Fiscal joint and several liability of administrators: requirement to prove specific bad faith and procedural nullity of unaddressed charging grounds

Şedinţa publică din data de 11 septembrie 2024

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2019, reclamantul A. a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea Deciziei nr. 22/27.06.2018 şi a Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/04.12.2017, prin care s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului în limita sumei de 9.003.049 RON, compusă din debite în sumă de 5.861.320 RON şi accesorii în sumă de 3.141.729 RON, stabilite în sarcina societăţii B. S.R.L. prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 326 din 15 decembrie 2022, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe, au declarat recurs principal reclamantul A. şi recurs incident pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca şi Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Cluj.

Reclamantul A. a declarat recurs pentru motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 4. 6, 7 şi 8 din C. proc. civ., solicitând casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, admiterea acţiunii şi anularea Deciziei nr. 23/27.06.2018 şi a Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/04.12.2017.

Subsumat motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., recurentul a susţinut că, deşi instanţa a validat parţial criticile privind nelegalitatea actelor contestate - pentru lipsa motivării - în ceea ce priveşte angajarea răspunderii solidare conform art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală, în mod contradictoriu a reţinut că nu se impune admiterea în parte a acţiunii, respectiv anularea în parte a actelor contestate.

Recurentul a considerat că soluţia corectă, în raport de considerentele reţinute, era cea a anulării în parte a deciziei de angajare a răspunderii solidare şi consecutiv a deciziei de soluţionare a contestaţiei, respectiv în ceea ce priveşte angajarea răspunderii solidare, în baza art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală.

Subsumat motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., recurentul-reclamant a susţinut că prima instanţă a încălcat puterea de lucru judecat a hotărârilor judecătoreşti definitive pronunţate de Curtea de Apel Cluj şi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în dosarul nr. x/2019, în care s-a dispus anularea Deciziei nr. 24854/04.12.2017, în situaţia prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. c) şi e) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, emisă în privinţa administratorului C..

Arătând că deciziile de angajare a răspunderii solidare sunt emise în mod identic în sarcina celor patru administratori ai societăţii B. S.R.L., singura diferenţă fiind numele administratorului a cărei răspundere este angajată, recurentul a apreciat că efectul pozitiv al puterii de lucru judecat al considerentelor hotărârilor din dosarul nr. x/2019 determină admiterea acţiunii şi în prezentul dosar.

A considerat că instanţa de fond în mod greşit a reţinut că nu există tripla identitate de părţi, obiect şi cauză, întrucât efectul pozitiv al autorităţii de lucru judecat nu este condiţionat de existenţa triplei identităţi amintite.

În continuare, recurentul-reclamant a arătat că instanţa de fond a depăşit limitele puterii judecătoreşti şi a făcut o aplicare retroactivă a prevederilor art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, atunci când a statuat că faptele imputate societăţii prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015 ar justifica, în mod automat, angajarea răspunderii solidare, chiar în lipsa unei analize concrete realizată de organul fiscal cu privire la îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Astfel, prima instanţă a reţinut în mod expres că angajarea răspunderii solidare în temeiul art. 25 alin. (1) lit. d) ar fi fost justificată, din moment ce, administratorilor societăţii B. le este imputabilă nesocotirea obligaţiilor contabile de declarare şi înregistrare, astfel cum s-a reţinut în decizia de impunere emisă în anul 2015 în sarcina societăţii B. S.R.L..

Or, instanţa de fond nu se putea substitui organului fiscal prin completarea conţinutului deciziei de angajare a răspunderii solidare şi nici să facă, în locul organului fiscal, analiza temeiului răspunderii solidare, în raport de condiţiile prevăzute de art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

În plus, atunci când a pretins că ar fi aplicabile pentru a verifica legalitatea angajării răspunderii personale concluziile din decizia de impunere şi raportul de inspecţie fiscală, faptele imputate B. fiind considerate imputabile automat administratorilor şi de natură să atragă automat răspunderea B., instanţa de fond a aplicat de fapt retroactiv art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Totodată, stabilind că răspunderea administratorului este justificată tocmai faţă de neregulile reţinute în sarcina B. prin decizia de impuere şi raportul de inspecţie fiscală, instanţa de fond a stabilit, cu încălcarea termenului de prescripţie, consecinţe în sarcina recurentului-reclamant pentru faptele imputate B. pentru perioada 01.01.2011 - 31.03.2013.

Referitor la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurentul a susţinut că organul emitent nu a dovedit reaua-credinta a reclamantului pentru niciuna din ipotezele de la art. 25 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală şi nici nu a precizat faptele care îi sunt imputabile, nemotivarea deciziei de angajare a răspunderii solidare fiind ignorată în mod vădit eronat de către instanţa de fond.

Astfel, instanţa de fond trebuia să analizeze dacă recurentului-reclamant i se poate imputa vreuna dintre ipotezele de la art. 25 alin. (2) din Codul procedură fiscală, pentru a răspunde personal pentru datoriile societăţii, respectiv nedeclararea cu rea-credinţă a obligaţiilor fiscal, neachitarea cu rea-credinţă a obligaţiilor fiscale ale societăţii declarate insolvabile sau determinarea cu rea-credinţă la restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat.

A susţinut că nu au fost analizate şi nici dovedite condiţiile prevăzute la art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, deşi organul fiscal avea obligaţia să-şi motiveze în fapt şi în drept decizia, conform art. 26 din Codul de procedură fiscală şi Anexa 2, nota de subsol x din Ordinul nr. 127/2014.

Fără nicio justificare legală, instanţa de fond a pretins că analiza condiţiilor de la art. 25 alin. (2) lit. c) ar rezulta din decizia de impunere şi raportul de inspecţie fiscală, deşi nu este posibilă completarea deciziei de angajare a răspunderii solidare cu conţinutul actelor emise în sarcina B..

Răspunderea solidară este o răspundere subiectivă ce poate fi angajată doar dacă organul fiscal dovedeşte îndeplinirea condiţiilor expres reglementate de lege şi nu faptul că în dosarul nr. x/2018 s-a reţinut o anumită conduită a societăţii.

Recurentul a considerat că este relevantă hotărârea pronunţată de CJUE în cauza C-1/21, prin care s-a subliniat necesitatea dovedirii de către organul fiscal în privinţa unei persoane a cărei răspundere este angajată a tuturor condiţiilor de antrenare a răspunderii, inclusiv în ceea ce priveşte forma de vinovăţie expres cerută de lege.

Instanţa de fond a ignorat faptul că organul fiscal nu a dovedit reaua-credinţă a recurentului-reclamant şi nu a analizat existenţa raportului de cauzalitate între fapta imputată şi starea de insolvabilitate a societăţii B. S.R.L., efectuând o examinare globală pentru faptele imputate (pentru societate şi cei 4 administratori).

Recurentul-reclamant a mai arătat că, în privinţa angajării răspunderii conform art. 25 alin. (2) lit. c) din Codul de procedura fiscală, nici măcar nu există fapta ilicită prevăzută de lege. A susţinut că raţionamentul instanţei de fond cu privire la nerespectarea termenului prevăzut de lege pentru deschiderea procedurii nu are nicio legătură cu temeiul de angajare a răspunderii solidare prevăzut de art. 25 alin. (2) lit. c), întrucât aceste dispoziţii nu prevăd cu titlu de faptă ilicită nerespectarea termenului prevăzut de legea specială pentru a solicita deschiderea procedurii.

Referitor la lipsa audierii sale înainte de emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare, recurentul a susţinut că procesul-verbal şi convocarea la care face trimitere prima instanţă nu provin de la organul emitent al deciziei de angajare a răspunderii.

A arătat că instanţa de fond a pornit de plano de la premisa că reclamantul ar fi primit acele convocări, care nu au fost emise de organul emitent şi nici nu aveau legătura cu decizia de angajare a răspunderii solidare, deşi nu s-a făcut nicio dovadă cu privire la comunicarea lor.

Audierea pretins realizată în luna aprilie 2017 nu a fost efectuată în cadrul procedurii de antrenare a răspunderii sau înaintea emiterii deciziei, societatea a intrat în insolvenţă în luna august 2017, astfel că nu se putea antrena răspunderea solidară care a avut loc în decembrie 2017, deoarece nu se cunoşteau faptele şi împrejurările relevante imputate recurentului-reclamant, anterior producerii acestora. A precizat că demersurile vizând pretinsa audiere din 27.04.217 au fost realizate de către Serviciul Colectare Executare silită Persoane Juridice, în contextul unor demersuri în curs pentru executarea silită a B..

S-a mai susţinut că decizia de angajare a răspunderii solidare este lovită de nulitate, întrucât procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate este inopozabil recurentului-reclamant, nefiind comunicat nici acestuia şi nici societăţii debitoare B. S.R.L., invocându-se astfel încălcarea prevederilor art. 48 din Codul de procedură fiscală, precum şi a dispoziţiilor art. 215 şi 217 din vechiul Codul de procedură fiscală.

În final, recurentul-reclamant a apreciat că nu sunt îndeplinite condiţiile de fond pentru angajarea răspunderii solidare conform art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală, nefiind dovedită pretinsa faptă prin care recurentul ar fi determinat, cu rea-credinţă, restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

Prin recursul incident formulat împotriva sentinţei pronunţate de instanţa de fond, recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj a invocat incidenţa prevederilor art. art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. solicitând admiterea recursului incident cu consecinţa înlăturării considerentelor vătămătoare cu privire la condiţiile de atragere a răspunderii prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. c) şi e) din Legea nr. 207/2015 şi înlocuirea acestora cu considerente care să fie în conformitate cu legislaţia aplicabilă.

Referitor la atragerea răspunderii solidare în baza art. 25 alin. (2) lit. c) din Codul de procedură fiscală, recurenta-pârâtă a susţinut că instanţa ar fi trebuit să verifice numai îndeplinirea sau neîndeplinirea obligaţiei de a solicita deschiderea procedurii insolvenţei conform Legii nr. 85/2014, respectiv existenţa relei-credinţe în neîndeplinirea obligaţiei.

În cauză nu a fost respectat termenul de 30 zile menţionat la art. 66 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, prima cerere de deschidere a procedurii insolvenţei fiind formulată la data de 13.01.2017, în condiţiile în care obligaţiile fiscale stabilite prin decizia de impunere aveau termen de plată 20.10.2015 la debite şi 20.11.2015 la accesorii, iar insolvenţa debitorului se prezumă atunci când acesta, după 60 zile de la scadenţă, nu a plătit datoria, potrivit art. 5 pct. 29 din Legea nr. 85/2014.

După apariţia stării de insolvenţă, administratorul societăţii nu a făcut niciun demers pentru plata creanţelor fiscale şi nu a încercat să găsească o soluţie de instituire a unor posibilităţi de acordare a înlesnirii la plată, dar a continuat activitatea şi a acumulat noi arierate la bugetul consolidat al statului, fiind astfel îndeplinită condiţia relei-credinţe a acestuia.

În ceea ce priveşte atragerea răspunderii prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. e) din Legea nr. 207/2015, recurenta-pârâtă a susţinut atragerea răspunderii solidare este motivată de reţinerea obligaţiilor fiscale a ale B. stabilite prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015.

A arătat că instanţa de fond a restrâns foarte mult aplicabilitatea art. 9 şi art. 26 alin. (2) din Codul de procedură fiscală care reglementează dreptul contribuabilului de a fi ascultat în cazul procedurii de angajare a răspunderii solidare, când a reţinut că neindicarea temeiului de drept prevăzut de art. 25 alin. (2) lit. e) din Legea nr. 207/2015 în notificările transmise recurentului pentru a participa la procedura de audiere este suficient pentru a se reţine neaudierea.

A precizat că, în prezenta speţă, există procesul-verbal de audiere nr. x din data de 21.04.2017, însuşit de recurent prin semnarea acestuia fără a cere inserarea a niciunei obiecţiuni, din cuprinsul căruia reiese fără echivoc că recurentul a avut cunoştinţă despre Decizia de impunere nr. x/25.09.2015, care cuprinde şi valoarea TVA-ului pentru care s-a refuzat solicitarea de deducere, astfel încât nu se poate susţine că, prealabil emiterii deciziei de angajare a răspunderii solidare, organul fiscal nu a procedat la audierea recurentului pentru acest caz de atragere a răspunderii solidare, pentru a putea fi atrasă nulitatea prevăzută de art. 26 alin. (3) din Codul de procedură fiscală.

4. Apărările formulate în cauză

DGRFP Cluj-Napoca în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Cluj a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepţia tardivităţii recursului formulat de recurentul-reclamant, iar în subsidiar, a solicitat respingerea recursului principal, ca nefondat.

II. Analiza motivelor de casare

Examinând hotărârea atacată prin prisma motivelor de casare invocate, pe baza probelor administrate şi a dispoziţiilor legale aplicabile, Înalta Curte constată că următoarele:

1. Recursul recurentului-reclamant A.

În ceea ce priveşte motivul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că acest motiv de casare nu este incident în cauză.

Înalta Curte a arătat constant în jurisprudenţa sa că dispoziţiile legale mai sus menţionate, raportate la cele ale art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., impun cerinţa ca hotărârea să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia şi cele pentru care s-au admis şi, respectiv, s-au înlăturat cererile părţilor.

Or, hotărârea recurată cuprinde în mod evident argumentele pe care s-a întemeiat soluţia de respingere a cererii de chemare în judecată cu care a fost învestită curtea de apel, chiar dacă soluţia şi argumentarea îl nemulţumesc pe recurent, nefiind identificate nici "motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei" pentru a se putea reţine incidenţa motivului de casare invocat.

Astfel, curtea de apel a motivat că actele administrativ-fiscale atacate sunt legale, întrucât sunt întrunite condiţiile angajării răspunderii solidare a administratorului pentru fapta prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, motiv pentru care a respins acţiunea.

Împrejurarea potrivit căreia prima instanţă a apreciat că angajarea răspunderii solidare a reclamantului nu poate fi atrasă în baza art. 25 alin. (2) lit. c) şi e) din Codul procedură fiscală nu este de natură să determine automat admiterea în parte a acţiunii, recurentul-reclamant având la dispoziţie considerentele reţinute în acest sens, care se impun cu autoritatea de lucru judecat în temeiul art. 430 alin. (2) din C. proc. civ.

Referitor la criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., recurentul a invocat încălcarea puterii de lucru judecat a hotărârilor definitive pronunţate în dosarul nr. x/2019, prin care s-a anulat Decizia nr. 24854/04.12.2017, de angajare a răspunderii solidare a administratorului C. pentru aceeaşi societate. Instanţa de recurs constată însă că aceste critici se încadrează la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 7 din C. proc. civ., temei invocat de altfel şi de către recurentul-reclamant în preambulul cererii de recurs.

Contrar susţinerilor recurentului-reclamant, Înalta Curte reţine că prima instanţă a apreciat în mod corect că nu se poate reţine efectul pozitiv al autorităţii de lucru judecat al hotărârilor pronunţate în dosarul nr. x/2019, întrucât conduita fiecărui administrator este individuală, motiv pentru care a şi fost tratată independent, prin emiterea câte unei decizii de angajare a răspunderii pentru fiecare dintre administratori. Prin urmare, reaua-credinţă se analizează pentru fiecare administrator, deşi faptele pentru care s-a angajat răspunderea solidară sunt identice.

De altfel, în litigiul anterior, instanţele au considerat că actele administrativ-fiscale referitoare la faptele prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. c) şi e) din Codul de procedură fiscală sunt nelegale, aceeaşi soluţie a fost pronunţată de prima instanţă în prezenta cauză, ca urmare a analizării în concret, potrivit probelor administrate în dosar, îndeplinirea condiţiilor pentru atragerea răspunderii solidare a recurentului-reclamant, critica fiind deci nefondată.

Nefondate sunt şi criticile circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 4 din C. proc. civ., potrivit cărora aprecierea făcută de prima instanţă, în sensul că faptele imputate societăţii B. S.R.L., prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015, justifică în mod automat angajarea răspunderii solidare a administratorului, reprezintă o depăşire a limitelor puterii judecătoreşti. Concluzia primei intanţe a fost rezultatul analizei datelor şi informaţiilor cuprinse în actele administrativ-fiscale contestate, conform cărora situaţia societăţii conduce la o prezumţie că reprezentantul legal nu a acţionat în conformitate cu prevederile legale incidente în cauză, în sensul că nu a condus şi organizat evidenţa contabilă potrivit Legii nr. 82/1991.

Argumentele privind aplicarea retroactivă a prevederilor art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală sunt critici care privesc aplicarea normelor de drept material, relevanţa acestora urmând a fi stabilită în contextul analizării, în continuare, a motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. c), d), e) din Codul de procedură fiscală, pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, răspund solidar cu acesta, administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credinţă: c) nu şi-au îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate; d) au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale; e) au determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

Referitor la fapta de la lit. c), instanţa de fond a constatat că nu se poate stabili o legătură de cauzalitate între îndeplinirea cu întârziere a obligaţiei de a cere instanţei deschiderea procedurii de insolvenţă a societăţii şi obligaţiile rămase neachitate la momentul declarării stării de insolvenţă, iar îndeplinirea cerinţelor de la lit. d) face imposibilă în speţă, antrenarea răspunderii şi pentru ipoteza de la lit. c).

În ceea ce priveşte fapta prevăzută de lit. d), prima instanţă a constatat că s-a dovedit reaua-credinţă a administratorului, în condiţiile în care în sarcina societăţii B. S.R.L. s-a stabilit plata unor obligaţii suplimentare.

În ceea ce priveşte ipoteza de angajare a răspunderii solidare reglementată de lit. e), judecătorul fondului a observat că lipseşte orice motivare în fapt, întrucât nu au fost indicate ce sume au fost restituite sau rambursate către S.C. B. S.R.L. şi pentru care s-ar putea reţine că administratorii au obţinut cu rea credinţă o asemenea restituire sau rambursare de la bugetul de stat.

Având în vedere că pentru ipotezele prevăzute la lit. c) şi e) prima instanţă a constatat că nu există faptă ilicită sau legătură de cauzalitate şi numai pentru lit. d) a analizat alături de existenţa faptei ilicite, legătura de cauzalitate şi reaua-credinţă a reclamantului, nu pot fi primite susţinerile potrivit cărora prin sentinţa recurată s-au analizat global condiţiile răspunderii solidare a administratorului.

Înalta Curte constată însă că judecătorul fondului a aplicat greşit prevederile art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, când a reţinut că situaţia fiscală a societăţii determină în mod automat şi angajarea răspunderii solidare a administratorului.

Conform dispoziţiilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală:

"(2) Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: (…)

d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale."

Din interpretarea prevederilor anterior citate, rezultă că pentru angajarea răspunderii solidare a unei persoane pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil trebuie să fie îndeplinite cumulativ două condiţii:

- persoana în cauză să aibă îndatorirea de a declara şi/sau de a achita la scadenţă obligaţiile fiscale ale societăţii;

- existenţa relei-credinţe în neîndeplinirea obligaţiei anterior arătate.

Contrar celor reţinute de pârâte în deciziile contestate în cauză şi de judecătorul fondului în sentinţa recurată, Înalta Curte apreciază că nu sunt îndeplinite condiţiile mai sus enunţate pentru a fi angajată răspunderea solidară a recurentului-reclamant pentru obligaţiile de plată restante ale debitoarei insolvabile B. S.R.L..

Răspunderea administratorilor nu operează în mod automat atunci când pasivul societăţii nu poate fi acoperit de aceasta, ci doar în situaţia în care organul fiscal face dovada că administratorii au provocat starea de insolvabilitate prin săvârşirea în mod culpabil a faptelor expres şi limitativ prevăzute în art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, iar prejudiciul rezultat este cauza directă a faptei săvârşite.

Instanţa de recurs constată că din actele dosarului nu rezultă faptul că intimatul a acţionat cu rea-credinţă şi în scopul de a produce insolvabilitatea societăţii B. S.R.L..

De altfel, în decizia contestată emitentul nu îi impută, în concret, recurentului-reclamant nicio faptă ilicită, ci se rezumă să prezinte situaţia fiscală a societăţii debitoare şi să afirme faptul că partea a acţionat cu rea-credinţă prin nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale ale societăţii. Or, reaua-credinţă presupune o atitudine voliţională a persoanei vinovate constând în reprezentarea rezultatului negativ şi urmărirea obţinerii acelui rezultat prin acţiunile sau inacţiunile ei.

În acest context, sunt greşite reţinerile instanţei de fond în sensul că simpla existenţă a unor obligaţii de plată restante ale societăţii declarate insolvabile stabilite prin decizie de impunere sunt de natură să atragă răspunderea solidară a administratorului.

Având în vedere incidenţa prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., respectiv aplicarea greşită a art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, instanţa de recurs constată că nu se mai impune analiza criticilor privind aplicarea retroactivă a dispoziţiilor legale.

Instanţa de control judiciar constată că fiind fondată şi critica privind lipsa audierii recurentului-reclamant înainte de emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare. Astfel, la dosar au fost depuse două înştiinţări privitoare la angajarea răspunderii solidare în temeiul prevederilor art. 25 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală şi un proces-verbal de audiere referitor la nedeschiderea procedurii insolvenţei şi neachitarea obligaţiilor restante, fără a se face referire şi la prevederile art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală.

Prin urmare, recurentul-reclamant nu a fost audiat şi în legătură cu aceste motive, sancţiunea care intervine fiind aceea a nulităţii absolute sub acest aspect, conform art. 26 alin. (3) din Codul de procedură fiscală.

În sfârşit, referitor la necomunicarea procesului-verbal de declarare a stării de insolvabilitate ce ar determina nulitatea deciziei de angajare a răspunderii solidare, Înalta Curte reţine că recurentul-reclamant a expus considerentele sentinţei recurate şi a reiterat argumentele aduse în faţa instanţei de fond fără să realizeze o critică din perspectiva motivului de casare întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din Codul de procedură fiscală.

2. Recursul incident declarat de pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca şi Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Cluj

Recurentele-pârâte au invocat în susţinerea recursului incidenţa art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., respectiv aplicarea greşită a art. 25 alin. (2) lit. c) şi e) din Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte reţine că, potrivit art. 25 alin. (2) lit. c) din Codul de procedură fiscală, răspunde solidar cu debitorul, administratorul care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credinţă, nu şi-a îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate.

Instanţa de fond a reţinut că nu este îndeplinită cerinţă legăturii de cauzalitate între omisiunea de a solicita deschiderea procedurii de insolvenţă în termenul prevăzut de lege şi posibilitatea recuperării sumei pentru care s-a emis procesul-verbal de stabilire a stării de insolvabilitate.

În acord cu judecătorul fondului, instanţa de recurs reţine că îndeplinirea cu întârziere a obligaţiei de deschidere a procedurii insolvenţei nu echivalează cu dovedirea relei-credinţe a administratorului, astfel că sunt nefondate argumentele recurenţilor-pârâţi în sensul că neîndeplinirea sau îndeplinirea cu întârziere a acestei obligaţii reprezintă prin ea însăşi dovada relei-credinţe a administratorului.

În ceea ce priveşte îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală, este esenţial a se demonstra reaua-credinţă a administratorului, ca urmare a faptei de a determina restituirea sau rambursare unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

În condiţiile în care autorităţile pârâte nu au precizat ce sume au fost efectiv restituite, în mod corect prima instanţă a constatat că în speţă nu este incidentă ipoteza reglementată de art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală.

De altfel, aşa cum s-a arătat anterior, decizia contestată a fost emisă şi cu încălcarea prevederilor care impun audierea contribuabilului, recurentul-reclamant nefiind înştiinţat cu privire la fapta constând în restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

III. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

În baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de reclamantul A., va casa sentinţa atacată şi, în rejudecare, va admite acţiunea, cu consecinţa anulării actelor administrativ-fiscale contestate.

În temeiul aceloraşi dispoziţii legale, va respinge ca nefondat recursul incident formulat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinţei civile nr. 326 din 15 decembrie 2022 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi, în rejudecare,

Admite acţiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca.

Anulează Decizia nr. 22/27.06.2018 de soluţionare a contestaţiei şi Decizia nr. 24854/04.12.2017 prin care s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului.

Respinge recursul incident formulat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj împotriva sentinţei civile nr. 326 din 15 decembrie 2022 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, astăzi, 11 septembrie 2024.