Administrative court dismisses tax appeal partially due to procedural flaws and allows partial refund.

I. Tožba se zavrže v ugodilnem delu 1. točke in v 2. točki izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije DT 42331-53065/2020-12 z dne 18. 12. 2020.

II. V ostalem se tožbi ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije DT 42331-53065/2020-12 z dne 18. 12. 2020 se v zavrnilnem delu 1., 3. in 4. točke izreka odpravi in zadeva v navedenem obsegu vrne istemu organu v ponovni postopek.

III. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

[JEDRO]

Tožnik upravičeno ugovarja, da je davčni organ v predmetni zadevi bistveno kršil določbe upravnega postopka, ker se ni opredelil do dokazov, ki jih je tožnik pravočasno predlagal v pripombah na seznanitev. Posledično je ostalo dejansko stanje nepopolno ugotovljeno, zaradi česar izpodbijane odločbe ni mogoče preizkusiti. Po presoji sodišča tudi za davčni (upravni) postopek velja, da je mogoče obstoj dejstev presoditi šele potem, ko je bil dokazni postopek izveden in so dokazi vsebinsko presojeni, ne pa obratno, da bi se vpliv predlaganih dokazov na dejansko stanje lahko presojal, še preden so bili dokazi izvedeni. Davčni organ se je v predmetni zadevi vnaprej opredelil o dokazni vrednosti in potencialnem vplivu tožnikovih dokazov na končno dokazno oceno, za kar pa nima zakonske podlage. Gre za vnaprejšnjo dokazno oceno, ki ni dovoljena. Do dokaznih predlogov strank v postopku se mora davčni organ opredeliti in jih dokazno presoditi, če se podani pravočasno, substancirano in se z njimi dokazuje relevantna dejstva, pri čemer imajo vsa dokazna sredstva enako dokazno moč. Ko stranka v davčnem postopku predlaga izvedbo dokazov in ko utemelji obstoj in pravno relevantnost predlaganih dokazov s stopnjo verjetnosti, ki je več kot samo golo zatrjevanje, je davčni organ dolžan predlagani dokaz izvesti in ne sme že vnaprej zavrniti dokaznih predlogov.

[OBRAZLOŽITEV]

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju davčni, prvostopenjski organ) tožnikovemu zahtevku za vračilo trošarine za energente, ki se porabijo za industrijsko-komercialni namen, za davčno obdobje od 1. 6. 2020 do 30. 6. 2020 v količini 5.587 litrov ugodila tako, da mu je priznala vračilo trošarine v znesku 1.090,78 EUR, za preostale količine 3.417,00 litrov pa je zahtevek zavrnila (točka 1 izreka). Vračilo trošarine v višini 1.090,78 EUR se izvrši v dobro TRR, ki ga navaja v roku 30 dni po vročitvi odločbe (2. točka izreka). Davčnemu organu posebni stroški niso nastali. Tožnik trpi stroške, ki jih ima zaradi postopka (točka 3 izreka). Pritožba zoper to odločbo ne zadrži njene izvršitve (točka 4 izreka).

2. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnik 23. 7. 2020 predložil zahtevek za vračilo trošarine za energente, ki se porabijo za industrijsko-komercialni namen, za davčno obdobje od 1. 6. 2020 do 30. 6. 2020, za 9.004 litrov energentov. Davčni organ se sklicuje na prvi in drugi odstavek 93. člena v relevantnem obdobju veljavnega Zakona o trošarinah (v nadaljevanju ZTro-1) in na prvi odstavek 3. člena Pravilnika o načinu vračila trošarine za energente, ki se porabijo za industrijsko-komercialni namen in komercialni prevoz (v nadaljevanju Pravilnik).

Davčni organ je 21. 10. 2020 pri tožniku opravil napovedan nadzor z namenom preverjanja upravičenosti vračila trošarine za industrijsko - komercialni namen za mesec junij 2020. Davčni organ je želel preveriti nastanek vseh evidenc, ki so bile predložene v postopek vračila trošarine ob vložitvi vloge 23. 7. 2020. Tožnik je v postopku nadzora predložil originalno ročno sprotno evidenco mobilnega pretakališča za mesec junij 2020, originalno ročno sprotno evidenco za stroja CAT 320C in HIDROMEK 220 NLC. Za preostale tri stroje CAT 323D, TAKEUCHI TB 175 in CAT 323 DLN pa ročnih sprotnih evidenc ni predložil, ker naj jih ne bi imeli.

Tožnik je v postopku na zahtevo davčnega organa predložil izpis osnovnih sredstev, najemno pogodbo za stroja CAT 323 in CAT 320 C ter izdan račun za najem stroja št. 2020-29 z dne 30. 6. 2020. Davčni organ je pri pregledu ročne sprotne evidence mobilnega pretakališča ugotovil, da naj bi bilo 22. 6. 2020 v stroj CAT 320 C natočeno 171 litrov goriva, medtem ko je v ročni sprotni evidenci stroja CAT 320 C, ročni prepisani evidenci stroja, ročni prepisani evidenci mobilnega pretakališča in v excelovi evidenci mobilnega pretakališča zavedena količina 176 litrov plinskega olja.

Davčni organ navaja, da kolikor bi upoštevali iztok 22. 6. 2020 v količini 171 litrov goriva v stroj CAT 320 C, bi zaloga goriva v mobilnem pretakališču na dan 24. 6. 2020 znašala 801,39 litrov goriva, kar presega volumen mobilnega pretakališča, kar vse nakazuje, da so vse naknadno ustvarjene evidence mobilnega pretakališča in excelova evidenca mobilnega pretakališča naknadno usklajene in prirejene. Davčni organ meni, da je tožnik v evidencah, ki so bile priložene zahtevku, prilagodil iztok dne 22. 6. 2020, kar kaže na to, da tožnik ne vodi prvotno priloženih evidenc sproti, temveč naknadno, zato take evidence nimajo dokazne vrednosti.

Ker je davčni organ pridobil ročno sprotno evidenco mobilnega pretakališča, bo upošteval stanje, kot je v tej evidenci, saj so prvotno predložene evidence skupaj z zahtevkom neverodostojne. Davčni organ je tožnika z dopisom z dne 4. 11. 2020 seznanil, da za mesec junij 2020 ni upravičen do vračila trošarine za tri stroje, ki jih navaja na str. 5 obrazložitve izpodbijane odločbe. Davčni organ na podlagi predložene dokumentacije in dokazil ugotavlja, da tožnik ni dokazal, da so v postopek predložene evidence nastale s sprotnim pridobivanjem podatkov, zato jih ni upošteval kot dokaz v postopku.

Davčni organ zato ugotavlja, da bo tožniku priznal vračilo trošarine za 5.587 litrov plinskega olja in ne bo pa ugodil tožnikovem zahtevku za vračilo trošarine za 3.417 litrov plinskega olja. Tožnik je v pripombah očital, da je dejansko stanje zmotno ugotovljeno, saj davčni organ ni izvedel dokaznega postopka. Davčni organ pa navaja, da z računi ne more preizkusiti ročno prepisanih evidenc in excelovih evidenc, saj nima vpogleda v izvorne evidence in ne more ugotoviti, ali je bilo gorivo porabljeno pri delu z določenim strojem. Na podlagi navedenega je davčni organ odločil, kot izhaja iz izreka izpodbijane odločbe.

3. Pritožbeni organ je pritožbo zavrnil. S sklepom je združil pritožbena postopka, ki se vodita pod opr. št. DT-498-3-9/2021 in DT-498-3-10/2021 v skupno obravnavanje in odločanje, z odločbo pa je tožnikovi pritožbi zavrnil. Tudi pritožbeni organ meni, da tožnik ni dokazal, da izpolnjuje predpisane pogoje za vračilo trošarine. Meni tudi, da ob pomanjkanju verodostojnih evidenc, tožnik količine porabljenega goriva ne more dokazovati z drugimi dokaznimi sredstvi v smislu drugega odstavka 93. člena ZTro-1. Tožnik svoj način dela opravičuje s tem, da so listi papirja, ki se nahajajo ob mobilnih cisternah, zamazani od zemlje in olja. V 93. členu ZTro-1 in v določbah Pravilnika res ni izrecno predpisano, da morajo biti evidence za namene vračila trošarine za industrijsko-komercialni namen vodene sproti, vendar pa dejansko stanje lahko verno odražajo le evidence, v katere se podatki vpisujejo v času poslovnega dogodka, ne pa evidence, v katere se podatki vpisujejo kasneje, kot je bilo to v obravnavanem primeru. Tudi kasnejšim evidencam, bi bilo mogoče pokloniti vero, kolikor bi tožnik predložil liste, v katere je po svojih trditvah vpisoval podatke neposredno ob točenju goriva iz mobilne cisterne. Taka dokazila je tožnik predložil le za mobilno cisterno ter delovna stroja CAT 320C in HIDROMEK 220 NLC. Za druge delovne stroje prvostopenjski organ vračila trošarine ni priznal, ker tožnik takih dokazil ni predložil. Ob pomanjkanju evidenc je neutemeljeno tožnikovo sklicevanje na možnost dokazovanja z drugimi dokazi v smislu drugega odstavka 93. člena ZTro-1. Evidenca je pri internem servisu bistvenega pomena pri ugotavljanju namena porabe goriva, saj se pri točenju v delovni stroj na internem servisu ne izda noben račun, zato je potrebno, da so takšne evidence verodostojne, tega pogoja pa tožnikove evidence ne izpolnjujejo.

4. Tožnik se z izpodbijano odločbo ne strinja in vlaga tožbo zaradi zmotno in nepopolno ugotovljenega dejanskega stanje, ker davčni organ sploh ni izvajal dokaznega postopka. Davčni organ se ni opredelil do posameznih predloženih listin (izdani računi, poročila upravljalcev delovnih strojev itd.). Posledično je bilo zmotno ugotovljeno tudi dejansko stanje. Davčni organ je odločitev utemeljil na stališču, da tožnik v mesecu juniju 2020 ni porabil nobenega goriva, kar bi pomenilo, da so tudi izdani računi za opravljene prevozne storitve fiktivni.

Tožnikove evidence izkazujejo podatke v času točenja goriva, zato ne gre za "naknadno ustvarjene evidence" kot je to navedeno na strani 9 obrazložitve izpodbijane odločbe. V predmetnem postopku je ostalo nejasno, kaj je sporno glede dokazovanja porabe goriva: ali dejstvo, da tožnik k zahtevku za vračilo trošarine in v postopku nadzora ni predložil lista papirja, ki se je v času točenja goriva v delovne stroje, nahajal v mobilni cisterni; ali da pet delovnih strojev, navedenih na seznamu strojev, ni delalo; ali pa, da nabavljeno gorivo ni bilo porabljeno za delovanje teh delovnih strojev? Če gorivo ni bilo porabljeno za delovanje teh delovnih strojev, potem ni jasno, kako je tožnik s temi stroji lahko opravil storitve, ki jih je zaračunal po izdanih računih, ki jih je predložil skupaj z obračunskimi listi v postopku nadzora.

Ker navedenih okoliščin toženka zaradi napačne uporabe materialnega prava ni ugotavljala, je dejansko stanje ostalo nepopolno ugotovljeno. Ker je izpodbijana odločba v bistvenih elementih neobrazložena, se je ne da preizkusiti, kar predstavlja bistveno kršitev pravil postopka iz 7. točke drugega odstavka 237. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Ker toženka v postopku nadzora ni ugotavljala dejanske porabe energentov, ampak le obliko evidenc, tudi ni ugotavljala, ali je bilo gorivo dejansko porabljeno za pogon delovnih strojev, s katerimi tožnik opravlja svojo dejavnost.

Toženka bi morala upoštevati 93. člen ZTro-1 in ugotoviti, ali je tožnik v svoji vlogi dokazal, da je izpolnil vse zakonske pogoje. Toženka bi morala izvesti dokazni postopek, v katerem bi morala ugotavljati ali je tožnik v mesecu juniju 2020 uporabljal delovne stroje, ki so navedeni v "Seznamu delovnih strojev" za delo na gradbiščih, ki so navedena v "Seznam gradbišč za mesec junij 2020" in ali je za delo na teh gradbiščih uporabil toliko delovnih ur, kot jih je navedel v evidenci "Specifikacija delovnih ur, poraba goriva po dnevih in lokacija delovanja strojev za mesec junij 2020" ter, ali količine goriva, ki so bile iztočene iz mobilnega pretakališča (cisterne) z volumnom 800 litrov ustrezajo količinam goriva, ki je bilo natočeno v posamezen delovni stroj ter ali ustreza datumom točenja, ki so navedeni na poročilih strojnikov za posamezen delovni stroj.

Davčni organ mora izvesti popoln ugotovitveni postopek. Šele tako lahko pride do sklepa o dokazni vrednosti posameznega dokaza. Dejstva, ki so pomembna za zakonito in pravilno odločbo v konkretnem primeru niso bila pravilno ugotovljena. Davčni organ mora najprej analizirati vsak dokaz posebej, primerjati predložene dokaze med seboj in na koncu ugotovitve sintetizirati. Le tako lahko pride v konkretni zadevi do logičnega sklepa, ki pa mora biti utemeljen v obrazložitvi odločbe, tako da navede razloge, ki so odločilni za presojo dokazov, in sicer ali je predloženi dokaz upošteval.

Če ga ni upošteval, mora navesti utemeljene razloge. Prava ali izvorna evidenca, ki je predpisana v 93. členu ZTro-1, pa je tista, na podlagi katere se lahko ugotovi dejanska namenska poraba goriva, za katerega tožnik zahteva vračilo trošarine. Ni jasno, zakaj toženka ne šteje za verodostojne tiste evidence, v katerih so zapisani podatki, ki jih tožnik vpisuje na list papirja, ki se pri točenju goriva v delovni stroj nahaja pri mobilni cisterni. V izpodbijani odločbi ni obrazloženo, katere tožnikove evidence toženka šteje za sprotne.

Zakonodajalec v 93. členu Ztro-1 ni uporabil pojma "sprotna evidenca". Glede napake pri vpisovanju podatka o iztočenem gorivu iz mobilne cisterne v rezervoar delovnega stroja CAT 320C je pojasnil, da gre za nenamerno napako, ki je minornega značaja, saj gre za razliko 5 litrov. Tožnik je za posamezni delovni stroj v "Specifikaciji delovnih ur, porabi goriva po dnevih in lokacijah delovanja strojev za mesec junij 2020" evidentiral naslednje podatke: ure delovanja posameznega stroja, količino natočenega goriva v posamezni delovni stroj v litrih, opis gradbenih del, ki jih je izvedel s posameznim strojem ter podpis strojnika.

V nadaljevanju na straneh 6 do 8 tožbe podaja obrazložitev o porabi goriva za posamezen delovni stroj za delo, opravljeno v mesecu juniju 2020. Iz priloženih listin po mnenju tožnika jasno izhaja, da je gorivo, ki ga je tožnik v mesecu juniju 2020 iztočil iz mobilne cisterne (volumen 800 litrov) v naslednje delovne stroje: CAT 320 C, CAT 323 D, CAT 323 DLN, HIDROMEK 220 NLC, TAKEUCHI TB 175, ki so navedeni v tabeli "Specifikacija delovnih ur, poraba (natočenega) goriva po dnevih in lokacija delovanja strojev za mesec junij 2020", dokazljivo porabil za pogon teh delovnih strojev na navedenih gradbiščih v okviru opravljanja svoje dejavnosti.

Toženka se ne more apriori postaviti na stališče, da bo upoštevala le določene listine (evidence) in ne more izbirati med predloženimi dokazi, brez ustrezne obrazložitve (drugi odstavek 76. člena Zakona o davčnem postopku, v nadaljevanju ZDavP-2). Tožnik je predložil podatke in evidence za vse stroje v času nadzora. Ker pa toženka ni sestavila zapisnika o prevzetih listinah niti zapisnika o izjavi stranke, njene trditve o tem, kaj ji je tožnik predložil oz. kaj je fotografirala, nimajo dokazne vrednosti. Zmotna je ugotovitev davčnega organa, da se evidence, ki jih je tožnik priložil zahtevku ne štejejo za verodostojne le zato, ker so predpisani podatki prepisani iz lista papirja v excel tabelo.

Davčni organ bi moral ugotavljati verodostojnost podatkov, česar ni storil. ZTro-1 in Pravilnik ne predpisujeta v kakšni obliki je treba zapisati podatke, niti oblika zapisa ni pomembna za verodostojnost teh podatkov. Davčni organ je pridobival le podatke, ki jih je rabil za sprejetje v naprej sprejete odločitve.

5. V zvezi z zmotno uporabo materialnega prava tožnik opozarja na namen zakonodajalca, ki izhaja iz gramatikalne razlage 93. člena ZTro-1. Če bi zakonodajalec želel predpisati obveznost "sprotnega vodenja evidenc", kot izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe, bi to tudi jasno navedel. Tudi Pravilnik ne določa obveznosti vodenja "sprotnih evidenc", zato je tolmačenje davčnega organa, da so ustrezne le evidence, ki se fizično nahajajo pri posamezni cisterni, preozko in ne sledi namenu zakonodajalca. Stališče davčnega organa, da ni zagotovljena verodostojnost podatkov, ki se prepišejo v Excel tabelo, četudi je verodostojnost dokazana s komercialnimi in knjigovodskimi listinami, naročili, delovnimi nalogi, je v nasprotju z namenom zakona. Takšna ozka razlaga 93. člena ZTro-1 in 3. člena Pravilnika pa je nedopustna, tako po veljavnih predpisih, kot glede na razlago Sodišča EU. Sklicuje se tudi na sodno prakso SEU v zvezi z obveznostjo držav članic, da z notranjimi procesnimi pravili ne izničijo možnosti posameznikov pri uveljavljanju pravic, ki jih imajo na podlagi pravnega reda EU. Navaja, da ZTro-1 in Pravilnik ne določata oblike in omejitev glede sprotnega vodenja evidenc. Trditev davčnega organa, da tožnik ne zagotavlja sprotnih evidenc, če se podatki iz listov prepišejo v Excel tabelo, nima podlage v 93. členu ZTro-1. Davčni organ ne sme brez zakonske podlage določati dodatnih pogojev za vračilo trošarine. Sodišču predlaga, da na glavni obravnavi izvede dokaze, tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi in samo reši zadevo oziroma podrejeno, da tožbi ugodi, izpodbijano določbo odpravi ter vrne zadevo v ponovni postopek. Zahteva tudi povrnitev stroškov postopka, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

6. Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri razlogih izpodbijane odločitve in sodišču predlaga zavrnitev tožbe. Sodišču tudi predlaga, naj predmetno zadevo združi z zadevo, ki se pred sodiščem vodi pod opr. št. I U 713/2022, saj gre za isto stranko, isto pravno podlago in podobno dejansko stanje.

7. Tožena stranka se je v pripravljalni vlogi sklicevala na sodbo tukajšnjega sodišča v zadevi I U 821/2022-15 z dne 28. 10. 2024. Tožena stranka je dopolnila obrazložitev in med drugim navedla, da zaradi uničenja sprotnih evidenc ni jasno, kako je tožnik prišel do podatkov v evidencah. Z ostalimi listinami, ki jih je tožnik priložil, pa excelovih tabel ni mogoče preizkusiti. Tožena stranka zavrača ugovor, da ni izvedla ugotovitvenega postopka. V delu, ki se nanaša na del izpodbijane odločbe v katerem je bilo tožnikovemu zahtevku ugodeno, predlaga zavrženje tožbe, v zavrnilnem delu pa zavrnitev tožbe.

K I. točki izreka:

8. Tožba v delu, ki se nanaša na ugodilni del izpodbijane odločbe, ni dovoljena.

9. Tožnik odločbo davčnega organa izpodbija tudi v ugodilnem delu 1. točke in 2. točki izreka, s katerim je davčni organ njegovemu zahtevku za vračilo trošarine ugodil. Ker je tožnik v tem delu s svojim mesečno oddanim zahtevkom uspel, si s tožbo v navedenem obsegu ne more izboljšati svojega pravnega položaja. Zato tožnik v tem delu ne izkazuje pravnega interesa za upravni spor.

10. V skladu s 6. točko prvega odstavka 36. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) sodišče v primeru, če upravni akt, ki se izpodbija s tožbo, očitno ne posega v tožnikovo pravico ali v njegovo neposredno, na zakon oprto osebno korist, tožbo s sklepom zavrže. Sodišče je zato tožbo v delu, ki se nanaša na ugodilni del 1. in 2. točke izreka izpodbijane odločbe, zavrglo na podlagi 6. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1.

K II. točki izreka:

11. V preostalem delu je tožba utemeljena.

12. V obravnavani zadevi je med strankama sporno, ali je davčni organ pravilno in zakonito zavrnil tožnikovo zahtevo za vračilo trošarine za energente, ki se porabijo za industrijsko-komercialni namen, za davčno obdobje od 1. 6. 2020 do 30. 6. 2020 v količini 3.417 litrov, ker ni mogel ugotoviti dejanskega stanja, saj tožnik ni dokazal, da je predložene evidence vodil sproti in pravilno ter, da so podatki v njih verodostojni, zaradi česar jih ni upošteval kot dokaz v postopku (stran 5 obrazložitve izpodbijane odločbe). Posledično po mnenju davčnega organa tožnik ne izpolnjuje pogojev iz 93. člena ZTro-1 in 3. člena Pravilnika za mesec junij 2020, s čimer pa se tožnik ne strinja in meni, da je davčnemu organu predložil ustrezne dokaze, ki pa jih davčni organ ni presodil.

13. Pravno podlago obravnavanega primera določa v relevantnem obdobju veljavni prvi odstavek 93. člena ZTro-1, ki je določal, da za energente, ki se dokazljivo porabijo za pogon statičnih delovnih strojev, strojev v gradbeništvu, motornih tirnih vozil v železniškem prometu ter žičnic in strojev ter naprav na smučiščih (poraba za industrijsko-komercialni namen), imajo kupci - osebe, ki opravljajo dejavnost, pravico do vračila trošarine v višini 50 % povprečnega zneska trošarine, ki je predpisana za plinsko olje za pogonski namen v obdobju, za katerega se zahteva vračilo trošarine. V skladu z drugim odstavkom 93. člena ZTro-1 je upravičenec iz prejšnjega odstavka dolžan voditi evidence o nabavi in porabi goriva. Vračilo trošarine uveljavlja na podlagi mesečnega zahtevka za pretekli mesec, ki ga vloži pri davčnem organu, računov o nabavljenem gorivu ter evidence o nabavi in porabi goriva, davčni organ pa lahko zahteva predložitev še drugih dokazil. Upravičenec je dolžan hraniti listine deset let po poteku leta, na katero se listine nanašajo. Prvi odstavek v relevantnem obdobju veljavnega 3. člena Pravilnika pa je določal, da se na računu o nabavljenem gorivu iz drugega odstavka 93. člena zakona poleg podatkov, ki jih zahtevajo drugi predpisi, navedejo: 1. kraj ali druga identifikacija bencinskega servisa ali točilnega mesta, 2. vrsta, količina in cena goriva in 3. datum točenja goriva.

14. V konkretnem primeru tožnik nabavljenega goriva ni natakal direktno v svoje delovne stroje, temveč najprej v svojo mobilno cisterno (interni bencinski servis), iz nje pa nato v svoje delovne stroje. Tožnik je zahtevku za vračilo trošarine priložil evidence, ki so formalno vsebovale podatke iz tretjega odstavka 3. člena in drugega odstavka 6. člena Pravilnika, kar med strankama ni sporno, vendar pa je prvostopenjski organ ugotovil, da te evidence niso nastale v času točenja goriva iz mobilne cisterne v delovne stroje, ampak kasneje. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ na podlagi dokumentacije in ugotovitev nadzora ugotovil, da tožnik ne razpolaga s sprotnimi ročnimi evidencami za stroje, navedene na str. 5 obrazložitve izpodbijane odločbe za mesec junij 2020, zaradi česar ni dokazal, da so v postopku predložene evidence nastale s sprotnim pridobivanjem podatkov, da so vodene pravilno in da so podatki v njih resnični, zato jih ni upošteval kot dokaz v postopku. Po mnenju prvostopenjskega in pritožbenega organa upravičenec ob pomanjkanju verodostojnih evidenc, ne more količine porabljenega goriva dokazovati z drugimi dokaznimi sredstvi (stran 6 obrazložitve odločbe pritožbenega organa).

15. Tožnik je v postopku ugovarjal, da iz seznanitve in tudi iz obrazložitve izpodbijane odločbe ne izhaja kakšen dokazni postopek je davčni organ izvedel. Poleg tega se tudi ni opredelil do predloženih dokumentov. Davčni organ v postopku nadzora ni ugotavljal dejanske porabe energentov, ampak se je osredotočil le na obliko evidenc, ne pa na njihovo vsebino. Tožnik tudi ugovarja, da mora zavrnitev zahtevka temeljiti na celoviti presoji vseh okoliščin primera in dokazov, ki so bili zbrani in ne le na podlagi "sprotne evidence". Po presoji sodišča tožnik upravičeno ugovarja, da je davčni organ v predmetni zadevi bistveno kršil določbe upravnega postopka, ker se ni opredelil do dokazov, ki jih je tožnik pravočasno predlagal v pripombah na seznanitev.

Posledično je ostalo dejansko stanje nepopolno ugotovljeno, zaradi česar izpodbijane odločbe ni mogoče preizkusiti. Davčni organ je svojo odločitev utemeljil z dejstvom, da v konkretni zadevi ni mogoče ugotoviti dejanskega stanja o porabi energentov za industrijsko-komercialni namen, za davčno obdobje od 1. 6. 2020 do 30. 6. 2020, ker tožnik ni dokazal, da je predložene evidence vodil sproti, ter da so podatki v njih verodostojni, pri čemer pa se ni dokazno ocenil vseh, s strani tožnika pravočasno predloženih listinskih dokazov, ker po mnenju prvostopenjskega in tudi pritožbenega organa upravičenec ob pomanjkanju verodostojnih evidenc, ne more količine porabljenega goriva dokazovati z drugimi dokaznimi sredstvi.

Po presoji sodišča pa tudi za davčni (upravni) postopek velja, da je mogoče obstoj dejstev presoditi šele potem, ko je bil dokazni postopek izveden in so dokazi vsebinsko presojeni, ne pa obratno, da bi se vpliv predlaganih dokazov na dejansko stanje lahko presojal, še preden so bili dokazi izvedeni. 1 Davčni organ se je v predmetni zadevi vnaprej opredelil o dokazni vrednosti in potencialnem vplivu tožnikovih dokazov na končno dokazno oceno, za kar pa nima zakonske podlage. Gre za vnaprejšnjo dokazno oceno, ki pa ni dovoljena. Do dokaznih predlogov strank v postopku se mora davčni organ opredeliti in jih dokazno presoditi, če se podani pravočasno, substancirano in se z njimi dokazuje relevantna dejstva, pri čemer imajo vsa dokazna sredstva enako dokazno moč.

Ko stranka v davčnem postopku predlaga izvedbo dokazov in ko utemelji obstoj in pravno relevantnost predlaganih dokazov s stopnjo verjetnosti, ki je več kot samo golo zatrjevanje, je davčni organ dolžan predlagani dokaz izvesti in ne sme že vnaprej zavrniti dokaznih predlogov.

16. Upravnemu organu ni potrebno izvajati dokazov, ki so a) nepotrebni, ker je dejstvo že dokazano; b) nerelevantni, ker dejstvo, ki naj bi ga dokazovali, za odločitev ni pravno odločilno ali c) popolnoma neprimerni za ugotovitev določenega dejstva. 2 Zavrnitev dokaznih predlogov strank se ne sme pretvoriti v vnaprejšnjo dokazno oceno, kot je po presoji sodišča storil davčni organ v obravnavanem primeru. Tožnik s predlaganimi dokaznimi sredstvi ni dokazoval dejstev, ki bi bila že dokazana, temveč nasprotna dejstva. V vsakem primeru pa se mora davčni organ do predlaganih dokazov stranke konkretno opredeliti. Če jih zavrne, mora biti zavrnitev dokaznega predloga konkretno obrazložena in ne sme ostati zgolj na abstraktni ravni, saj je sicer stranki onemogočeno učinkovito uresničevanje pravice do pritožbe. Stranki mora biti v tudi v davčnem postopku zagotovljena pravica navajati dejstva in predlagati dokaze, kot tudi možnost, da se izjavi o ugotovitvah davčnega organa organa ter o rezultatih dokazovanja. Davčni organ mora o tem, katera dejstva šteje za dokazana, odločiti po svojem prepričanju na podlagi vestne in skrbne presoje vsakega dokaza posebej in vseh dokazov skupaj ter na podlagi uspeha celotnega dokaznega postopka, kar mora izhajati tudi iz obrazložitve upravnega akta.

17. Po presoji sodišča je odločitev davčnega organa v obravnavanem primeru preuranjena, saj bi moral davčni organ vpogledati v predlagane listine, ki jih je tožnik predlagal pravočasno, substancirano ter je z njimi dokazoval relevantna dejstva ali pa jih ustavno skladno zavrniti. Davčni organ bi moral vse predložene dokaze dokazno presoditi, saj mora v ugotovitvenem postopku konkretno ugotoviti vsa relevantna dejstva, ki jih lahko stranka dokazuje z vsemi dokaznimi sredstvi in pri tem upoštevati vsa načela davčnega in upravnega postopka (7. člen in 9. člen ZUP). V navedenem obsegu bi zato moral tožniku omogočiti dokazovanje z uporabo vseh dokaznih sredstev in jih tudi konkretno dokazno presoditi, vključno z ugotovitvami nadzora, kar mora izhajati iz obrazložitve upravnega akta. Stranka ima pravico, da se postopka aktivno udeležuje in v njem varuje svoje pravice in pravne interese. Glede na navedeno je bil v predmetni zadevi dokazni postopek bistveno pomanjkljiv, kar je lahko vplivalo na pravilnost in zakonitost izpodbijane odločbe, ki se je zato ne da preizkusiti, kar vse utemeljeno graja tudi tožnik. Posledično je tudi dejansko stanje ostalo nepopolno ugotovljeno. Podana je bistvena kršitev določb upravnega postopka iz 7. točke drugega odstavka 237. člena ZUP v zvezi z 2. in 3. točko prvega odstavka 27. člena ZUS-1.

18. Po povedanem je sodišče tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo v zavrnilnem delu odpravilo na podlagi 3. in 2. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 ter zadevo v navedenem obsegu v skladu s tretjim in četrtim odstavkom istega člena ZUS-1 vrnilo davčnemu organu v ponovni postopek, v katerem bo moral dopolniti dokazni postopek ob upoštevanju napotkov iz obrazložitve te sodbe ter ponovno odločiti.

19. Ker je sodišče izpodbijano odločbo odpravilo že zaradi predhodno navedenih bistvenih kršitev določb postopka, se do ostalih tožbenih ugovorov ni opredeljevalo.

20. Toženka je sodišču tudi predlagala, naj predmetno zadevo združi z zadevo, ki se pred sodiščem vodi pod opr. št. I U 713/2022, saj gre za isto stranko, isto pravno podlago in podobno dejansko stanje. Sodišče navedenemu predlogu ni sledilo, saj v skladu z določbo prvega odstavka 42. člena ZUS-1 nanj ni vezano.

21. V zvezi s tožnikovim sklicevanjem na sodbo tukajšnjega sodišča I U 821/2022-9 z dne 28. 10. 2024, ki se nanaša na vračilo trošarine po 93. členu ZTro-1, sodišče pojasnjuje, da je bila v navedeni zadevi izdana odločba v ločenem upravnem postopku, zato navedena odločitev ne more vplivati na odločitev v konkretni zadevi.

22. Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave, saj je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijanega akta ter upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi in izpodbijano odločbo odpraviti na podlagi prvega odstavka 64. člena ZUS-1, pa v upravnem sporu ni sodeloval tudi stranski udeleženec (prva alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1).

23. Ker je sodišče tožbi ugodilo, je tožnik v skladu z določbo tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve upravičen do povračila stroškov postopka v pavšalnem znesku v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). V zadevi ni bil opravljen narok za glavno obravnavo, tožnika pa je v postopku zastopal odvetnik, zato je po drugem odstavku 3. člena Pravilnika upravičen do povračila stroškov v višini 285,00 EUR, ob upoštevanju 22 % DDV pa v skupni višini 347,70 EUR. Toženka je stroške dolžna povrniti v roku 15 dni od vročitve te sodbe. Zakonske zamudne obresti od stroškov postopka tečejo od poteka roka za njihovo prostovoljno plačilo (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika - OZ). Plačana sodna taksa za postopek bo vrnjena po uradni dolžnosti (opomba 6.1/C taksne tarife Zakona o sodnih taksah, ZST-1).

1 Primerjaj Sklep Vrhovnega sodišča RS X Ips 220/2016 z dne 17. 5. 2017.

2 Primerjaj Sklep Vrhovnega sodišča RS X Ips 233/2014 z dne 3. 3. 2016.