3-11-303/103 · Tallinna Halduskohus Pärnu kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

13. juuli 2012, Tallinn

Haldusasja number

3-11-303

Haldusasi

UPA Ehitus OÜ kaebus MTA Lääne maksu- ja

tollikeskuse 12.01.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/3299-11

tühistamise nõudes

Asja läbivaatamise viis

Kohtuistungitel

02.03.2011,

03.03.2011,

10.03.2011,

30.08.2011,

31.08.2011,

14.09.2011,

06.10.2011,

01.11.2011, 25.01.2012 ja 16.05.2012

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: UPA Ehitus OÜ;

Esindaja: v. adv. Vahur Kivistik.

Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet,

Esindajad: Anu Toomemägi ja Marika Salmistu.

RESOLUTSIOON

1. Rahuldada kaebus osaliselt ja tühistada MTA Lääne maksu- ja tollikeskuse

12.01.2011 maksuotsus nr 12.2-3/3299-11 määratud tulumaksu osas. Vastustajal viia

läbi hindamine tulumaksu määramiseks hiljemalt kolme kuu jooksul käesoleva

otsuse jõustumisest. Määratud käibemaksu osas jätta maksuotsus jõusse;

2. Mõista MTA Lääne maksu- ja tollikeskuselt UPA Ehitus OÜ (registrikood

10995358) kasuks välja 600 (kuussada) eurot.

3. Saata kohtuotsuse ärakiri kaebuse esitajale ja vastustajale.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei

kaudu

teatavakstegemisest

esitada

apellatsioonkaebus vahetult Tallinna Ringkonnakohtule

(HKMS § 173; § 181 lg 1).

ASJAOLUD

1. Maksu- ja Tolliameti (MTA) Lääne maksu- ja tollikeskus (LÄMTK) kontrollis 16.04.2010

korralduse nr 12.2-3/3299-1 alusel üksikjuhtumite kontrolli raames kaebaja tehingutelt Project

Holding OÜ-ga ja ABC Stores OÜ-ga perioodidel mai, juuni, oktoober ja november 2005,

veebruar kuni august ja detsember 2006 ning jaanuar 2007 käibemaksu ja tulumaksu arvestamise,

deklareerimise ning tasumise õigsust. 12.01.2011 koostati maksuotsus nr 12.2-3/3299-11, millega

määrati kaebajale tasumiseks makse summas 4 593 298 kr (293 565,26 eurot), sh käibemaksu 1 814

312 kr (115 955,68 eurot) ja tulumaksu 2 778 986 kr (177 609,58 eurot). Maksuotsuses leiti, et UPA

Ehitus OÜ raamatupidamises olevad ABC Stores OÜ ja Project Holding OÜ rekvisiitidega arved

on fiktiivsed ning et UPA Ehitus OÜ juhatuse liige A. T on teadlikult kasutanud ABC Stores OÜ

ja Project Holding OÜ nimel vormistatud fiktiivseid tööettevõtulepinguid ja arveid ettevõtte

maksukohustuse vähendamiseks ning et UPA Ehitus OÜ poolt ABC Stores OÜ ja Project Holding

OÜ arveldusarvetele tehtud raha ülekanded ei ole seotud arvetel kajastatud teenuste ostuga,

mistõttu see on ettevõtlusega mitteseotud kulu.

KAEBUSE PÕHJENDUSED JA TAOTLUSED

2. Kaebuse esitaja taotleb maksuotsuse tühistamist. Esiteks vaidleb kaebaja vastu A.Ti

kriminaalasjas nr 06930000161 kogutud tõendite kasutamisele vaidlusaluses maksumenetluses.

Kaebuse esitaja leiab, et maksumenetluses ei ole võimalik jälitustegevusega tõendeid koguda. Seega

ei saa sellistele tõenditele ka haldusakti andmisel tugineda isegi juhul, kui tõendid oleksid kogutud

seaduslikult. Seetõttu on jälitusprotokoll lubamatu tõend. 16.04.2012 esitatud kaebuse täienduse

p. 4.

3. Kaebaja hinnangul ei ole maksuotsuses selge, millistele kriminaalasjas kogutud tõenditele on

maksuotsuse andmisel tuginetud, tõendite hankimise viis ja seaduslikkus ei ole kontrollitavad.

Maksumenetluse logiraamatust ei nähtu selgelt, millised tõendid on kogutud maksumenetluse

käigus. Logiraamatust nähtub, et kriminaalasja köited on saadud 30.09.2010. Peale seda ei nähtu, et

oleks asjaomastelt isikutelt täiendavalt selgitusi küsitud. Puuduvad korraldused ja muud tõendid

selle kohta, mida on maksukohustuslaselt või kolmandatelt isikutelt nõutud või mida on

maksukohustuslane või kolmas isik esitanud. Kui tõendi päritolu on ebaselge, ei saa eeldada, et

tõend on hangitud seaduslikult. Seega pole selge, millised dokumendid üldse maksuhalduri

valduses on ning milline on tõendite ring. Samuti pole selge, kas uurimisosakonnale on esitatud

OÜ UPA Ehitus poolt dokumendid või on need kriminaalmenetluse käigus ära võetud. Kaebaja

esitas ise maksutoimikust ainukese korralduse, mis on tehtud OÜ-le UPA Ehitus (11.06.2012

seisukoha lisa 1). Korralduses on märgitud: “Tuginedes eeltoodule kohustab MTA Lääne MTK

UPA Ehitus OÜ-d esitama täiendavalt kontrollimiseks vajalikud raamatupidamise- ja

maksuarvestusdokumendid (nt koondid, aktid, registrid, raamatupidamise sise-eeskirjad jms), mida

OÜ UPA Ehitus ei ole varasemalt esitanud MTA uurimisosakonnale kriminaalasja nr 06930000161

raames.“ Kaebaja rõhutab, et pole selge, mida OÜ UPA Ehitus on kriminaalasja raames esitanud.

Ühtegi dokumentide üleandmise- vastuvõtmise akti maksutoimikus ei sisaldu (ei maksumenetluses

ega kriminaalmenetluses esitatud dokumentide kohta). Kaebaja on seisukohal, et väljaspool

maksumenetlust, sh kriminaalasjas kogutud tõendid, ei asenda maksumenetluses tõendite kogumist

ning maksuhaldur peab menetluse läbi viima maksumenetluse nõuete kohaselt. Maksuotsusest jääb

ka selgusetuks, kust on saadud ABC Stores ja Project Holding arved ja töövõtulepingud, kas need

esitas UPA Ehitus ise või olid need kriminaalasja materjalide hulgas. Pole jälgitav, kus asub

originaaldokument ja kas arve äravõtmisel on järgitud kriminaalmenetluse nõudeid. Kaebaja tutvus

01.06.2012 maksutoimikuga ning sealt ei nähtunud ühtegi dokumentide üleandmise-vastuvõtmise

akti. 19.06.2012 kohtuistungil (protokoll lk 10-11) möönis vastustaja, et tal puudub ülevaade, mis

teid kaudu on tõendeid saanud: „Tõendid tulid mitmes jaos, osa tuli meiliga ja osa toodi. /../UPA-

l paluti need esitada ja esitas. Akte ei tehta kõikide tõendite kohta, on sissetulemise templiga. Ei

oska öelda, kuidas tulid, kuid on kaebaja enda esitatud.“ Maksuotsuses ega vastustaja vastuses ei ole

selgitatud, mida millise tõendiga on tõendatuks loetud.

4. Arusaamatu on, millise menetluse käigus on kogutud arved, aktid, lepingud. Peamine osa

tõenditest on kogutud kriminaalmenetluse käigus. Kaebaja saab aru, et kriminaalmenetluse

tõenditest tuginetakse maksu määramisel vaid nendele tõenditele, mis on MTA 29.04.2011 vastuse

lisana kohtule esitatud. Samas on see vastuolus vastustaja enda seletusega ( vt 02.05.2012

vastustaja seisukoha lk 2 ning kohtukõne teeside p. 4.7). Vastustaja on lisanud oma vastusele

tunnistajate ja kahtlustatavate ülekuulamise protokollid kriminaalasjas nr 06930000161 selliste

isikute kohta, keda ei ole OÜ UPA Ehitus maksumenetluses üldse üle kuulatud (vastuse lisa 1, lisa

8- 16, 19). Samuti ei sisaldu protokollide viiteid maksuotsuses. Seega ei saagi need tõendid kuidagi

kuuluda maksuotsuse aluseks olevate tõendite.

5. Kaebaja on seisukohal, et kui kriminaalmenetluses on olnud tegemist jälitustegevuse nõuete

rikkumisega, ei saa ka selliseid tõendeid haldusasjas kasutada (vt kohtuteeside p. 3.3 ning

16.04.2012 kaebuse täienduse p. 4). Isegi juhul, kui kohus leiab, et haldusmenetluses saab

jälitusprotokollile tugineda, peab halduskohus kontrollima selle seaduslikkust, alustades küsimusest,

kas jälitustegevuseks on load antud õiguspäraselt. Kriminaalmenetluse seadustiku (KrMS) § 111

kohaselt jälitustoiminguga saadud teave on tõend, kui selle saamisel on järgitud seaduse nõudeid.

Kaebaja on palunud kohtul jälitustegevuse seaduslikkuse kontrolliks välja nõuda jälitustoimiku,

mida kohus pole teinud. Jälitusprotokollile on alla kirjutanud ametnik, kellel ei olnud selleks õigust.

Jälitusprotokollile on alla kirjutanud R. K, osakonnajuhataja kt ning H. T, Põhja I talituse

vaneminspektor. Kaebaja on seisukohal, et jälitusprotokollid peab allkirjastama jälitustoimingu

läbiviinud ametkonna jälitusametnik (KrMS § 113 lg 3 kohaselt kirjutab jälitusprotokollile alla

jälitustoimingu teinud asutuse juht või tema määratud ametnik). Vaidlus puudub selles, et

jälitustoimingud on läbi viinud keskkriminaalpolitsei, aga allkirjastanud on selle maksu- ja

tolliametnik (vt 16.04.2012 kaebuse täienduse p. 4.3.3). Kaebaja on seisukohal, et jälitusprotokoll

tuleb koostada iga toimingu kohta ning protokoll peab täielikult kajastama kogu jälitustegevusega

kogutud teavet. 05.06.2009 jälitusprotokollist nähtub, et jälitusprotokolli aluseks on mitmed

kohtumäärused (kokku 9 määrust). Kaebaja on seisukohal, et erinevate jälitusmääruste alusel ei saa

hiljem vormistada ühtset jälitusprotokolli. Jälitusprotokoll tuleb koostada iga toimingu kohta,

kajastades täielikult jälitustoimingu käiku. Igaks toiminguks on kindel alus (st määrus) ning periood

(KrMS § 110 – 118). Seadus ei luba koostada jälitusprotokolli toimingute kohta osaliselt.

Käesoleval juhul nähtub 05.06.2009 jälitusprotokolli punktist 8, et protokollis on kajastatud vaid

ametniku arvates huvipakkuvad kõned ja tekstsõnumid, mitte kogu jälitustoimiku käik ega kõik

salvestatud kõned.

6. Vastustaja ei ole vaatamata kohtu nõudmisele esitanud kriminaalasjas pealt kuulatud

telefonikõnede eristusi. Telefonikõnede eristustest nähtuks, millal ja kellele on helistatud ning kõne

kestus. Seega ei ole võimalik kontrollida, kas jälitusprotokollis on protokollitud kõik toimunud

kõned, kas kõned on toimunud näidatud kuupäevadel ja milline on olnud kõnede kestus. Kaebajale

teadaolevalt on kõned jälitusprotokollis kajastatud valikuliselt. Kaebajal ei ole võimalik olnud saada

kõneeristusi ka jälitustoimikuga tutvumisel, polnud võimalik materjalidega tutvuda ega koopiad

teha (kohtukõne teeside p. 1.2.1; 25.05.2012 kohtuistungil asja juurde võetud e-mail 17-

18.05.2012). CD-l asuvad salvestised ning salvestiste protokollid ei ole kontrollitavad. Salvestised

on esitatud vaid selles osas, mille kohta on koostatud protokoll. Kuna telefonikõnede eristus

puudub, siis ei ole võimalik kontrollida, kas on esitatud kõik salvestised. Kuna teadaolevalt kõiki

salvestisi pole esitatud, siis ei pruugi kontekst olla arusaadav, mistõttu ka protokoll ei ole üheselt

arusaadav. Kriminaalasjas ei ole asitõendite loetelus salvestiste plaati. Salvestiste plaadile ei ole

viidatud ka 29.04.2011 süüdistusaktis.

7. Ühe telefonikõne episoodi pinnalt on tehtud liiga kaugeleulatuvad järeldused. Kriminaalasjas on

telefonikõnede salvestised alates 27.10.2006- 28.02.2007. Kontrolliperiood oli mai, juuni, oktoober

ja november 2005, veebruar kuni august 2006, detsember 2006 kuni jaanuar 2007. Maksuotsuses

viidatakse vaid ühele salvestisele 9-10.07.2007, mille pinnalt tekkinud kahtlusi raha tagastamises A.

Gilt A.Tile on laiendatud ka varasemate tehingute osas. Tugineda tuleb siiski konkreetsetele

asjaoludele ning iga tehingut tuleb hinnata eraldi. Kaebaja on esitanud kohtule laenulepingud, mille

originaale on 19.06.2012 kohtuistungil kontrollitud (11.06.2012 seisukoha lisad 4 ja 5), millega on

tõendatud, et A.T andis A. Gile laenu kokku 780 000 krooni (sh üks võlakiri 600 000 kr).

Laenulepingutega on tõendatud, et maksuotsuses viidatud 09. ja 10.07.2007 telefonikõnedes on

räägitud laenu tagastamisest. Kuna OÜ UPA Ehitus kandis teenuse eest arve alusel OÜ Project

Holding pangaarvele raha, siis tekkis A. Gil kui OÜ Project Holding juhatuse liikmel ja osanikul

võimalus A.Tile laen tagasi anda. A. G on juba maksumenetluses antud ütlustes väitnud, et „Aega

olid meil laenusuhted, kus olid tagastamised ja laenu küsimised“ (05.07.2010 suuliste seletuste

protokoll; vastustaja vastuse lisa nr 7) . Nimetatud telefonikõne kohta ei ole isikutelt seletusi

võetud.

8. Maksuotsuse lk 2 on punkti 2 all märgitud kriminaalasjas kogutud tõendiks: kahtlustatava A. Gi

töökohast on ära võetud variettevõtete sh ABC Stores OÜ ja Project Holding OÜ pangakontode

väljavõtted, milledele on peale kirjutatud käsikirjalised märkmed UPA Ehitus OÜ kohta näiteks:

konto laekumise real 7. 04.07.2006 529 +200 000.00 UPA EHITUS OÜ 10220035652015 ARVE

NR 107" juurde käsikirjas sinist värvi kirjutusvahendiga kirjutatud numbrid "6,0" ja "12 000; "283.

25.07.2006 3 +300 000.00 UPA EHITUS OÜ 221030961639 ARVE NR 150" juurde käsikirjas

sinist värvi kirjutusvahendiga kirjutatud numbrid "6,0" ja "18 000" jne. Korrutades ülekande

summa 200 000.- krooni 6%, saame tulemuseks 12 000, korrutades ülekande summa 300 000.-

krooni 6%, saame tulemuseks 18 000 jne, mis on antud ülekannete puhul A Gi ja tema kaasosaliste

teenistus. Vastustaja poolt on kaebuse vastuse lisana 36 ja 37 on lisatud ABC Stores OÜ ja Project

Holding OÜ pangakontode väljavõtted, millest ei nähtu maksuotsuses viidatu.

9. Maksuotsuse leheküljel (lk 2) on punkti 1 all märgitud kriminaalasjas kogutud tõendiks

„oportuniteedi alusel on lõpetatud kolme äriühingu osas menetlus, mille juhatuse liikmed

kinnitavad, et said tagasi ülekantud summad teenustasu % võrra väiksemana, milleks olid vastavalt

8%, 6-7 % ja 5-10%.“. Arusaamatuks jääb, kelle menetlustest on räägitud ja milline seos on sellel

OÜ-ga UPA Ehitus.

10. Maksuotsuses leitakse, et maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille

tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks

tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele. Samas ei ole maksuhaldur tõendanud, mida OÜ UPA

Ehitus

on

deklareerinud.

Deklaratsioone,

arveid,

pearaamatu

väljavõtteid

vastustaja

maksumenetluses esitanud ei ole.

11. Maksumenetluses on peatöövõtjatelt seletused võetud vaid seoses Project Holding OÜ

objektidega EKSO AS-lt ja Hansaplant Hulgi OÜ-lt, kusjuures mõlemad on kinnitanud, et OÜ

UPA Ehitus teavitas neid alltöövõtu kasutamisest (vastustaja vastuse lisad 31-33). Seega tõendavad

peatöövõtjad tehingute toimumist ning maksuotsuses toodud järeldused on vastuolus asjas

kogutud tõenditega. Seoses ABC Stores OÜ objektidega pole üheltki peatöövõtjalt seletusi võetud.

12. Vastustaja ei ole esitanud kohtule kõiki asjassepuutuvaid ega maksuotsuses märgitud tõendeid.

Küll aga on vastustaja esitanud tõendeid, millele maksuotsuses ei ole viidatud. Näiteks kaebaja

viitas, et maksuotsuses on mõned viited vaid A. V ja M. Li ülekuulamiste protokollile (vastustaja

vastuse lisad 17, 18), kuid mitte teistele vastustaja lisas toodud ülekuulamis-protokollidele.

Vastustaja lisast puudub ka näiteks maksuotsuse lk 16 (keskel) märgitud E. Ki kriminaalasjas antud

ütlused ning M. P 21.06.2010 maksumenetluse käigus antud ütlused.

13. Maksuotsuse lk 12 on viidatud Project Holding OÜ poolt TSD vormidel deklareeritud

töötajate kriminaalmenetluses antud seletustele. Maksuotsuses märgitud töötajatest ei ole esitatud

V. R’i ja A. K’i seletusi. Seega ei ole maksuotsuses toodud väited kontrollitavad. 19.06.2012

kohtuistungil esitas vastustaja Project Holding OÜ TSD väljavõtted, kust nähtub, et töötajaid on

olnud rohkem kui need, kellelt on seletused võetud. Vastustaja on ise kinnitanud kohtuistungil

19.06.2012 (protokolli lk 11), et seletusi ei ole küsitud A. P’ilt ja T. T’lt, kes olid deklaratsioonidel

2006. dets ja 2007 dets, 2007 jaanuaris on palgalehel ka S. F (kes ei ole palka saanud) ja S. K. Veel

on kirjas TSD väljavõttel A. J, D J, A. S, A. B, S. G, O. G. 2008 TSD-l on kirjas A K, V. S, T.

Maksumenetluses ei ole Project Holding OÜ töötajatelt seega üldse seletusi võetud ning ka

kriminaalmenetluses ei ole kõiki töötajaid üle kuulatud. Samuti ei ole maksuotsuses viidatud ABC

Stores töötajate seletustele, kuigi vastustaja on ühe seletuse lisanud (A. Gi 26.06.2008 ülekuulamise

protokoll; vastuse lisa 14; ka lisa 8 – G. F 05.03.2007 seondub ABC Stores töötamisega). Lisaks

OÜ Project Holding ja OÜ ABC Stores töötajatele tegid tööd ka ukrainlased, kes R.H

kohtuistungil antud ütluste kohaselt töötasid „mustalt“. Seega on täiesti ebaõige väide, et

vaidlusalused äriühingud ei ole töid teinud.

14. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et OÜ UPA Ehitus ei ole oma kaasaaitamiskohustust täitnud.

Maksuhaldur saaks ette heita mingite dokumentide esitamata jätmist vaid siis, kui konkreetseid

dokumente oleks sõnaselgelt nõutud ning oleks tuvastatud, millised dokumendid tegelikult

maksutoimikus on. Kaebaja on esitanud maksumenetluses hulgaliselt tõendeid, kuid üleandmise-

vastuvõtmise akti ei ole koostatud ning seega pole kontrollitav, milliseid tõendeid on esitatud.

Näited kontrollaktist: UPA Ehitus esitas 19.07.2010 01.06.2005 koostatud akti nr 1 järgmiste

andmetega .. (kontrollakt lk 7); UPA Ehitus OÜ esitas 19.07.2010 tööde üleandmis-vastuvõtmise

akti objekti Kopli 58. mis on koostatud 25.04.2006 järgmiste andmetega… (kontrollakt lk 11),

UPA Ehitus OÜ esitas 27.07.2010 järgmised dokumendid, mis on koostatud tellijaga EKSO AS

nimetatud objektil teostatavate tööde osutamise kohta: 22.11.2006 sõlmitud töövõtuleping nr

22/11/06...(lk 19) UPA Ehitus OÜ juhatuse liige A. T esitas 27.07.2010 täiendavalt 28.12.2006

arvel nr 313 ja 31.01.2007 arvel nr 24 kajastatud töövõtulepingud (lk 21). Kuna maksukohustuslane

on kaasaaitamiskohustust täitnud, on tõendamiskoormus läinud üle maksuhaldurile.

15. Maksuotsus tuleb tühistada ainuüksi hindamise läbiviimata jätmise tõttu. Riigikohtu haldusasjas

nr 3-3-1-60-11 tehtud otsusest tuleneb, et kohus ei saa maksuhalduri asemel hindamist kaaluda

ega maksusummat hindamise teel määrata ning juhul, kui maksuhaldur ei ole tulumaksukohustuse

väljaselgitamisel kaalunud maksusumma määramist hindamise teel, on see iseseisvaks maksuotsuse

tühistamise aluseks. Riigikohus on nimetatud otsuses leidnud (p 36), et MKS § 11 lg-s 1 ja § 92 lg-

s 3 sätestatud maksuhalduri kohustus kohaldub ka sel juhul, kui ostja teadis, et tegemist pole

tegelike müüjatega, on võimalik, määrates maksusumma hindamise teel (MKS § 94). Riigikohus

leidis, et MKS § 83 lg 1 kohaldub ka maksukohustuse vähenemisele. Kaebaja rõhutab, et ta on

maksumenetluses esitanud temalt nõutud tõendid (oma kaasaaitamiskohustust täitnud) ning

Riigikohtu lahendi 3-3-1-60-11 seisukohast tuleneb, et maksuhalduri kohustus hindamist kohaldada

ei ole seotud maksukohustuslase taotlusega ega kaasaaitamiskohustusega. Maksukohustuslane saab

maksusumma määramisele hindamise teel kaasa aidata hindamise käigus. Kui hindamist pole

alustatudki, siis ei saa kuidagi määrata, kas maksukohustuslane on hindamisele kaasa aidanud või

mitte. Hindamisele kaasaaitamine seisneb eeskätt maksuhalduri poolt nõutud hindamiseks vajalike

andmete ja dokumentide esitamises ja seletuste andmises. Kaebaja ei nõustu vastustaja käsitlusega,

et Riigikohtu lahend 3-3-1-60-11 teenuse puhul ei kohaldu. Isegi juhul, kui maksuhaldur leidis, et

töid tegid OÜ UPA Ehitus oma töötajad, oleks maksuhaldur pidanud hindama, kui palju oleksid

reaalselt olnud võimelised tegema OÜ UPA Ehitus töötajad ning millises osas pidi asjaoludest

tulenevalt igal juhul olema tegemist töövõtu kasutamisega. Käesoleval juhul on olnud tegemist

muuhulgas selliste teenustega, milles on sisaldunud materjali hind: näiteks Liivalaia

hüdroisolatsiooni paigalduse ja U talu vähitiikide (geomembraan OÜ-lt Viacon Eesti) puhul.

16. Maksuhaldur ei ole kahtluse alla pannud tööde reaalset teostamist. Kaebaja rõhutab, et näiteks

U talu vähitiikide osas on kontrollaktis lk 17 märgitud: „Maksuhaldur ei kahtle vähitiikide

rajamises, kuna tööde teostamise ajal on tööde teostamist PRIA reaalajas kontrollinud, kinnitades

investeeringu toimumist, kuid PRIA ei ole kontrollinud, kes tegelikult olid töid teostanud isikuid, st

kas objektil olnud isikud on ABC Stores OÜ töötajad. Aktidele on ABC Stores OÜ alla kirjatanud.

Aktis on põhjalikult lahtikirjutatud vähitiikide rajamiseks tehtavad tööd (esitatud 23.04.2012

kohtuistungil, maksuotsuses viidatud lk 17; PRIA vastus, vt ka 11.06.2012 kaebuse täiendus lisa 2).

PRIA kontroll näitab ilmselgelt, et kulutused on tegelikult kantud ning need on olnud vajalikud ja

põhjendatud. Seega ei saanudki tekkida kahtlust kulutuste kandmise suuruses.

17. Maksuotsuse lk 9 on toodud geomembraani paigalduse asjaolud seoses Viacon Eesti AS

arvetega. Vastustaja poolt kaebuse vastuse lisana nr 37 esitatud ABC Stores OÜ pangakonto

väljavõtte lk 5 tuleneb, et ABC Stores on tasunud Viacon Eesti AS-le 27.06.2006 200 000 krooni,

28.06.2006 100 000 krooni, 02.07.2006 136 125 krooni. Kahtluse alla ei ole seatud Viacon Eesti

AS-le saadud kauba ja teenuse tegelik saamine. Tasutud on pangaülekandega. Seega on isik

identifitseeritud ning see tõendab, et ABC Stores alltöövõtja oli Viacon Eesti. See, et A.T suhtles

Viacon Eesti AS juhatajaga otse, ei anna alust väita, et kauba ostjaks ja teenuse tellijaks ei olnud

ABC Stores OÜ. Isegi kui lähtuda, et tellijaks oli UPA Ehitus OÜ, siis on vaieldamatult kaup ja

teenus saadud Viacon Eesti AS-lt. Puudub vaidlus, et ühe osa U Talu vähitiikide objekti töödest

teostas Viacon Eesti AS. Seega on oluline, et töö on tehtud ning ei saa kuidagi pidada nimetatud

tehingut fiktiivseks. Viacon Eesti AS on osutatud teenuse ja kauba müügilt tasunud käibemaksu.

Seega

on

sisendkäibemaksu

mahaarvamise

keelamise

puhul

tegemist

ilmselge

topeltmaksustamisega, kuna maksuotsusega on keelatud kogu ABC Stores esitatud arve alusel

sisendkäibemaksu mahaarvamine, sh ka Viacon Eesti AS-lt saadud kauba ja teenuse maksumuselt

arvestatud sisendkäibemaks. Alusetult on maksustatud ka tulumaksuga kogu ABC Stores OÜ

arve, mis sisaldas kaupa ja teenust, mille tegeliku olemasolu üle vaidlust ei ole.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

18. Vastustaja leiab, et maksuotsus on õiguspärane ning see ei kuulu tühistamisele, kuivõrd kaebaja

raamatupidamises kajastatud tehingud äriühingutega OÜ ABC Stores ning OÜ Project Holding ei

ole faktiliselt aset leidnud.

19. Läbiviidud maksumenetluses, milles on kasutatud ja hinnatud hulgaliselt kriminaalmenetluses

kogutud tõendeid, on tuvastatud, et nii OÜ ABC Stores kui ka OÜ Project Holding nimel

koostasid lepinguid ning arveid vastavalt nn arvevabrikutele esitatud tellimustele K. K ning A G

(R. P antud ütlused; jälitusprotokollide salvestused). Kaebaja kui fiktiivsete dokumentide kasutaja

kandis arvetel märgitud summad OÜ ABC Stores ning OÜ Project Holding pangakontodele, kust

need välja võeti ning kaebaja seadusliku esindaja kätte toimetati (tõendiks kohtumenetluses kaebaja

poolt väljanõutud ning toimikusse võetud 05.06.2009 jälitusprotokoll). Sealjuures oli kaebaja

seaduslik esindaja A.T ise nn arvete kirjutamise teenuse tellijaks (tõendiks vastustaja vastuse lisa 1-

R. P ütlused, vastustaja vastuse lisa 20- väljavõte kõneeristusest- lk 138 jj 09.01.2007 kõned A. Gi

ja A.Ti vahel). Maksumenetluses on A.T selgitanud, et kontrollis firmade taustu B-kaardi koopia ja

maksekäitumise osas (vastustaja vastuse lisa 2 - A.Ti 30.04.2010 ütlused), mis näitab seda, et oluline

oli nn juriidiliselt korrektse mulje loomine ja säilitamine, sest olukorras, kus oli teada tehingu teine

pool (oldi vanad tuttavad ja tehingupartnerid), ei peaks isikute volitustes äriühingut esindada (B-

kaardil olemise mõttes) kahtlema. Samas viitab lepingute allkirjastamine päises märgitud isikute

volikirja alusel esinemise kohta sellele, et tegelikkuses ei pööranud kaebaja mingit tähelepanu

sellele, kes on äriühingu esindaja ja millisel alusel esindajaks märgitud isik lepinguid sõlmib.

Vastustaja osundab siinkohal, et OÜ ABC Stores juhatuse liikmeteks perioodil 15.04.2005-

31.08.2005 oli R.H ja perioodil 31.08.2005-14.04.2010 R. P ning OÜ Project Holding juhatuse

liikmeteks perioodil 19.11.2004- 16.04.2009 oli R.H ja perioodil 15.09.2005 – 16.04.2009 oli A G

(ära toodud kontrollaktis lk 6 ja lk 19). Seega on lepingud on näilised. Nii näiteks oli:

- Harju tn 9 lepingu (vastustaja 29.05.2012 esitatud tõendite lisa 1) sõlmimisel 30.04.2005 (OÜ

ABC Stores) äriühingu juhatuse liige R.H, kel polnuks vaja lepingu sõlmimiseks volikirja;

- Liivalaia tn 21 lepingu (vastustaja 29.05.2012 esitatud tõendite lisa 2) sõlmimisel 05.05.2005 (OÜ

ABC Stores) äriühingu juhatuse liige R.H, kel polnuks lepingu sõlmimiseks vaja volikirja;

- Hunditubaka tee 8 lepingu (vastustaja 29.05.2012 esitatud tõendi lisa 3) sõlmimisel 10.05.2005

(OÜ ABC Stores) äriühingu juhatuse liige R.H, kel polnuks lepingu sõlmimiseks vaja volikirja;

- Kopli tn 58 lepingu (vastustaja kaebuse vastuse lisa 21) sõlmimisel 04.10.2005 (OÜ ABC Stores)

lepingu allkirjastajaks märgitud volikirja alusel R.H, ehkki R. P ei ole väitnud end mingeid volitusi

R. Hle tegevat (vastustaja kaebuse lisa 1- R. P ütlused) sh ei ole volikirju esitatud ei

maksumenetluses ega kohtumenetluses, ka ei ole volikirju leitud kriminaalasjas teostatud

läbiotsimiste käigus;

- Kopli tn 58 lepingu (vastustaja kaebuse lisa 23) sõlmimisel 04.12.2005 (OÜ ABC Stores) lepingu

allkirjastajaks märgitud volikirja alusel R.H, ehkki R. P ei ole väitnud end mingeid volitusi R. Hle

tegevat (vastustaja kaebuse lisa 1- R. P ütlused), sh ei ole volikirju esitatud ei maksumenetluses ega

kohtumenetluses, ka ei ole volikirju leitud kriminaalasjas teostatud läbiotsimiste käigus;

- U T vähitiikide lepingu (vastustaja 29.05.2012 esitatud tõendi lisa 4) sõlmimisel 24.09.2005 (OÜ

ABC Stores) on juhatuse liikmeks, mitte aga volikirja alusel esindajaks, märgitud R.H, samas ei

olnud R.H juhatuse liige alates 01.09.2005;

- Võru Võls arendusprojekti lepingu (vastustaja 29.05.2012 esitatud tõendi lisa 8) sõlmimisel

23.11.2005 (OÜ Project Holding) R.H volikirja alusel, samas oli ta juhatuse liige ja polnud vaja

volikirja;

- Rebase Tehnopark Kiilis lepingu (vastustaja 29.05.2012 esitatud tõendi lisa 9) sõlmimisel

07.12.2006 (OÜ Project Holding) R.H volikirja alusel, samas oli ta juhatuse liige ja polnud vaja

volikirja;

- Roheline Kaubamaja Kiilis lepingu (vastustaja kaebuse vastuse lisa 27) sõlmimisel 03.12.2006

(OÜ Projekt Holding) R.H volikirja alusel, samas oli ta juhatuse liige ja polnud vaja volikirja.

20. Lisaks eeltoodule nähtub näilike lepingute tegemine veel ka vastuoludest lepingutes (teenus vs

kaup, sh segadus p 7 märgitud omandiõigusega) lepingute punktide 2 ja 7 osas. Eraldi soovib

vastustaja rõhutada, et osade lepingute p-st 7 nähtuvalt on kauba omandiõigust seostatud UPA

Ehitus OÜ omandiga, mis ei ole tavapärane. Koosmõjus lepingute p-s 8 sisalduvaga (viide tööde

üleandmise- vastuvõtmise aktidele, mida ei ole esitatud või on esitatud aktid liiga üldsõnalised, sest

puudu kaupade/ teenuste loetelu, kogused), saab teha järelduse, et lepingud on koostatud kaebaja

enda lepingublanketile ning nähtuvalt tõenditest- 09.01.2007 kell 12.13.35 telefonikõne A. Gile

(vastustaja lisa 23) tellib kaebaja A. Gilt lepingu koostamist rahasummale, mitte konkreetsele

kaubale/ teenusele. R.H on kohtuistungil andnud vastuolulisi vastuseid lepingute koostamise

kohta, märkides, et ei tea kas lepinguid tegi ABC Stores või kaebaja. Project Holding lepingute

tegijaks on R.H nimetanud raamatupidamisfirma. Nii ABC Stores kui ka Project Holding

rekvisiitidega lepingud näevad täpselt samasugused välja. Olukorras, kus ka R.H ei ole osanud

kohtuistungil seletada või ei mäleta lepingute sõlmimise asjaolusid sooviga varjata tehingute

tegelikke tagamaid, saabki lepingute üldsõnalisust ning nendega seotud muude dokumentide

lakoonilisust arvestades teha järelduse, et faktiliselt ei ole lepingutes ja arvetel märgitud osapoolte

vahel tehinguid toimunud. Ei ole usutav, et kaebaja ise sõlmides detailsed lepingud peatöövõtjaga

(mille osas ei ole kaebusest nähtuvalt vaidlust), jätab detailsed lepingud sõlmimata alltöövõtjate

osas, sh ei huvita kaebajat näiteks ka see, et äriühingud reaalselt majandustegevuse registris

ehitusalal kirjas oleks vms.

21. Ehitussektoris lepingute sõlmimine tähendab muuhulgas ka suurt garantiivastutust, mis

omakorda tähendaks aga seda, et kontrollitakse alltöövõtjate tausta tööde kvaliteedi tagamiseks, sh

ka varalist seisu hilisemate võimalike nõuete esitamiseks. Nähtuvalt asjas kogutud tõenditest, ei

pidanud kaebaja seda vajalikuks ning kohtus I. N ülekuulamisel on muuhulgas ilmnenud ka oluline

fakt: ehkki OÜ Hansaplant töid tegid väidetavalt alltöövõtjad, sh OÜ Project Holding, käib

käesoleva ajani tehtud praaki garantiikorras likvideerimas kaebaja (I. N kohtus tunnistajana antud

ütlused) R.H kohtuistungil antud ütluste kohaselt ta ei tea aga, et mõnel objektil tulnuks teha hiljem

parandusi või garantiitöid. Kuivõrd esitatud ei ole väiteid ega tõendeid selle kohta, et OÜ-ga

Project Holding sõlmitud leping olnuks sedavõrd soodne, et selle järgselt oli kaebaja arvestanud ka

mistahes nõuete temale tekkimise ja/või likvideerimise kohustusega, on see omakorda tõendiks

sellest, et kaebaja teadis hästi, mis on tegelikult arvete ja lepingute taga.

22. Asjas kogutud tõenditest nähtub (vastustaja kaebuse lisad 1, 2, 3, 4, 5,7), et R.H oli kaebaja

objektidel objektijuhiks, kes organiseeris tööde tegemist, tehes ka ise ehitustöid. R.H on andnud

seletusi ka kohtus ning ka nendest seletustest nähtuvalt ei oska ta rääkida dokumendikorraldusest

tema poolt juhitud äriühingute puhul, niisamuti hinnakokkulepetest, ka ei meenunud talle esmalt

kohtus seegi, et ta oli ka kohtusse ilmumise ajahetkel mõne äriühingu juhatuse liige. R.H seletustest

saab järeldada, et tema oli küll dokumentide allkirjastaja, kuid tegelikku seost dokumentides

märgituga temal arvetel märgitud äriühingu juhina ei ole. Vastustaja arvates näitavad asjas kogutud,

sh kohtumenetluses ilmnenud tõendid seda, et R.H on olnud kaebajapoolseks objektijuhiks ja

kaebaja poolseks kontaktisikuks olemise läbi teadis ta hästi peatöövõtjaid, kellest V teadis nimetada

objektijuhina R.Ht (kohtuistungil antud seletuses mäletab A. T, V, OÜ-st Hansaplant I. N, Võru

objektilt V). Samas nähtub I. N seletusest, et OÜ Hansaplant tööde tegemiseks suhtles ta vaid

kaebajaga (kohtuistungil I. N antud seletus) ning ei tunne foto järgi ära R.Ht (vastustaja lisa 33) I.

N kohtuistungil antud ütlustest ilmneb, et objektil käis kaebajaga kaasas paaril korral vaid A. G.

Kuivõrd R.H on kaebaja asemel objektidel tehtud tööde valmides neid peatöövõtjatele (Võru Võls)

üle andnud, saab teha järelduse, et vaatamata OÜ Hansaplant tööde juures mitteviibimisele, oli R.H

faktiliselt kaebaja töötaja (kaebaja juhtimise ja kontrolli all) ja asjaolu, millisest äriühingust R.Hle

palka maksti või selle saamist vormistati ei oma tähtsust.

23. Asjaolu, et kaebaja ei telli arveid ega pöördu arvete tasumise asjaolude osas R.H vaid A. Gi

poole, kinnitab vastustaja väidet (R.H kohtuistungil antud tunnistus), et ukrainlaste võimaliku

töötamise kohta objektil on antud vastuolulisi ütlusi. Nii näiteks A.T teab, et töötajateks erinevatel

objektidel olid erinevad venelased. R.H selgituste kohaselt olid tööle palgatud ukrainlased, kes olid

objektide lõikes samad. Asjaolu, et väidetavale illegaalsele ukraina tööjõule ei üüritud äriühingute

nimel kortereid, näitab juba omaette seda, et töötajad ei olnud seotud osaühingutega ABC Stores

ning Project Holding. Isegi kui lähtuda R.H paljasõnalisest versioonist, mille kohaselt äriühingule ei

tahtnud üürileandja kortereid üürida, siis puudub ikkagi mõistlik põhjendus, et juhul, kui tegemist

oli tõepoolest kas ABS Stores OÜ või Projekt Holding OÜ tööjõuga, siis miks pidi üürilepingute

eest tasumine toimuma füüsiliste isikute poolt nende sissetulekute (töötasu) arvelt (R.H

kohtuistungil antud ütlused). Võimalus vormistada raha väljaminek ettevõtlusega seotud kulude

osas kassaväljamineku orderite näol on tavapärases äritegevuses ju tavaline. Maksuotsuses viidatud

variäriühingute osas taoline dokumentatsioon aga puudus. Niisamuti liikus äriühingute

pangakontodel piisavalt raha selleks, et teha kandeid üürimaksete tasumiseks olgu see siis

üürileandjatele, R.Hle, K. K´ile või A. Gile. Ka selliseid väljamakseid ei ole nimetatud isikud

väitnud tehtavat ning selliseid väljamakseid ei nähtu ka äriühingute pangakontodelt (vastustaja

kaebuse lisa 35-1, 35-2, 36, 37). Kohtuistungil ei andnud R.H ühtegi selget vastust selle kohta,

kuidas sai tema poolt juhitud äriühingute partneriks kaebaja. R.H on selgitanud kohtuistungil vaid

seda, et A. T helistas ja küsis, kas on võimalik mingeid pinnasetöid teha ning esitas oma

hinnapakkumise (R.H kohtuistungil antud ütlus) Vastustaja hinnangul näitab eeltoodud selgitus, et

tehingute vormistusliku külje taga (lepingule ja arvetele märgitavate summade tellija) oli kaebaja

sest vastasel juhul küsinuks kaebaja konkreetsele töödele ise hinnapakkumisi ja otsinuks

madalaimat ja/või kvaliteetsemat pakkumist ja hoiaks enda tehtud hinnapakkumise alltöövõtja eest

salajas. Olukorras, kus kaebaja ise annab tema poolt koostatud hinnapakkumise peatöövõtjale,

alltöövõtjale näha, pole ju lootustki, et alltöövõtja palkamise järgselt kaebajale mingit äritulu tekiks.

Alltöövõtjate palkamise eesmärgiks on reeglina majanduslik kasumi teenimine, millist antud juhul ei

ilmne.

24. Maksuotsuses märgitud variäriühingute kohta on teada, et nende töötajaskond tegi töid

muudel, mitte maksuotsuses märgitud objektidel ja ei tea peale töötasu saamise midagi, sh ei tunne

ei R.Ht, R. Pd, K. K, A. Gi ega ka M. Ut (vastustaja on viidanud vastavatele tõenditele 19.06.2012

toimunud kohtuistungil, tõendid ise asuvad vastustaja kaebuse lisades 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15,

16, 17, 18). Vastustaja osundab, et kriminaalmenetluse käigus kogutud tõendite kohaselt oli M. U

isikuks, kes valdavalt võttis variäriühingute pangakontodelt välja sularaha ning toimetas seda

vastavalt juhistele edasi kas A. Gile või muudele variäriühingu arvete kirjutamise teenust tarbinud

äriühingute juhatuse liikmetele, kui füüsilistele isikutele. Vastustaja on seisukohal, et asjas on

kogutud piisavalt tõendeid selle kohta, et kaebaja kasutas teadlikult variäriühingute nn

arvekirjutamise ja äriühingust raha väljavõtmise teenust. Sealjuures esitas kaebaja ise nõudmise AS-

le Viacon, et see enda poolt tehtud tööde arve esitaks mitte töö tellinud kaebajale, vaid

variäriühingule (kohtutoimikus asuv AS Viacon Eesti juhataja E. Ki seletus; tööde mahtu ja

tegelikke koguseid näitab vastustaja 29.05.2012 esitatud lisa 7). Seda, et tegemist oli pettusega

arvete esitamise/jms dokumentide vormistamisega seotult, näitab ka U talu vähitiikide tehingute

dokumenteerimise jada (maksuotsuse lk 9). R.H selgitas kohtuistungil tööde tegemise järjekorda, et

kõigepealt pannakse paika geomembraan, mis kaetakse tekstiiliga. Tehtud tööde kohta on

dokumente koostatud aga risti vastupidi. Nii näiteks on 13.10.2005 aktis nr 1 kajastatud

geomembraani katmine geotekstiiliga ning 14.11.2005 aktis nr kajastatud geomembraani

paigaldamine (vastustaja poolt 29.05.2012 esitatud tõendite lisad 5 ja 6). Samas on 20.06.2006 ka

Viacon Eesti AS väljastanud arve nr 6315 geomembraani ja geotekstiili müügi kohta. R.H selgituse

kohaselt teostas töid U Talu vähitiikidel Projekt Holding. Dokumentidest nähtuvalt on töid

teostanud OÜ ABC Stores. On väheusutav, et sedavõrd mahukate tööde juures ei teaks äriühingu

juhataja, milline äriühing tegelikult töid teostas. Vastustaja arvates näitab kaebaja poolt AS-le

Viacon Eesti esitatud palve teha arved mitte kaebaja nimele vaid kaebaja väidetava alltöövõtja

nimele ilmekalt seda, et tegelikkuses olid maksuotsuses märgitud äriühingud mitte niivõrd A. Gi ja

R.H, vaid kaebaja enda kontrolli all.

25. R.H kinnitas kohtuistungil, et ei ole enda poolt juhitud äriühingute nimel kaebajale kaebajalt

laekunud raha tagasi maksnud. Seega ei ole raha äriühingule tagasi laekunud ning tulumaksu

määramise alus TuMS § 54 lg 6 mõistes ei ole ära langenud. Tulumaksu määramise osas ei tee

maksuotsust ebaõigeks ka väidetav füüsiliste isikute - A.T ning A. Gi - vaheline laenusuhe. Osas,

mis puudutab hindamist ning läbi hindamise tulumaksukohustuse vähendamise võimalust, ei

nõustu vastustaja samuti kaebajaga, sest ehkki maksuhaldur ei ole objektidel tööde tegemist

kahtluse alla seadnud ja seeläbi on võimalik, et kaebaja objektide lõikes ka mingeid kulusid kandis,

ei ole maksuhalduril teavet selle kohta, kas ja milliseid kaupu ning millistes kogustes objektide

lõikes tööde teostamiseks soetati. OÜ ABC Stores ning OÜ Project Holding arved, lepingud ning

mõningad tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid kaupade loetelu ja koguseid ei kajasta. Lisaks

kirjalikele tõenditele ei osanud materjalide koguseid ja päritolu sh soetajat nimetada kohtuistungil

ka R.H. Nii ei osanud ta öelda, kas ja millist materjali ostis objektide tarbeks mõni tema juhitud

äriühing või siiski kaebaja, kelle poolt materjali soetust tunnistaja jaatas. R.H märkis vaid seda, et

objektide lõikes võis olla materjali soetatud ka kaebaja poolt ning et tema poolt juhitud äriühingud

said kasutada vajadusel kaebaja tehnikat (tööriistu), ilma, et selle eest oleks tema poolt juhitud

äriühingutele arvet esitatud. Eeltoodust saab teha järelduse, et teenustööde osas võimalikke tehnika

kulutusi R.H juhitud äriühingud ei kandnud ja/või ei ole neid kulusid võimalik kindlaks määrata ka

hindamise teel. Objektide kohta pole esitatud arveid ja hinnapakkumisi kaupade nimistu ja

maksumusega, vähesed olemasolevad tööde üleandmise aktid on üldsõnalised ja neist ei nähtu

kauba valik ega kogused. Lepingutest nähtub pigem, et niinimetatud alltöövõtjad osutavad

kaebajale teenust.

26. Ehitusteenus on olemuselt olenevalt töödest ja nende mahtudest väga erinevas hinnaklassis.

Seetõttu ei saa töid ka hinnata. Liiatigi olukorras, kus kaebaja tõenäoliselt teenustööd ise oma

musta tööjõuga (keda võis tõepoolest objektile organiseerida R.H) valmis tegi, on kaebaja selle eest

ka töötasu maksnud ja hindamise teel maksu määramise vähendamine ei ole õiglane. Kuivõrd suur

osa vaidlusaluseid arveid ja lepinguid, sisaldavad just ehitusteenuse teostamist, millise osas, on

Riigikohus välistanud 01.02.2012 otsuses kohtuasjas nr 3-3-1-60-11 hindamise, ei ole hindamine

antud asjaolude kontekstis vajalik just võimatuse tõttu. Hindamine on võimatu ka teiste

teenustööde osas sest arvetel ja lepingutelt nähtub selliste teenustööde soetamine, milliste hinda on

võimatu kindlaks teha.

KOHTU PÕHJENDUSED

27. Kohus, hinnanud poolte seisukohti ja väiteid ning nende kinnituseks esitatud tõendeid nende

kogumis ja vastastikkuses seoses, leiab, et kaebus on põhjendatud osaliselt ja tuleb rahuldada

osaliselt. Maksuotsus tuleb tühistada tulumaksu määramise osas. Osa kaebaja tasutud riigilõivust

tuleb vastustajalt välja mõista. Kohtu põhjendused on järgmised.

28. Maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla asjaolu, et ABC Stores OÜ ja Project Holding OÜ

rekvisiitidega arvetel märgitud tööd on iseenesest teostatud, kuid leiab, et töid teostasid

tuvastamata kolmandad isikud ja mitte arvetel märgitud äriühingud, mistõttu ei ole võimalik arvata

arvetelt maha sisendkäibemaksu ning ABC Stores OÜ-le ja Project Holding OÜ-le tehtud

väljamakseid tuleb käsitleda ettevõtlusega mitteseotud kuludena, millelt tuleb tasuda tulumaks.

Maksuotsuses leitakse, et UPA Ehitus OÜ pani toime maksupettuse, st esitas maksuhaldurile

teadlikult valeandmeid, kuna UPA Ehitus OÜ juhatuse liige A. T kasutas teadlikult ABC Stores

OÜ ja Project Holding OÜ nimel vormistatud fiktiivseid tööettevõtulepinguid ja arveid UPA

Ehitus OÜ maksukohustuse vähendamiseks

29. Esiteks ei näe kohus takistust selleks, et maksumenetlusse võeti üle OÜ UPA Ehituse ja tema

seadusliku esindaja A.T’i suhtes toimuva kriminaalasja (kohtuasja nr 1-11-5397, kohtueelne

kriminaalasja nr 06930000161) raames kogutud tõendid. Nende tõendite kasutamiseks ei esine

mingit põhimõttelist takistust. Kriminaalasjas kogutud tõendid on maksumenetluses kasutatavad

vastavalt maksukorralduse seaduse (MKS) § 59 lõikele 1, mille kohaselt on tõendid maksu-

menetluses kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-,

valla- või linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning

eksperdiarvamus. Maksuhaldur otsustab, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ning

kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Maksumenetluses

ei ole ühegi õigusaktiga ja ka mitte senise kohtupraktikaga iseenesest välistatud tõendite hulgast

mingeid tõendiliike, sh ka mitte jälitustegevusega kogutud andmeid. Kohus märgib ka, et

Riigikohus ja Tallinna Ringkonnakohus on leidud, et puudub põhimõtteline takistus

kriminaalmenetluses kogutud tõendite kasutamise lubatavuseks halduskohtumenetluses (Riigikohtu

halduskolleegiumi otsus 6.11.2001 nr 3-3-1-54-01; Riigikohtu halduskolleegiumi otsus 16.01.2003

nr 3-3-1-2-03; Tallinna Ringkonnakohtu

otsus 21.10.2008 nr 3-07-2100; Riigikohtu

kriminaalkolleegiumi otsus 17. veebruarist 2004 nr 3-1-1-120-03, p 21; Tallinna Ringkonnakohtu

otsus 7.02.2008 nr 3-07-363. Riigikohtu halduskolleegiumi praktikast tulenevalt on kriminaalasjas

kogutud

tõendite

kasutamine

haldusmenetluses

võimalik

sõltumata

asjaolust,

kas

kriminaalmenetluses on lõpliku lahendini jõutud või mitte (Riigikohtu halduskolleegiumi otsus

06.11.2001 nr 3-3-1-54-01). Riigikohtu halduskolleegium on leidnud ka, et ehkki eristada tuleb

tõendamist kriminaalmenetluses, haldusmenetluses ja halduskohtumenetluses, sest lähtuvalt

erinevatest menetlusseadustest on nõuded ja tõendamiskord nendes menetlustes erinev, võivad

kriminaalmenetluses kogutud tõendid olla tõenditeks ka haldusmenetluses, kui nende tõendite

lubatavust ei välista HMS või vastavat valdkonda reguleeriv menetlusseadus, näiteks MKS

(Riigikohtu halduskolleegiumi määrus 16.01.2003 nr 3-3-1-2-03, p 10). Halduskohus märgib

siinkohal, et kui varasema kohtupraktika kohaselt esitas maksuhaldur kriminaalasjas maksunõude

tsiviilhagina, olid selle rahuldamiseks kasutatavad kõik kriminaalasjas kogutud tõendid.

Eristamiseks, kas tõend on kogutud maksumenetluses või mõnes muus menetluses, puudub

sisuline vajadus. Nõuet, et tõendid maksuasjas peaksid olema kogutud esmalt nimelt

maksumenetluse raames, ükski õigusnorm ega ka kohtupraktika ei esita. Kui mingi tõend on

saanud kättesaadavaks teises menetluses (nt kriminaalmenetluses või teises maksumenetluses),

puudub takistus selle tõendi ületoomiseks asjaomasesse maksumenetlusse. Oluline on vaid, et

maksukohustuslasele antaks võimalus esitada tõendile oma vastuväiteid.

30. Kriminaalasjas kogutud tõenditele saab esitada vaid vastuväite eelkõige seoses nende sisulise

ebausaldusväärsusega (nt et telefonikõnede stenogrammist nähtuv vestlus ei ole tegelikult aset

leidnud). Selliseid väiteid kaebaja esitanud ei ole. Kui kriminaalasja raames saadud tõendi

kogumiseks on ette nähtud konkreetne kord (nagu see on jälitustegevusega kogutud andmete osas),

siis välistaks nende andmete kasutamise see, kui andmed on kogutud ilma jälitustegevuse loata.

Kuna A.T on ise antud kohtu alla selles kriminaalasjas, millest telefonikõnede salvestiste protokoll

maksumenetlusse üle võeti, ja Vahur Kivistik on kriminaalasjas tema kaitsja, olnuks võimaliku

kahtluse korral jälitustegevuse loa puudumises kaebajal kahtlemata olnud kohtule võimalik esitada

vastav väide (näiteks, et jälitustoimikus olev luba ei hõlma pealtkuulatud kogu perioodi või puudub

luba sootuks). Selliseid väiteid kaebaja esitanud ei ole ja kohtul puudub igasugune põhjus kahelda

selles, et kaebajal ei olnud võimalik jälitustoimikuga piisavalt tutvuda (kaebaja on ka väitnud, et ta

vähemalt korra seda teinud on). Kohus pidanuks jälitustoimiku ise välja nõudma vaid juhul, kui

kaebajal oleks olnud objektiivselt võimatu jälitustegevuse loa olemasolus veenduda.

31. Seoses kaebaja viidatud võimalike vormiliste puudustega leiab kohus aga, et haldusasjas

kasutamiseks

käsitletakse

jälitustegevusega

kogutud

andmeid

dokumentaalse

tõendina

tsiviilkohtumenetluse seadustiku (TsMS) § 272 tähenduses. Nii on dokumentaalne tõend igasugune

kirjalikult,

pildistamisega

või

video-,

heli-

või

elektroonilise

salvestusega

või

muu

andmesalvestusega jäädvustatud dokument või muu sellesarnane andmekandja, mis sisaldab

andmeid asja lahendamiseks tähtsate asjaolude kohta ja mida on võimalik kohtuistungil esitada

tajutaval kujul. Dokumentaalse tõendi määrtalus on seega antud väga laialt, hõlmates sisuliselt kõiki

mistahes andmekandjal talletatud andmeid, mis ei ole omakorda asitõendid (TsMS § 285), kohtu

poolt läbiviidud vaatlus (TsMS § 290), eksperdiarvamus (TsMS § 293), kohtus antud tunnistaja

ütlus (TsMS § 251 või menetlusosalise vande all antud seletus (TsMS § 267). Nii on haldusasjas

dokumentaalsed tõendid nii jälitustegevusega kogutud ja talletatud andmed kui ka kriminaalasjas

ülekuulatud isikute ütluste protokollid. Kohtu toimikus olevad jälitusprotokoll telefonikõnede

kohta (lk 1-248), E Ki 13.09.2007 tunnistajana ülekuulamise protokolli ja M. P 21.07.2010

suulistest seletuste protokoll, telefonikõnede salvestised CD-l ja 31.05.2012 toimunud kohtuistungi

protokolli kriminaalasjas nr 1-11-53974.

32. Kohtul ei ole põhjust kahelda selles, et toimikus olevad A.Ti, K. K (Gi) ja A. Gi vahelised

telefonikõned 09. ja 10.01.2007 on tegelikult aset leidnud nii, nagu nad jälitusprotokolli kirja

pandud on. Kaebaja on väitnud vaid, et teadmata nende kõnede konteksti võib neid valesti mõista.

Kriminaalasjas nr 06930000161 on koostatud 05.06.2009 jälitusprotokoll nr 11.13/06/17-4, kus on

toodud A Gi kasutuses oleva mobiiltelefoni (nr 5074331) telefonikõnede stenogrammid, mis on

olemas kriminaalasja nr 06930000161 materjalides. Nii näiteks helistas UPA Ehitus OÜ juhatuse

liige A. T 09.01.2007 kell 12.31.56 A Gile ja küsis, „kas on võimalus, kui ma teen sulle täna nüüd 6

ära, nagu ma sulle ütlesin. Sa annad homme mulle selle tagasi ja ma teen sulle uuesti, vaata, et saaks

summa enam-vähem täis.“ 09.01.2007 kell 17.12.54 SMS „Raha laekus Konto 221026381760 saldo

suurenes +600 000 EEK Maksja: UPA EHITUS OÜ Selgitus: ARVE NR 313 osaliselt“.

09.01.2007 kell 17.48.33 helistab A G A. Tile ja teatab, et „raha laekus arvele umbes kakskümmend

minutit tagasi. Saame nii nagu kokku leppisime“. 10.01.2007 kell 09.19.42 teatab A G A. Tile, et „K

tuleb sinu juurest läbi mingi poole tunni pärast juba esimese hooga, siis läheb veel tunnike aega, siis

saad teise poole.“ Samas on UPA Ehitus OÜ tasunud Project Holding OÜ-le 09.01.2007 600 000

krooni ja 10.01.2007 600 000 krooni (vt maksuotsus p 2.3). Eeltoodud telefonikõne stenogramm

kinnitab rahade viivitamatut tagastamist UPA Ehitus OÜ-le. Sellises olukorras on täiesti

põhjendatud kahelda ka eelmiste tehingute tegelikkuses. Kaebaja etteheited, et konkreetsetele

tehingute vaidlustamiseks ei ole toodud välja konkreetseid tõendeid, on aga alusetud, kuna

eeltsiteeritud telefonikõned ei olnud maksumenetluses sugugi ainsad tõendid, mis näitasid

käibemaksupettuse toimepanemist.

33. A. G’i poolt 18.06.2012 istungil esitatud laenusuhte kinnitusi peab aga kohus ilmselgelt

ebausaldusväärseteks, kuna sellise laenusuhte olemasolu ei kinnita ükski muu asjas kogutud tõend.

Esitatud ei ole ka laenulepingud, vaid A Gi ühepoolse kinnitusega selle kohta, et ta võttis laenus A.

Tilt (dateeritud 23.09.2006, III kd lk 106). Esitatud on ka nn laenuleping, kus A. G ühepoolselt

kinnitab A.Tilt laenu saamist 180 000 krooni (dateeritud 05.10.2006). Tekib juba küsimus, mis

asjaoludel ja kellele esitamiseks oli vajadus A. Gil kui väidetaval laenusaajal sellised dokumendid

2006 aastal väljastada. Nimetatud dokumendid ilma muude tõenditeta A. Gi ja A.Ti vahelise

laenusuhte olemasolu ei kinnita. Seega ei saanud 09. ja 10.01.2007 telefonikõnede teemaks olla

laensuhe. Arvestades kõnede haakumist kaebaja kontol toimuvate rahaliste liikumistega tõendavad

kõne ilmekalt seda, et omavahel vesteldi nimelt kaebaja poolt Project Holding OÜ-le tasutud

summa sularahas tagasi saamisest ja ühtlasi A. Gi vahendustasust selliselt tehingult. Ka ebamäärane

vihje A. Gi poolt tema ja A.Ti vahelistele laenusuhetele ei ole sellekohaseks tõendiks.

34. Kaebaja on teinud menetluses peamiselt etteheiteid selle kohta, et ei ole üheselt tuvastatav, kas

mingid tõendid esitas kaebaja ise (ja kui, siis kas maksumenetluses või kriminaalmenetluses).

Iseenesest nõustub kohus kaebajaga selles, et hilisemaid vaidlusi selle kohta, millised dokumendid

ja millal esitatud on, aitavad hoida ära korrektselt vormistatud üleandmis-vastuvõtmisaktid.

Selliseid akte paraku siinses maksumenetluses koostatud ei ole. Ometi ei tee selline ebatäpsus

kogutud tõendeid olematuks. Esiteks on enamjaolt tegemist kaebaja enda arvete, aktide ja

töövõtulepingutega. Kaebaja ei ole väitnud, et need ei oleks tegelikud. Asjaolu, kas kaebaja esitas

need kriminaalasjas või haldusasjas ei muuda tõendeid olematuks.

35. Mis puudutab kaebaja väiteid, et on arusaamatu, millistele tõenditele on maksuotsuses

tuginetud, saab vastata vaid üheselt – nendele tõenditele, millel maksuotsuses üheselt viidatud on.

Kui vastustaja on esitanud kohtule ka tõendeid, millele maksuotsuses ei ole viidatud, siis iseenesest

ei saaks vastustaja hiljem enam väita, et maksuotsuses on ka sellele tõendile tuginetud, kui

maksuotsuses selline viide puudub.

36. Kohus nõustub maksuhalduri tehtud järeldustega, et kuna vaidlusaluste objektide kohta pole

esitatud arveid ja hinnapakkumisi kaupade nimistu ja maksumusega, vähesed olemasolevad tööde

üleandmise aktid on üldsõnalised ja neist ei nähtu kauba valik ega kogused; arve, lepingu ja

pangaülekande kõrvutamisest ei tule välja, milliste tööde eest tegelikkuses ülekanne tehti, ning et

tööde kvaliteedi kontrollile ja võimalikele garantiivastutuse küsimustele ei pöörata tähelepanu, on

ilmselgelt tegemist arvetega, mis ei kajasta tegelikult arveid väljastanud äriühingute poolt tööde

tegemist. Nimetatud vastuolusid ei kõrvaldanud ka R.H poolt istungil antud ütlused, mis olid

oakorda vastuolulised (nagu vastustaja kohtukõne teesides välja tõi).

37. Maksuotsuses on toodud välja ka palju vastuolusid dokumentatsioonis ja majanduslikus

käitumises loogikavastasele hooletusele, mis viitab sellele, et dokumente ei ole koostatud mitte

reaalsete majandustehingute järgi, vaid selleks, et saaks sooritada vajalikke pangaülekandeid. Nii on

maksuotsuse lk 4 üleval märgitud, et ABC Stores OÜ arvetele on märgitud kohati hoopis Projekt

Holding OÜ aadress; kõik töövõtulepingud ABC Stores OÜ nimel on allkirjastanud R. H, ehkki

osade lepingute sõlmimise ajal oli juhatuse liikmeks R. P; tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid on

vaid U talu vähitiikide kohta; U talu vähitiikide osas ütles H istungil, et selle töö tegi Projekt

Holding OÜ, kuigi tegelikult tegi töö ABC Stores OÜ. Samuti ei olnud ABC Stores OÜ

registreeritud majandustegevuse registris, millele kaebaja mingit tähelepanu ei pööranud.

38. Kaebaja on väitnud, et maksuhaldur, väites, et kaebaja on deklareerinud tasumiseks vähem

makse kui ta oleks pidanud tegema, oleks pidanud ise tõendama seda, kui palju kaebaja siis

vaidlusalusel ajal makse deklareeris. Kohtu hinnangul on see asjaolu esiteks mittevajalik.

Maksuotsuse põhjustas nimelt asjaolu, et kaebaja arvestas tehingutelt sisendkäibemaksu maha

rohkem kui tal maksuhalduri arvates õigus oli (st vaidlusaluste tehingute arvelt). Kaebaja ei olegi

väitnud, et ta ei oleks vaidlusalustelt tehingutelt sisendkäibemaksu maha arvanud. Teiseks kui ka

esineks vajadus deklaratsioone esitada, siis olukorras, kus need on kaebaja enda deklaratsioonid,

oleks põhjendamatu nõuda vastustajalt nende esitamist, kuna kaebajal oleks ise eelduslikult

võimalus need esitada.

39. Seoses etteheitega, et kõiki ABC Stores OÜ ja Projekt Holding OÜ töötajaid ei ole üle

kuulatud (ja kas on, on kuulatud üle kriminaalmenetluses), leiab kohus, et kui isikutelt on sama

eseme kohta käivas kriminaalasjas seletusi küsitud, puudub iseseisev vajadus nende dubleerivaks

küsitlemiseks. Maksumenetluse materjalide hulgas on piisavalt suur valim väidetavate töötajate

seletusi (kes ei kinnita seda, et nad oleksid töötanud kas ABC Stores OÜ-s või Projekt Holding

OÜ-s) ja kõikide töötajate küsitlemine olnuks menetlust liialt koormav ning selleks ei nähtu

vajadust.

40. Vastustaja on selgitanud, et telefonikõnede salvestistest jäeti alles ja protokolliti vaid

kriminaalasja esemega seotud kõned, nii näiteks kustutati kõik vaid eraelulisi andmeid sisaldavad

kõned. Kaebaja etteheide, et selle raames võidi kustutada ka kõned, milles sisaldusid kaebaja

positsiooni kasuks rääkivad asjaolud, on seejuures siiski asjakohatu. Asjaolusid, mis räägivad

kaebaja positsiooni kasuks, peaks kõige paremini teadma kaebaja ise. Sellises olukorras on kaebajal

õigus ja kohustus esitada kohtule kõik vajalikud tõendid. Ka ilma vastava hüpoteetilise telefonikõne

salvestise olemasoluta leiaks kaebaja ilmselt võimaluse tõendada selles telefonikõnes räägitut muul

moel, st muude tõenditega. Kohus ei leia, et 09. ja 10.01.2007 telefonikõned oleksid kontekstist

väljarebitud. Maksuhaldur ei pea koormama maksumenetluse materjale tõendi kvaliteeti

mitteomavate dokumentidega. Niisamuti võiks maksuhaldurile ette heita, et miks piirduti vaid

konkreetse perioodiga telefonikõnede salvestamiseks, et õige pildi oleks andnud pikema aja jooksul

salvestiste

kogumine

jne.

Tõendite

kogumisel

kehtib

lisaks

uurimispõhimõttele

ja

menetlusökonoomia põhimõte, mille järgimiseks peab maksuhaldur koguma tõendeid nii, et

asjatult ei raisataks menetlusosalise aega ja ka riigi ressursse. Kokkuvõtlikult on maksuotsus

määratud käibemaksu osas õiguspärane ja piisavalt detailselt põhjendatud.

41. Kohus leiab aga, et maksuotsus on õigusvastane ja tuleb tühistada tulumaksu määramise osas.

Tulumaksu määramise seisukohalt on oluline, kas ostja teadis või pidi teadma, et arvel märgitud

müüja on variisik, kes tegelikult ei saanud vastavat kaupa talle müüa. Kui ostja teadis või pidi

teadma, et müüjana esineb variisik, siis toob see asjaolu kaasa tulumaksu määramise TuMS § 51

lg 2 p 3 alusel, kui aga ostja ei teadnud ega pidanudki nimetatud asjaolust teadma, puudub

tulumaksu määramiseks alus. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et kaebaja teadis, et Projekt Holding

OÜ ja ABC Stores OÜ ei saanud talle teenuseid osutada.

42. Riigikohtu halduskolleegium on 01.02.2012 otsuses kohtuasjas nr 3-3-1-60-11, et TuMS §-de

51 ja 52 eesmärk on maksustada ettevõtlusest välja viidud kasumit. "Ettevõtlusest välja viidud"

tähendab seda, et kauba või teenuse eest väidetavalt makstud tasu saab äriühing kasutada varjatult

ja maksuvabalt väljamaksete tegemiseks (nt dividendi maksmine osanikele, töötasu maksmine

töötajatele või juhatuse liikmetele, kaupade või teenuste eest maksmine isikule, kes varjab oma

ettevõtluse käivet). Kui äriühing on soetanud kaupa isikult, kes pole tegelik müüja ja äriühing pidi

sellest teadma, kuid samas on alust eeldada, et kaup on siiski soetatud ja selle eest on makstud, siis

on hindamise eesmärk selgitada välja, kui palju pidi äriühing maksma olemasoleva ja ettevõtluses

kasutatava kauba soetamise eest.

43. MKS § 94 lg-s 1 on sätestatud, et maksuhaldur võib tuvastada tasumisele kuuluva

maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Hindamine on lubatud, kui maksu

määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud

või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid

tuvastada. Hindamine on lubatud ka juhul, kui füüsilisest isikust maksumaksja kulud ületavad tema

deklareeritud tulusid ning maksumaksja ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et need kulutused on

tehtud varem maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude arvel. Lõike 2

kohaselt

tuginetakse

hindamisel

asjas

kogutud

andmetele,

samuti

maksukohustuslase

majandustegevuse näitajatele, tema kulutustele või võrdlustele teistes sarnastes maksuasjades

kindlakstehtud andmetega. Maksuotsuses esitatakse ka hindamise metoodika ja hindamisel

kasutatud tõendid."

44. Viidatud Riigikohtu lahendist ei saa tuletada järeldust, et hindamine ei ole võimalik teenuste

puhul, lahendis käsitletakse kaupu kuna selles vaidluses oli soetatud kaupu ja mitte teenuseid.

Halduskohtu hinnangul on ka teenuste korral võimalik määrata neile kasvõi minimaalne eeldatav

maksumus, ehkki kaupadega võrreldes on see ilmselt komplitseeritum. Riigikohus leidis, et

hindamine on vajalik eelkõige selliste kaupade puhul, mille osas on mõistlik eeldada, et äriühing ei

ole seda kaupa ise valmistanud ega tasuta saanud. Kui hindamise teel arvestatud summa on

väiksem kui äriühingu raamatupidamises kajastatud väljamakse, siis tuleb vahe lugeda ettevõtlusest

väljaviiduks ja maksustada tulumaksuga. Maksuhaldur on maksude tasumise õigsuse kontrollimisel

ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii

maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid (MKS § 11 lg 1). Maksukohustust

vähendavate

asjaolude

väljaselgitamise

ja

arvestamise

kohustuse

täitmine

ei

eelda

maksukohustuslase vastavat taotlust. MKS § 11 lg 2 teise lause kohaselt ei ole maksuhaldur

maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel piiratud kontrollitava

maksukohustuslase esitatud taotluste ja tõenditega.

45. MKS § 11 lg 1 ja § 92 lg 3 panevad maksuhaldurile kohustuse võtta tasumisele kuuluva

maksusumma määramisel arvesse kõiki maksuasjas tähendust omavaid andmeid, mida

maksuhaldur peab usaldusväärseks. Selles maksuvaidluses pole maksuhaldur kahelnud, et kaebaja

on vaidlusalustele tehingutele ja arvetele vastava kauba saanud, kuid leiab, et nende tehingute ja

arvete puhul on kaebaja näidanud müüjana selliseid äriühinguid, kes pole tegelikud müüjad,

kusjuures kaebaja pidi sellest teadma. MKS § 83 lg 1 järgi maksustatakse seaduse või heade

kommetega vastuolus olevat tehingut võrdväärselt õiguspärase tehinguga, kusjuures seadusevastase

tegevuse tagajärjed toovad kaasa samasuguse maksukohustuse, nagu see oleks tekkinud

majandusliku sisu poolest sarnase õiguspärase tegevuse tagajärjel. Kolleegiumi arvates peetakse

selles sättes tagajärjena silmas mitte üksnes maksukohustuse suurenemist, vaid ka maksukohustuse

vähenemist.

46. Riigikohus leidis ka, et MKS § 94 lg 1 esimeses lauses tähendab sõna "võib" maksuhaldurile

volituse andmist kaaluda, kas maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud tuleks tuvastada

hindamise teel. MKS § 12 alusel teostab maksuhaldur kaalutlusõigust kooskõlas õiguse

üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve“. Kolleegium selgitas

kohtuasjas nr 3-3-1-70-08 tehtud otsuses (p 21): „Maksuhaldur peab kaaluma, kas hindamine on

vajalik ja lubatud. Kui hindamine on vajalik ja lubatud, on maksuhaldur kohustatud tuvastama

tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel.” Riigikohus

on lahendis 3-3-1-60-1 (p. 41) märkinud: “Kohtuasjas nr 3-3-1-47-06 tehtud otsuses (p 12) on

kolleegium selgitanud, et eriti maksupettuses osalemise põhjendatud kahtluse korral eeldab

maksusumma määramine hindamise teel maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse ulatuslikku

täitmist. Ka olukorras, kus maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga,

eeldab maksusumma määramine maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse täitmist. MKS § 56 lg 1

paneb maksukohustuslasele kohustuse teatada maksuhaldurile kõik talle teadaolevad asjaolud, mis

omavad või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust. Maksukohustuslasele

lõppkokkuvõttes soodsat maksusumma määramist hindamise teel ei saa aga seada sõltuvusse

sellest, kas maksukohustuslane esitab maksuhaldurile andmed tegeliku müüja kohta. Järeldus, et

ostjast maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, ei tähenda iseenesest, et

maksukohustuslane omab teavet tegeliku müüja kohta. Maksukohustuslasel puudub pädevus ja

volitus kontrollida, kes on sellises olukorras tegelik müüja. Kui maksukohustuslasel puuduvad

maksuhalduri poolt nõutud andmed ja nende andmete kogumine pole mõistlike õiguspäraste

jõupingutustega ka võimalik, siis pole tegemist kaasaaitamiskohustuse täitmata jätmisega. Andmete

puudumine tegeliku müüja kohta ei välista tulumaksusumma määramist hindamise teel.

47. Kirjalikud tõendid vaidlusaluste tehingute kohta on puudulikud, ebapiisavad ja

ebausaldusväärsed. Seega oleks siin olnud hindamine lubatud. Arvestades asjaolusid oleks

maksuhaldur pidanud vähemalt kaaluma hindamise läbiviimist tuvastamaks, millises osas kaebaja

tegelikult siiski vaidlusalustel arvetel märgitud teenustega seoses kulutusi tegi. Vastustaja ei ole

tööde teostamist kahtluse alla seadnud. Seega ei saa olla kahtluse all ka asjaolu, et nt U talu

vähitiikide rajamiseks tuli soetada geomembraan, mille maksumus nähtub muuhulgas üleandmis-

vastuvõtmisaktidelt: 535 000 krooni (üleandmise-vastuvõtmise akt nr 2 14.11.2005) ja 340 000

krooni (akt nr 3, 25.07.2006). Lisaks on ilmselge, et tehti kulutusi muudele materjalidele, nt

torustikele. Olemas on ka 20.06.2006 Viacon Eesti AS väljastanud arve nr 6315 geomembraani ja

geotekstiili müügi kohta, milles märgitud hinnas ei ole mingit põhjust kahelda. Siinkohal on õige ka

kaebaja väide, et nimetatud arvele on märgitud käibemaks, mille Viacon Eesti AS on juba riigile

tasunud. Sama summat topelt sisse nõuda oleks topeltmaksustamine.

48. Riigikohus on viidatud otsuses osundanud ka, et hindamise vajalikkuse üle otsustamisel tuleb

lähtuda põhimõttest, et maksustamine ei tohi omandada karistuslikku iseloomu sellest hoolimata,

et maksukohustuslane on jätnud hoolsuskohustuse täitmata, samuti MKS § 11 lg-st 1 ja § 92 lg-st 3.

Kuna vaidlusalustele tehingutele vastavaid teenuseid (ja selle raames materjali) on kaebaja soetanud

ja ebamõistlik on eeldada, et see on saadud tasuta, siis on tulumaksukohustuse väljaselgitamisel

oluline tuvastada nimetatud kauba eest makstud töö tegelik väärtus. Teenuse eest makstud tasu

arvestamata jätmine suurendab põhjendamatult ja olulises määras tulumaksukohustust. Seega on

hindamine selles asjas eelduslikult vajalik.

49. Maksukohustuslane saab maksusumma määramisele hindamise teel kaasa aidata hindamise

käigus. Kui hindamist pole alustatudki, siis ei saa kuidagi määrata, kas maksukohustuslane on

hindamisele kaasa aidanud või mitte. Hindamisele kaasaaitamine seisneb eeskätt maksuhalduri

poolt nõutud hindamiseks vajalike andmete ja dokumentide esitamises ja seletuste andmises.

50. Seega tuleb maksuotsus tühistada tulumaksu määramise osas. Kuna hindamine on täies ulatuses

läbi viimata ja hindamise võimalikkuski kaalumata, annab kohus vastustajale selleks kohtu

määratud tähtajal võimaluse. Vajadusel võib maksuhaldur koguda hindamiseks ka täiendavaid

tõendeid. Kui maksuhaldur leiab, et hindamist ei ole võimalik läbi viia, tuleb seda adekvaatselt

põhjendada. Kohtu hinnangul ei ole aga võimalik jätta arvestamata vaieldamatud kulutused

materjalidele, mis teenuste ostu raames samuti tasutud on.

51. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kohus

rahuldas kaebuse osaliselt ja summaliselt ca 2/3 ulatuses. Kaebaja taotles menetluskuluna tasutud

riigilõivu vastustajalt välja mõistmist. Seega tuleb vastustajal hüvitada kaebajale tasutud riigilõivust

600 eurot.

Kadriann Ikkonen

Kohtunik

Tallinna Ringkonnakohtu 14.12.2012 määruse resolutsioon:

1. Kinnitada UPA Ehitus OÜ ning Maksu- ja Tolliameti järgmiste tingimustega

kompromiss:

1. Maksu- ja Tolliamet lõpetab kontrollimenetluse tulumaksu määramiseks hindamise

teel selle ilmse perspektiivituse tõttu.

2. Seoses punktis 1 märgituga loobuvad pooled apellatsioonkaebustest:

2.1.

OÜ

UPA

Ehitus

loobub

Tallinna

Ringkonnakohtule

esitatud

apellatsioonkaebusest (haldusasi 3-11-303).

2.2.

Maksu-

ja

Tolliamet

loobub

Tallinna

Ringkonnakohtule

esitatud

vastuapellatsioonkaebusest (haldusasi nr 3-11-303).

3. Olemasoleva info pinnalt ei pea Maksu- ja Tolliamet otstarbekaks vastutusmenetluse

algatamist OÜ UPA Ehitus juhatuse liikmete suhtes.

4. Pooled on kokku leppinud, et kummagi poole menetluskulud jäävad poolte endi

kanda.

5. Pooled

kinnitavad,

et

on

teadlikud

kohtuliku

kompromissi

tegemise

ja

halduskohtumenetluse lõpetamise tagajärgedest.

2. Lõpetada haldusasja nr 3-11-303 menetlus.

3. Tagastada UPA Ehitus OÜ poolt apellatsioonkaebuse esitamisel tasutud riigilõivust 375 €

(kolmsada seitsekümmend viis eurot) M. A arvelduskontole nr 7000272546 Nordea pangas.