Supplementary tax assessments based on transfer pricing: inadmissibility of restitution claims in administrative litigation and failure to motivate disregard of expert reports

Şedinţa publică din data de 11 decembrie 2024

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, la data de 10 mai 2022, sub nr. x/2022, reclamanta A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea în parte a Deciziei nr. 330/16.11.2021, de respingerea a contestaţiei fiscale, vizând obligaţiile fiscale suplimentare în cuantum de 11.595.919 RON (impozit pe profit şi TVA); anularea în parte a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în cadrul inspecţiei fiscale desfăşurate de către AJFP Mureş, având număr de înregistrare F-MS 101/09.06.2021 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/09.06.2021, în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale suplimentare în cuantum de 11.595.919 RON, respectiv: 7.909.906 RON, reprezentând impozit pe profit; 3.686.013 RON, reprezentând taxă pe valoarea adăugată; restituirea sumei de 11.595.919 RON, achitate de societate în temeiul actelor administrative atacate şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 3 din 10 ianuarie 2024, Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia inadmisibilităţii cererii de restituire a sumelor achitate de reclamantă în temeiul actelor administrative atacate şi a respins această cerere, ca inadmisibilă, respingând, ca neîntemeiată, cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele ANAF-DGRFP Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice, ANAF-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi ANAF-Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. 3 din data de 10 ianuarie 2024, pronunţată de Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs recurenta-reclamantă A. S.A., întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., solicitând casarea sentinţei atacate, în principal cu consecinţa trimiterii cauzei spre rejudecare instanţei de fond, iar în subsidiar, rejudecarea cauzei şi admiterea în tot a cererii de chemare în judecată, precum şi obligarea intimaţilor la plata cheltuielilor de judecată.

În susţinerea motivelor de recurs, recurenta-reclamantă a susţinut în esenţă că motivarea sentinţei recurate este lacunară şi contradictorie, ceea ce denotă o abordare superficială a situaţiei de fapt şi de drept.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., susţine că sentinţa recurată nu cuprinde motivele pentru care a fost respinsă cererea pe chemare în judecată, astfel că nu respectă dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ. şi nu poate fi exercitat controlul judiciar de către instanţele superioare, câtă vreme motivarea reprezintă un element esenţial al hotărârii judecătoreşti, o garanţie a imparţialităţii judecătorului şi a calităţii actului de justiţie, iar obligativitatea motivării hotărârii reprezintă o condiţie a procesului echitabil, a cărei respectare se impune în condiţiile art. 21 alin. (3) din Constituţie şi art. 6 din Convenţia pentru apărarea Drepturilor Omului şi a Libertăţilor fundamentale.

Mai arată că, deşi este adevărat că instanţa nu trebuie să răspundă tuturor argumentelor invocate de către părţi, astfel cum în mod judicios a statuat Curtea Europeană a Drepturilor Omului, dreptul la un proces echitabil presupune motivarea hotărârilor, sens în care argumentele decisive pentru soluţionarea cauzei vor trebui să se regăsească în hotărâre.

De asemenea, arată că instanţa de fond a ignorat concluziile experţilor judiciari desemnaţi în cauză, în lipsa administrării/valorificării oricăror altor probe (contrare) şi fără o motivare adecvată a înlăturării concluziilor Raportului de expertiză întocmit în cauză.

Precizează că, în cauză, s-a dispus efectuarea expertizei judiciare, întrucât instanţa de fond a considerat că, prin raportare la complexitatea şi tehnicitatea cauzei, stabilirea corectă a situaţiei de fapt fiscale necesită cunoaşterea opiniei de specialitate a unui expert în specialitatea fiscalitate, în scopul determinării măsurii în care organele fiscale au stabilit, în mod temeinic şi legal, obligaţiile fiscale suplimentare de plată cu titlu de impozit pe profit şi TVA în sarcina societăţii.

Arată că după depunerea la dosar a raportului de expertiză, organele fiscale au formulat obiecţiuni, însă instanţa a constatat că obiecţiunile formulate reprezintă doar reiterarea criticilor referitoare la fondul cauzei, concluziile la care au ajuns experţii desemnaţi fiind menţinute, iar raportul de expertiză fiind consolidat şi devenind un mijloc de probă administrat în etapa fondului.

Consideră că înlăturarea implicită a concluziilor raportului de expertiză trebuia motivată, cu atât mai mult cu cât considerentele instanţei de fond sunt contrare concluziilor raportului de expertiză.

De asemenea, s-a mai reţinut că în unele situaţii, raportul de expertiză nu poate fi înlăturat decât printr-un alt mijloc de probă de o valoare ştiinţifică egală.

Critică înlăturarea nemotivată a raportului de expertiză, în condiţiile în care, deşi instanţa de fond a apreciat că, pentru clarificarea aspectelor de natură tehnică şi pentru soluţionarea cauzei, este necesară efectuarea unei expertize tehnice în specialitatea fiscalitate, la motivarea soluţiei pronunţate a ignorat cu desăvârşire constatările raportului de expertiză administrat, şi nici nu a motivat înlăturarea concluziilor expertului desemnat.

Pe de altă parte, susţine că instanţa de fond nu a motivat soluţia de respingere a cererii de chemare în judecată cu privire la toate aspectele deduse judecăţii.

Astfel, instanţa de fond nu a făcut o analiză propriu-zisă a argumentelor societăţii, ci a preluat argumentele din cuprinsul actelor administrativ fiscale contestate, fără a efectua o analiză proprie asupra prevederilor fiscale incidente şi nici asupra îndeplinirii condiţiilor legale privind acordarea dreptului de deducere din perspectiva impozitului pe profit şi TVA.

În aceste condiţii, arată că nu poată ataca o astfel de decizie, din moment ce nu cunoaşte temeiurile ce au determinat magistratul fondului să respingă pretenţia sa, motivarea instanţei de fond fiind echivocă şi lacunară.

În concret, în ceea ce priveşte deductibilitatea cheltuielilor aferente serviciilor prestate de consultanţi terţi (B., CA C., D., E. şi F.) din perspectiva impozitului pe profit, arată că instanţa de fond s-a rezumat la a prelua întocmai constatările părţilor, în prima parte fiind redate argumentele societăţii, iar în a doua parte, considerentele organelor fiscale, nefiind clar dacă acestea reprezintă doar o evocare a susţinerile intimatelor sau dacă instanţa de fond şi le-a însuşit ad litteram.

De altfel, nici nu există o analiză punctuală prin raportare la distincţia dintre tipologia serviciilor prestate de cei cinci consultanţi din arii diferite de practică, reţinându-se doar concluzia generală, nefundamentată, că nu ar exista niciun beneficiu din achiziţia acestor servicii.

Nici în ceea ce priveşte aspectul privind deductibilitatea TVA aferentă cheltuielilor pentru serviciile prestate de consultanţi terţi (B., CA C., D., E. şi F.), instanţa nu a prezentat raţionamentul care a condus la concluzia negării dreptului de deducere. Astfel, la o simplă analiză, motivarea instanţei de fond este una generică, de natură pur teoretică cu privire la condiţiile legale necesare a fi îndeplinite, fără însă a le analiza punctual. Mai mult, instanţa de fond nu a explicitat care sunt textele legale încălcate de societate sau modul în care au fost acestea încălcate.

Referitor la aspectul privind deductibilitatea cheltuielilor de deplasare din perspectiva impozitului pe profit, susţine că, deşi din considerentele hotărârii reies doar critici cu privire la maniera de alocare a cheltuielilor de deplasare, instanţa a concluzionat că motivul pentru care a fost negată deductibilitatea este faptul că societatea nu ar fi justificat necesitatea efectuării acestor cheltuieli în interesul activităţii sale economice, aspect ce nu a fost reţinut de către organul fiscal, care a contestat doar cheia de alocare a acestor cheltuieli.

În ceea ce priveşte deductibilitatea cheltuielilor de deplasare din perspectiva TVA, arată că nu au fost analizate motivele pentru care nu ar fi fost îndeplinite condiţiile pentru deducerea TVA, singurele argumente redate vizând nivelul cheltuielilor acceptate la calculul impozitului pe profit, instanţa contestând corectitudinea acestora şi concluzionând că nu ar fi îndeplinite în mod cumulativ condiţiile de formă şi fond din materia TVA.

Consideră că sub acest aspect, motivarea instanţei de fond este incompletă, câtă vreme nu a analizat inaplicabilitatea temeiului juridic pe care se întemeiază constatările autorităţii fiscale în materia TVA (art. 11 alin. (1) Codul fiscal).

Arată că în faţa instanţei de fond a susţinut că art. 11 alin. (1) din Codul fiscal nu este niciodată aplicabil în materia impozitelor indirecte, respectiv în materia TVA, în ceea ce priveşte serviciile contractate, instanţa de fond nu a analizat acest motiv de nelegalitate.

Concluzionând, arată că sentinţa recurată este nemotivată, întrucât instanţa de fond nu a răspuns criticilor invocate de reclamantă cu privire la o parte dintre speţele supuse analizei, iar pe de altă part, argumentele principale ce au condus la soluţia pronunţată sunt echivoce, respectiv hotărârea recurată s-a limitat la simple menţiuni sporadice ce nu sunt apte a contura o argumentaţie conformă cu exigenţele unei hotărâri corect fundamentate din punct de vedere legal.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., arată că sentinţa recurată este nelegală, fiind pronunţată cu aplicarea greşită a următoarelor norme de drept material: art. 11 Codul fiscal, pct. 33 din Normele de aplicare a art. 11 alin. (2) din vechiul Codul fiscal, respectiv Capitolul II Secţiunea a 2-a alin. (5) din Normele de aplicare a noului Codul fiscal, pct. 3.55 şi 3.57, din Secţiunea A.7.1 Seria valorilor de piaţă a Capitolului III din Ghidul OCDE, pct. 2.14 şi 2.15 din Capitolul II din Ghidul OCDE, parag. 63 din Cap. 7.7.2 din Liniile directoare privind serviciile cu valoare adăugată scăzută, pct. 3.41 şi 3.46 din Ghidul OECD, art. 7 pct. 26 Codul fiscal, pct. 3,79, 3,80 şi 3,81 din Ghidul OCDE, art. 25 alin. (1) Codul fiscal (corespondent cu art. 21 alin. (1) din vechiul Codul fiscal), pct. 41 din Normele metodologice de punere în aplicare a art. 11 Codul fiscal, art. 297 - 299 Codul fiscal, art. 273 din Directiva de TVA.

În acest sens, arată că în mod eronat instanţa de fond a considerat că se impunea ajustarea preţurilor de transfer aferente tranzacţiilor efectuate cu G., instanţa făcând o aplicarea eronată a dispoziţiilor art. 11 Codul fiscal, pct. 33 din Normele de aplicare a art. 11 alin. (a) din vechiul Codul fiscal, pct. 3.55 şi 3.57 din Secţiunea A.7.1 din Ghidul OCDE, pct. 2.14 şi 2.15 din Ghidul OCDE.

Arată că analiza de preţuri de transfer aferentă anilor 2014 - 2018 a fost realizată, în mod corect, prin utilizarea metodei de comparare prin evaluare externă, care prezintă un nivel ridicat de acurateţe.

Consideră că în cazul H. şi I. au fost prestate servicii strict din aria fiscală/contabilă, spre deosebire de activităţile desfăşurate de către G. în beneficiul J., care au constat în servicii de consultanţă strategică la nivel macroeconomic. În concret, serviciile ce fac obiectul contractului încheiat între H. şi G. nu reprezintă exclusiv servicii de consultanţă de natura celor strategice, ci servicii privind consultanţă fiscală recurentă/suport, revizie fiscală, asistenţă în îndeplinirea procedurilor fiscale, reglementări cu privire la evaziunea fiscală, consultanţă în domeniul contabil atât din punct de vedere al legislaţiei contabile aplicabile în România, cât şi din punct de vedere ai Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară.

În mod similar, în cazul contractului încheiat între I. şi G., condiţiile contractuale stipulează faptul că serviciile prestate de către prestator sunt de natură consultativă, acestea fiind limitate la corelarea prevederilor legale în domeniul contabil şi fiscal cu situaţia de fapt înregistrată la nivelul G., precum şi furnizarea de comentarii pe baza observaţiilor efectuate.

Susţine că în aceste condiţii, nu se justifică analiza prin metoda comparării interne câtă vreme respectivele tranzacţii nu sunt suficient de similare, fiind necesară utilizarea metodei de comparare prin evaluare externă pentru a se rafina serul de comparabile astfel încât să se ajungă la un rezultat cât mai exact.

În speţă, experţii desemnaţi au confirmat că abordarea aleasă de societate în întocmirea dosarului preţurilor de transfer, respectiv utilizarea metodei de comparare externă, este una corectă şi aptă a conduce la rezultate obiective, pe baza cărora se poate analiza nivelul de piaţă al preţurilor de transfer.

Recurenta-reclamantă consideră că este cel puţin discutabilă concluzia instanţei de fond potrivit căreia societatea ar fi utilizat greşit metoda comparării prin evaluare externă, fără a ţine cont de explicaţiile tehnice furnizate de experţii specializaţi în domeniul preţurilor de transfer şi fără a arăta motivele pentru care a înlăturat concluziile raportului de expertiză.

Consideră că este evident că presupusa problemă aritmetică identificată de organele fiscale şi preluată de instanţa de fond este, de fapt, rezultatul omiterii unui aspect esenţial, respectiv că J. a obţinut rezultatul nu doar prin împărţirea totalului de venituri din exploatare la numărul de ore aferent fiecărei categorii de angajaţi, ci şi prin împărţirea la gradul acestora de utilizare.

O altă critică vizează faptul că instanţa de fond, în mod eronat, a analizat nivelul preţurilor de transfer practicate de J. prin raportare la două societăţi care nu erau comparabile.

Consideră că sub acest aspect, în raport de dispoziţiile Ordinului nr. 222/2008 al Preşedintelui ANAF şi de pct. 33 din Normele de aplicare ale art. 11 alin. (2) din vechiul Codul fiscal, respectiv Capitolul II Secţiunea a 2-a alin. (5), în selectarea unor tranzacţii comparabile necontrolate, este necesar a se avea în vedere toţi factorii care pot contribui la stabilirea preţului între societăţi afiliate.

Or, instanţa de fond a ignorat cu desăvârşire aceste aspecte în analiza sa.

În ceea ce priveşte valoarea contractelor, arată că autoritatea fiscală a refuzat cea mai mare parte a contractelor pe care le-a analizat ca nefiind comparabile întrucât conţineau plafoane valorice.

Precizează că este eronată valorificarea unui contract care nu a fost aplicat de părţi în perioada de referinţă şi care nici nu mai era în vigoare, precum şi respingerea unor contracte în baza cărora au fost efectiv prestate şi facturate servicii (utilizând rate orare ca metodologie de stabilire a preţului), pe singurul considerent că cele din urmă conţineau plafoane maximale pentru sumele ce ar fi putut fi facturate.

De asemenea, critică faptul că organele fiscale s-au raportat la un contract în baza căruia s-au facturat servicii de 409.074 RON pentru a efectua ajustări de 22,6 milioane de RON, impunând impozit pe profit suplimentar de 3,6 milioane.

Concluzionând, arată că, raportat la volumele de servicii de consultanţă angajate din resurse interne versus cele din resurse externe (şi, indirect, la valoarea lor), analiza economică prin utilizarea metodei CUP internă se dovedeşte inadecvată, câtă vreme majoritatea serviciilor de consultanţă sunt prestate intern, la nivelul K., volumul serviciilor externalizate fiind unul nesemnificativ, sens în care acestea nu ar putea fi considerate comparabile.

În ceea ce priveşte natura serviciilor prestate, critică faptul că instanţa de fond a reţinut că doar contractele încheiate cu H. şi I. se impuneau a fi luate în considerare la aplicarea metodei comparării preţurilor prin evaluare internă, deşi raportul de expertiză confirma opinia recurentei sub acest aspect.

Referitor la circumstanţele economice şi strategiile de afaceri, arată că experţii au concluzionat că din perspectiva caracteristicilor economice şi a pieţelor pe care activează, contractele încheiate de G. cu H. şi I. nu sunt comparabile cu contractele încheiate de G. cu J..

În ceea ce priveşte eşantionul pe care a fost efectuată analiza, arată că era necesară utilizarea unui eşantion cât mai larg, întrucât relevanţa studiului este direct proporţională eu mărimea eşantionului de comparabile.

Pe de altă parte, susţine că instanţa de fond a valorificat în mod eronat date ale unui studiu L., care nu prezenta relevanţă în cauză; că este netemeinică cenzurarea eşantionului de comparabile din DPT, în condiţiile în care intenţia legiuitorului este clară, în linie cu prevederile Liniilor Directoare OCDE, de a impune ca analizele de comparabilitate să fie efectuate şi verificate pe baza datelor disponibile la data realizării lor, şi nu pe baza datelor disponibile ulterior (art. 8.2 din Ordinul 442/2016).

Consideră că instanţa de fond a reţinut în mod netemeinic şi aspectul privind aplicarea de discount-uri pentru serviciile de consultanţă strategică prestate de G. şi a considerat că se impunea ajustarea preţurilor de transfer aferente tranzacţiilor efectuate cu M. S.R.L. (greşita aplicare a dispoziţiilor art. 11 Codul fiscal, parag. 63 din Cap. 7.7.2 din Liniile directoare privind serviciile cu valoare adăugată scăzută, pct. 3.41 şi 3.46 din Ghidul OECD, art. 7 pct. 26 Codul fiscal, pct. 3.79, 3.80 şi 3-81 din Ghidul OCDE).

Susţine că instanţa de fond, în mod eronat, nu a avut în vedere natura serviciilor prestate de N. şi tot în mod eronat, a validat includerea în eşantion a altor companii ori a invalidat utilizarea mediilor ponderate.

O altă critică vizează faptul că în mod eronat instanţa de fond a considerat că achiziţiile de servicii de consultanţă strategică prestate de G. nu ar fi deductibile din perspectiva impozitului pe profit şi TVA, instanţa aplicând eronat dispoziţiile art. 25 alin. (1) Codul fiscal (corespondent cu art. 21 alin. (1) din vechiul Codul fiscal), pct. 41 din Normele metodologice depunere în aplicare a art. 11 Codul fiscal, art. 297-299 Codul fiscal, art. 273 din Directiva TVA.

De asemenea, critică faptul că în mod eronat, instanţa de fond a considerat că achiziţiile de servicii de consultanţă furnizate de G. prin consultanţii care deţineau în J. funcţia de administrator nu ar fi deductibile din perspectiva impozitului pe profit şi TVA (aplicarea eronată a art. 25 alin. (1) Codul fiscal, corespondent cu art. 21 alin. (1) din vechiul Codul fiscal), art. 297-299 Codul fiscal, art. 273 din Directiva de TVA), precum şi faptul că în mod eronat a considerat instanţa de fond că achiziţiile de servicii privind planificarea şi raportarea de grup furnizate de G. nu ar fi deductibile din perspectiva impozitului pe profit şi TVA (aplicarea eronată a art. 25 alin. (1) Codul fiscal, corespondent cu art. 21 alin. (1) din vechiul Codul fiscal, pct. 7.6, 7.9 şi 7.10 din Ghidul OCDE, art. 297 - 299 Codul fiscal, art. 273 din Directiva de TVA, instanţa confirmând, pe baza unei motivări sumare şi incomplete, raţionamentul defectuos al organului fiscal, care a condus la negarea dreptului de deducere al societăţii.

Totodată, a susţinut că în mod eronat a considerat instanţa de fond că achiziţiile de servicii de administrare, mentenanţă şi suport IT, precum şi a unor echipamente IT de la O. nu ar fi deductibile din perspectiva impozitului pe profit şi TVA (aplicarea eronată a art. 25 alin. (1) Codul fiscal, corespondent cu art. 21 alin. (1) din vechiul Codul fiscal, art. 297- 299 Codul fiscal, art, 319 Codul fiscal, art. 273 din Directiva de TVA), instanţa confirmând, pe baza unei motivări confuze, raţionamentul organului fiscal care a condus la negarea dreptului de deducere.

Sub acest aspect, susţine că motivarea instanţei de fond este practic, absentă.

Mai arată că în mod eronat a considerat instanţa de fond că în speţă, cheltuielile de deplasare facturate de G. nu ar fi deductibile din perspectiva impozitului pe profit şi TVA (aplicarea eronată a art. 2$ alin. (1) Codul fiscal, corespondent cu art. 21 alin. (1) din vechiul Codul fiscal), art. 268, 297-299 Codul fiscal), având în vedere că instanţa de fond nu a ţinut cont de efectivitatea prestării serviciilor şi necesitatea efectuării cheltuielilor de deplasare şi nici de faptul că modalitatea de alocare a cheltuielilor nu poate face obiectul controlului fiscal, raţionamentul instanţei de fond cu privire la acest aspect fiind defectuos şi contradictoriu.

O ultimă critică vizează faptul că instanţa de fond a admis în mod eronat excepţia inadmisibilităţii cererii de restituire a sumelor achitate în temeiul actelor administrativ fiscale contestate, aceasta reţinând că procedura de restituire este derogatorie de la normele de drept comun care reglementează în general restituirea sumelor de la bugetul de stat, sens în care societate ar fi obligată, în viziunea instanţei, să înainteze cererea de restituire la organul fiscal.

Recurenta consideră că recunoaşterea dreptului societăţii la restituirea sumelor achitate în temeiul actelor administrative contestate reprezintă consecinţa directă şi imediată a anulării deciziei de soluţionare a contestaţiei, a deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală, sens în care invocă dispoziţiile art. 8 din Legea nr. 554/2004, în raport cu care susţine că nu se poate considera că obiectul acţiunii în contencios administrativ ar fi reprezentat în mod exclusiv de anularea actelor administrative atacate, ci şi de repararea pagubelor cauzate contestatorului prin actul administrativ nelegal.

Susţine că în cazul deciziei de impunere de faţă, paguba cauzată societăţii este reprezentată de privarea de sumele stabilite cu titlu de obligaţii fiscale suplimentare, pagubă ce poate fi reparată prin restituirea/rambursarea acestor sume.

De asemenea, arată că, faţă de prevederile art. 18 din Legea nr. 554/2004, instanţa de contencios este pe deplin competentă să dispună restituirea, respectiv rambursarea efectivă a sumelor solicitate.

Consideră că nu este obligatorie parcurgerea procedurii de restituire pe cale administrativă, iar pe de altă parte, simpla posibilitate a contribuabilului de a solicita pe cale administrativă restituirea unor sume plătite sau încasate fără a fi datorate, potrivit art. 168 Codul de procedură fiscală şi OMFP nr. 1899/2004, nu poate afecta dreptul societăţii de a se adresa instanţei cu privire la acest aspect, în condiţiile în care a parcurs etapa prealabilă prevăzută de lege.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, în nume propriu, precum şi în numele şi pentru Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Ministerul Finanţelor, a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală şi temeinică a soluţiei primei instanţe, cu respingerea petitului referitor la acordarea cheltuielilor de judecată.

În susţinerea întâmpinării, arată că motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. nu este întemeiat, având în vedere că instanţa a ţinut cont de ansamblul probelor existente la dosarul cauzei, probatoriu care a oferit suficiente informaţii şi care a permis luarea deciziei şi motivarea sentinţei de către instanţa de fond.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., arată că nici acestea nu este incident, instanţa de fond reţinând în mod corect aspectele de fapt ale cauzei.

De asemenea, consideră că instanţa de fond a făcut o corectă aplicare şi interpretare a normelor de drept incidente.

Astfel, consideră că organele de inspecţie în mod legal şi justificat au procedat la ajustarea preturilor practicate de P. S.R.L. pentru serviciile de consultanţă la nivelul preţurilor din contractele încheiate cu I. S.R.L. şi H. S.R.L., diminuate cu valoarea discounturilor corespunzătoare, astfel încât acestea să se situeze la nivel de piaţă.

De asemenea, susţine că aspectele invocate pe fondul cauzei de către recurenta-reclamantă nu sunt întemeiate, în condiţiile în care analiza intervalului de comparabilitate trebuia realizată pe fiecare an fiscal în parte, comparând valoarea marjei de profit aplicata de J. cu valori ale aceluiaşi indicator din acelaşi interval şi din acelaşi an fiscal.

Referitor la cheltuielile de judecată solicitate de partea adversă, arată că fundamentul acordării acestora îl reprezintă culpa procesuală şi că aceste cheltuieli nu pot fi acordate atunci când dreptul subiectiv civil este susceptibil de a fi exercitat abuziv.

Susţine că instanţa are posibilitatea să îl oblige pe cel care a pierdut procesul să suporte numai o parte din suma ce reprezintă onorariul de avocat plătit de partea care a câştigat procesul, apreciind că aceasta din urmă a săvârşit un abuz de drept.

6. Soluţia instanţei de recurs

Examinând hotărârea atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă şi a apărărilor formulate, Înalta Curte apreciază că recursul declarat este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

În cauză, reclamanta A. S.A. a învestit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o acţiune prin care a solicitat, în contradictoriu cu Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea în parte a Deciziei nr. 330/16.11.2021, de respingerea a contestaţiei fiscale, vizând obligaţiile fiscale suplimentare în cuantum de 11.595.919 RON (impozit pe profit şi TVA); anularea în parte a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în cadrul inspecţiei fiscale desfăşurate de către AJFP Mureş, având număr de înregistrare F-MS 101/09.06.2021 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/09.06.2021, în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale suplimentare în cuantum de 11.595.919 RON, respectiv: 7.909.906 RON, reprezentând impozit pe profit; 3.686.013 RON, reprezentând taxă pe valoarea adăugată; restituirea sumei de 11.595.919 RON, achitate de societate în temeiul actelor administrative atacate şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Instanţa de fond a admis excepţia inadmisibilităţii cererii de restituire a sumelor achitate de reclamantă în temeiul actelor administrative atacate şi a respins această cerere, ca inadmisibilă.

De asemenea, instanţa de fond a respins, ca neîntemeiată, cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele ANAF-DGRFP Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice, ANAF-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi ANAF-Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Împotriva sentinţei instanţei de fond a declarat recurs recurenta-reclamantă A. S.A., întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ.

6.1. Un prim aspect de nelegalitate reţinut de către instanţa de recurs, subsumat motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., constă în respingerea de către instanţa de fond, ca inadmisibil, a capătului de cerere privind restituirea sumelor achitate de reclamantă în temeiul actelor administrative atacate.

Astfel, instanţa de fond a constatat că acest capăt de cerere este inadmisibil, reţinând dispoziţiile art. 168 alin. (1) din Codul fiscal coroborate cu cele ale OMFP nr. 1899/2006 pentru aprobarea Procedurii de restituire şi de realizare a sumelor de la buget, precum şi de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depăşirea termenului legal, reglementează o procedură specială pe calea căreia contribuabilii pot solicita rambursarea sumelor, inclusiv în cazul unor hotărâri judecătoreşti definitive prin care se anulează acte administrative, iar această procedură presupune formularea unei cereri adresate organului fiscal competent, fiind una derogatorie de la normele de drept comune pentru restituirea sumelor de la bugetul de stat.

Înalta Curte constată că argumentele instanţei de fond sub acest aspect nu pot fi reţinute.

Înalta Curte constată că restituirea sumelor achitate este o formă de reparare a pagubei cauzate de actul vătămător, prevăzută în mod expres de Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Obiectul acţiunii în contencios administrativ se circumscrie dispoziţiilor exprese ale art. 52 alin. (1) din Constituţia României şi art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, conform cărora, în contenciosul administrativ, cererile referitoare la recunoaşterea unui drept/interes legitim şi la repararea pagubei cauzate sunt subsecvente cererilor îndreptate împotriva unui act administrativ tipic sau asimilat.

Prevederile art. 1 alin. (1) şi (2), art. 8 şi art. 18 din Legea nr. 554/2004 instituie un contencios subiectiv de plină jurisdicţie, în cadrul căruia controlul exercitat de instanţa de contencios administrativ nu se limitează la aspectele formale ale raportului juridic dedus judecăţii.

În cazul în care conduita nelegală a autorităţii produce o vătămare reclamantului, instanţa poate ordona măsuri pentru restabilirea dreptului sau a interesului legitim vătămat şi, în acest scop, poate chiar să oblige autoritatea pârâtă să emită un act cu conţinutul solicitat de reclamant, atunci când constată că sunt îndeplinite condiţiile legii, iar nu doar să oblige autoritatea să reevalueze cererea care i-a fost adresată.

În cadrul acestui tip de contencios, atunci când instanţa de judecată, urmare a celor rezultate în baza probatoriului administrat, constată ca fiind îndeplinite cerinţele legii, poate dispune obligarea autorităţii publice la repararea pagubei produse, potrivit art. 18 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ. Rezultă astfel că cererea privind repararea pagubei cauzate, reglementată de Legea contenciosului administrativ face parte dintr-un tot unitar reprezentat de acest contencios administrativ de plină jurisdicţie, fiind întotdeauna ataşată, indiferent de calea procedurală aleasă, unei acţiuni prin care se solicită anularea actului nelegal, sancţionarea refuzului nejustificat sau nesoluţionarea unei cereri în termenul legal. Astfel, obligarea autorităţii publice la repararea pagubei generate de impunerea la plată a unor sume printr-un act nelegal - cerere accesorie faţă de cea principală vizând anularea actului - este una dintre soluţiile ce pot fi dispuse de către instanţa de judecată, potrivit art. 18 alin. (1) şi (3) din Legea contenciosului administrativ.

Mai departe, art. 168 alin. (1) din Codul de procedură fiscală stabileşte că în patrimoniul contribuabilului care efectuează o plată nedatorată se naşte un drept de restituire; în acest sens, prin formularea capătului de cerere având ca obiect restituirea sumelor achitate în temeiul actului vătămător, în situaţia unei soluţii favorabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ fiscal, contribuabilul solicită instanţei să dea efect principiului quod nullum est nullum producit effectum, restituirea sumelor achitate în temeiul unui act administrativ fiscal anulat fiind o consecinţă, un efect al nulităţii.

De altfel, Curtea Constituţională a României a statuat în cuprinsul Deciziei nr. 1239/18.11.2008 următoarele:

"Cât priveşte susţinerile autorului excepţiei referitoare la lipsa soluţiei ‹‹restabilire a situaţiei anterioare›› pe care instanţa de judecată să o poată pronunţa, Curtea a constatat că aceasta nu reprezintă o soluţie specifică dreptului administrativ, având în vedere specificul raporturilor de putere dintre autorităţile publice, pe de o parte, şi persoanele vătămate în drepturile şi sau interesele lor legitime, pe de altă parte. Totuşi, în măsura în care aceasta este posibilă, nimic nu împiedică instanţa de judecată ca, în temeiul art. 28 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, referitoare la completarea cu dreptul comun, respectiv cu prevederile C. proc. civ., să examineze şi să dispună şi restabilirea situaţiei anterioare".

Prin urmare, în această situaţie particulară, nu este vorba despre un caz tipic de restituire, ci despre restabilirea legalităţii unei situaţii fiscale prin anularea unui act administrativ nelegal şi, implicit, prin anularea operaţiunilor efectuate în baza acestuia. Or, este absurd ca în litigiul în care se solicită anularea actului administrativ, instanţa de judecată să nu poată analiza şi dispune şi asupra repunerii părţilor în situaţia anterioară, cât timp aceasta a fost în mod expres solicitată de către reclamant.

Simpla reglementare a procedurii administrative de restituire a sumelor cuvenite contribuabililor nu poate genera inadmisibilitatea unui capăt de cerere în acest sens într-o procedura contencioasă, o astfel de interpretare excesiv de formalistă şi lipsită de orice justificare în drept fiind în mod evident contrară scopului urmărit de legiuitor, respectiv acela de a asigura recuperarea de către contribuabil a sumelor pentru care nu (mai) există un titlu de creanţă. În acest sens, deşi autorităţile fiscale invocă dispoziţiile Codului de procedură fiscală şi ale Ordinului nr. 1899/2004 ca instituind o procedură administrativă specială, derogatorie de la normele de drept comun pentru restituirea sumelor de la bugetul de stat, nu sunt aduse argumente cu privire la incompatibilitatea acestei proceduri cu formularea unei cereri de restituire direct în faţa instanţei de judecată, atunci când restituirea îmbracă forma repunerii părţilor în situaţia anterioară emiterii unui act nelegal.

Astfel, este perfect justificată coexistenţa celor două modalităţi de restituire a sumelor de la bugetul de stat, inclusiv raportat la faptul că obiectul procedurii administrative reglementate prin OMFP nr. 1899/2004 este unul general, mult mai larg faţă de sfera sumelor de restituit ca urmare a anulării actelor administrativ-fiscale în temeiul cărora au fost percepute, fiind vizate şi alte situaţii în care s-ar putea afla contribuabilii.

Soluţionarea cererii de restituire direct de către instanţa de contencios este în acord cu principiul celerităţii reglementat de art. 21 din Constituţie; o eventuală soluţie de obligare a contribuabilului la a parcurge procedura administrativă reglementată de Ordinul 1899/2004, câtă vreme până la obţinerea unei soluţii definitive în faţa instanţelor de contencios administrativ trece o perioadă foarte lungă de timp, ar fi de un formalism excesiv. În această situaţie, o cerere separată de restituire ar reprezenta un proces împovărător şi inutil, modul de stingere a sumelor de către contribuabil fiind uşor de cercetat şi în cadrul litigiului privind anularea actului şi repunerea părţilor în situaţia anterioară, nefiind nevoie ca partea reclamantă să declanşeze o nouă serie de demersuri pentru obţinerea restituirii sumelor la care este îndreptăţită.

O asemenea interpretare se impune cu atât mai mult cu cât prin Decizia nr. 20 din 20 martie 2023, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a statuat că:

"În interpretarea şi aplicarea art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, prin raportare la prevederile art. 8 alin. (1) teza finală din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, motivele de nelegalitate invocate în cererea de anulare a deciziei de soluţionare a contestaţiei şi a actelor administrative fiscale la care aceasta se referă nu sunt limitate la cele invocate în contestaţia administrativă (...).

Prin urmare, Înalta Curte constată că instanţa de fond a respins în mod greşit, ca inadmisibil, capătul de cerere privind restituirea sumelor achitate de reclamantă în temeiul actelor administrative atacate.

În consecinţă, instanţa de fond urmează ca în rejudecare să soluţioneze această cerere accesorie în raport de soluţia pe care o va pronunţa cu privire la cererea principală, de anulare a actelor administrative fiscale atacate.

6.2. Examinând considerentele hotărârii recurate referitoare, din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., invocat de către recurentă, Înalta Curte constată că şi acesta este fondat, având în vedere următoarele considerente:

6.2.1. Înalta Curte constată că un prim aspect de nelegalitate al sentinţei recurate este reprezentat de faptul că instanţa de fond a înlăturat implicit şi complet nemotivat, concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

Astfel, instanţa de fond a încuviinţat proba cu expertiza în specialitatea fiscalitate la termenul de judecată din 20 septembrie 2022, iar expertul desemnat a întocmit raportul de expertiză, care a fost depus la dosar.

Cu toate acestea, în considerentele sentinţei recurate, instanţa de fond nu a făcut nicio referire la concluziile expertului menţionate în raportul de expertiză.

Este adevărat că instanţa nu este legată de concluziile din raportul de expertiză, acestea reprezentând doar elemente apte a convinge instanţa, din perspectiva specialistului în materie, fiind lăsate la libera apreciere a judecătorului, ca, de altfel, şi celelalte mijloace de probă.

Cu toate acestea, pentru a se putea exercita controlul judiciar, este necesar ca soluţia instanţei în această privinţă (primirea sau nu a concluziilor expertului) să fie motivată, mai ales atunci când, ajungând la alte concluzii pe baza celorlalte probe administrate în cauză, instanţa înlătură raportul de expertiză ca fiind neconvingător sau îl reţine, deşi una din părţi a cerut înlăturarea lui.

În cauză, însă, instanţa nu a procedat de o asemenea manieră, ci a înlăturat concluziile expertului fără a motiva în concret această soluţie, fără a se raporta la alte probe administrate şi fără a motiva acest aspect, cu nerespectarea îndatoririi de a examina toate dovezile administrate în cauză.

Mai mult, deşi considerentele instanţei de fond cu privire la anumite aspecte litigioase au fost contrare concluziilor ce se desprind din raportul de expertiză, aceasta nu a argumentat care au fost motivele pentru care a apreciat în sens contrar concluziilor expertului.

Potrivit dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ.:

"considerentele, în care se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor."

Prin urmare, fiind vorba de o probă administrată în faţa instanţei de fond, în condiţii de legalitate, se impunea ca la soluţionarea cauzei, instanţa să ţină cont de aceasta ori să o înlăture, însă, cu o motivare corespunzătoare.

Or, instanţa de fond a înţeles ca în motivarea sentinţei recurate să nu se refere deloc la concluziile raportului de expertiză şi să nu ţină cont de acestea, dar nici să nu prezinte raţionamentul logico-juridic pentru care a înţeles să le înlăture.

Procedând în acest fel, soluţia instanţei de fond este lipsită de fundament, câtă vreme nu s-a bazat pe întreg probatoriul administrat în cauză.

6.2.2. Un alt aspect de nelegalitate în ceea ce priveşte hotărârea recurată este reprezentat de faptul că instanţa de fond nu a analizat susţinerile reclamantei referitoare la implicabilitatea în cauză a dispoziţiilor art. 11 alin. (1) din Codul fiscal şi normele de aplicare ale acestui text de lege, respectiv nu a arătat care sunt considerentele pentru care a înlăturat susţinerile reclamantei sub acest aspect.

De asemenea, instanţa de fond nu a analizat corelaţia dintre creanţele contestate de către reclamantă, deduse judecăţii în cauza de faţă, din perspectiva susţinerilor ambelor părţi litigante şi a concluziilor inserate de către expert în raportul de expertiză.

Cu alte cuvinte, sub acest aspect, motivarea instanţei de fond este incompletă, câtă vreme nu a analizat inaplicabilitatea temeiului juridic pe care se întemeiază constatările autorităţii fiscale în materia taxei pe valoarea adăugată (art. 11 alin. (1) Codul fiscal).

Exemplificativ, se constată că instanţa de fond nu a argument în niciun fel taxa pe valoarea adăugată reţinută suplimentar şi nici criticile privind nelegalitatea actului în raport cu temeiul de drept reţinut, respectiv art. 11 alin. (1) din Codul fiscal, în raport de critica reclamantei, conform căreia acest temei legal nu ar permitea reconsiderarea, în materia TVA, a tranzacţiilor.

6.2.3. Dincolo de aceste aspecte, Înalta Curte constată că motivarea instanţei de fond este echivocă şi insuficientă în raport cu aspectele criticate de reclamantă.

Astfel, din modul de redactare a hotărârii recurate nu reiese raţionamentul logico-juridic care a stat la baza soluţiei pronunţate, având în vedere că referitor la cele mai multe dintre critici, instanţa a redat susţinerile reclamantei şi pe cele ale organului fiscal, după care a prezentat propriul punct de vedere, fără ca acesta să fie fundamentat pe un raţionament logic şi fără ca argumentarea instanţei să fie susţinută pe probatoriul administrat.

Or, instanţa de fond nu a procedat la o analiză concretă a tuturor aspectelor deduse judecăţii, nu a arătat argumentele logico-juridice pentru care a respins cererea de chemare în judecată şi pentru care a apreciat că aspectele iterate de către reclamantă nu pot fi reţinute, respectiv: nu a arătat motivele pentru care a înlăturat implicit concluziile raportului de expertiză întocmit în cauză; nu a dat niciun răspuns susţinerii recurentei-reclamante cu privire la nelegalitatea actului în raport cu temeiul de drept reţinut, şi anume art. 11 alin. (1) din Codul fiscal, temei de drept care nu ar fi permis, în opinia reclamantei, reconsiderarea tranzacţiilor din perspectiva TVA şi care nu ar fi aplicabil în cauză. De asemenea, motivarea instanţei de fond este echivocă şi insuficientă în raport cu aspectele invocate de către reclamantă şi nu răspunde tuturor argumentelor aduse de aceasta, constituind mai degrabă, o însuşire a punctului de vedere al organului fiscal.

În acest mod, s-a încălcat principiul disponibilităţii, prevăzut de art. 9 C. proc. civ., reclamanta înţelegând să învestească instanţa cu soluţionarea unei cereri, ale cărei argumente nu au făcut obiectul analizei instanţei de fond sau au fost analizate în mod superficial.

Astfel fiind, Înalta Curte constată că sentinţa atacată nu răspunde cerinţei privind motivarea soluţiilor pronunţate de către instanţele judecătoreşti, respectiv a exigenţelor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., precum şi ale art. 6 par. 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

Potrivit dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., republicat, hotărârea pronunţată de prima instanţă va cuprinde:

"b) considerentele, în care se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor".

Motivarea hotărârii judecătoreşti, respectiv a soluţiilor pronunţate, trebuie realizată într-o manieră clară şi coerentă, în raport cu toate aspectele invocate prin cererea de chemare în judecată, fiind indispensabilă pentru exercitarea controlului judiciar de către instanţa ierarhic superioară, constituind o garanţie împotriva arbitrariului pentru părţile în proces, întrucât le furnizează dovada, pe de o parte, că solicitările şi mijloacele lor de apărare au fost serios examinate de instanţă, dar şi că soluţiile adoptate de către instanţele judecătoreşti se întemeiază pe un raţionament logico-juridic menit să confere certitudinea că instanţa a pronunţat o soluţie justă, în raport cu împrejurările de fapt ale cauzei şi temeiurile de drept aplicabile.

În acest sens, Curtea Europeană a Drepturilor Omului a reţinut constant în jurisprudenţa sa că "dreptul la un proces echitabil nu poate trece drept efectiv, decât dacă cererile şi observaţiile părţilor sunt cu adevărat studiate adică examinate de către tribunalul sesizat", iar art. 6 din C.E.D.O. impune în sarcina instanţei obligaţia de a proceda la o analiză efectivă a mijloacelor, argumentelor şi propunerilor de dovezi ale părţilor, în raport cu normele de drept aplicabile, pentru a da posibilitatea instanţei de control judiciar să verifice legalitatea şi temeinicia hotărârii pronunţate în primă instanţă şi pentru a crea premisele unui recurs efectiv la care partea are dreptul.

În acest mod, a fost încălcat dreptul părţilor la un proces echitabil, fiindu-le cauzată o vătămare procesuală care nu poate fi înlăturată decât prin casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă de fond, pentru a se asigura părţilor accesul la dublul grad de jurisdicţie, ca garanţie a legalităţii şi temeiniciei hotărârii judecătoreşti ce va fi dată în cauză.

Prin urmare, instanţa de fond, astfel cum dispune expres art. 501 din C. proc. civ., va judeca din nou cererea formulată de către reclamantă, urmând să analizeze punctual toate aspectele invocate de către aceasta, ţinând cont şi de apărările organului fiscal, precum şi de întregul probatoriu administrat în cauză, inclusiv de expertiza efectuată, şi pe care instanţa de fond nu le-a analizat, respectiv să argumenteze de o manieră convingătoare, cu respectarea dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., soluţia pe care urmează a o pronunţa.

De asemenea, în raport cu soluţia ce se va da litigiului, instanţa de fond, în rejudecare, va soluţiona şi cererea de restituire a sumelor achitate de societate în baza actelor atacate.

În raport cu această soluţie, nu se mai impune analizarea celorlalte critici care se circumscriu motivului de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., invocat de către recurenta-reclamantă, aceste critici urmând a fi examinate de către prima instanţă cu ocazia rejudecării cauzei.

De asemenea, faţă de soluţia dată recursului, cererea de acordare a cheltuielilor de judecată, formulată de recurenta-reclamantă urmează a fi avută în vedere de instanţa de fond, care va soluţiona cauza în rejudecare.

7. Temeiul de drept al soluţiei ponunţate în recurs

Pentru toate aceste considerente, în temeiul prevederilor art. 497 din C. proc. civ., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va admite recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.A. împotriva sentinţei nr. 3 din 10 ianuarie 2024, pronunţate de Curtea de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, va casa sentinţa recurată şi va trimite cauza spre o nouă judecată, aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.A. împotriva sentinţei nr. 3 din 10 ianuarie 2024, pronunţate de Curtea de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre o nouă judecată, aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 11 decembrie 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.