3-08-1298/16 · Tallinna Halduskohus Tallinna kohtumaja

KOHTUOTSUS

Eesti Vabariigi nimel

Kohus

Tallinna Halduskohus

Kohtunik

Kadriann Ikkonen

Otsuse tegemise aeg ja koht

03. oktoober 2008, Tallinn

Haldusasja number

3-08-1298

Haldusasi

OÜ

InvestPartner

Kinnisvara

kaebus

Maksu-

ja

Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse 11.03.2008

korralduse nr 12-2.1/7279 tühistamiseks ja 21.04.2008

läbiviidud vaatluse ning sellega kaasnenud maksuhalduri

toimingute õigusvastasuse kindlakstegemiseks

Asja läbivaatamise viis

Kirjalikus menetluses

Menetlusosalised

Kaebuse esitaja: OÜ InvestPartner Kinnisvara;

Esindaja: adv Vahur Kivistik;

Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus:

Esindaja: Algis Sepp.

RESOLUTSIOON

1. Jätta kaebus rahuldamata;

2. Jätta menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda.

3. Saata kohtuotsuse elektrooniline ärakiri kaebuse esitajale ja vastustajale. Kohtuotsuse

kinnitatud paberärakiri on võimalik soovi korral saada Tallinna Halduskohtu kantseleist.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu

kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioon-

kaebus

vahetult

Tallinna

Ringkonnakohtule

(HKMS § 28; § 31 lg 4).

KAEBUSE SISU JA TAOTLUS

1. 03.07.2008 saabus Tallinna Halduskohtule OÜ InvestPartner Kinnisvara kaebus Maksu- ja

Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (edaspidi MTA) 11.03.2008 korralduse nr 12-2.1/7279

tühistamiseks ning maksuhalduri toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks.

2. MTA andis 11.03.2008 korralduse nr 12-2.1/7279, millega kohustas OÜ-d InvestPartner

Kinnisvara maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 60 lõike 1 ja § 62 lõike 1 alusel andma

seoses käibemaksu arvestamise ja deklareerimise õigsuse kontrollimisega perioodi aprill 2006 kuni

jaanuar 2008 kohta teavet ja esitama käibemaksu arvestust kajastavad raamatupidamise pearaamatu

konto väljavõtted, väljastatud arved ning arved, millel kajastatud käibemaksusummad on

deklareeritud käibedeklaratsioonil sisendkäibemaksuna, pangaväljavõtted, kassadokumendid ja

lepingud, mis puudutavad kontrollitava perioodi majandustehinguid, sh notariaalsed kinnistute

ostu-müügilepingud. Korralduses on hoiatatud korralduse tähtajaks täitmata jätmise eest 5000

krooni suuruse sunniraha kohaldamisega ning ka rahatrahviga. 21.04.2008 esitas kaebaja vaide.

MTA 06.06.2008 vaideotsusega nr 6-4/110-1 jäeti vaie rahuldamata.

3. Kaebuse esitaja leiab esiteks, et korraldus on ebaseaduslik, kuna maksuhaldur rikkus oluliselt

maksumenetluse põhimõtteid ning viitab seetõttu asjakohastele maksukorralduse seaduse sätetele.

MKS § 10 lõike 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja

efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse

üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. MKS § 60 lõike 1 kohaselt on

maksuhalduril õigus saada maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks

maksukohustuslaselt või tema esindajalt suulist või kirjalikku teavet. Maksuhaldur võib vajaduse

korral kohustada maksukohustuslast või tema esindajat teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri

poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse. MKS § 62 lõike 1 kohaselt on maksuhalduril

õigus

nõuda

maksumenetluses

tähendust

omavate

asjaolude

kindlakstegemiseks

maksukohustuslaselt või kolmandalt isikult tema valduses olevate asjade ja esitajaväärtpaberite

ettenäitamist ning dokumentide esitamist. MKS § 59 lõike 2 järgi jaguneb kontroll üksikjuhtumite

kontrolliks ja üldkontrolliks ehk revisjoniks. Kaebuse esitaja rõhutab, et üksikjuhtumi kontrolli

käigus kas kinnitatakse või lükatakse ümber juba enne kontrollimise algust teadaolev asjaolu,

revisjoni käigus kontrollitakse maksumaksja tegevust aga tervikuna. Vaidlusaluse korraldusega on

nõutud kaebuse esitajalt teavet ja dokumente, ning viidatud maksukorralduse seaduse sätetele, mis

käsitlevad üksikjuhtumi kontrolli. Kaebaja selgitab, et maksuhaldur ei ole märkinud, milline on talle

teadaolev asjaolu, mida ta üksikjuhtumi kontrolli käigus soovib kinnitada või ümber lükata.

Vastupidiselt on hoopis märgitud, et kontrollitakse käibemaksu arvestamise ja deklareerimise

õigsust perioodil 2006 oktoober kuni 2008 jaanuar. Sellega on maksuhaldur ise kaudselt möönnud,

et viib läbi revisjoni, mitte üksikjuhtumi kontrolli. Kaebuse esitaja pöörab tähelepanu, et

korraldusest tulenevalt kontrollitakse mitut maksustamisperioodi ning maksuhaldur ei olnud

piiritlenud, milline asjaolu, mis oli enne kontrolli algust teada, ajendas kontrolli teostama. Kaebaja

leiab, et ainuüksi deklareerimisele kuuluva käibemaksu väljaselgitamine ei ole üksikjuhtumi

kontrolli teostamise ajendiks.

4. Kaebaja seisukoha kohaselt vastab tema suhtes läbi viidav menetlus kontrolli iseloomu ja ulatuse

poolest revisjonimenetlusele, mitte aga üksikjuhtumi kontrollile. Revisjoni läbiviimist kinnitab

kaebaja hinnangul menetluse läbiviimisel kontrollitud küsimuste ring, mis on omane komplekssele

maksukohustuse täitmise kindlakstegemisele, mitte aga ühe üksikküsimuse kontrollile. Revisjoni

läbiviimist

kinnitab

ka

kontrolli

ulatus

ning

maksumaksja

intensiivne

allutamine

kaasaaitamiskohustuse täitmisele. Maksuhaldur on kaebajalt nõudnud suuliselt dokumentide

esitamist, kusjuures on nõutud dokumente, mis ei seondu kaebaja tegevuse kontrollimisega.

Revisjoni korral on menetluse kohustuslikuks tingimuseks ka revisjoni tähtaeg ning tähtaja

pikendamine on võimalik vaid korraldusega, mis peab olema põhjendatud. Maksuhaldur ei ole

kaebajale kontrolli kestusest ette teatanud. Revisjoni kui enim koormava menetluse läbiviimine

rikub ka menetlusele allutatud isiku õigusi, sest isik ei pruugi tema maksukohustuse kõikehõlmava

revideerimise puhul aru saada erinevalt üksikküsimuse kontrollimisest tõendamisele kuuluvatest

asjaoludest ega suuda esitada asjakohaseid tõendeid ega vastuväiteid. See omakorda võib viia

ärakuulamiskohustuse ja sellega seotud uurimispõhimõtte rikkumiseni.

5. Kaebaja leiab, et kuigi maksuhaldur on nimetanud kontrolli üksikjuhtumi kontrolliks, tuleb

lähtuda menetluse tegelikust sisust. Revisjoni läbiviimisele viitab kaebaja meelest ka asjaolu, et

maksuhaldur on teostanud vaatlust ilma sellekohase korralduseta. 21.04.2008 kell 11.00 käis

maksuhaldur kokkuleppeliselt vaatamas kontorit aadressil Joa 3a-27 ning üüritud äripinda aadressil

Kreutzwaldi 1/Narva mnt 26. Sisuliselt oli tegemist vaatlusega, mida kaebuse esitajale kirjalikult ei

põhjendatud, samuti ei esitatud vastavat korraldust. Vaatluse teostamise ajal ei esitatud kaebajale

ühtegi dokumenti ega võetud allkirja ühelegi dokumendile. Seega rikuti MKS § 72 lõike 3

tingimust, mille kohaselt vaatluse läbiviimiseks esitatakse maksukohustuslasele või tema esindajale

kirjalik korraldus, kuhu on märgitud ka vaatluse eesmärk.

6. Kaebuse esitaja taotleb lisaks ka 21.04.2008 vaatluse läbiviimise ning maksuhalduri toimingute

õigusvastaseks tunnistamist. Nimelt alustas MTA vaidlustatud korralduse täitmata jätmise tõttu

07.05.2008 juhatuse liikme Riina-Liis Kütt’i suhtes väärteomenetlust nr 6-6/384. Väärteomenetlus

lõpetati

30.05.2008

määrusega

nr

6-6/384-2,

kuna

teos

puudusid

väärteotunnused.

Väärteomenetluse käigus selgus, et Riina-Liis Kütt ilmus 15.04.2008 maksuhalduri juurde

korralduse täitmise eesmärgiga ning esitas raamatupidamise dokumendid. Originaaldokumentide

üleandmise-vastuvõtmise kohta akti maksuhalduri poolt ei vormistatud, kuid siiski oli korraldus

maksukohustuslase poolt täidetud. Maksuhaldur nõuab sellest hoolimata kaebuse esitajalt

korralduse täitmist, kuigi selle täitmine on tõendatud väärteoasjas nr 6-6/384. Eeltoodust

tulenevalt taotleb kaebaja oma õiguste rikkumise tuvastamist ja maksuhalduri toimingute

õigusvastaseks tunnistamist.

7. Korralduses on kaebajat hoiatatud sunniraha rakendamise võimalusest korralduse täitmata

jätmise korral ning väärteomenetluse algatamisest. Kaebaja leiab, et sunniraha tasumist ja karistust

ei ole võimalik koos rakendada. Sunniraha on haldusõiguslik sunnivahend, mitte karistus ning selle

eesmärgiks on kohustuse täitmisele sundimine, kusjuures võib seda määrata kuni kohustuse

täitmiseni korduvalt. Sunniraha määramisel ei tuvastata isiku süüd. Rahatrahvi määramine on aga

isiku karistamine toimepandud süülise teo eest. Kaebuse esitaja arvamusel on juba ainuüksi

eeltoodud põhjustel korraldus õigusvastane ja kuulub tühistamisele. Kaebaja õigusi on oluliselt

rikutud olukorras, kus sunniraha tasumise kohustusega ning väärteomenetluse algatamisega

hoiatades on temalt nõutud sellist teavet ja dokumente, mis ei vasta üksikjuhtumi kontrolli

eesmärgile.

8. Kaebuse esitaja märgib viimasena, et haldusakti andmisel tuleb lähtuda andmise ajal kehtivast

seadusandlusest ning haldusakt peab olema õiguspärane selle andmise ajal. Haldusaktid ja

toimingud omavad kaebaja suhtes õiguslikke tagajärgi ning nende õigusvastasuse kindlakstegemine

on seotud neile järgnevate haldusaktide kehtivusega ja õiguspäraste toimingute tegemisega. Seega

on kaebajal olemas põhjendatud huvi vaatluse ja maksuhalduri toimingute õigusvastaseks

tunnistamiseks. Riigikohus on seisukohal, et põhjendatud huvi võib seisneda ka preventiivsetes ja

rehabiliteerivates eesmärkides. Õigusvastaseks tunnistamine välistab õigusvastaste haldusaktide

väljaandmist maksuhalduri poolt. Kaebuse esitaja põhjendatud huvi seisneb seega peamiselt

vastustaja poolt vaidlusaluse haldusakti ja –toimingutega tehtavate sarnaste tulevikuotsuste ja

toimingute vältimises ning vastustaja suunamises haldusõiguse põhimõtete ja normide järgmisele.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

9. Vastustaja selgitab esiteks, et MKS § 59 lõike 1 kohaselt on maksumenetluses tõendiks kõik asjas

kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, valla- või linnaasutuselt

saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus.

Maksuhaldur otsustab, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ning kaalutlusõigusest,

milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Tõendite kogumine toimub MKS

§ 59 lõikes 2 sätestatust lähtuvalt kas üksikjuhtumi kontrolli või üldkontrolli ehk revisjoni vormis.

11.03.2008 korraldusest nähtuvalt on selle andmise aluseks MKS § 60 lõige 1, § 62 lõige 1 ning

vajadus saada maksumenetluses täiendavaid tõendeid maksuhalduril tekkinud kahtluse

kinnitamiseks või ümberlükkamiseks selle kohta, kas OÜ InvestPartner Kinnisvara käibemaksu

arvestus ja deklareerimine perioodil 01.04.2006 – 31.01.2008 on toimunud õiguspäraselt.

10. Maksuhaldur alustas kaebaja käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimist

üksikjuhtumi kontrollina. Seda kinnitab ka asjaolu, et MKS §-d 60 ja 62 reguleerivad üksikjuhtumi

kontrolli läbiviimist ning vaidlusaluse korralduse sisuks on äriühingult kauba võõrandamist, teenuse

osutamist ning teenuse saamist tõendavate dokumentide nõudmine. Maksuhaldur otsustas

käesoleval juhul maksukohustuslast vähem koormava kontrollimenetluse läbiviimise kasuks.

11. Vastustaja märgib, et Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-20-05 leidnud, et üksikjuhtumi

kontrolli ja revisjoni sisuline eristamine ainult kontrolli ulatuse alusel on võimatu ega oleks

kooskõlas MKS § 73 lõikega 2. Seega puudub ainuüksi kontrolli ulatusele (üks või mitu maksu, üks

või mitu maksustamisperioodi, konkreetse asjaolu väljaselgitamine) viidates alus väiteks, et

maksuhaldur viib antud juhul läbi revisjoni. Riigikohus on nimetatud lahendis asunud seisukohale,

et revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine sõltub eelkõige hinnangust, kas tegemist on

enamkoormava kontrollimisega. Maksukohustuslast enamkoormava kontrolli tunnuseks pidas

Riigikohus eelkõige tööruumi või töökoha eraldamist, kaasaaitamiskohustuse järjepidevat pikaajalist

täitmist ja kontrollimise ajalist kestvust. Vastustaja leiab, et Riigikohtu seisukohtadest lähtuvalt

peab maksuhaldur valima revisjoni vormi üksnes maksukohustuslast enamkoormava kontrolli

puhul. Käesoleval juhul ei ole kontrollimenetluse läbiviimine toimunud maksukohustuslase poolt

revidendi kasutusse antud tööruumis või töökohas. Samuti puuduvad andmed maksukohustuslase

kaasaaitamiskohustuse järjepideva ning pikaajalise täitmise kohta. Korralduses nimetatud

dokumentide valikulist esitamist ja 21.04.2008 vaatluse läbiviimist ei saa haldusakti sisu ja kehtivust

ning sellekohase toimingu sisu ja kestust arvestades pidada kaasaaitamiskohustuse järjepidevaks ja

pikaajaliseks täitmiseks. Maksukohustuslasele haldusaktiga pandud ühekordse kohustuse

mittekohane täitmine ja sellest tulenevalt maksuhalduri telefonikõnedele ja e-kirjadele vastamine ei

ole käsitletav kaasaaitamiskohustuse pikaajalise ja järjepideva täitmisena.

12. Vastustaja selgitab ka, et 21.04.2008 läbiviidud vaatlus oli eelnevalt kooskõlastatud OÜ

InvestPartner Kinnisvara seadusliku esindaja Riina-Liis Kütt’iga. MKS § 73 lõige 3 annab

maksukohustuslasele õiguse nõuda tagantjärele vaatluse põhjendamist, kui vaatluse läbiviimiseks ei

esitatud kirjalikku korraldust. Vaatlus on reguleeritud §-s 72, mis on maksukorralduse seadusest

osa, mis reguleerib üksikjuhtumi kontrolli läbiviimist. Seega on vastustaja meelest alusetu kaebaja

seisukoht, et vaatluse läbiviimise korralduslikust poolest tulenevalt võib kontrollimist liigitada

üksikjuhtumi kontrolliks või revisjoniks.

13. Vastustaja nõustub, et vaatluse läbiviimisest tuleb maksukohustuslast reeglina ette teavitada.

MKS § 72 lõike 3 kohaselt tuleb vaatluse läbiviimisest teatada ette sellise aja jooksul, mis võimaldab

maksukohustuslasel kavandatava toimingu suhtes seisukoha võtta. MKS § 72 lõikes 1 nimetatud

vaatluse, kui üksiku kontrolltoimingu, läbiviimiseks esitatakse maksukohustuslasele või tema

esindajale kirjalik korraldus, kuhu on märgitud ka vaatluse eesmärk. Maksuhalduri ja kaebaja

seadusliku esindaja Riina-Liis Kütt’i vahel oli e-kirjavahetus ruumide vaatluse aja kokkuleppimise

kohta. Vaatluse aeg oli eelnevalt kooskõlastatud ning seda muudeti kaebaja esindaja taotlusel.

Sellest võib järeldada, et kuigi formaalselt ei esitatud kaebajale korraldust vaatluse läbiviimiseks, oli

kaebajal võimalus kavandatava toimingu suhtes võtta seisukoht. Maksukohustuslasel on õigus

nõuda MKS § 72 lõike 3 alusel vaatluse kirjalikku põhjendamist, kui vaatluse läbiviimiseks

kirjalikku korraldust ei esitatud. Seda arvestades leiab vastustaja, et kaebajal on õigus nõuda

tagantjärele vaatluse kirjalikku põhjendamist ning seda ei saa lugeda vaatluse kui toimingu

kehtetuks tunnistamise aluseks. Seega on kaebaja nõue toimingute õigusvastasuse tuvastamiseks

alusetu.

14. Vastustaja leiab, et kaebaja väide, et sunniraha ja karistuse samaaegne kohaldamine pole

võimalik, on samuti alusetu. Asendustäitmise ja sunniraha seaduse (edaspidi ATSS) §4 lõikest 2

tuleneb selgelt, et karistuse määramine ei välista ettekirjutuse täitmise tagamiseks sunnivahendi

rakendamist. Maksuhalduri poolt MKS § 154 lõigetele 1 ja 2 viitamine tuleneb MKS § 46 lõikest 4,

mis kohustab haldusaktile lisama muuhulgas viite haldusakti täitmata jätmisega kaasnevate

sanktsioonide

ja

muude

tagajärgede

eest.

Eelkõige

on

tegemist

maksukohustuslase

informeerimisega, et maksuhalduri tegevuse takistamise eest on seaduses ette nähtud karistus.

Väärteomenetlus algatatakse seaduses sätestatud süüteokoosseisu tunnuste ilmnemisel sõltumata

sellest, kas maksuhaldur on karistuse määramise alusele eelnevalt viidanud või mitte.

15. Vastustaja märgib viimaks, et haldusmenetluse seaduse (edaspidi HMS) § 61 lõike 2 kohaselt

kehtib haldusakt kuni kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemiseni, haldusaktiga antud õiguse

lõpliku realiseerimiseni või kohustuse täitmiseni, kui seadus ei sätesta teisiti. Käesoleval juhul

lõpetas maksuhaldur toimingu täitmata jätmisega seonduvalt algatatud väärteomenetluse, kuna

puudusid väärteo tunnused. Seega tuleb lugeda korraldus dokumentide esitamiseks täidetuks, kuna

väärteomenetlus lõpetati nõude täitmise tõttu. Eeltoodust tulenevalt leiab vastustaja, et puudub

alus kaebuse rahuldamiseks ning palub jätta kaebus rahuldamata.

KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

16. Kohus, hinnanud kõiki poolte esitatud põhjendusi ja tõendeid nende kogumis, leiab, et kaebus

on põhjendamatu ja tuleb jätta rahuldamata. Menetlusosaliste menetluskulud tuleb jätta nende endi

kanda. Kohtu põhjendused on järgmised.

17. Poolte vahel ei ole vaidlust selle üle, et korraldus dokumentide esitamiseks on täidetud. MTA

30.05.2008 väärteomenetluse lõpetamise määruse nr 6-6/384-2 kohaselt ilmus Riina-Liis Kütt

15.04.2008 maksuhalduri vastuvõtule ja esitas raamatupidamise dokumendid, mis moodustavad

tema 13.05.2008 antud ütluste kohaselt kogu vajaliku dokumentatsiooni. HMS § 61 lõike 2 kohaselt

kehtib haldusakt kuni kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemiseni, haldusaktiga antud õiguse

lõpliku realiseerimiseni või kohustuse täitmiseni, kui seadus ei sätesta teisiti. Vastustaja väidetel on

seetõttu tühistamisnõude esitamine võimatu. Kohus leiab siiski, et käesoleval juhul ei saa täie

kindlusega välistada seda, et vaidlustatud korralduse alusel tuleb siiski kaebuse esitajal esitada veel

mõni dokument või anda maksuhaldurile teavet, seetõttu ei kvalifitseeri kohus esitatud taotlust

ümber korralduse õigusvastasuse tuvastamise taotluseks, vaid menetleb siiski korralduse

tühistamistaotlust.

18. Käesolevas asjas on vaidlus selle üle, kas kontrollimenetlus vastab vaidlustatud otsuses

ettenähtud menetluse vormile: kaebuse esitaja leiab, et sisuliselt ei ole tegemist üksikjuhtumi

kontrolliga, vaid revisjonimenetlusega. Kaebuse esitaja leiab, et korraldusest tulenevalt

kontrollitakse mitut maksustamisperioodi ning maksuhaldur ei olnud piiritlenud, milline asjaolu,

mis oli enne kontrolli algust teada, ajendas kontrolli teostama. Kaebaja leiab ka, et ainuüksi

deklareerimisele kuuluva käibemaksu väljaselgitamine ei ole üksikjuhtumi kontrolli teostamise

ajendiks. Samuti on vaidlus selle üle, kas sunniraha ja väärteomenetluses rahatrahvi määramist on

võimalik samaaegselt rakendada.

19. Kohus leiab, et maksuhaldur on õigesti lähtunud kontrolli kvalifitseerimisel üksikjuhtumi

kontrolliks. MKS § 59 lg 2 alusel jaguneb maksukohustuslase kontroll üksikjuhtumi kontrolliks ja

üldkontrolliks ehk revisjoniks. Seega tuleks MKS § 102 lg 3 kohaldamisel eristada revisjoni

üksikjuhtumi kontrollist. Varem kehtinud MKS-s puudus mõiste "revisjon", kuid ka sellel ajal tehti

vahet üksikjuhtumi kontrollil ja üldkontrollil. MKS § 10 lõike 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse

läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides

sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Üksikjuhtumite

läbiviimise korda reguleerivad MKS §-d 60-72 ning reeglid revisjoni läbiviimiseks on kehtestatud

MKS §-des 73-81. Analüüsides nimetatud kahe menetluse erisusi on hoomatav, et üksikjuhtumis

kontroll on võrreldes revisjoniga maksukohustuslasele tunduvalt leebem ja vähem aeganõudev

kontrollimenetlus. Seega peaks maksuhaldur eelkõige kaaluma, kas on aluseid viia kontroll läbi

üksikjuhtumi kontrollina ja rakendada revisjonimenetlust vaid juhul, kui asjaolude kontroll väljub

üksikjuhtumis kontrolli raamidest. 11.03.2008 korraldusest nähtuvalt on selle andmise aluseks MKS

§ 60 lõige 1, § 62 lõige 1 ning vajadus saada maksumenetluses täiendavaid tõendeid maksuhalduril

tekkinud kahtluse kinnitamiseks või ümberlükkamiseks selles, kas OÜ InvestPartner Kinnisvara

käibemaksu arvestus ja deklareerimine perioodil 01.04.2006 – 31.01.2008 on toimunud

õiguspäraselt.

20. Riigikohus on 06.06.2005 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-20-05 leidnud, et nimetused "üksikjuhtumi

kontroll" ja "üldkontroll" (revisjon) võivad viia eksliku järelduseni, et neid kontrollimise vorme

eristabki eeskätt kontrolli ulatus - see, kas tegemist on üksikjuhtumi- või üldkontrolliga. Selline järeldus

poleks kooskõlas seadusega. MKS § 73 lg-s 2 on sätestatud, et revisjon võib hõlmata üht või mitut

maksu, üht või mitut maksustamisperioodi või olla piiritletud konkreetsete asjaolude väljaselgitamisega.

Seega võib revisjon hõlmata vaid ühe maksu üht maksustamisperioodi või isegi üksnes mõne asjaolu

väljaselgitamist. Järelikult on üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni sisuline eristamine ainult kontrolli

ulatuse alusel võimatu. Riigikohus rõhutas, et MKS-st tuleneb, et just revisjoni korral peab

maksuhaldur järgima erilisi menetlusnõudeid. Revisjonist ja selle ulatusest tuleb maksukohustuslasele

teatada ette (§ 75), revisjon viiakse läbi maksukohustuslase poolt revidendi kasutusse antud tööruumis

või töökohas (§ 77); maksukohustuslasel on õigus taotleda revidendi taandamist (§ 78 lg 2); revisjoni

lõpus toimub lõppvestlus (§ 80) ja pärast seda koostab revident revisjoniakti, millele

maksukohustuslane võib lisada eriarvamuse (§ 81). Maksukorralduse seaduse §-dest 75 ja 77 tuleneb, et

revisjoni läbiviimine on pikaajalisem ja järjepidev menetlus. Maksukorralduse seaduse §-dest 75 ja 76

nähtub, et revisjoni läbiviimise peab maksuhaldur otsustama revisjonikorraldusega, mis toimetatakse

maksukohustuslasele kätte hiljemalt 7 päeva enne revisjoni algust. Revisjonikorraldus on haldusakt,

mille andmisel teeb maksuhaldur ka valiku erinevate kontrollivormide vahel. Maksukohustuslast

enamkoormava kontrolli puhul (tööruumi või töökoha eraldamine, kaasaaitamiskohustuse järjepidev

pikaajaline täitmine, kontrollimise ajaline kestvus) peab maksuhaldur valima revisjonivormi. Seega

sõltub revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine hinnangust, kas tegemist on

enamkoormava kontrollimisega.

21. Kaebuse esitaja rõhutab, et üksikjuhtumi kontrolli käigus kas kinnitatakse või lükatakse ümber

juba enne kontrollimise algust teadaolev asjaolu, revisjoni käigus kontrollitakse maksumaksja

tegevust aga tervikuna. Vaidlusaluse korraldusega on nõutud kaebuse esitajalt teavet ja dokumente,

ning viidatud maksukorralduse seaduse sätetele, mis käsitlevad üksikjuhtumi kontrolli. Kaebaja

selgitab, et maksuhaldur ei ole märkinud, milline on talle teadaolev asjaolu, mida ta üksikjuhtumi

kontrolli käigus soovib kinnitada või ümber lükata. Maksuhalduri väidetel on käesoleval juhul

selliseks hüpoteesiks asjaolu, et kaebuse esitaja ei ole kontrollitaval perioodil 01.04.2006 –

31.01.2008 deklareerinud ja tasunud õigesti käibemaksu. Kohtu hinnangul ongi nimetatud asjaolu

üksikjuhtumi kontrolli teostamise üheks võimalikuks ajendiks.

22. Seega on revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisulise eristamise kriteeriumiks eelkõige see, kas

tegemist on vähem- või enamkoormava kontrollimisega. Maksukohustuslast enamkoormava

kontrolli

tunnuseks

pidas

Riigikohus

eelkõige

tööruumi

või

töökoha

eraldamist,

kaasaaitamiskohustuse järjepidevat pikaajalist täitmist ja kontrollimise ajalist kestvust. Käesoleval

juhul ei ole kontrollimenetluse läbiviimine toimunud maksukohustuslase poolt revidendi kasutusse

antud

tööruumis

või

töökohas.

Samuti

puuduvad

andmed

maksukohustuslase

kaasaaitamiskohustuse järjepideva ning pikaajalise täitmise kohta. Kohus nõustub vastustajaga

selles, et korralduses nimetatud dokumentide valikulist esitamist pidada kaasaaitamiskohustuse

järjepidevaks ja pikaajaliseks täitmiseks. Maksukohustuslasele haldusaktiga pandud ühekordse

kohustuse mittekohane täitmine ja sellest tulenevalt maksuhalduri telefonikõnedele ja e-kirjadele

vastamine ei ole käsitletav kaasaaitamiskohustuse pikaajalise ja järjepideva täitmisena. Maksuhaldur

ei ole rikkunud MKS-i ega maksumenetluse olulisi põhimõtteid ning vaidlustatud korraldus on

õiguspärane.

23. Mis puutub sunniraha määramise võimalikkusesse paralleelselt väärteotrahvi määramisega

nõustub kohus täielikult vastustajaga selles, et asendustäitmise ja sunniraha seaduse (edaspidi

ATSS) § 4 lõike 2 kohaselt ei välista karistuse määramine ettekirjutuse täitmise tagamiseks

sunnivahendi rakendamist. Eeltoodust tulenevalt tuleb jätta vaidlustatud korraldus tühistamata.

24. Kaebuse on taotlenud ka 21.04.2008 läbiviidud vaatluse ja sellega kaasnenud maksuhalduri

toimingute

õigusvastaseks

tunnistamiseks.

Samas

on

kaebuse

esitaja

toonud

nende

õigusvastasusena välja peamiselt asjaolu, et neid teostati üksikjuhtumi kontrolli raames. Kohus

leidis aga eelnevalt, et vaidlustatud korraldus (ja selle alusel läbi viidud üksikjuhtumi kontroll) on

õiguspärane. Seoses vaatlusega on kaebuse esitaja heitnud vastustajale ette vaatluse läbiviimise

kirjaliku haldusaktiga vormistamata jätmist (MKS § 72 lg 1). Vastustaja on möönnud vastuses, et

kirjalikult vaatluse läbiviimist tõepoolest ei vormistatud. Samas ei ole vaidlust selles, et kaebuse

esitaja esindajat teavitati eelnevalt vaatluse läbiviimisest ja seda teostati talle sobinud ajal. MKS § 72

lõike 3 kohaselt tuleb maksukohuslast vaatluse läbiviimisest teavitada ette sellise aja jooksul, mis

võimaldab viimasel kavandatava toimingu suhtes seisukoht võtta. Kaebaja ja vastustaja vahel oli

e-kirjavahetus aadressidel Joa 3a-27 ja Kreutzwaldi 1 asuvate ruumide vaatluse aja

kokkuleppimiseks. Vaatluse aeg lepiti kokku ja kaebuse esitaja seadusliku esindaja taotlusel aega

hiljem muudeti. Seega oli kaebuse esitajal võimalus vaatluse teostamiseks valmistuda ja sisuliselt

tema õigusi korralduse vormistamatajätmisega ei rikutud. Kohus nõustub vastustajaga selles, et

ainuüksi kirjaliku haldusakti vormistamatajätmise tõttu vaatlust kui maksumenetluse toimingut

õigusvastaseks tunnistada ei saa. Lisaks võimaldab MKS § 72 lõige 3 maksukohuslasel nõuda

tagantjärele vaatluse kirjalikku põhjendamist. Asja materjalidest ei nähtu, et kaebuse esitaja oleks

seda teinud. Samas nähtub õigusnormi sellisest formuleeringust, et kirjalik korraldus ei ole vaatluse

läbiviimise vaieldamatuks eelduseks. Seega jätab kohus taotlused 21.04.2008 läbiviidud vaatluse ja

sellega kaasnenud maksuhalduri toimingute õigusvastaseks tunnistamiseks jätta samuti

rahuldamata.

25. HKMS § 92 lõike 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja

ei ole esitanud kohtule menetluskulude nimekirja. Seega jäävad menetlusosaliste menetluskulud

nende endi kanda.

Kadriann Ikkonen

kohtunik