3-10-2829/22 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

18. märts 2011, Tallinn

Haldusasja number

3-10-2829

Haldusasi

OÜ RKO Platvorm kaebus Maksu-ja Tolliameti Põhja

maksu- ja tollikeskuse 12.07.2010 otsuse nr 12243

tühistamise ja kaebuse esitaja käibemaksukohustuslaste

registrisse taas kandmise nõuetes.

Asja läbivaatamise viis

Kohtuistungil 28. veebruaril 2011

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: RKO Platvorm OÜ;

Lepinguline esindaja Teet Raatsin;

Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja

tollikeskus;

Esindajad Tomek Tosin ja Maire Saare.

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata;

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

3. Saata kohtuotsuse ärakiri kaebuse esitajale ja vastustajale.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioon-

kaebus

vahetult

Tallinna

Ringkonnakohtule

(HKMS § 28; § 31 lg 4).

ASJAOLUD

1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (PMTK) 18.06.2010 korraldusega nr 12.2-

3/4849-1 kohustati RKO Platvorm OÜ-d esitama maksuhaldurile 10.12.2009-31.05.2010

ettevõtlusega tegelemist tõendavate dokumentide koopiad (arved, saatelehed, ostudokumendid jms)

ning krediidiasutustes olevate arvelduskontode väljatrükid (perioodi 10.12.2009- 18.06.2010 kohta).

2. PMTK 12.07.2010 otsusega nr 12243 kustutati OÜ RKO Platvorm käibemaksukohustuslaste

registrist alates 15.07.2010 seoses sellega, et maksuhalduri arvates ei ole tõendatud osaühingu

tegelemine ettevõtlusega käibemaksuseaduse (KMS) § 20 lg 41 tähenduses. Otsuse kohaselt

registreeriti RKO Platvorm OÜ käibemaksukohustuslaseks 10.12.2009, kuid tal on esitamata

käibedeklaratsioonid jaanuari, veebruari ja aprilli 2010 eest, tulu- ja sotsiaalmaksu ning kohustusliku

kogumispensioni maksu deklaratsioonid 2009 detsembri kuni 2010 mai eest.

3. OÜ RKO Platvorm esitas otsusele vaide, mille Maksu- ja Tolliamet jättis 30.09.2010

vaideotsusega nr 6-1/462-3 rahuldamata.

KAEBUSE PÕHJENDUSED JA TAOTLUSED

4. Kaebuse esitaja leiab, et osaühingu kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist olukorras, kus

maksuhaldur ei ole esitanud väidet kas osaühingu osalemise kohta ulatuslikus maksupettuses või

tegutsemist nn riiulifirmana, on ebaseaduslik. Sellekohast etteheidet osaühingule tehtud ei ole –

vastupidi, osaühingu suhtes algatatud kriminaalmenetlus on lõpetatud. Kaebuse esitaja arvates on

maksuhalduri otsuse õiguspärasuse kontrollimisel põhirõhk sellel, et ettevõtlusega tegelemine KMS

tähenduses on määratlemata õigusmõiste. Maksuhalduril oleks tulnud kaaluda, kas osaühingul on

üldse võimalik ettevõtlusega tegeleda. Kaebuse esitaja viitab sellele, et tal on maksuhalduriga pooleli

mitmeid haldusvaidlusi ning olukorras, kus maksukohustuslane on seotud õiguslike vaidlustega,

võib olla tema ettevõtlusega tegelemise võimalused piiratud seetõttu, et viimaseks jääb lihtsalt vähe

aega. Samas on kaebuse esitaja seisukohal, et asjaolu, et maksuhalduril on osaühinguga mitmeid

õigusvaidlusi, mis on seotud erinevate tehingute maksustamise määramisega, kinnitab, et osaühing

tegeleb ettevõtlusega. Lisaks leiab kaebuse esitaja, et krediidiasutuste kaudu toimunud tehingud ei

ole ainsaks võimalikuks tõendiks ettevõtlusega tegelemise kohta. Kaebuse esitaja arvates on

tehingud ainult osa ettevõtlusega tegelemisest, kuna võimalik on töötajate tegevus pro bono

põhimõttel,

läbirääkimised

lepingupartneritega,

uute

võimaluste

otsimine

ettevõtluse

intensiivistamiseks jne. Kaebuse esitaja on seisukohal, et tegeleb ettevõtlusega vormis, mis ei ole

seotud igapäevaste majandustehingutega krediidiasutuste kaudu ning ettevõtte õiguste piiramine

registrist kustutamise kaudu, tuginedes määratlemata õigusmõistele, on ebaseaduslik.

5. Kaebuse esitaja leiab, et maksuhaldur on rikkunud uurimispõhimõtet ning ei ole proovinudki

saada informatsiooni osaühingu ettevõtlusega tegelemise kohta kolmandatelt isikutelt. Näiteks ei ole

maksuhaldur pöördunud krediidiasutuste poole. Sellega on maksuhaldur võtnud võimaluse

kontrollida, miks maksuhaldur leiab, et osaühing ei tegele ettevõtlusega. Uurimispõhimõtte

kohaldamine on seda olulisem olukorras, kus maksuhaldur lähtub oma otsuse tegemisel

määratlemata õigusmõistest. Lisaks leiab kaebuse esitaja, et maksuhalduril on kõrgendatud

hoolsuskohustus osaühingu õiguste piiramiseks siis, kui osaühing on keeldunud informatsiooni

esitamisest sooviga panna maksma oma põhiõigus vaikida. Kaebuse esitaja leiab, et hoolsusnõuete

täitmine maksuhalduri poolt on eriti oluline siis, kui maksuhaldur kohaldab määratlemata

õigusmõistet.

6. Eeltoodust tulenevalt palub kaebuse esitaja tühistada täielikult PMTK 12.07.2010 otsus nr 12243

ning teha ettekirjutus PMTK-le kanda kaebuse esitaja käibemaksukohustuslaste registrisse.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

7. Vastustaja on seisukohal, et kaebus on põhjendamatu ning puudub alus kaebaja nõude

rahuldamiseks. Vastustaja leiab, et maksuhaldur on õigesti leidnud, et RKO Platvorm OÜ

ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud. Vastustaja on seisukohal, et vaidlustatud otsus

on õiguspärane haldusakt, PMTK ei ole rikkunud uurimiskohustust ega menetlusnorme ning on

kaebuse esitaja kustutanud käibemaksukohustuslaste registrist seaduslikul alusel. KMS § 22 lg 3¹

kohaselt on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt lisatõendeid või koguda neid omal

algatusel, kui maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud. Maksuhaldur

teatab maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult ning annab tähtaja

ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Kuna maksuhalduri hinnangul ei olnud RKO Platvorm OÜ

ettevõtlusega tegelemine piisavalt tõendatud, siis kohustati kaebajat esitama lisatõendeid

ettevõtlusega tegelemise kohta korraldusega, mis vastustaja hinnangul vastas kõikidele

käibemaksuseaduses ettenähtud tingimustele ja nõuetele. KMS § 22 lg 3¹ viimase lause kohaselt

kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist kui ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud

tähtaja jooksul tõendatud. Vastustaja on seisukohal, et käesoleval juhul on PMTK maksumenetluse

vältel viinud läbi menetlustoiminguid vastavalt maksukorralduse seaduses ja käibemaksuseaduses

sätestatule, andes maksukohustuslasele võimaluse omapoolsete seisukohtade ja tõendite esitamiseks

ja põhistamiseks ning hoiatades korralduses registrist kustutamise kavatsusest. Kaebuse esitaja

korraldust ei täitnud, jättis esitamata ettevõtlusega tegelemist tõendavad majandustegevuse

dokumendid (raamatupidamise algdokumente, lepinguid vms). Kuivõrd haldusakti õiguspärasust

kontrollitakse selle andmise hetke seisuga, omab käesolevas asjas tähtsust ka asjaolu, et kaebuse

esitaja ei põhjendanud mingilgi viisil korralduse täitmata jätmist, ei võtnud ühendust teabe andmise

korralduse andnud revidendiga ega andnud ka teada tuginemisest Põhiseaduse § 22 lg 3 sätestatud

vaikimisõigusele.

8. PMTK otsustas kaebuse esitaja registrist kustutada põhjusel, et RKO Platvorm OÜ ettevõtlusega

tegelemine on tõendamata. Vaidlustatud otsuses on õigusliku alusena selgelt välja toodud KMS § 22

lg 3¹, mille esimesest lausest tulenevalt on maksuhalduril õigus kustutada registrist

käibemaksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. RKO Platvorm OÜ ettevõtlusega

tegelemist tõendama ei soostunud ning maksuhaldur leidis, et ettevõtlusega tegelemine ei ole

piisavalt tõendatud. Seega on käesoleval juhul kaebaja teabe ja dokumentide esitamata jätmisega

tekitanud olukorra, mil maksuhalduril puudub võimalus täita uurimiskohustust määral, mis

võimaldaks selgitada välja kõik asjas tähtsust omavad asjaolud. Keeldudes teabe andmisest ja

dokumentide esitamisest võttis kaebaja ühtlasi riski, et maksuhalduri käsutuses oleva teabe

analüüsimine võib viia järelduseni, et kaebaja ettevõtlusega tegelemine ei ole tõendatud. Vastustaja

tuletab kaebuse esitajale meelde, et tulenevalt KMS § 24 lg 1 on maksukohustuslane kohustatud

esitama käibedeklaratsioone ning KMS § 24 lg 1 kohaselt peab maksukohustuslasena registreerimise

päevast alates täitma maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas lisama võõrandatava kauba või

osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama tasumisele kuuluva

käibemaksusumma KMS § 29 sätestatud korras, tasuma käibemaksu KMS § 38 sätestatud korras,

säilitama dokumente ja pidama arvestust KMS §-s 36 sätestatu kohaselt ning esitama KMS § 37

nõuetele vastavaid arveid. Käibemaksukohustuslasena registreeritud äriühingu käibedeklaratsioonid

võivad olla üheks tõendiks ettevõtluse olemasolu või puudumise kohta ning käibedeklaratsioonide

esitamata jätmine tekitab põhjendatud kahtluse kaebajal ettevõtluse puudumises. Vastustaja on

seisukohal, et KMS § 22 lõikest 3¹ tulenevalt läheb olukorras, kus äriühingu ettevõtlusega

tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. Vastustaja on

seisukohal, et kui maksukohustuslane kaasaaitamiskohustust ei täida, väheneb sedavõrd ka

maksuhalduri tõendamiskoormis. Vastustaja hinnangul ei too mittesüüstamise privileegile

tuginemine MKS § 64 lg 1 p 6 alusel kaasa maksuhalduri poolt läbiviidava menetluse peatumist.

Maksuhaldurile on MKS §-st 11 tulenevalt uurimisprintsiibile tuginedes õigus selgitada välja

menetluses tähendust omavad asjaolud ja teha nende põhjal otsustus ning seda sõltumata sellest,

kas isik otsustab menetluses täita kaasaaitamiskohustust või tugineb MKS § 64 lg 1 p-le 6.

9. Vastustaja leiab, et ühelt poolt leiab kaebuse esitaja kaebuse punktis üks taunimisväärse olevat, et

maksuhaldur ei ole pöördunud krediidiasutuste poole ning teisalt avaldab kaebuse punktides 11 ja

12 oma vastupidise seisukoha, et hüpoteetiliselt võib äriühing tegeleda ettevõtlusega vormis, mis ei

ole seotud igapäevaselt majandustehingutega krediidiasutuste kaudu. Juhul kui kaebuse esitaja

soovib väita, et majandustegevus toimub valdavalt sularaha kasutades või üksnes läbirääkimiste

pidamisega, oleks vastustaja arvates mõistlik, et kaebuse esitaja asjakohased ettevõtlusega tegelemist

tõendavad tõendid esitab, mitte ei vaidle paljasõnaliselt vastu ega püüa maksuhalduri

uurimiskohustusele tuginedes tõendamiskoormust kallutada. Vastustaja on nõus, et krediidiasutuste

kaudu toimunud tehingud ei pruugi olla ainsaks võimalikuks tõendiks ettevõtlusega tegelemise

kohta, kuid kindlasti on selliste tehingute toimumise fikseerimine üheks argumendiks ettevõtluse

olemasolu või puudumise tuvastamisel. Käesoleval juhul tuleb nentida, et puuduvad tõendeid,

millele tuginedes võiks kindlalt väita, et kaebaja ettevõtlusega tegeleb. Vastustaja hinnangul on

õigusliku olukorraga vastuolus kaebaja nägemus, et käibemaksukohustuslaste registrist kustutamine

on lubatud üksnes siis, kui maksuhaldur tõendab, et äriühingu puhul on tegemist riiulifirmaga või

äriühing osaleb maksupettuses. Tegelikkuses on seadusandja pannud tõendamiskohustuse pigem

käibemaksukohustuslasest isikule, kes peab näitama ettevõtlusega tegelemist ning ettevõtlusega

tegelemine ei saa olla hüpoteetiline, vaid peab olema reaalselt kontrollitav. Kaebuse esitaja ei ole

loonud maksuhaldurile võimalust kontrollida täiendavalt ettevõtlusega tegelemist. Lisaks on

vastustaja hinnangul on ebamõistlik üritada ettevõtlusega tegelemist tõendada üksnes asjaoluga, et

äriühing on seotud mitmete õiguslike vaidlustega.

10. Vastustaja kordab ka lühidalt MTA vaideotsuses avaldatud seisukohta, et “ettevõtlusega

tegelemine” ei ole määratlemata õigusmõiste, kuna ettevõtluse mõiste on avatud KMS § 2 lõikes 2,

mille kohaselt on ettevõtlus käibemaksuseaduse tähenduses isiku iseseisev majandustegevus, mille

käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest.

Samuti on ettevõtluse mõiste tihedalt seotud käibega: KMS § 1 lg 1 p 1 kohaselt on käibemaksu

objektiks käive, välja arvatud maksuvaba käive, mille tekkimise koht on Eesti ning KMS § 4 lg 1 p 1

järgi on käive kauba võõrandamine ja teenuse osutamine ettevõtluse käigus. Eelnevast järeldub, et

ettevõtlusega tegelemine on isiku iseseisev majandustegevus, mis on suunatud käibe tekkimisele –

kauba müümisele või teenuse osutamisele ettevõtluse käigus.

11. Kaebuses sisaldus kohustamistaotlus – teha ettekirjutus PMTKle kanda kaebuse esitaja

käibemaksukohustuslaste registrisse. Vastustaja selgitab vastuseks, et KMS § 20 lg 4¹ kohaselt peab

isik käibemaksukohustuslaste registrisse registreerimiseks tõendama, et ta tegeleb ettevõtlusega

Eestis või alustab Eestis ettevõtlust. Kui isiku ettevõtlusega tegelemine või ettevõtluse alustamine ei

ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda isikult lisatõendeid või koguda neid omal

algatusel. Maksuhaldur otsustab registreerimise tõendite saamisest alates kolme tööpäeva jooksul.

Maksuhaldur jätab isiku registreerimata, kui isik ei tegele ettevõtlusega või ei alusta ettevõtlust.

Seega, kui isik keeldub tõendamast, et ta tegeleb ettevõtlusega Eestis või alustab Eestis ettevõtlust,

jätab maksuhaldur isiku registreerimata. Eelnevast järeldub, et olenemata asjaolust, kas soovitakse

õigustada käibemaksukohustuslaseks olemist või registrisse kandmist, peaks mõlemal juhul olema

valmis selleks, et ettevõtlusega tegelemine või alustamine tuleb tõendada. Vastustaja hinnangul

oleks ebamõistlik olukord, kus isik esitab avalduse käibemaksukohustuslaste registrisse

registreerimiseks, avaldades samas, et tuginedes vaikimisõigusele ei esitata ühtki dokumenti ega anta

seletusi ettevõtluse kohta.

KOHTU PÕHJENDUSED

12. Kohus, hinnanud poolte seisukohti ja väiteid ning nende kinnituseks esitatud tõendeid nende

kogumis ja vastastikkuses seoses, leiab, et kaebus on põhjendamatu ja tuleb jätta rahuldamata.

Menetlusosaliste menetluskulud tuleb jätta nende endi kanda.

13. Kaebaja leiab, et maksuhalduri poolt nõutud tõendite esitamata jätmine ei saanud automaatselt

kaasa tuua käibemaksukohustuslaste registrist kustutamist, sest maksuhaldur pidanuks otsuse

tegemisel rakendama nii uurimisprintsiipi kui kaalutlusõigust, koguma ise tõendeid ning kogutud

tõendite pinnalt kaaluma, kas registrist kustutamine võib olla põhjendatud. Samuti leiab kaebaja, et

tema keeldumine teabe andmisest ja dokumentide esitamisest oli õiguspärane, kuna ta ei soovinud

anda ütlusi seoses juhatuse liikme Raivo Paala ja temaga seotud äriühingute suhtes käimasolevate

kriminaalasjadega.

14. Käibemaksuseaduse (edaspidi KMS) § 22 lg (3) alusel on maksuhalduril õigus kustutada

registrist maksukohustuslane, kes ei ole esitanud käibedeklaratsiooni kuue viimase järjestikuse

maksustamisperioodi kohta. KMS § 22 lg 3¹ kohaselt on maksuhalduril õigus nõuda

maksukohustuslaselt lisatõendeid või koguda neid omal algatusel, kui maksukohustuslase

ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud.

15. Kohus ei nõustu kaebaja väitega, et ettevõtlus KMS tähenduses on määratlemata õigusmõiste.

KMS § 2 lõike 2 kohaselt on ettevõtlus käibemaksuseaduse tähenduses isiku iseseisev

majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata tegevuse

eesmärgist või tulemustest. KMS § 1 lg 1 p 1 kohaselt on käibemaksu objektiks käive, välja arvatud

maksuvaba käive, mille tekkimise koht on Eesti. KMS § 4 lg 1 p 1 järgi on käive kauba

võõrandamine ja teenuse osutamine ettevõtluse käigus. Seega oli käibemaksukohustuslaste registrist

kustutamise otsustamise aluseks asjaolu, kas isik oli kontrollitaval perioodil (10.12.2009-18.06.2010)

võõrandanud kaupu või osutanud teenust. Nimetatud tegevused on aga olemuselt konkreetsed ja ka

tõenditega kinnitatavad.

16. Kohus leiab, et käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et puuduvad tõendeid, millele tuginedes

võiks väita, et kaebaja ettevõtlusega tegeleb. Kaebaja ise kinnitas istungil, et ta ei tegele hetkel

aktiivselt ettevõtlusega, ei väitnud, et vaidlusalusel perioodil toimus kaupade võõrandamine või

teenuste osutamine või mingiks konkreetseks tehinguks ettevalmistamine. Kaebaja väitis vaid, et ei

ole välistatud, et ta hakkab seda millalgi tegema.

17. KMS § 22 lg 31 kohaselt on maksukohustuslase registrist kustutamise eelduseks, et maksuhaldur

on maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult teatanud ning andnud tähtaja

ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. 18.06.2010 korraldusega nr 12.2-3/4849-1 on maksuhaldur

selle eelduse täitnud.

18. Vaidlust ei ole ka selles, et kaebaja sai kätte PMTK 18.06.2010 korralduse nr 12.2-3/4849-1

teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks. Korraldusel on käsikirjaline märge „Täitmata!

helistasin, et vasta“. Seega on vastustaja lisaks korralduse edastamisele ka helistanud kaebuse

esitajale, et tuletada meelde ettevõtlusega tegelemise vajadust. Sellele faktile kaebuse esitaja vast

vaielnud ei ole. Mistahes objektiivseid takistusi korralduse täitmatajätmiseks kaebajal ei olnud ja

kaebaja oli korralduse täitmise vajadusest teadlik.

19. Käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise õiguspärasuse hindamisel on vaja tõmmata

analoogia käibemaksukohustuslaste registrisse kandmise eeldustega. KMS § 20 lg 4¹ kohaselt peab

isik käibemaksukohustuslaste registrisse registreerimiseks tõendama, et ta tegeleb ettevõtlusega

Eestis või alustab Eestis ettevõtlust. Kui isiku ettevõtlusega tegelemine või ettevõtluse alustamine ei

ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda isikult lisatõendeid või koguda neid omal

algatusel. Maksuhaldur otsustab registreerimise tõendite saamisest alates kolme tööpäeva jooksul.

Maksuhaldur jätab isiku registreerimata, kui isik ei tegele ettevõtlusega või ei alusta ettevõtlust.

Seega, kui isik keeldub tõendamast, et ta tegeleb ettevõtlusega Eestis või alustab Eestis ettevõtlust,

jätab maksuhaldur isiku registreerimata. Eelnevast järeldub, et olenemata asjaolust, kas soovitakse

õigustada käibemaksukohustuslaseks olemist või registrisse kandmist, peaks mõlemal juhul olema

valmis selleks, et ettevõtlusega tegelemine või alustamine tuleb tõendada. Ilmselgelt jäetakse

käibemaksukohustuslasena registreerimata selline isik, kes esitab avalduse käibemaksukohustuslaste

registrisse registreerimiseks, avaldades samas, et tuginedes vaikimisõigusele ei esitata ühtki

dokumenti ega anta seletusi ettevõtluse kohta.

20. Alusetu on kaebuse esitaja väide, et registrist kustutamiseks pidanuks maksuhaldur tõendama, et

osaühing on seotud laialdase maksupettusega või on tegemist riiulifirmaga – tuginedes Riigikohtu

õiguskäsitlusele seoses käibemaksukohustuslaste registriga. KMS § 2 lg 2 järgi on ettevõtlus isiku

(§ 3) iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust,

olenemata eesmärgist või tulemustest. Seega ei pea maksuhaldur äriühingu ettevõtluse olemasolu

või puudumist kindlaks tegema määratlemata mõiste riiulifirma tõlgendamise või äriühingu

maksupettuste olemasolu või puudumise tuvastamise kaudu, nagu ekslikult arvab kaebaja. Küll aga

tuleneb KMS § 2 lõikest 2, et ettevõtluse kindlakstegemisel on oluline tuvastada käibe toimumist.

KMS § 4 lg 1 kohaselt on käive 1) kauba võõrandamine ja teenuse osutamine ettevõtluse käigus; 2)

kauba või teenuse omatarve; 3) kauba toimetamine teise liikmesriiki ilma võõrandamiseta oma

sealse ettevõtluse tarbeks; 4) kauba sundvõõrandamine tasu eest. KMS § 24 lg 1 järgi peab isik

maksukohustuslasena registreerimise päevast alates täitma maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas

lisama võõrandatava kauba või osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama

tasumisele kuuluva käibemaksusumma KMS §-s 29 sätestatud korras, tasuma käibemaksu §-s 38

sätestatud korras, säilitama dokumente ja pidama arvestust §-s 36 sätestatu kohaselt ning esitama §

37 nõuetele vastavaid arveid. Eeltoodust lähtudes tuleb pidada käibemaksukohustuslasena

registreeritud äriühingu käibedeklaratsioone oluliseks tõendiks äriühingu ettevõtluse olemasolu või

puudumise kohta ning käibedeklaratsioonide esitamata jätmine tekitab põhjendatud kahtluse

äriühingul ettevõtluse puudumises.

21. KMS § 20 lg 41 ning § 22 lg 31 eesmärk on välistada käibemaksukohustuslaste registris selliste

ettevõtjate registreerimine, kes kas täielikult või vähemalt mitte KMS § 19 lõikes 1 näidatud ulatuses

reaalse majandustegevusega ei tegele ning keda võidakse kasutada käibemaksupettuste

toimepanemisel kas nn arvevabrikuna ehk teistele isikutele sisendkäibemaksu mahaarvamise

eesmärgil fiktiivsete müügiarvete väljastamiseks või nn puhverettevõttena, mille eesmärk on

käibemaksupettusest tegelikult kasu saavate isikute varjamine. KMS § 20 lg 41 ning § 22 lg 31

võimaldavad maksuhalduril ühel või teisel põhjusel kahtluse alla sattunud ettevõtte tegeliku

majandustegevuse ning maksustatava käibe toimumisega seotud asjaolusid kontrollida.

Kontrollimeetmed võivad olla ettevõtjale mõneti koormava iseloomuga, ent samas ei eelda

ettevõtlusega tegelemise tõendamine enamasti muud kui ettevõtjal olemasolevate dokumentide

tutvustamist maksuhaldurile ning avalik huvi käibemaksupettuste vältimise vastu kaalub igal juhul

üles kontrollimisega ettevõtjale kaasnevad ebamugavused.

22. Tõendeid kogumis hinnates on maksuhaldur asunud õigele seisukohale, et maksukohustuslase

ettevõtlusega tegelemine ei ole maksudeklaratsioonide esitamata jätmise tõttu piisavalt tõendatud.

KMS § 22 lg 3¹ viimase lause kohaselt kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist kui

ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendatud. Ettevõtlusega tegelemine on

isiku iseseisev majandustegevus, mis on suunatud käibe tekkimisele – kauba müümisele või teenuse

osutamisele ettevõtluse käigus. KMS § 22 lõikest 31 tulenevalt läheb olukorras, kus

maksukohustuslase poolt ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, tõendamiskoormus üle

maksukohustuslasele.

23. Kaebaja on haldusmenetluses ja ka käesolevas kohtumenetluses püüdnud tõendamiskoormusest

vabaneda sellega, et on tuginenud enese mittesüüstamise privileegile seoses juhatuse liikme Raivo

Paala ja temaga seotud äriühingu OÜ Rosneft Partners suhtes kahe kriminaalmenetluse ja ühe

väärteomenetluse toimumisega. MKS § 64 lg 1 p 6 kohaselt on isikul õigus keelduda teabe andmisest

ja tõendite esitamisest küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või MKS § 64 lõike 1 punktis 5

nimetatud isiku õigusrikkumises süüditunnistamist. Eeltoodud sättes nimetatud õigus laieneb ka

juriidilisele isikule. Seda kinnitavad ka Riigikohtu halduskolleegiumi 14.11.2007 otsuses asjas nr. 3-3-

1-47-07 (p 16) ning Riigikohtu kriminaalkolleegiumi 20.10.2008 otsuses asjas nr. 3-1-1-52-08 (p 7.3)

väljendatud seisukohad. Kohus leiab, et õigusest korralduse täitmisest keelduda tuleneb riigile keeld

kohaldada korralduse täitmiseks sunnivahendit ja karistada isikut korralduse mittetäitmise eest.

Käesolevas haldusasjas puuduvad tõendid, millest ilmneks, et maksuhaldur kohaldas kaebaja suhtes

18.06.2010 korralduse täitmata jätmise eest sunnivahendit (eelkõige sunniraha) või võttis tarvitusele

muid karistuslikke meetmeid (nt väärteomenetluse algatamine). Samuti ei ilmne toimiku

materjalidest, et maksuhaldur oleks kohustanud kaebajat riikliku sunnijõu ähvardusel eraldi

põhjendama, miks maksuhalduri 18.06.2010 korralduse täitmine võiks juhatuse liiget Raivo Paalat

kriminaalmenetluses ohustada. Eeltoodust tulenevalt on kaebuses väljendatud selleteemalised

arutlused, viited Riigikohtu 10.06.2010 määrusele asjas nr. 3-4-1-3-10 ning EIÕK kohtuasjadele

(Heaney ja McGuinness vs Iirimaa; Brusco vs Prantsusmaa; Sanoma Uitgevers B.V vs Holland) asjakohatud.

Kohus möönab, et PMTK 18.06.2010 korralduses hoiatab maksuhaldur kaebajat viitega KMS § 22

lõikele

korralduse

täitmata

jätmisest

tuleneva

võimaliku

tagajärje

-

kaebaja

käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise eest. Samas tuleb tähele panna, et selline tagajärg ei

ole seotud kaebaja poolt MKS § 64 lõike 1 punktis 6 sätestatud õiguse kasutamisega, vaid

küsimusega sellest, kas kogutud tõendid kinnitavad või ei kinnita kaebaja poolt ettevõtlusega

tegelemist. Kaebaja eksib, väites, et maksuhaldur on kaebaja poolt tõendite mitteesitamist kasutanud

ainsa argumendina kaebaja vastu. Vaidlustatud otsusest ilmneb, et maksuhaldur on tuvastanud

kaebajal ettevõtluse puudumise talle teadaolevate tõendite (andmed deklaratsioonide esitamise ja

esitamata jätmise kohta) alusel. Deklaratsioonide esitamata jätmisest tekkiski kahtlus ettevõtluse

puudumises ja kaebuse esitaja omalt poolt seda kahtlust ümber ei lükanud. Maksuhalduri käsituses

olevate andmete põhjal saab järeldada kaebajal ettevõtluse puudumist. Kohus viitab siinkohal ka

Tallinna Ringkonnakohtu 14.04.2010 otsusele haldusasjas nr 3-08-902, kus leiti: „Kaebajal oli

võimalus anda seletus oma ettevõtluse olemuse kohta, kuid ta ei kasutanud seda. Samuti ei esitanud

kaebaja ühtegi tõendit, mis oleks kinnitanud ettevõtlusega tegelemist. Seega oli maksuhalduril

seadusest tulenev alus kaebaja maksukohustuslaste registrist kustutamiseks – ettevõtlusega

tegelemine ei olnud ettenähtud aja jooksul tõendatud. Maksuhalduril puudus vajadus kontrollida

täiendavalt kaebaja majandustegevust, sest ka telefonivestluses ei väitnud kaebaja, et ta tegeleb

ettevõtlusega.“

24. Kaebuse esitaja näib olevat arvamusel, et sel ajal, kui tema suhtes viiakse läbi kriminaalmenetlust,

puudub tal mistahes info andmise kohustus temaga seotud äriühingute ning ka tema enda suhtes.

Selline seisukoht võiks viia järelduseni, kus kriminaalmenetluse ajal ei ole äriühingul kohustust

esitada maksudeklaratsioone ning anda vajadusel teavet peale maksuhalduri ka muudele riiklikele

järelevalveinstitutsioonidele, olgu selleks siis päästeteenistus, tervise- või tarbijakaitse vms. Selline

kaebus esitaja järeldus ei ole õige. Kriminaalmenetluse läbiviimine ei tohi isiku õigusi riivata rohkem

kui hädavajalik, kuid samas ei saa isik kriminaalmenetluse läbiviimisest ka kasu lõigata. Kohus leiab

ka, et kuivõrd raamatupidamist peab äriühing pidama sõltumata kriminaalmenetlustest tema suhtes,

ei saa isikul olla õigust mitte esitada maksuhaldurile raamatupidamisdokumente, eelkõige

algdokumente.

25. Isegi aga, kui kaebuse esitajale ei rakendata info andmisest keeldumise korral sunnimeetmeid (nt

sunniraha), ei ole kaebajal põhjust eeldada, et tema poolt andmata teabe tõttu puuduliku

informatsiooni tingimustes tehtud haldusotsustus tehtaks tema kasuks. Keeldudes teabe andmisest ja

dokumentide esitamisest võttis kaebaja ühtlasi riski, et maksuhalduri käsutuses oleva teabe

analüüsimine võib viia järelduseni, et kaebaja ettevõtlusega tegelemine ei ole tõendatud. Vastustaja

on seisukohal, et kui maksukohustuslane kaasaaitamiskohustust ei täida, väheneb sedavõrd ka

maksuhalduri tõendamiskoormis. Enese mittesüüstamise privileegile tuginemine maksukohustuslase

poolt MKS § 64 lg 1 p 6 alusel kaasa maksuhalduri poolt läbiviidava menetluse peatumist.

Maksuhaldurile on MKS §-st 11 tulenevalt uurimisprintsiibile tuginedes õigus selgitada välja

menetluses tähendust omavad asjaolud ja teha nende põhjal otsustus ning seda sõltumata sellest, kas

isik otsustab menetluses täita kaasaaitamiskohustust või tugineb MKS § 64 lg 1 p-le 6.

26. Kaebaja on leidnud, et ei esita soovitud teavet niikaua, kui maksuhaldur ei välista sellise teabe

potentsiaalset kasutamist osaühingu või juhatuse liikme vastu mitte ainult hetkel käimasolevates

vaid ka tulevikus alustada võivates kriminaalmenetlustes. Arusaadavalt ei ole aga maksuhalduril

võimalik sellist asja kunagi välistada. Raivo Paala ja/või temaga seotud äriühingu OÜ Rosneft

Partners suhtes on hetkel käimas kaks kriminaalmenetlust (millest ühes on 10.01.2011 teinud

esimese astme kohus otsuse Raivo Paala kokkuleppemenetluses süüdi tunnistamise kohta, otsus ei

ole hetkel veel jõustunud, kuna Raivo Paala esitas sellele apellatsioonkaebuse). Kui aga kaebuse

esitaja leiab, et ta ei soovi anda maksuhaldurile mistahes informatsiooni endaga seotud ettevõtete

kohta (muuhulgas seda kas ettevõte omab majandustegevust), siis sellise väite juurde saab kaebuse

esitaja jääda ka peale käimaolevate kriminaalmenetluste lõppemist. Sellisele käitumisele ei ole aga

ühestki õigusnormist tulenevalt õigustust. Õige on see, et isikut ei saa maksumenetluses sundida

andma teavet temaga seotud äriühingute kohta. Samas tuleb teabe andmist käsitleda pigem isiku

võimalusena selgitada asjaolusid, mida muidu võiks tema kahjuks tõlgendada. Sisuliselt on

käesoleval juhul maksuhaldur küsinud, millega selgitada seda, et kaebaja ei ole esitanud viimastel

kuudel maksudeklaratsioone. Kaebaja on vastamata jättes jätnud ennast ilma võimalusest kaitsta

end nende asjaolude valguses talle ebasoodsate järelduste tegemise eest. Seega on teabe andmisest

keeldumine kaebuse esitaja valik, kuid ta ei saa sellega välistada haldusmenetluses siiski otsustuse

tegemist ja seda teiste asjas teadaolevate faktide pinnalt. Enese mittesüüstamise privileeg ei too

kaebuse eitajale kaasa mistahes olukordades soodsate otsuste tegemist, nagu kaebuse esitaja näikse

arvavat. Isiku vaikimine võib olukorras, kus isiku vastu kogutud tõendid eeldavad selgituse

andmist, viia järeldusele, et isikul ei olegi midagi selgitada ning haldusorgani kahtlused teatud asjaolu

suhtes on põhjendatud. Käesoleval juhul eeldasid maksuhalduri esitatud faktid deklaratsioonide

esitamata jätmise kohta kaebajalt tõendeid ümberlükkavate selgituste andmist ning kaebaja väiteid

kinnitavate tõendite esitamist. Kuna maksuhaldurile neid asjaolusid ümberlükkavaid tõendeid ei

esitatud, oli maksuhaldur õigustatud tegema otsuse talle teadaolevatele tõenditele tuginedes.

Maksuhalduri poolt kogutud tõenditele tuginedes tehtud otsus on kaalutletud ja seadusega

kooskõlas. Nii on maksuhaldur käesoleval juhul olukorras, kus maksudeklaratsioone mitmel

järjestikusel kuul ei esitatud, teinud õiguspäraselt otsustuse selle kohta, et isikul ettevõtlus puudub ja

ta tuleb käibemaksukohustuslaste registrist kustutada.

27. On tõsi, et maksuhaldur oleks põhimõtteliselt saanud teha ka ise järelpärimised

krediidiasutustele kuid kohus leiab, et käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise menetluses

seda maksuhaldurilt nõuda ei saanud. Maksuhaldur peab rakendama uurimispõhimõtet

maksumenetluses oluliselt ulatuslikumalt kui mõnes muus MKS alusel läbiviidavas menetluses.

Käibe ja ettevõtluse olemasolu peab äriühing tõendama siis, kui soovib enda kandmist

käibemaksukohustuslaste registrisse, ning ta peab olema selle tõendamiseks valmis ka igal hetkel kui

maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus ettevõtluse puudumises. Peamine kahtluse tekkimise alus

ongi maksudeklaratsioonide esitamata jätmine mitmel järjestikusel kuul. Käibemaksukohustuslaste

registrisse kandmise või sealtkustutamise menetlus on võrreldes maksumenetlusega oluliselt

formaliseeritum ja maksuhalduri roll selles maksumenetlusega võrreldes oluliselt passiivsem. See

väljendub ka selles, et juhul, kui äriühing esitab konto väljavõtted, arved või muud dokumendid,

kust nähtuvad tehingud või kulutused igapäevasele majandustegevusele, ei asu maksuhaldur reeglina

tuvastama nende tehingute tegelikkust ja pöörduma täiendavalt kolmandate isikute poole, vaid

rahuldub äriühingult saadud informatsiooniga. Info kontrollimise vajadus esineb sel juhul vaid siis,

kui on ilmselgeid kahtlusi info tõesuses. Käibemaksukohustuslaste registrist kustutamine olukorras,

kus äriühingu ettevõtlus on sisuliselt kas peatunud või lõppenud, ei saa ka olulisel määral rikkuda

äriühingu õigusi. Kui ettevõtlus uuesti toimima hakkab, saab äriühing uuesti taotleda enda

käibemaksukohustuslaste registrisse kandmist. Tõendamiskoormis ettevõtlusega tegelemiseks KMA

§ 19 ja 20 kontekstis on ilmselgelt äriühingul endal. Registrist kustutamine ei ole sunni kasutamine

äriühingu suhtes, vaid muutunud faktilisele olukorrale reageerimine ja käibemaksukohustuslaste

registri korrastamine.

28. Vaidlustatud haldusakt on tehtud kooskõlas senise haldus- ja kohtupraktikaga, seetõttu on

kaebuse esitaja argumendid õiguskindluse puudumise ja haldusotsuste ettenähtavuse puudumise

osas alusetud. Seega ei ole kaebuse esitaja viidatud Euroopa Inimõiguste Kohtu lahendid ei ole

käesoleva vaidluse kontekstis asjakohased, kuna ei sisalda seisukohti, mis mõjutaksid vaidlustatud

haldusakti andmise õiguslikke asjaolusid. Seetõttu puudub ka vajadus asuda neid otsuse

põhjendustes analüüsima. Kohus ega haldusorgan ei pea asuma sisuliselt analüüsima ilmselgelt

asjakohatuid argumente, piisab seisukohast ja lühianalüüsist nende asjassepuutumuse osas.

29. Kaebaja leiab, et maksuhaldur oleks pidanud kaaluma, kas osaühingul on üldse võimalik

ettevõtlusega tegeleda, arvestades asjaolu, et osaühing on seotud mitmete õigusvaidlustega. Kohus

leiab aga, et KMS § 22 lõike 31 kohaldamisel ei oma tähtsust asjaolud, mis takistasid kaebajal

ettevõtlusega tegelemast, vaid ainult ettevõtluse olemasolu või puudumine. Kaebaja väitel tegeleb ta

ettevõtlusega vormis, mis ei ole seotud igapäevaste majandustehingutega (läbirääkimised

lepingupartneritega jne.). Kohus märgib, et maksuhalduril on võimalik kontrollida isiku poolt

ettevõtlusega tegelemist vaid tema käsutuses olevate võimaluste piires. Juhul kui kaebuse esitaja

soovib väita, et majandustegevus toimub üksnes läbirääkimiste pidamisega, oleks vastustaja arvates

mõistlik, et kaebuse esitaja asjakohased ettevõtlusega tegelemist tõendavad tõendid esitab, mitte ei

vaidle

paljasõnaliselt

vastu

ega

püüa

maksuhalduri

uurimiskohustusele

tuginedes

tõendamiskoormust kallutada.

30. Vaidlust ei ole selles, et 18.06.2010 korralduses märgitud tähtajaks kaebuse esitaja nõutud

dokumente maksuhaldurile ei esitanud ega maksuhaldurile selgitusi andma ei ilmunud, mistõttu oli

kaebuse esitaja käibemaksukohustuslaste registrist kustutamine õiguspärane. Maksuhalduril on küll

MKS-st tulenevalt õigus koguda omal algatusel tõendeid, ent seadusest ei tulene maksuhaldurile

kohustust koguda omal algatusel selliseid tõendeid, mida maksukohustuslasel endal oleks võimalik

maksuhaldurile esitada ning mille esitamine on maksukohustuslase enda huvides. MKS §-st 56

tulenevalt on maksukohustuslasel kaasaaitamiskohustus, mis tähendab kohustust teatada

maksuhaldurile kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada maksustamise

seisukohast tähendust. Jättes kaasaaitamiskohustuse täitmata, ei saa isik nõuda, et maksuhaldur

omal algatusel koguks isiku positsiooni parandavaid tõendeid.

31. Kuivõrd haldusakti õiguspärasust kontrollitakse selle andmise hetke seisuga, omab käesolevas

asjas tähtsust ka asjaolu, et kaebuse esitaja ei andnud teada tuginemisest põhiseaduse § 22 lg 3

sätestatud vaikimisõigusele, vaid esitas oma vaikimist õigustavad vastuväited maksuhaldurile alles

12.08.2010 vaides, mitte 18.06.2010 märgitud tähtajaks 06.07.2010.

32. HKMS § 92 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei

ole kaebuse esitajalt menetluskulude väljamõistmist taotlenud, seega jäävad poolte menetluskulud

nende endi kanda.

Kadriann Ikkonen

kohtunik