperioodi algusest

(01.07.2007) kuni korteri müümiseni (25.09.2009) kasu TNE juhatuse liikme tütar M.N. ja

seetõttu tuleb seda TuMS § 48 lg 1, lg 3, lg 4 p 7 ja lg 6 alusel käsitleda erisoodustusena, millelt

tuleb tasuda tulu- ja sotsiaalmaksu. Erisoodustuse hinnaks on vara rendile andmise turuhind

tulenevalt rahandusministri 29.12.1999 määruse nr 120 „Erisoodustuse määramise kord“ p-st 5.

23. Kaebaja ei vaidlusta enam seda, et M.N.ule on antud erisoodustust, kuid on seisukohal, et

maksuhalduri kasutatud erisoodustuse määramise metoodika on vale, sest maksuhaldur on

erisoodustuse hinna määramise aluseks võtnud ebaõige statistika ja ei ole arvesse võtnud korteri

omaniku poolt üürnikule seatud piiravaid tingimusi.

24. Maksuhaldur on põhjendanud kaebajale maksu määramist seoses Taara pst 4-9 korteriga

maksuotsuse punktides 2 ja 8 ning vaideotsuse III osa punktides 24-33.

Kohus märgib, et maksuotsuses on maksuhaldur ekslikult viidanud 1999. a erisoodustuse

määramise korrale. Õige oleks viide 2001. a kehtestatud samasisulisele määrusele. See ei muuda

aga maksuotsust õigusvastaseks, sest 2001. a kehtestatud korra § 2 lg 1 sätestab, sarnaselt

varasema korra punktile 5, et kui erisoodustuseks on tööandja omandis või valduses oleva vara

(välja arvatud sõiduauto) tasuta või soodushinnaga kasutada andmine töö-, ameti- või

teenistusülesannete või tööandja ettevõtlusega mitteseotud tegevuseks, loetakse erisoodustuse

hinnaks selle vara rendile andmise turuhind või rendile andmise turuhinna ja soodushinna vahe.

Turuhinna määramisel on maksuhaldur lähtunud Statistikaameti avaldatud statistikast „Eluruumi

ruutmeetri keskmine üürihind kuus kinnisvarabüroode vahendatud üürilepingute alusel tubade

arvu ja asukoha järgi“. Kohus nõustub maksuhalduriga, et need on turuhinna kindlaks

tegemiseks asjakohased andmed, sest kinnisvaraportaalides avaldatud kuulutustest nähtuvalt

vahendavad kinnisvarabürood väga erinevaid tehinguid – nii odavaid, halvas seisukorras

kortereid kui kallimaid ja luksuslikumaid, samuti tehakse tehinguid linna erinevates

piirkondades. Kaebaja väide, et kinnisvarabüroode vahendatud korterid erinevad olulisel määral

kinnisvarabüroode vahenduseta üürile antud korteritest, on oletuslik. Puudub mõistlik alus

arvata, et otse omanikult korteri üürimine oleks turuhinnast odavam, pigem võib kulude

kokkuhoid poolte jaoks sellisel juhul seisneda kinnisvarabüroole vahendustasu maksmata

jätmises. Maksuhaldur märgib ka õigesti, et kui kinnisvarabüroode vahendatud tehingud oleks

turuhinnast oluliselt kallimad, ei saaks nõudlus nende pakutavate korterite järele olla kuigi suur.

Kohus ei jaga kaebaja arvamust, et M.N.ule kehtestatud piiravad tingimused vähendasid oluliselt

Taara pst 4-9 korteri turuhinda. Kaebaja möönab, et tingimus, mille kohaselt on üürnikul

kohustus vabastada korter ühe päeva jooksul pärast ostja tekkimist, oleks VÕS § 309 lg 3 alusel

tühine. See tähendab aga, et viivitamatu väljakolimise tingimus oli TNE ja M.N.u vahelises

kokkuleppes samuti tühine ega kujuta endast seetõttu täiendavat piiravat tingimust. Õige on

maksuhalduri märkus, et kinnisvaratehingud ei toimu reeglina üleöö ja seetõttu ei andnud selline

kokkulepe TNE-le ka mingit sisulist eelist põhjusel, et korterit kasutas T. Nurkliku tütar.

Asjakohased pole ka kaebaja väited, et M.N.uga oli võimalik teha kokkulepe, mille kohaselt

peab korter säilima võimalikult heas seisukorras. Tingimus, et üürnik peab üürileandjale

kuuluvat vara heaperemehelikult kasutama, on selliste tehingute puhul iseenesestmõistetav ja

tavapärane.

Muus osas nõustub kohus maksuotsuse ja vaideotsuse põhjendustega, kus maksuhaldur on

muuhulgas vastanud TNE eriarvamuses esitatud väidetele seoses erisoodustuse määramise

metoodikaga, ja HKMS § 165 lg 2 alusel neid pikemalt ei korda. Kaebaja ei ole kohtumenetluses

esitanud uusi väiteid või tõendeid, mis maksuotsuse järeldused ümber lükkaks.

Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.2007 arve ja Art Video OÜ 19.09.2007 arve

25. Maksuotsuse põhjenduste kohaselt on Catering ja Peoteenuste OÜ arve (toit, ruumide rent,

ruumide kaunistamine, mööbel ja selle transport ning lauainventar) ja Art Video OÜ arve (heli- ja

videosüsteemide alane konsultatsioon) seotud Lillepaviljonis toimunud kliendiüritusega. TNE on