3-10-2757/12 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kristjan Siigur

Otsuse tegemise aeg ja koht

11. jaanuar 2011, Tallinn

Haldusasja number

3-10-2757

Haldusasi

Puhdas Pesumaja OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja

maksu- ja tollikeskuse 19. juuli 2010 otsuse nr 12.2-3/3922-4

tühistamise ja käibemaksukohustuslasena registreerimise

nõuetes.

Asja läbivaatamise viis

Kirjalik menetlus

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: Puhdas Pesumaja OÜ

Esindaja: juh. liige X. X.

Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus

Esindaja: Kristi Sääsk

RESOLUTSIOON

1. Jätta Puhdas Pesumaja OÜ kaebus rahuldamata.

2. Jätta iga menetlusosalise kulud menetlusosalise enda kanda.

3. Saata otsuse ärakiri menetlusosalistele

Edasikaebamise kord

Otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioonkaebus

Tallinna Ringkonnakohtule (HkMS § 28; § 31 lg 4).

ASJAOLUD JA VAIDLUSTATUD HALDUSAKT

1. Puhdas Pesumaja OÜ esitas 13. mail 2010 Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskusele

(edaspidi PMTK) avalduse enda registreerimiseks käibemaksukohustuslasena. PMTK jättis kaebuse

esitaja avalduse 19. juuli 2010 otsusega nr 12.2-3/3922-4 rahuldamata, asudes seisukohale, et

Puhdas Pesumaja OÜ ettevõtlusega tegelemine või sellega alustamine ei ole piisavalt tõendatud.

Maksuhaldur leidis, et Puhdas Pesumaja OÜ juhatuse liikme selgitused ettevõtluse alustamise

kohta on üldsõnalised ja vastuolulised, samuti märkis maksuhaldur vaidlustatud otsuses, et on alust

arvata, et Puhdas Pesumaja OÜ, KTN Finants OÜ ja Puhdas Tekstiil OÜ vahel toimunud

tehingute teostamise eesmärgiks oli kasutada neid ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks Puhdas

Pesumaja OÜ käibemaksukohustuslasena registreerimisel. Otsuses märgiti samas, et menetluse

käigus ei leidnud tuvastamist, et Puhdas Pesumaja OÜ-l oleks olemas väidetavalt tellitud äriplaan,

mille täitmise tulemusel oleks võimalik saada tulu.

KAEBUSE ESITAJA NÕUDED JA PÕHJENDUSED

2. 22. oktoobril 2010 esitas Puhdas Pesumaja OÜ Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb

Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 19. juuli 2010 otsuse nr 12.2-33/3922-4

tühistamist ning kaebuse esitaja käibemaksukohustuslasena registreerimise kohustamist. Kaebuse

esitaja leiab, et on andnud maksuhaldurile piisavalt selgitusi tõendamaks osaühingu ettevõtlusega

alustamist. Selgituste kohaselt ostis OÜ Puhdas Pesumaja OÜ-lt KTN Finants äriplaani

,,Pesuteenuse osutamine Lätis’’ hinnaga 306 000 krooni ning võõrandas selle OÜ-le Puhdas

Tekstiil hinnaga 312 000 krooni. Kaebuse esitaja lisab, et äriplaani eest tasuti ülekandega.

Kaebuse esitaja hinnangul on ,,ettevõtlusega tegelemine’’ käibemaksuseaduse (KMS) tähenduses

määratlemata

õigusemõiste,

mille

alusel

on

piiratud

osaühingu

ettevõtlusvabadust

käibemaksukohustuslaste registrisse mittekandmisel ning lisab, et ka Riigikohus ei ole oma

lahendites selgitanud sõnapaari ,,ettevõtlusega tegelemine’’ KMS tähenduses. Tuginedes

Riigikohtu 05. mai 2010 otsusele asjas nr 3-3-1-18-10, milles on selgitatud, et maksukohustuslase

kogutud ja esitatud tõendite õigsust eeldatakse, leiab kaebuse esitaja, et tema poolt tellitud

äriplaan, selle eest tasumine ning ka selle müümine on käsitletav ettevõtlusena. Ka märgib

kaebuse esitaja, et KMS § 2 lg 2 ei pea lubatavaks seostada ettevõtlusega tegelemist selle

tegevuse eesmärkidega, kuid just seda on käesoleval juhul maksuhaldur kaebuse esitaja hinnangul

teinud sekkudes kaebuse esitaja majandustegevuse sisusse. Kaebuse esitaja märgib, et esitas

äriplaani üleandmis-vastuvõtmisakti vastustajale, kõrvaldades sellega maksuhalduri kahtluse, et

kaupa tegelikult olemas ei ole. Seega kaebuse esitaja seisukohast on kõrvaldatud vastustaja

põhiväide selle kohta, et äriplaani ei ole, mistõttu ei ole võimalik kaebuse esitajat registreerida

käibemaksukohustuslasena.

3. Kaebuse esitaja leiab, et vastustaja oleks pidanud tõendama osaühingu poolt toimepandud

laialdast maksuõigusrikkumist või osaühingu eksisteerimist nn riiulifirmana, selleks et keelduda

tema registrisse kandmisest. Kaebuse esitaja heidab maksuhaldurile ette, et nimetatud väite osas

ei ole seisukohta võetud, kuigi nii kohtutel ja riigi täitevvõimu esindajatel on kohustus vastata

menetlusosalise põhiargumendile isegi siis, kui see on spetsiifilise iseloomuga. Ka viitab kaebuse

esitaja Euroopa Inimõiguste Kohtu 14. oktoobri 2010 avaldustele nr 23759/03 ja 37943/06

kohtuasjas Shchokin vs Ukraina, mille kohaselt tuleb kohaldada maksukohustuslasele kõige

soodsamat tõlgendust juhul kui siseriiklikud maksuseadused võimaldavad erinevaid tõlgendusi

või ei ole selged.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

4. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus vaidleb kaebusele vastu ja taotleb selle

rahuldamata jätmist. Vastustaja on seisukohal, et käesoleva vaidluse lahendamisel ja otsuse

õiguspärasuse hindamisel on oluline, kas otsuse andmise hetke seisuga oli Puhdas Pesumaja OÜ

poolt tõendatud, et äriühing tegeleb ettevõtlusega Eestis või alustab Eestis ettevõtlust. Vastustaja

seisukohast ei ole Puhdas Pesumaja OÜ ettevõtlusega tegelemine või sellega alustamine Eestis

tõendatud.

5. Ka ei nõustu vastustaja kaebuse esitaja väitega nagu oleks ,,ettevõtlusega tegelemine’’

määratlemata õigusmõiste. Maksuhaldur viitab seejuures KMS § 2 lõikele 2 ning § 1 lõike 1

punktile 1 ja § 4 lõike 1 punktile 1 ning leiab, et ettevõtlusega tegelemine kujutab endast isiku

iseseisvat majandustegevust, mis on suunatud käibe tekkimisele- kauba müümisele või teenuse

osutamisele ettevõtluse käigus.

6. Maksuhaldur on seisukohal, et Puhdas Pesumaja OÜ poolt väidetavalt alles koostamisel oleva

äriplaani soetamine KTN Finants OÜ-lt ja selle samal päeval edasi võõrandamine Puhdas

Tekstiil OÜ-le ei ole vaadeldav ettevõtlusega tegelemisena või ettevõtluse tegelemisega

alustamisena KMS- i tähenduses. Vastustaja hinnangul on kummastav, et äriplaani ei lisatud

Puhdas Pesumaja OÜ poolt PMTK-le esitatud vaidele ega kaebuse lisana kohtule ning see seab

kahtluse alla äriplaani olemasolu.

7. Ka viitab vastustaja Riigikohtu halduskolleegiumi 16. aprilli 2003 otsuse nr 3-3-1-29-03

punktile 11, milles on märgitud, et maksuameti kohustus registreerida käibemaksukohustuslased

tähendab ka kohustust kontrollida registreerimiseks avalduse esitanud isikut ja registrisse kantud

käibemaksukohustuslast.

Maksuhaldur

ei

nõustu

kaebuse

esitaja

väitega,

et

käibemaksukohustuslasena registreerimisest keeldumine on lubatud üksnes siis, kui maksuhaldur

tõendab, et äriühingu puhul on tegemist riiulifirmaga või äriühing osaleb maksupettuses, kuivõrd

ka KMS § 20 lg 41 sätestab, et isik peab registreerimiseks tõendama, et ta tegeleb ettevõtlusega

Eestis või alustab Eestis ettevõtlust ning kui see piisavalt tõendatud ei ole, on maksuhalduril

õigus nõuda isikult lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Vastustaja selgitab, et

seadusandja on pannud tõendamiskohustuse käibemaksukohustuslasena registreerimist taotlevale

isikule.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

8. Kohus, hinnanud menetlusosaliste väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja

vastastikkuses seoses, leiab, et Puhdas Pesumaja OÜ kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb

rahuldamata jätta. Kohtu hinnangul on maksuhaldur õigesti asunud seisukohale, et kaebuse

esitaja ei ole piisavalt tõendanud ettevõtlusega tegelemist ning seega on kaebuse esitaja

käibemaksukohustuslasena registreerimise avalduse läbivaatamisel kogutud tõendite ning

ilmnenud

asjaolude

pinnalt

põhjendatud

maksuhalduri

otsus

jätta

kaebuse

esitaja

käibemaksukohustuslasena registreerimise avaldus rahuldamata.

9. Käibemaksuseaduse § 19 lõikest 1 tulenevalt on kohustus end maksukohustuslasena

registreerida isikul, kelle KMS § 1 lõigetes 1 ja 3 nimetatud tehingute (välja arvatud põhivara

võõrandamine ning Eesti isikule teostatav kaugmüük) maksustatav käive ületab kalendriaasta

algusest arvates 250 000 krooni (16 000 eurot), välja arvatud juhul kui kogu maksustatava käibe

moodustab nullprotsendise käibemaksumääraga maksustatav käive, mis pole seejuures kauba

ühendusesisene käive. KMS § 20 lõike 41 esimese lause kohaselt peab isik registreerimiseks

tõendama, et ta tegeleb ettevõtlusega Eestis või alustab Eestis ettevõtlust. Sama lõike teises

lauses sätestatakse, et kui isiku ettevõtlusega tegelemine või ettevõtluse alustamine ei ole piisavalt

tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda isikult lisatõendeid või koguda neid omal algatusel

ning viimases lauses sätestatakse, et maksuhaldur jätab isiku registreerimata, kui isik ei tegele

ettevõtlusega või ei alusta ettevõtlust.

10. Ettevõtlusega

tegelemise

kontrolli

eesmärk

on

välistada

võimalus,

et

käibemaksukohustuslasena registreeritaks isikud, kes ettevõtlusega tegelikult ei tegele, kuna

sellise isiku puhul võib käibemaksukohustuslasena registreerimise tegelik eesmärk olla

käibemaksupettuste toimepanemine või neis osalemine. Seetõttu tulebki isikul enda

käibemaksukohustuslasena registreerimiseks tõendada reaalse majandustegevusega tegelemine

ning juhul kui maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus, et isik ettevõtlusega ei tegele ning

täiendavate tõendite kogumisega ei ole võimalik seda kahtlust hajutada, tuleb registreerimisest

keelduda.

11. Põhjendatud ei ole kaebuse esitaja arusaam, et mõiste ettevõtlusega tegelemine sisu on seaduses ja

kohtupraktikas piisavalt selgelt määratlemata. Ettevõtluseks loetakse seejuures KMS § 2 lg 2

kohaselt isiku iseseisvat majandustegevust, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse

teenust, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest. Eeltoodust tulenevalt on kaebuse esitajal

põhimõtteliselt õigus, väites, et ettevõtlusega tegelemise kontrollimisel ei saa maksuhaldur

sekkuda isiku majandustegevuse sisusse. See ei tähenda siiski, et maksuhaldur ei peaks

kontrollima, kas majandustegevus, mille kohta on isik esitanud teatud dokumente, ka tegelikult

toimunud on. Nii nagu maksustamisel, peab maksuhaldur ka isiku käibemaksukohustuslasena

registreerimisel lähtuma väidetavate tehingute ja toimingute tegelikust majanduslikust sisust,

mitte

üksnes

nende

õiguslikust

vormist.

Seega

ei

saa

maksuhaldur

isikut

käibemaksukohustuslasena registreerida üksnes formaalsete tõendite alusel, kui tal on

põhjendatud kahtlus, et esitatud dokumendid võivad olla fiktiivsed ning neist nähtuvat

majandustegevust tegelikult toimunud ei ole või kavandatud tulevast majandustegevust ei

plaanita tegelikult ellu viima hakata. Õige ei ole kaebuse esitaja seisukoht, et registreerimisest

saaks keelduda üksnes juhul kui on tuvastatud ettevõtja osalemine maksupettuses või see, et

tegemist on nö. riiulifirmaga. Sellist nõuet seadusest ei tulene. KMS § 20 lg 41 kohaselt on

keeldumise aluseks see, et isik ei tegele ettevõtlusega või ei alusta ettevõtlust ning kuivõrd

ettevõtlusega tegelemise või sellega alustamise tõendamine on ettevõtja kohustus, tähendab see,

et maksuhaldur saab registreerimisest keelduda, kui esitatud tõendid pole piisavad või veenvad.

12. Kohtu hinnangul on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et mingisugust äriplaani OÜ Puhdas

Pesumaja ostnud ei ole ning ebatõenäoline on, et reaalselt mingi äriplaani ostmise kavatsus oli.

Sellele viitab esiteks asjaolu, et kaebuse esitaja ning äriühingud, kellelt ta väidetavalt äriplaani

tellis (KTN Finants OÜ) ja kellele ta sama äriplaani väidetavalt edasi müüs (Puhdas Tekstiil OÜ)

on omavahel tihedalt seotud – kaebuse esitaja ja OÜ KTN Finants juhatuse liikmeks on üks ja

sama isik X.X., kes on volitatud esindajana käinud maksuhalduri juures selgitusi andmas ka OÜ

Puhdas Tekstiil eest. Teiseks on igati asjakohane maksuhalduri tähelepanek, et X.X., andes

kaebuse esitaja nimel maksuhaldurile 01. juunil 2010 suulisi selgitusi, ei osanud tegelikult mitte

midagi öelda tellitud ja tulevikus valmiva äriplaani sisu kohta, samas teades juba seda, et äriplaan

müüakse edasi tema emaga seotud ettevõttele Puhdas Tekstiil OÜ. Enam kui 300 000 krooni

eest äriplaani soetamine, ilma, et tellija oskaks anda mistahes üksikasjalikke selgitusi selle

äriplaani põhimõtete kohta, on ebatõenäoline ja eluliselt mitteusutav. Asjaolule, et tegelikult

mingisugust erinevatel arvetel kajastatud äriplaani olemas ei ole ega ei koostata, viitab ka tõsiasi,

et väidetavalt OÜ-le KTN Finants sellesama äriplaani müünud RKO Platvorm OÜ ei ole

maksuhaldurile sootuks mingisuguseid selgitusi selle tehingu kohta andnud. Liiatigi on

maksuhaldur tuvastanud, et KTN Finants OÜ on küll saanud RKO Platvorm OÜ-lt arve,

tasudes samal päeval aga selgitusega „RKO Platvorm arve tasumine“ hoopis O. V. kontole,

samas kui ka Puhdas Tekstiil OÜ on Puhdas Pesumaja OÜ-lt väidetavalt soetatud äriplaani

tasumisele kuuluva summa saanud O. V. lt. Eeltoodu viitab sellele, et majanduslikus mõttes

äriplaani müügiga seotud tehinguid toimunud ei ole, koostatud on üksnes arved arvete

tasumiseks on sisuliselt liigutatud omavahel seotud ettevõtjate vahel ühte ja sedasama

rahasummat. Eeltoodud seisukohta ei lükka ümber vaideorganile esitatud äriplaani üleandmisakt.

Tegu on omavahel lähedalt seotud isikute vahel koostatud dokumendiga, mida sellisena tuleb

käsitada loodud tõendina asjaolu kohta, mida ükski teine tõend ei kinnita. Nii vaidlusaluses

otsuses kui vaideotsuses on kaebuse esitajale ette heidetud, et ta ei ole esitanud äriplaani ennast.

Põhimõtteliselt on võimalik, et käesoleva kohtumenetluse ajaks on kaebuse esitajal olemas

mingisugune äriplaan, ent miski ei kinnita, et tegemist on väidetavalt KTN Finants OÜ-lt

soetatud kaubaga. Samuti tuleb tähele panna, et haldusakti õiguspärasust tuleb hinnata haldusakti

andmise aja seisuga ning ka vaidlusaluse otsuse hindamisel ei saa lähtuda neist asjaoludest, mis

on tekkinud pärast vaidlusaluse otsuse tegemist. Kohus märgib viimaks, et kui kaebuse esitaja on

tegelikult asunud ettevõtlusega tegelema, on tal võimalik maksuhaldurilt uuesti taotleda enda

käibemaksukohustuslasena registreerimist.

13. Eeltoodud põhjustel jätab kohus kaebuse rahuldamata. Halduskohtumenetluse seadustiku §

92 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata

jätmisega on otsus tehtud kaebuse esitaja kahjuks. Kuna vastustaja ei ole taotlenud enda kasuks

menetluskulude väljamõistmist, jäävad kummagi poole menetluskulud poole enda kanda.

Kristjan Siigur

kohtunik