Supreme Court dismissed tax evasion appeal, ruling the act was a multi-act offense completed upon final payment deadline.

Sygn. akt V KK 95/12

POSTANOWIENIE

Dnia 20 czerwca 2012 r.

Sąd Najwyższy w składzie:

SSN Roman Sądej (przewodniczący)

SSN Eugeniusz Wildowicz (sprawozdawca)

SSA del. do SN Piotr Mirek

przy udziale prokuratora Prokuratury Generalnej Barbary Nowińskiej

w sprawie R. M.

uniewinnionego od zarzutu popełnienia czynu z art. 57 § 1 k.k.s. w zw. z

art. 9 § 3 k.k.s.

po rozpoznaniu w Izbie Karnej na rozprawie

w dniu 20 czerwca 2012 r.,

kasacji, wniesionej przez Prokuratora Generalnego na niekorzyść

od wyroku Sądu Okręgowego

z dnia 12 grudnia 2011 r.,

zmieniającego wyrok Sądu Rejonowego

z dnia 6 września 2011 r.,

1. oddala kasację,

2. kosztami sądowymi postępowania kasacyjnego obciąża Skarb

Państwa.

UZASADNIENIE

Sąd Rejonowy, wyrokiem z dnia 6 września 2011 r., uznał

oskarżonego R. M. za winnego tego, że działając jako osoba

odpowiedzialna za prowadzenie spraw gospodarczych w imieniu T. M. w

okresie do 30 kwietnia 2010 r. w P. uporczywie nie wpłacał Naczelnikowi

Urzędu Skarbowego w P. należnego podatku dochodowego od osób

fizycznych, wynikającego ze złożonego zeznania podatkowego PIT – 36L

za 2009 rok w kwocie 57.251 zł, tj. wykroczenia skarbowego z art. 57 § 1

k.k.s. w zw. z art. 9 § 3 k.k.s. i za to na podstawie art. 57 § 1 k.k.s.

wymierzył mu karę grzywny w wysokości 3000 zł.

Apelację od tego wyroku wniósł oskarżony. Zaskarżył go w całości i

podnosząc zarzut naruszenia art. 1 § 2 k.k.s. i art. 53 § 7 k.k.s., domagał się

jego uchylenia i umorzenia postępowania z powodu znikomej szkodliwości

społecznej czynu.

Sąd Okręgowy, wyrokiem z dnia 12 grudnia 2011 r., zmienił

zaskarżony wyrok i uniewinnił oskarżonego od zarzutu popełnienia

przypisanego mu czynu. W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd odwoławczy

stwierdził, że opis przypisanego oskarżonemu czynu nie czyni zadość

wymogom określonym w art. 413 § 2 pkt 1 k.p.k., a to poprzez błędne

wskazanie czasu popełnienia wykroczenia z art. 57 § 1 k.k.s. W ocenie

Sądu Okręgowego, sąd pierwszej instancji, po dokonaniu niesprzecznych i

mających oparcie w przepisach podatkowych ustaleń, wadliwie określił

czas popełnienia wykroczenia stypizowanego w art. 57 § 1 k.k.s. na okres,

w którym nie minął jeszcze termin zapłaty podatku. Zdaniem Sądu

odwoławczego, skoro „termin zapłaty należności podatkowej z tytułu

podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2009 mijał z dniem 30

kwietnia 2010 roku, to absurdem jest upatrywanie bezprawności działania

oskarżonego, polegającego na uporczywym niewpłacaniu przez niego tej

należności w okresie do dnia 30 kwietnia 2010 roku, jak to zostało ujęte w

opisie czynu przypisanego oskarżonemu”. Rozważenie ewentualnej

odpowiedzialności oskarżonego byłoby natomiast, zdaniem tego Sądu,

możliwe w zakresie jego zachowania po dniu 30 kwietnia 2010 r.

W dniu 15 marca 2012 r. kasację od powyższego wyroku wniósł – na

podstawie art. 167a k.k.s. - Prokurator Generalny, zaskarżając wyrok w

całości na niekorzyść oskarżonego. W kasacji zarzucił „rażące i mające

istotny wpływ na treść wyroku naruszenie przepisów prawa karnego

materialnego, tj. art. 2 § 1 k.k.s. w zw. z art. 57 § 1 k.k.s., polegające na

błędnej interpretacji znamion przedmiotowych wykroczenia poprzez

przyjęcie, iż czas popełnienia przez sprawcę czynu stypizowanego w

przywołanym przepisie powinien być określony dopiero po upływie

terminu

zakreślonego

przez

ustawodawcę

do

wpłacenia

podatku

dochodowego od osób fizycznych, a więc, w niniejszej sprawie – po 30

kwietnia 2010 roku, co skutkowało zmianą zaskarżonego wyroku Sądu

Rejonowego i uniewinnieniem R. M. od popełnienia zarzucanego mu

wykroczenia skarbowego z art. 57 § 1 k.k.s. w zw. z art. 9 § 3 k.k.s”.

W konkluzji kasacji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego

wyroku i przekazanie sprawy Sądowi Okręgowemu do ponownego

rozpoznania w postępowaniu odwoławczym.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje.

Kasacja nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem podniesiony w

niej zarzut rażącego naruszenia art. 2 § 1 k.k.s. w zw. z art. 57 § 1 k.k.s.,

poprzez błędną interpretację znamienia przedmiotowego zarzucanego

oskarżonemu wykroczenia w postaci czasu jego popełnienia, nie jest trafny.

Na wstępie zauważyć trzeba, iż określenie czasu popełnienia czynu

stypizowanego w art. 57 § 1 k.k.s. w istocie zależy od oceny charakteru

prawnego tego wykroczenia skarbowego. Kwestia ta budzi wiele

kontrowersji i nie jest postrzegana jednolicie. Nie wchodząc w szczegóły

wskazać należy, że w piśmiennictwie prezentowane są trzy koncepcje,

zgodnie z którymi czyn z art. 57 § 1 k.k.s. jest: wykroczeniem trwałym,

wykroczeniem o wieloczynowym określeniu czynności wykonawczej albo

wykroczeniem o jednoczynowym określeniu czynności wykonawczej (zob.

Sławomir Dudziak: Odpowiedzialność za niepłacenie podatku w terminie,

Prokuratura i Prawo 2011, Nr 2, s. 104). W orzecznictwie w zasadzie

funkcjonują dwie pierwsze z tych koncepcji, przy czym za podstawowe

źródło interpretacji czynu z art. 57 § 1 k.k.s. jako wykroczenia trwałego

przyjmuje się postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 23 marca 2003 r., I

KZP 2/03 (OSNKW 2003, z. 5 - 6, poz. 57). Natomiast u podstaw

koncepcji o wieloczynowym charakterze tego wykroczenia niewątpliwie

legło postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 3 października 2008 r., III

KK 176/08 (LEX Nr 694328).

Opowiedzenie się za pierwszą interpretacją jest równoznaczne z

przyjęciem, iż czas popełnienia wykroczenia obejmuje okres od

wytworzenia stanu niezgodnego z prawem do momentu ustania

wytworzonego i utrzymywanego przez sprawcę stanu bezprawnego.

Zgodnie z przywołanym już postanowieniem Sądu Najwyższego z dnia 23

marca 2003 r., I KZP 2/03 „przedawnienie wykroczenia określonego w art.

57 § 1 k.k.s. rozpoczyna swój bieg od popełnienia tego czynu, czyli od

ustania wywołanego zachowaniem sprawcy, stanu bezprawnego, tzn.

uporczywego naruszenia przez niego obowiązku płacenia podatku w

terminie” oraz że wykroczenie to jest popełnione „dopiero w momencie

zakończenia stanu niezgodnego z prawem”.

Uznanie czynu stypizowanego w art. 57 § 1 k.k.s. za wykroczenie o

wieloczynowym określeniu czynności wykonawczej, a więc, że uporczywe

nie wpłacanie w terminie podatku stanowi sekwencję zaniechań oznacza, iż

czas popełnienia tak określonego czynu biegnie od pierwszego dnia, w

którym sprawca może jeszcze zrealizować swój obowiązek do dnia

ostatniego

zachowania

(zaniechania)

wypełniającego

znamiona

uporczywego nie płacenia podatku. Tak oceniany czyn jest popełniony z

chwilą upływu terminu wpłaty, a czasem jego zakończenia „jest moment

upływu ostatniego ustawowego terminu do zapłaty podatku objętego

opisem czynu” (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 3 października

2008 r., III KK 176/08, LEX Nr 486196).

Niezależnie od tego, którą z powyższych koncepcji przyjąć w

niniejszej sprawie i jak interpretować kwestię czasu popełnienia

wykroczenia skarbowego określonego w art. 57 § 1 k.k.s., zarzut kasacji o

wadliwości poglądu Sądu odwoławczego tym zakresie, skutkujący

niesłusznym uniewinnieniem oskarżonego od popełnienia zarzucanego

czynu, musi być uznany za niezasadny. W układzie procesowym

zaistniałym w tej sprawie - biorąc pod uwagę opis czynu przypisanego

oskarżonemu, kierunek zaskarżenia wyroku Sądu Rejonowego oraz

działanie bezpośredniego i pośredniego zakazu reformationis in peius wydanie w instancji odwoławczej innego wyroku niż uniewinniający nie

było, bez naruszenia prawa, możliwe.

Gdyby bowiem opowiedzieć się za koncepcją, zgodnie z którą czyn z

art. 57 § 1 k.k.s. jest wykroczeniem trwałym, a więc tak, jak uczynił to Sąd

odwoławczy, to wówczas czasem popełnienia czynu byłby moment

zakończenia stanu niezgodnego z prawem, co z przyczyn oczywistych nie

mogło nastąpić w okresie do dnia 30 kwietnia 2010 r., gdyż w tym okresie

oskarżony mógł z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób

fizycznych za rok 2009 się wywiązać, a więc ów stan niezgodności z

prawem jeszcze nawet nie zaistniał. Skoro tak, to takie, jak w wyroku sądu

pierwszej

instancji

określenie

czasu

popełnienia

przypisanego

oskarżonemu wykroczenia i zaskarżenie wyroku wyłącznie na jego

korzyść, musiało prowadzić do jego zmiany i uniewinnienia oskarżonego.

Z kolei przyjęcie koncepcji, wedle której czyn stypizowany w art. 57

§ 1 k.k.s. jest wykroczeniem o wieloczynowym określeniu czynności

wykonawczej, a więc, że czasem jego popełnienia jest moment upływu

ostatniego ustawowego terminu do zapłaty podatku objętego opisem czynu,

tylko pozornie mogłoby świadczyć o wadliwości stanowiska Sądu

Okręgowego. Nie można bowiem zapominać, że zgodnie z tą interpretacją

wykroczenie określone w art. 57 § 1 k.k.s. polega na wielokrotnym

naruszeniu obowiązku wpłaty podatku w ustawowym terminie, gdyż

„naganność czynu wiąże ustawodawca wyłącznie z faktem naruszenia

obowiązku terminowego dokonania wpłaty (…), a karalność – z

uporczywością

wynikającą

z

powtarzalności

takiego

zachowania”

(postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 3 października 2008 r., III KK

176/08), co jest równoznaczne z niemożnością pociągnięcia podatnika do

odpowiedzialności

za

jednorazowe

zaniechanie

zapłaty

podatku.

Oskarżonemu zarzucono zaś i w pierwszej instancji przypisano właśnie taki

czyn, czego skarżący - cytując fragmenty tego postanowienia i wskazując

na ich podstawie na błędność stanowiska Sądu odwoławczego, który

zresztą opowiedział się za rozumieniem tego czynu jako wykroczenia

trwałego a nie wieloczynowego - zdaje się nie dostrzegać. Innymi słowy,

nawet podzielenie stanowiska skarżącego, co do czasu popełnienia

wykroczenia skarbowego z art. 57 § 1 k.k.s., nie mogłoby prowadzić do

stwierdzenia zasadności podniesionego w kasacji zarzutu, gdyż w tej

sprawie R. M. nie zarzucono popełnienia czynu polegającego na naruszeniu

obowiązku terminowego dokonania wpłaty w sytuacji, gdy uporczywość

jego zachowania (zaniechania) wynikała z jego powtarzalności, jak to ma

miejsce w przypadku płatności należności podatkowych występujących

okresowo.

Kierując się powyższym Sąd Najwyższy nie podzielił zarzutu i

wniosku kasacji i orzekł, jak w postanowieniu.