3-07-512/22 · Tartu Ringkonnakohus

K O H T U O T S U S

EESTI VABARIIGI NIMEL

Kohus

Tartu Ringkonnakohus

Kohtukoosseis

Maili Lokk, Agu Timmi, Viivi Tomson

Otsuse tegemise aeg ja koht

20. mai 2008 Tartu

Haldusasja number

3-07-512

Haldusasi

Rosneft Partners OÜ (endine ärinimi TSC Autokaup OÜ)

kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse

10.11.2006 maksuotsuse nr 12-5/389 tühistamiseks

Vaidlustatud kohtulahend

Tartu Halduskohtu 18. veebruari 2008 otsus

Menetluse alus ringkonnakohtus

Rosneft Partners OÜ apellatsioonkaebus

Asja läbivaatamise kuupäev

30. aprill 2008

Menetlusosalised

Apellant (kaebuse esitaja) – Rosneft Partners OÜ, esindajad

Raivo Paala ja advokaat Vahur Kivistik

Vastustaja (haldusorgan) – Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu-

ja tollikeskus, esindajad Luule Šprenk ja Jaanek Lips

RESOLUTSIOON

Jätta

apellatsioonkaebus

rahuldamata

ning

Tartu

Halduskohtu 18. veebruari 2008 otsus muutmata.

Apellandi poolt apellatsiooniastmes kantud menetluskulud

jätta tema enda kanda.

Edasikaebamise kord

Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule

30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest,

s. o alates 20. maist 2008.

MENETLUSOSALISTE NÕUDED, VASTUVÄITED JA PÕHJENDUSED

1. OÜ Rosneft Partners (endine ärinimi TSC Autokaup OÜ) esitas halduskohtule kaebuse, milles

palus tühistada Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 10.11.2006 maksuotsuse

nr 12-5/389.

Maksuhaldur kontrollis üksikjuhtumi kontrolli käigus TSC Autokaup OÜ maksude arvestamise

ja tasumise õigsust maksustamisperioodide 2005 august ja september osas seoses TSC Autokaup

OÜ poolt sisendkäibemaksu kajastamisega 2005 augustikuus 31 500 krooni ja septembris

31 500 krooni, kokku 63 000 krooni sõiduautode Jaguar S Type V6, Toyota Land Cruiser ja

Hummer H2 6.0 V8 Vortec rendiarvete alusel. Nimetatud sisendkäibemaksu kajastavad

tagastusnõuded esitas TSC Autokaup OÜ 04.10.2005 ning 26.10.2005. Kontrolli tulemused on

toodud 28.08.2006 kontrollaktis nr 12-3/394. TSC Autokaup OÜ esitas 15.09.2006

maksuhalduri kontrollaktile eriarvamuse.

Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 10.11.2006 maksuotsusega nr 12-5/389

määras maksuhaldur TSC Autokaup OÜ-le käibemaksu maksustamisperioodide 2005 augusti ja

septembri eest summas 63 000 krooni. Arvestades, et TSC Autokaup OÜ-l oli seisuga

09.11.2006 käibemaksu osas enammakse summas 37 803 krooni, kohustati TSC Autokaup OÜ-d

tasuma käibemaksu 25 197 krooni.

TSC Autokaup OÜ esitas maksuotsusele vaide, milles palus maksuotsuse täies ulatuses

tühistada. Maksu- ja Tolliamet jättis 07.02.2007 vaideotsusega nr 6-1/7-1 vaide rahuldamata.

Kaebuse kohaselt on kaevatav haldusakt antud uurimispõhimõtet oluliselt rikkudes. Maksuhaldur

pole püüdnudki ettevõtluse tegelikku toimumist välja selgitada. Maksuhalduri käsitlus on rajatud

eelkõige väitele, et realiseerimiskäibe puudumisest vaadeldaval perioodil tuleneb ka järeldus

ettevõtluse puudumisest. Taoliselt koostatud maksuotsus on antud valedel põhjendustel ning on

seetõttu motiveerimata. Motiveerimata (ka ilmselgelt valesti motiveeritud) maksuotsus kuulub

tühistamisele.

Maksuhaldur on rikkunud maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) § 10 lg 3, kuna ei ole

tegutsenud kiirelt ja efektiivselt. Kui tõendid ja materjalid olid kogutud juba 03.03.2006, siis

kontrollakt koostati alles ligi pool aastat hiljem.

MKS § 11 kohaselt peab maksuhaldur arvestama nii maksukohustust suurendavaid kui ka

vähendavaid asjaolusid. Antud maksuotsus sisaldab endas vaid maksukohustust suurendavaid

asjaolusid.

Maksuhaldur on kuritarvitanud MKS §-is 12 sätestatud kaalutlusõigust. Maksuotsuses kasutatud

väljendid „pettus”, „fiktiivne arve”, „seotud isikud” jne peaksid rajanema näiteks jõustunud

kohtulahenditele, ekspertiisaktidele või muudele kirjalikele tõenditele, millele kaebuse esitajal

oleks võimalik esitada vastuväiteid.

Maksuhaldur oleks TSC Autokaup OÜ-le maksuotsust tehes pidanud tegema maksukohustust

vähendavad otsused ka autode rendileandjatele. Seda aga tehtud ei ole ning maksuhaldur tegeleb

teadlikult ühe tehingu topeltmaksustamisega, kuigi tema kohustuseks on seda ära hoida.

Müügikäibe

puudumine

ei

ole

seadustest,

sh

käibemaksuseadusest,

tulenev

alus

sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramiseks. Müügikäibe puudumisest ei saa teha järeldusi

ettevõtluse puudumise kohta. Kaebuse esitaja kinnitas, et on korduvalt tutvustanud

kontrollimenetlust läbi viinud ametnikule, revident L. Sprenkile, TSC Autokaup poolt

äritegevuse raames kogutud ja koostatud dokumente. Dokumendid seonduvad äriühingu

äriplaaniga ehitada Venemaal välja 6-10 liimpuidu tehast.

TSC Autokaup OÜ tegelemine ettevõtlusega on kohtuliku menetluse käigus leidnud kinnitust

kaebaja poolt esitatud äriplaani ja tunnistajate ütlustega. Kuivõrd puidu hankimine ja töötlemine

oli kavandatud Venemaale Manturovosse ja vaheladu Pihkva oblastisse, olid sõidud Venemaale

ettevõtte käivitamiseks vältimatud. Asjaolu, et TSC Autokaup OÜ ettevõtlus Venemaal ei

käivitunud 2005 plaanitud kujul, ei tähenda, et autode rentimiseks tehtud kulud ei ole

ettevõtlusega seotud.

Selgitust

Venemaa

suunal

planeeritud

ettevõtluse

käivitamisest

kinnitab

muuhulgas

Piirivalveameti 28.09.2007 õiend, millest nähtub K. Köögi, R. Paala, J. Kukebali ja A. Kiili

korduv Venemaal käimine 2005 sõiduautoga Toyota Landcruiser reg. nr 145 MCO. Sõidukite

kasutamise vajadust ettevõtluse arendamisel, sealhulgas ja eriti arvukatel töösõitudel

Venemaale, tuleb eeldada.

Asjakohatud on maksuhalduri väited, et pettust tõendab autode rentimine omavahel seotud

isikute vahel. Liisingufirmalt sõidukeid rentida polnud võimalust, vaid selleks tuli leida muid

lahendusi.

2. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus vaidles kaebusele vastu.

Vastuse kohaselt ei ole rikutud MKS § 10 lg 3. Arvestades asjaolu, et kontrollakt käesolevas

asjas väljastati vastustaja poolt 28.08.2006, Tartu Ringkonnakohus tegi otsuse 31.10.2006 ja

maksuotsus väljastati 10.11.2006, ei ole maksuhaldur ebamõistlikult oma otsuse andmisega

viivitanud.

Asjaolu, et TSC Autokaup OÜ ei esitanud käesoleva maksumenetluse käigus tõendeid

sõiduautode ettevõtluses kasutamise kohta ega ole tõendanud enda poolt deklareeritud andmete

õigsust, on pannud maksuhaldurile proportsionaalselt suurema tõendamiskoormise. Ka on

nimetatud asjaolu tinginud maksumenetluse pikenemise. Maksuhaldur on seejuures lähtunud

MKS §-is 11 sätestatud uurimispõhimõttest.

Maksuhaldur

ei

ole

jätnud

tähelepanuta

maksukohustust

väidetavalt

vähendavaid

asjaolusid/tõendeid, sest neid on analüüsitud ning kontrollaktis käsitletud. Tõendite kogum ei

võimalda käsitleda TSC Autokaup OÜ argumente maksukohustust vähendavate asjaoludena,

kuna tõendid kogumis viitavad üheselt sellele, et kajastatud rendisuhted olid näilikud −

dokumentidel kajastatud rendisuhtel puudus tegelik majanduslik sisu ning äriühingul

majandustegevus kui selline. Käesolevas asjas on oluline, et TSC Autokaup OÜ ei ole

maksuhaldurile esitanud tõendeid sõiduautode ettevõtluses reaalse kasutamise kohta.

Maksuhaldur on piisava põhjalikkusega kogunud asjas tõendeid, analüüsinud tuvastatud

asjaolusid ning nendega tõendanud oma seisukohti selles, et perioodil august ja september 2005

puudus TSC Autokaup OÜ-l alus arvestada Gillian OÜ ja TSC Terminal OÜ nimel väljastatud

arvete alusel sõiduautode Hummer, Toyota ja Jaguar rendimaksetelt käibemaksu kokku

63 000 krooni. Sõiduautod Toyota, Jaguar ja Hummer ei olnud äriühingu ettevõtluses

kasutatavad, TSC Autokaup OÜ-l puudus sisuline ettevõtlus.

MKS §-ist 59 lg 1 tulenevalt on maksuhalduril maksumenetluses õigus otsustada, milliseid

tõendeid ta peab asjas vajalikuks koguda. Maksuotsuses on piisavalt kogutud tõendeid ja

selgitatud asjaolusid, milliste puhul igaühe osas on maksukohustuslasel õigus esitada

vastuväiteid, taotlusi ja tõendeid ning sel viisil kaitsta oma seisukohti maksumenetluses.

MKS § 150 lg 2 kohaselt määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel

kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Ka ei ole maksuhaldur seotud maksustamise

seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel ainult menetlusosalise esitatud

taotluste ja tõenditega. Seetõttu on ebaõige kaebusest tulenev seisukoht, et maksuhaldur oleks

pidanud maksuotsuses tuvastatud asjaolusid ja väljendatud seisukohti tõendama tingimata just

jõustunud kohtulahendite, ekspertiisiaktidega või veel muude kirjalike (ilmselt silmas peetud

maksuotsuses viitamata) tõenditega.

Ebaõige on väide, et käibemaksupettus saab aset leida vaid siis, kui riik saab fiktiivsest tehingust

kahju. Pettusega on tegemist näiteks ka siis, kui maksukohustuslane vähendab tasumisele

kuuluvat käibemaksusummat fiktiivsetes dokumentides kajastatud sisendkäibemaksu võrra,

taotledes nimetatud summas riigilt ka väidetavat sisendkäibemaksu tagastamist, eesmärgiga

saada kasu alusetust käibemaksu tagastamisest.

Maksuotsuses ei ole rikutud MKS §-is 46 lg 3 p 6 sätestatud nõuet selle kohta, et haldusaktis

peab sisalduma haldusaktiga tehtav ettekirjutus või haldusakti andja otsustus. Maksuotsuse

resolutiivosas on maksuhaldur otsustanud: „Eeltoodut arvesse võttes määrab maksuhaldur TSC

Autokaup OÜ-le käibemaksu maksustamisperioodide 2005. a augusti ja septembri eest summas

63 000 krooni. /.../“. Seega on täidetud nõue otsustuse tegemise kohta.

TSC Autokaup OÜ osaniku A. Kiili paljasõnaline seletus ei tõenda autode kasutamise seotust

äriühingu ettevõtlusega, kui asjas puuduvad asjakohased usaldusväärsed tõendid. Äriregistri

elektrooniline andmebaas ei sisalda andmeid TSC Autokaup OÜ sisulise majandustegevuse,

ettevõtluse toimumise kohta. TSC Autokaup OÜ raamatupidamisest ei nähtu, milline on TSC

Autokaup OÜ ettevõtlus, mille tarbeks väidetavalt sõiduautosid renditakse.

HALDUSKOHTU LAHEND

3. Tartu Halduskohus jättis 18. veebruari 2008 otsusega kaebuse rahuldamata.

Otsuse kohaselt on maksuhaldur maksuotsuses jõudnud põhjendatult järeldusele, et sõidukite

rendiarvete alusel sisendkäibemaksu arvestamine ei ole õigustatud. TSC Autokaup OÜ on

rikkunud kohustust arvutada tasumisele kuuluv käibemaksusumma KMS §-is 29 sätestatud

korras. Maksuotsus, millega määrati tasumisele käibemaks summas 25 197 krooni on seaduslik

ja põhjendatud.

Maksuhaldur ei ole menetluse läbiviimisega põhjendamatult ja ebamõistlikult viivitanud.

Maksuhalduri põhjendused kontrollakti koostamise ja maksuotsusega tegemisega viivitamise

kohta on asjakohased. Asjaolu, et maksukontroll oli lõpetatud juba 03.06.2006, kuid kontrollakt

koostati alles 28.08.2006 ja maksuotsus tehti 10.11.2006, ei ole kaebuse esitajal takistanud

kasutamast maksumenetluses oma menetlusõigusi ja ei saa olla aluseks maksuotsuse

tühistamisele. Viivitust ei saanud kohtu arvates käsitleda ka otsese ja tahtliku kahju tekitamisena.

MKS § 32 kohaselt on maksuvõlaks maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata

maksusumma ning sellelt arvestatud intress. Seega on maksuvõla, sealhulgas intresside tekkimise

aluseks maksukohustuse tähtpäevaks tasumata jätmine, mitte maksuhalduri maksuotsus.

Vaidlustatud maksuotsus vastab MKS §-is 46 sätestatud sisu ja vormi nõuetele. MKS § 46 lg 3

p 6 kohaselt peab maksuotsuses sisalduma haldusaktiga tehtav ettekirjutus või haldusakti andja

otsustus. Maksuotsuse resolutiivosas on maksuhaldur otsustanud: „Eeltoodut arvesse võttes

määrab maksuhaldur TSC Autokaup OÜ-le käibemaksu maksustamisperioodide 2005. a augusti

ja septembri eest summas 63 000 krooni. Maksuhaldur, arvestades, et TSC Autokaup OÜ-l on

seisuga 09.11.2006 käibemaksu osas enammakse summas 37 803 krooni, kohustab TSC

Autokaup OÜ-d tasuma käibemaksu 25197 krooni (63000-37803)“. Seega on täidetud

haldusaktile esitatav nõue otsustuse ja/või ettekirjutuse tegemise kohta.

Kaebuse esitaja väide MKS §-is 11 sätestatud uurimispõhimõtte rikkumise kohta ei olnud kohtu

arvates

põhjendatud.

Maksuhalduri

kohustusega

järgida

uurimispõhimõtet

seondub

maksukohustuslase kaasaaitamiskohustus.

Maksuhaldur ei ole maksukohustust väidetavalt vähendavaid asjaolusid ja kaebaja poolt esitatud

tõendeid tähelepanuta jätnud. Neid on analüüsitud nii kontrollaktis kui maksuotsuses ja nende

arvestamata jätmist on põhjendatud.

Kaebuse esitaja arvates oli tal maksumenetluses kohustus esitada üksnes need dokumendid, mille

esitamist maksuhaldur temalt korraldustega nõudis. Kohus selle seisukohaga ei nõustunud. MKS

§ 150 lg 2 kohaselt lasub määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel

kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti.

Õige on vastustaja väide, et loogiliselt võetavalt oleks kaebuse esitaja saanud äriplaaniks

nimetatud materjalid esitada juba kohtuasja nr 3-05-687 raames, kuid seda ei tehtud. Vastustaja

väitel on alust arvata, et tegu on tagantjärele koostatud dokumentatsiooniga. Selliseks kahtluseks

võis kohtu arvates alust olla, kuid kohus ei saanud olemasolevate tõendite pinnalt siiski väita, et

kohtule esitatud dokument on koostatud tagantjärele. Samas esitatud äriplaan ei tõenda, et

maksustamisperioodil (augustis ja septembris 2005) kasutas kaebuse esitaja kolme renditud autot

oma ettevõtluse jaoks.

MKS § 11 lg 2 kohaselt ei ole maksuhaldur maksustamise seisukohast tähendust omavate

asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega.

Maksuhaldur teeb majandustehingute kohta järelduse tuvastatud asjaolude ja tõendite pinnalt

majandustehingu tegelikust sisust lähtuvalt. Maksuhaldur otsustab, lähtudes talle seadusega

pandud ülesannetest ning kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses

asjas koguda. Kohus leidis, et käesolevas asjas on maksuhaldur kogunud piisavalt tõendeid,

tuvastamaks TSC Autokaup OÜ poolt deklareeritud käibe aluseks olevate majandustehingute

tegelikku sisu.

Kaebaja väitel ei tõenda realiseerimiskäibe puudumine äriühingul majandustegevuse puudumist.

Nimetatud väitega võiks nõustuda, kui TSC Autokaup OÜ-l puudunuks realiseerimiskäive

maksustamisperioodil (august ja september 2005) või teatud perioodidel ka muudel

ajavahemikel. TSC Autokaup OÜ ei ole alates perioodist 01.02.2004, mil äriühing vormistati

käibemaksukohustuslaseks, kajastanud mingisugust käivet. Asjaolu, et äriühingul puudub

majandustegevus, märgib TSC Autokaup OÜ ka ise oma 2002, 2003 ja 2004 majandustegevuse

aruannetes. 2004 on Gillian OÜ esitanud TSC Autokaup OÜ-le arveid konsultatsiooni teenuste

eest, ainus laekumine äriühingule on maksuhaldurilt taotletav enammakstud käibemaks. Nendest

andmetest lähtudes on maksuhaldur asunudki põhjendatult seisukohale, et TSC Autokaup OÜ-l

ettevõtlus puudub. Sellele seisukohale on jõudnud ka Tartu Halduskohus kohtuotsuses

haldusasjas nr 3-05-687, milles käsitletakse TSC Autokaup OÜ poolt sisendkäibemaksu

arvestamise õigsust maksustamisperioodidel august 2004 kuni veebruar 2005 ja aprill 2005

seoses sõiduautode Jaguar ja Hummer rentimise ja ettevõtluses kasutamisega.

Kaebuse esitaja poolt kohtule antud selgituste ja äriplaani kohaselt kavandas äriühing ja

kavandab tänaseni ulatuslikku projekti realiseerimist – kaseliimpuiduplaatide tootmist ja

realiseerimist. Renditud autosid Jaguar, Hummer ja Toyota kasutati selle tulevase ettevõtluse

käivitamiseks. Kaebajast mitteolenevatel asjaoludel ei ole projekt veel siiani käivitunud.

Kohus nõustus maksuhalduri seisukohaga, et TSC Autokaup OÜ ei ole esitanud tõendeid, et

R. Paala oleks ka tegelikult tegutsenud nimetatud esinduslepingu alusel TSC Autokaup OÜ

iseseisva majandustegevuse ehk ettevõtluse käigus. TSC Autokaup OÜ poolt kohtule täiendavalt

esitatud tõendite põhjal ei saa asuda seisukohale, et TSC Autokaup OÜ poolt autode Jaguar,

Hummer ja Toyota kasutamine augustis ja septembris 2005 oleks toimunud kaebaja

ettevõtlusega seonduvalt.

Maksumenetluse käigus kogutud dokumentide ja antud seletuste põhjal asus maksuhaldur

seisukohale, et TSC Autokaup OÜ-l puudus alus sõidukite rendiarvete alusel sisendkäibemaksu

arvestamiseks ning tagastusnõude esitamine ei ole põhjendatud, kuna sõiduautosid Jaguar ja

Hummer kasutab R. Paala ja tema perekonnaliikmed ning TSC Autokaup OÜ ei ole tõendanud,

et selline kasutamine oleks toimunud äriühingu ettevõtlusega seonduvalt. Jaguari, Hummeri ja

Toyota kasutamise osas ei peeta arvestust. TSC Autokaup OÜ ei ole tasunud ühegi

rendilepingujärgse arve eest. TSC Autokaup OÜ osaniku A. Kiili seletus ei tõenda iseenesest, et

autode kasutamine oleks seotud äriühingu ettevõtlusega, kui asjas puuduvad asjakohased

tõendid. Äriregistri elektrooniline andmebaas ei sisalda andmeid TSC Autokaup OÜ sisulise

majandustegevuse, ettevõtluse toimumise kohta. TSC Autokaup OÜ raamatupidamisest ei nähtu,

missugune on TSC Autokaup OÜ ettevõtlus, mille tarbeks väidetavalt sõiduautosid renditakse.

Samal seisukohal oli maksuhaldur ka sõiduauto Toyota rentimise asjaolude osas. Ei ole

tõendatud, et sõiduki tegeliku kasutaja K. Köögi kontrolli all olevate äriühingute vahel toimus

autode tegelik rentimine. Toyota omanik on Hansa Liising AS, kellelt algselt rendib autot

Hantarek OÜ (juhatuse liige K. Köök). 01.02.2005 rendib Gillian OÜ auto TSC Autokaup OÜ-le

(juhatuse liige K. Köök). Kohus nõustus maksuhalduri seisukohaga, et pole teada, millise

äriühingu ettevõtlusega seoses K. Köök Toyotat kasutas. Andmed piiriületuste kohta ei tõenda, et

autot kasutati TSC Autokaup OÜ ettevõtlusega seonduvalt. Sõidupäevikut pole rendiautode

kohta peetud. Maksuhaldurile ega kohtule pole esitatud ka muid tõendeid, millele tuginedes

võiks väita, et autot on kasutatud seoses TSC Autokaup OÜ ettevõtlusega ja, et sõidud ei olnud

seotud asjaajamistega, mis on tehtud mõne teise äriühingu huvides, mille juhatuse liikmeks on

samuti K. Köök.

Kaebuses on esitatud argument, et maksuhaldur on MKS §-is 12 sätestatud kaalutlusõigust

kuritarvitanud sellega, et ei ole, viidates „seotud isikutele“, „pettusele“ ja „fiktiivsetele arvetele“,

oma seisukohti tõendanud jõustunud kohtulahendite, ekspertiisiaktide või muude kirjalike

tõenditega. Kohus oli seisukohal, et maksuhaldur on piisava põhjalikkusega kogunud asjas

tõendeid, analüüsinud tuvastatud asjaolusid ning nendega tõendanud oma seisukohti selles, et

perioodil august ja september 2005 puudus TSC Autokaup OÜ-l alus arvestada Gillian OÜ ja

TSC Terminal OÜ nimel väljastatud arvete alusel sõiduautode Hummer, Toyota ja Jaguar

rendimaksetelt käibemaksu.

Tulenevalt MKS §-ist 84 lähtub maksuhaldur kontrollitavate majandustehingute tõlgendamisel

tehingute tegelikust majanduslikust sisust. Kogutud tõendite alusel on maksuhaldur põhjendatult

asunud seisukohale, et rendilepingud ei ole sõlmitud sõidukite ettevõtluses kasutamiseks,

äriühingute vahel on liikunud ainult arved, milliste alusel arvestatakse sisendkäibemaksu.

Tegelikkuses on autod nende isikute valduses, kes neid algselt ka rendivad või liisivad.

Maksuotsuses on kontrollitavate majandustehingute tegelikku sisu õigesti hinnatud.

Kohus luges õigeks vastustaja seisukoha, et pettusega on tegemist näiteks ka siis, kui

maksukohustuslane vähendab tasumisele kuuluvat käibemaksusummat fiktiivsetes dokumentides

kajastatud sisendkäibemaksu võrra, taotledes nimetatud summas riigilt ka väidetavat

sisendkäibemaksu tagastamist, eesmärgiga saada kasu alusetust käibemaksu tagastamisest.

Kohus nõustus vastustajaga, et antud juhul on tegemist viimatinimetatud olukorraga.

ASJAOSALISTE TAOTLUSED JA PÕHJENDUSED

4. Rosneft Partners OÜ esitas apellatsioonkaebuse, milles taotleb Tartu Halduskohtu

18. veebruari 2008 otsuse tühistamist ning uue otsuse tegemist, millega kaebus rahuldada.

Apellatsioonkaebuse põhjenduste kohaselt:

1) on apellandi arvates tõendatud ettevõtlus suunatuna rahvusvahelise Venemaalt lähtuva

äriprojekti käivitamisele. Kui lugeda tegevus äriprojekti käivitamisel tõendatuks, tuleb lugeda

tõendatuks ka selleks sõidukite kasutamine. TSC Autokaup OÜ arendas tegevust, mis on käsitletav

ettevõtlusena ning kasutas selleks äriühingu poolt renditud sõiduautosid. Kohus on rikkunud

TsMS § 442 lg 8, jättes analüüsimata K. Köögi, R. Paala, J. Kukebali ja J. Kikase ütlused TSC

Autokaup OÜ ettevõtluse toimumise kohta. Isikute ütlused on omavahel kooskõlas ja seal

puuduvad vastuolud, mis põhjendaksid ütluste panemist kahtluse alla;

2) on ebaõigesti tõlgendatud MKS §-is 150 lg 2 sätestatut. Kaebuse esitajale ei saa ette heita

ettevõtluse toimumist selgitavate dokumentide mitteesitamist olukorras, kus neid pole

maksuhalduri poolt küsitudki. Vastustaja on oluliselt uurimispõhimõtet rikkumist, kus

tõendamisele kuuluvaid asjaolusid (ettevõtluse tegelik toimumine) ei ole olulises osas

maksumenetluses üldse uuritud. Maksumenetluse käigus ei ole maksuhaldur soovinud võtta

seletust ka TSC Autokaup OÜ juhatuse liikmelt K. Köögilt, kellele maksuhaldur maksuotsuses ja

maksuotsusele eelnenud kontrollaktis korduvalt viitab. MKS §-is 11 sätestatud uurimispõhimõtte

rikkumine, mis seisneb tõendamisele kuuluva asjaolu − ettevõtluse tegelik toimumine −

selgitamata jätmises, on viinud ebaõige haldusakti andmisele;

3) on ebaõigesti leitud, et tulenevalt tõendamiskoormusest oleks maksumaksja juba

kontrollimenetluses pidanud esitama ühte ja sama äriplaani korduvalt lisaks revident L. Šprenkile

veel kellelegi. Samuti on ebaõige väide, et apellant oleks lisaks korralduses nõutule pidanud

enesestmõistetavalt esitama veel dokumente;

4) on asjaolu, et dokumendid ei ole koostatud tagantjärgi, tõendatud tunnistaja Janno Kikase

ütlustega 28.01.2008 kohtuistungil, kus tunnistaja kinnitab, et äriplaan sisaldab dokumente -

hinnapakkumist, mis on tehtud J. Kikase poolt TSC Autokaup OÜ-le. Samal kohtuistungil juhtis

TSC Autokaup OÜ esindaja tähelepanu äriplaanis sisalduvale faksile, kus kajastub dokumendi

faksi teel edastamise kuupäev 26.10.2004. Samuti kinnitas tunnistaja J. Kikas, et mapp TSC

Autokaup OÜ dokumentidega oli tema käes suvel 2007;

5) on kohtu põhjendused vastuolus KMS §-iga 29 lg 1. Müügikäibe puudumine ei ole seadustest,

sh käibemaksuseadusest, tulenev alus sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramiseks. Müügikäibe

puudumisest ei saa teha järeldusi ettevõtluse puudumise kohta. Ebaõige on seisukoht, et

müügikäive võib puududa küll mingi lühema aja vältel, kuid mitte pikema perioodi jooksul.

Seadus ei sätesta ühtegi piirangut, millal peab realiseerimiskäive tekkima. Äris on tavapärane, et

ettevõtluse käivitamisel tekib realiseerimiskäive alles aastate pärast. Seadus ega haldus- ja

kohtupraktika ei piira sellistel juhtudel käibemaksu mahaarvamist. Oluline on vaid, et ostetud

kaup või teenus on soetatud ettevõtluse tarbeks. Ulatusliku äriprojekti käivitamisele suunatud

tegevus on ettevõtlus. TSC Autokaup OÜ tegevus oli suunatud rahvusvahelise ulatusliku

äriprojekti käivitamisele, projekti käivitamiseks oli korduvalt vaja käia Venemaal ning selleks,

aga ka Eesti-siseseks tegevuseks omakorda oli vaja kasutada sõiduautot. Nähtuvalt

Piirivalveameti õiendist on sõiduautoga Toyota Land Cruiser kontrollitaval perioodil paljudel

kordadel ületatud Eesti-Vene piiri;

6) on oluliselt rikutud uurimispõhimõtet, jättes käsitlemata tunnistaja Hannu Kinnuneni ütlused.

Halduskohus ei saa kergekäeliselt loobuda juba kohtu poolt aktsepteeritud tunnistaja

küsitlemisest.

Kaebuse

esitaja

poolt

taotletud

tõendite

mitteuurimisega

rikutakse

uurimispõhimõtet ning see rikkumine vähendab asja otsustamise objektiivsust. Ka Riigikohus on

oma varasemates lahendites märkinud, et kui kohtuasja õigeks lahendamiseks on vajalik

täiendavate tõendite väljanõudmine ja neist tõenditest lähtumine, siis ei ole uurimisprintsiibist

tulenevalt selleks mingit takistust (Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-25-96, 3-3-1-49-01, 3-3-1-68-04,

3-3-1-79-04, 3-3-1-2-06, 3-3-1-13-06).

5. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ning

taotleb selle rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 18. veebruari 2008 otsuse muutmata jätmist.

Vastuväidete kohaselt:

1) nähtub halduskohtu otsusest üheselt, miks äriplaan ei tõenda, et vaidlusalusel perioodil kasutas

kaebuse esitaja kolme renditud autot oma ettevõtluse jaoks ning sellest johtuvalt on kohus pidanud

ebausaldusväärseks kaebaja huvides kaebajaga seotud isikute poolt antud vastuolulisi ütlusi, mis

lähtusid apellandi poolt kohtule esitatud ning äriplaaniks nimetatud materjalidest. Vastustaja

nõustub kohtuotsuses toodud seisukohaga, mille kohaselt oleks kaebuse esitaja saanud äriplaaniks

nimetatud materjalid esitada juba varasema kohtuasja nr 3-05-687 raames, kui need materjalid

oleks tal siis juba olemas olnud. Kuna apellant seda varem ei esitanud, on vastustajal põhjust

eeldada, et nimetatud materjalid on koostatud tagantjärele ning on seetõttu ebausaldusväärsed.

Asjaolu, et apellandi jaoks on tehtud negatiivne otsus, ei anna alust apellandil väita, et kohus ei ole

järginud otsuse põhistamise nõuet ning et otsus ei rajane asjas esitatud tõenditel;

2) on ebaõige oletus, et tulenevalt tõendamiskoormusest oleks apellant juba kontrollimenetluses

pidanud esitama ühte ja sama äriplaani korduvalt, sest apellant ei ole vaidlusaluse

kontrollimenetluse käigus mingeid äriplaane maksuhaldurile esitanud, mistõttu halduskohus ei

ole ebaõigesti tõlgendanud ka MKS §-is 150 lg 1 sätestatut;

3) on ebaõige väide, et tunnistaja J. Kikase ütlustest nähtuks asjaolu, et 2004 Awutek OY poolt

Novatera OÜ-le faksitud hinnapakkumine oleks olnud mõeldud apellandile või, et nimetatud

hinnapakkumist saaks siduda OOO „Faktotum“ ja AS BVP vahelise äriplaaniga. Awutek OY

poolt Novatera OÜ-le 2004 faksitud hinnapakkumine ei seostu kuidagi OOO „Faktotum“ ja

AS BVP vahelise äriplaaniga ning ei tõenda ka, et apellant kasutas maksustamisperioodil august

kuni september 2005 kolme renditud autot oma ettevõtluse jaoks. Kuna Novatera OÜ-le faksitud

hinnapakkumist ei saa kuidagi seostada kohtule esitatud materjalidega, ei ole apellandi väited

asjakohased, sest põhjendamatu on ka eeldada, et J. Kikase poolt J. Kukebalile edasi antud

faksilehe loomise kuupäev on aluseks kohtule esitatud materjalide loomise päevale, kuna apellant

ei ole millegagi püüdnud põhjendada, miks ta ei esitanud nimetatud materjale juba varem 2006

kohtuasja nr 3-05-687 vaidluse juures;

4) ei ole kohus rikkunud uurimispõhimõtet, jättes 28.01.2008 istungil pärast J. Kikase tunnistuste

ärakuulamist põhjendatult rahuldamata apellandi kordava taotluse küsitleda ka tunnistajat

H. Kinnuneni samade asjaolude kohta, sest J. Kikas ütlustest juba selgus, et kui OÜ Orionline

esindaja ei ole ta suhelnud apellandi esindajatega ning, et materiaalseid kohustusi toovaid

otsuseid ta OÜ-le Orionline vastu võtta ei oleks saanud. Seega lähtus kohus õigesti TsMS

§-ist 348 lg 1 ning kõrvaldas asjas arutamise käigus põhjendatult asja arutamist kordavad

taotlused menetlusökonoomikast lähtuvalt, sest nimetatud asjaolud olid juba menetluse käigus

selgunud;

5) on ebaõige väide, et kohus on lihtsakäeliselt nõustunud maksuhalduri väitega, et

realiseerimiskäibe puudumine on samastatav ettevõtluse puudumisega. Nii kohus kui ka vastustaja

on leidnud, et realiseerimiskäibe puudumine pikema perioodi jooksul on vaid üks asjaolu

tõendite kogumist, mis viitab koos teiste tõenditega kogumis hinnates sellele, et apellandil

vaidlusalusel perioodil sisuline ettevõtlus puudus. Vastustaja ja ka halduskohus on õigesti leidnud,

et kontrollitud majandustehingute tegelik sisu ja asjaolude tsiviilõiguslik tähendus ei anna

apellandi poolt soovitut ning majanduslikult püüeldut õigesti edasi, mistõttu andis ka kohus

kogutud tõenditele ja tuvastatud asjaoludele tuginedes hinnangu, et maksuotsuses on

kontrollitavate majandustehingute tegelikku sisu õigesti hinnatud.

RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

6. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ning Tartu Halduskohtu

18. veebruari 2008 otsus muutmata.

Kuna ringkonnakohus nõustub halduskohtu põhjendustega, siis ei pea ringkonnakohus HKMS

§ 47 lg 1 ja TsMS § 654 lg 6 alusel vajalikuks korrata esimese astme kohtu põhjendusi.

Ükski apellatsioonkaebuses esitatud seisukoht ei ole aluseks halduskohtu vaidlustatud otsuse

tühistamisele. Halduskohus on õigesti hinnanud asjas olevaid tõendeid ja kohaldanud seadust

ning apellatsioonkaebus on põhjendamatu.

7. Ebaõige on apellandi väide, et tõendatud on TSC Autokaup OÜ poolt renditud sõiduautode

Hummer, Toyota ja Jaguar kasutamine ettevõtluses 2005 augustis ja septembris.

Halduskohus on õigesti tõendeid hinnates ja asjaolusid tuvastades asunud seisukohale, et TSC

Autokaup OÜ on alusetult sõidukite rendiarvete alusel arvestanud sisendkäibemaksu. Siinkohal on

halduskohus andnud õige hinnangu tunnistajate J. Kukebali ja J. Kikase ütlustele ning TSC

Autokaup OÜ seaduslike esindajate K. Köögi ja R. Paala seletustele ning apellatsioonkaebuses

esitatud väited ei anna alust asuda teisele seisukohale kui halduskohus.

Ainuüksi see, et tunnistajate J. Kukebali ja J. Kikase ütlused ning TSC Autokaup OÜ seaduslike

esindajate K. Köögi ja R. Paala seletused on omavahel kooskõlas, ei anna alust väitele, et

sõiduautosid Hummer, Toyota ja Jaguar kasutati 2005 augustis ja septembris ettevõtluses.

Nimetatud ütlusi ja seletusi tuleb hinnata kogumis teiste tõenditega ning halduskohus ongi seda

teinud.

Asjaolu, et sõiduautoga Toyota Land Cruiser on kontrollitud perioodil paljudel kordadel ületatud

Eesti-Vene piiri, ei tõenda sõiduauto kasutamist seoses TSC Autokaup OÜ ettevõtlusega.

Apellant ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et nimetatud sõidud olid seotud osaühingu

ettevõtlusega. Ainuüksi esitatud äriplaan ja väide, et tegemist oli ulatusliku äriprojekti

käivitamisele suunatud tegevusega ei tõenda sõiduautode kasutamist TSC Autokaup OÜ

ettevõtluses.

Ka tunnistaja J. Kikase ütlused (II kd tl 97-98) ei tõenda sõiduautode Hummer, Toyota ja Jaguar

kasutamist 2005 augustis ja septembris TSC Autokaup OÜ ettevõtluses.

Tunnistaja ütluste kohaselt 2004 tegi Awutek OY hinnapakkumise Novatera OÜ-le liimpuitkilbi

tehase seadmete osas ja ta andis selle edasi TSC Autokaubad OÜ-le J. Kukebali vahendusel,

ühtegi seadet aga ei tellitud. Samuti andis 2007 J. Kukebal talle mingi mapi, kuid ta ei tutvunud

sellega ja andis J. Kukebalile tagasi.

Asjaolu, et J. Kikas edastas 2004 Novatera OÜ-le esitatud hinnapakkumise liimpuitkilbi tehase

seadmete osas TSC Autokaubad OÜ-le J. Kukebali vahendusel ja, et J. Kukebal andis 2007

J. Kikasele mingi mapi, ei tõenda kuidagi seda, et TSC Autokaup OÜ tegeles 2005 augustis ja

septembris äriprojekti käivitamisele suunatud tegevusega ja vaidlusaluseid sõiduautosid kasutati

TSC Autokaup OÜ ettevõtluses.

8. Halduskohus on õigesti tõlgendanud MKS § 150 lg 2 ja vastupidine väide

apellatsioonkaebuses on alusetu.

Vastavalt MKS §-ile 150 lg 2 lasub määratud maksusumma vaidlustamise korral

maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti.

Nähtuvalt asja materjalidest, on kaebaja enne halduskohtusse pöördumist vaidlustanud määratud

maksusumma vaidemenetluses (I kd tl 10-13). Seega kuigi apellandi väite kohaselt ei ole

maksuhaldur temalt nõudnud ettevõtluse toimumise kohta dokumentide esitamist, oli tal endal

tulenevalt MKS §-ist 150 lg 2 kohustus maksusumma vaidlustamisel esitada tõendid selle kohta,

et maksusumma on määratud valesti. Kaebaja ei ole vaidemenetluses esitanud tõendeid

tõendamaks asjaolu, et ta kasutas vaidlusaluseid sõiduautosid oma ettevõtluses ning seetõttu on

maksusumma määratud valesti. Vaidemenetluses on vaidlustatud üksnes kogutud tõenditele

antud hinnangut ja maksuhalduri järeldusi. Maksu- ja Tolliamet on jätnud lähtudes

olemasolevatest tõenditest vaide rahuldamata.

9. Samuti on ebaõige apellandi väide, et maksuhaldur on rikkunud MKS §-is 11 sätestatud

uurimispõhimõtet ja on jätnud välja selgitamata tõendamisele kuuluva asjaolu − ettevõtluse

tegeliku toimumise.

Vastavalt MKS §-ile 11 lg 1 on maksuhaldur maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja

maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii

maksukohustust

suurendavaid

kui

ka

vähendavaid

asjaolusid.

Maksuhaldur

ei

ole

maksumenetluse käigus jätnud tähelepanuta maksukohustust väidetavalt vähendavaid asjaolusid

ja tõendeid, vaid on neid analüüsinud kontrollaktis ja maksuotsuses ning põhjendanud, miks ei

ole need maksukohustuse vähendamise aluseks.

Siinkohal on halduskohus õigesti leidnud, et maksuhalduri kohustusega järgida uurimispõhimõtet

seondub maksukohustuslase kaasaaitamiskohustus.

10. Apellatsioonkaebuses esitatud väite kohaselt väljendus uurimispõhimõtte rikkumine

maksuhalduri poolt selles, et ei võetud seletust TSC Autokaup OÜ juhatuse liikmelt K. Köögilt

ning ei antud hinnangut äriplaanile, milline väidetavalt esitati maksumenetluse käigus

revidendile.

MKS § 11 lg 2 kohaselt otsustab maksuhaldur maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud

toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks

vajalikke tõendeid.

Eeltoodud sätte alusel otsustab maksuhaldur, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ning

kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda.

Antud asjas on maksuhaldur kogunud piisavalt tõendeid tuvastamaks TSC Autokaup OÜ poolt

deklareeritud käibe aluseks olevate majandustehingute tegelikku sisu.

Halduskohus on võimaldanud apellandil kohtumenetluse käigus esitada tõendeid, mida ta on

pidanud vajalikuks. Halduskohus võttis vande all seletuse TSC seaduslikult esindajalt

K. Köögilt, samuti võeti asja materjalide juurde äriplaan. Samas on halduskohus leidnud, et ka

need täiendavalt esitatud tõendid ei tõenda TSC Autokaup OÜ poolt renditud sõiduautode

Hummer, Toyota ja Jaguar kasutamist ettevõtluses 2005 augustis ja septembris. Seega ei ole

tegemist selliste tõenditega, mis olid vajalikud asja otsustamiseks ning maksuhaldur ei pidanud

neid koguma.

11. Halduskohus ei ole oma otsuses tuvastanud, et apellandi poolt kohtule esitatud äriplaan oleks

koostatud tagantjärgi ning seetõttu ei ole asjakohased apellatsioonkaebuses esitatud väited seoses

sellega, et äriplaan ei ole koostatud tagantjärgi.

12. Samuti ei tõenda seda, et vaidlusalusel perioodil kasutas apellant kolme renditud autot oma

ettevõtluse jaoks ringkonnakohtule esitatud Solikamski Munitsipaalrajooni Administratsiooni

01.02.2008 kiri ja koostöö raamleping. Koostöö raamleping on sõlmitud 16.04.2008 OÜ Rosneft

Partners ja SIA Woodsell vahel ning see ei tõenda asjaolu, et juba 2005 augustis ja septembris

käisid läbirääkimised lepingu sõlmimiseks ja TSC Autokaup OÜ poolt renditud sõiduautosid

Hummer, Toyota ja Jaguar kasutati seoses sellega ettevõtluses. Sama asjaolu ei tõenda ka

Solikamski Munitsipaalrajooni Administratsiooni 01.02.2008 kiri.

13. Iseenesest õige on apellandi väide, et ainuüksi müügikäibe puudumise faktist ei saa teha

järeldusi ettevõtluse puudumise kohta. Samas aga ei olegi halduskohus seda teinud, sest ta on

hinnanud müügikäibe puudumist kogumis teiste tõenditega (s. h majandustegevuse puudumine

pika aja vältel) ja leidnud, et vaidlusalusel perioodil TSC Autokaup OÜ-l puudus sisuliselt

ettevõtlus ning seetõttu ei saanud ka sõiduautode kasutamine olla seotud ettevõtlusega.

14. Halduskohus ei ole oluliselt rikutud uurimispõhimõtet, jättes üle kuulamata tunnistaja

H. Kinnuneni ütlused.

Nähtuvalt 28.01.2008 kohtuistungi protokollist (II kd tl 99) jättis halduskohus pärast tunnistaja

J. Kikase ütluste ärakuulamist rahuldamata apellandi taotluse üle kuulata tunnistajana

H. Kinnuneni.

Vastavalt TsMS §-ile 348 lg 1 juhib kohus kohtuistungit ning selgitab välja menetlusosaliste

arvamuse asjas tähendust omavate asjaolude suhtes ja kõrvaldab asja arutamisest kõik, mis ei

oma asja lahendamiseks tähendust. Sama paragrahvi lg 2 kohaselt hoolitseb kohus selle eest, et

asja arutatakse ammendavalt ja edasi lükkamiseta.

Seega oli halduskohus õigustatud otsustama tunnistaja H. Kinnuneni ülekuulamise vajalikkuse

üle ka pärast seda, kui ta oli eelnevalt rahuldanud taotluse tunnistaja ülekuulamiseks. Lisaks

eeltoodule on tunnistaja teatanud kohtule elektroonilise posti teel, et jääb maksuametile antud

kirjaliku seletuse juurde ning tema poolt maksuametile antud seletus on II kd tl 2-3. Tema ütluste

kohaselt ei tunne ta R. Paalat, J. Kukebali, A. Kiili, K. Kööki ja V. Kivistikku. Ta ei tea TSC

Autokaup OÜ-d ning OÜ Orionline esindajana ei ole ta tehinguid teinud TSC Autokaup OÜ-ga.

15. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, siis jäävad apellandi poolt apellatsiooniastmes

kantud menetluskulud HKMS § 92 lg 1 alusel tema enda kanda. Vastustaja menetluskulude

taotlust ei ole esitanud.

Maili Lokk

Agu Timmi

Viivi Tomson