Recovery of litigation costs barred where tax liabilities extinguished by amnesty statute despite subsisting administrative acts

Şedinţa publică din data de 22 mai 2025

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată adresată Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, înregistrată sub nr. x/2020 la data de 03.12.2020, transferat la data de 01.01.2022 la secţia de contencios administrativ şi fiscal, cu număr versiune nr. 546/36/2020*, reclamanta societatea A. S.R.L., a chemat în judecată pârâtele ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, pentru ca, prin hotărârea ce se va pronunţa, să se dispună:

1. anularea Deciziei nr. 120/28.05.2020 de soluţionare a contestaţiei fiscale;

2. anularea Deciziei de impunere x/26.11.2019;

3. anularea Raportului de inspecţie fiscală x/26.11.2019;

4. anularea Deciziei referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. 6042/20.02.2020;

5. obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentinţa civilă nr. 222/15.11.2022, Curtea a admis excepţia lipsei de obiect a cererii de chemare în judecată şi a respins cererea ca rămasă fără obiect. A obligat, totodată, pârâtele la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 12.950 RON reprezentând onorariu avocat şi onorariu expertiză judiciară.

Împotriva acestei hotărâri, pârâtele au promovat calea de atac - recurs, astfel că prin decizia civilă nr. 235/18.01.2024 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, s-au admis recursurile, s-a casat sentinţa civilă recurată şi s-a dispus trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă. În esenţă, din considerentele acestei decizii rezultă că instanţa de control judiciar a apreciat că în mod greşit prima instanţă a admis excepţia rămânerii fără obiect a cererii câtă vreme dispoziţiile art. I din Lg. nr. 72/2022 anulează doar efectul actelor administrative atacate, dar acestea au rămas în fiinţă, dat fiind faptul că dispoziţiile menţionate prevăd anularea diferenţelor de obligaţii fiscale principale şi/sau accesorii, fără a face referire la actele administrativ fiscale prin care au fost stabilite aceste obligaţii.

Primind cauza spre rejudecare la Curtea de Apel, aceasta a fost reînregistrată sub nr. de dosar x/2020

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 348 din 15 noiembrie 2024 pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal a fost admisă excepţia lipsei de interes a reclamantei, excepţie invocată din oficiu.

A fost respinsă ca fiind rămasă fără interes cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta societatea A. S.R.L. - prin lichidator judiciar B., în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, având ca obiect contestaţie act administrativ fiscal.

Au fost obligate pârâtele la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă în cuantum de 12.950 RON reprezentând onorariu avocat şi onorariu expertiză judiciară.

3. Cererea de recurs

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond a formulat recurs Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea acestuia, cu consecinţa respingerii acţiunii ca neîntemeiată/lipsită de interes şi respingerea cererii accesorii de obligare la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea recursului, a arătat că prin decizia nr. 24030/29.09.2022 de anulare a obligaţiilor fiscale, în temeiul art. I din Legea nr. 72/2022 pentru anularea unor obligaţii fiscale şi modificarea unor acte normative, au fost anulate doar obligaţiile fiscale, actele administrative prin care au fost stabilite obligaţiile fiscale au rămas în fiinţă, doar efectul acestora fiind anulat de legea amnistiei.

A susţinut recurenta că instanţa de fond nu a ţinut cont de considerentele deciziei de casare, respectiv de faptul că s-a reţinut că dispoziţiile art. I din Legea nr. 72/2022 anulează doar efectele actelor administrativ-fiscale atacate, dar acestea au rămas în fiinţă, dat fiind faptul că dispoziţiile menţionate prevăd anularea diferenţelor de obligaţii fiscale principale şi/sau accesorii, fără a face referire la actele administrativ-fiscale prin care au fost stabilite aceste obligaţii.

Chiar dacă limitele de casare privesc modul de interpretare a efectelor amnistiei fiscale stabilite prin Legea nr. 72/2022 şi cuantumul cheltuielilor de judecată, instanţa de fond s-a rezumat strict la a respinge acţiunea ca lipsită de interes, prin raportare la dispoziţiile Legii nr. 72/2022, fără să ţină cont de faptul că acest act normativ reprezintă doar un act de clemenţă, fără a se dispune în sensul că actele administrativ-fiscale emise în acest sens sunt nelegale.

A arătat recurenta că instanţa de fond a dispus obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată, fără a face o analiză a legalităţii actelor administrativ-fiscale atacate şi fără a ţine cont de faptul că nu se poate reţine culpa procesuală a organului fiscal, deoarece nu acesta a anulat obligaţiile fiscale din diferite motive, ci legiuitorul a venit cu o facilitate fiscală prin anularea creanţelor fiscale, dar, totodată, legiuitorul nu a stabilit nelegalitatea actelor administrative prin care au fost stabilite creanţele fiscale anulate/amnistiate.

În concluzie, recurenta a solicitat admiterea recursului astfel cum a fost formulat.

4. Apărările intimatei

4.1 Intimata-reclamantă a depus note scrise la dosar prin care a solicitat constatarea nulităţii recursului, iar în subsidiar respingerea recursului ca nefondat.

A susţinut că în mod corect a constatat prima instanţă că interesul în continuarea procesului nu mai este actual, ca efect al adoptării Legii nr. 72/2022, iar intimata-reclamantă nu este partea care a căzut în pretenţii, câtă vreme, prin intervenţia legislativă, statul a recunoscut că obligaţiile fiscale au fost stabilite în absenţa unui cadru fiscal cert şi previzibil pentru perioada 2015-2021.

4.2 Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus concluzii scrise prin care a solicitat admiterea recursului declarat la AJFP Constanţa.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este fondat.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Reclamanta a învestit instanţa de contencios administrativ cu o acţiune prin care a solicitat anularea Deciziei nr. 120/28.05.2020 de soluţionare a contestaţiei fiscale; anularea Deciziei de impunere x/26.11.2019; anularea Raportului de inspecţie fiscală x/26.11.2019; anularea Deciziei referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. 6042/20.02.2020, în raport de obligaţiile fiscale imputate.

Soluţionând cauza, prima instanţă a respins ca fiind rămasă fără interes cererea de chemare în judecată, fiind obligate pârâtele la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă în cuantum de 12.950 RON reprezentând onorariu avocat şi onorariu expertiză judiciară.

Efectuând propria analiză asupra raportului juridic dedus judecăţii, în limitele permise de art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., conform căruia recursul urmăreşte examinarea conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile, Înalta Curte reţine următoarele:

Situaţia de fapt reţinută de prima instanţă relevă faptul că prin Decizia de impunere nr. x/26.11.2019 emisă de organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Constanţa au fost stabilite obligaţii fiscale în sarcina societăţii reclamante în cuantum de 10.722.755 RON reprezentând impozit pe veniturile din salarii şi asimilate salariilor, contribuţie de asigurări sociale datorată de angajator, contribuţie individuală de asigurări sociale reţinută de la asiguraţi, contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale datorată de angajator, contribuţia de asigurări pentru şomaj datorată de angajator, contribuţia individuală de asigurări pentru şomaj reţinută de la asiguraţi, contribuţia angajatorului la Fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, contribuţia pentru asigurări de sănătate datorate de angajator, contribuţia pentru asigurări de sănătate reţinută de la asiguraţi, contribuţia angajatorului pentru concedii şi indemnizaţii, contribuţia asiguratorie pentru muncă, aferente perioadei verificate, respectiv 2017-2019.

Prin Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. 6042/20.02.2020 s-au stabilit obligaţii fiscale accesorii aferente obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite prin decizia de impunere, în cuantum de 963.219 RON reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere.

Decizia de impunere si decizia referitoare la obligaţii accesorii au avut ca suport informaţional Raportul de inspecţie fiscală nr. x/26.11.2019 prin care s-a reţinut, în esenţă, că activitatea desfăşurată de societatea reclamantă face obiectul Legii nr. 16/2017 privind detaşarea salariaţilor în cadrul în cadrul prestării de servicii transnaţionale şi H.G. nr. 337/2017 pentru aprobarea normelor metodologice privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale.

Pe durata soluţionării litigiului, respectiv la data de 03 aprilie 2022, a intrat în vigoare Legea nr. 72/30.03.2022 pentru anularea unor obligaţii fiscale şi pentru modificarea unor acte normative, care la art. 1 stipulează următoarele:

"(1) Se anulează diferenţele de obligaţii fiscale principale şi/sau obligaţiile fiscale accesorii, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă şi comunicată contribuabilului, ca urmare a calificării ulterioare de către organul fiscal a sumelor reprezentând indemnizaţii sau orice alte sume de aceeaşi natură, primite pe perioada delegării, detaşării sau desfăşurării activităţii pe teritoriul altei ţări, de către angajaţi ai angajatorilor români care şi-au desfăşurat activitate pe teritoriul altei ţări, aferente perioadelor fiscale cuprinse între 1 iulie 2015 şi data intrării în vigoare a prezentei legi, şi neachitate.

(3) Diferenţele de obligaţii fiscale principale şi/sau obligaţiile fiscale accesorii, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă şi comunicată contribuabilului, ca urmare a reîncadrării sumelor prevăzute la alin. (1), aferente perioadelor fiscale cuprinse între 1 iulie 2015 şi data intrării în vigoare a prezentei legi, stinse prin orice modalitate prevăzută la art. 22 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, se restituie contribuabililor. Restituirea se face la cererea contribuabililor.

(4) Termenul de prescripţie a dreptului de a cere restituirea pentru sumele prevăzute la alin. (3) începe să curgă de la data intrării în vigoare a prezentei legi.

(5) Anularea obligaţiilor fiscale prevăzute la alin. (1) se efectuează din oficiu de către organul fiscal competent, prin emiterea unei decizii de anulare a obligaţiilor fiscale, care se comunică contribuabilului.(…)"

Prin Decizia de anulare nr. 24030/29.02.2022 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa în temeiul prevederilor art. I din Legea nr. 72/2022, a fost anulată suma de 11.685.152 RON, compusă din debite principale şi accesorii aferente, debite care fac obiectul acţiunii introductive.

Criticile de nelegalitate ce se subsumează motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. privesc chestiunea litigioasă a interpretării şi aplicării de către instanţa de fond a prevederilor art. 453 alin. (1) şi ale art. 454 din C. proc. civ., sub aspectul acordării cheltuielilor de judecată.

Conform prevederilor art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., "Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată", iar potrivit dispoziţiilor art. 454 din acelaşi act normativ, "Pârâtul care a recunoscut, la primul termen de judecată la care părţile sunt legal citate, pretenţiile reclamantului nu va putea fi obligat la plata cheltuielilor de judecată, cu excepţia cazului în care, prealabil pornirii procesului, a fost pus în întârziere de către reclamant sau de afla de drept în întârziere (…)".

Aşadar, conţinutul art. 453 alin. (1) din C. proc. civ. consacră drept fundament al plăţii cheltuielilor de judecată culpa procesuală dovedită prin faptul pierderii procesului, interesând pentru aplicarea dispoziţiei legale, în egală măsură, atât rezultatul procesului, dar şi conduita părţilor manifestată anterior litigiului ori pe parcursul acestuia.

Având în vedere că, în cauză, deciziile de impunere contestate nu au fost nici anulate, nici revocate de către pârâte, ci doar obligaţiile fiscale au fost înlăturate de la executare, urmare a amnistiei fiscale intervenite pe parcursul soluţionării prezentului dosar, Înalta Curte, contrar opiniei judecătorului fondului, reţine că nu poate fi reţinută o culpă procesuală în sarcina pârâtelor.

Prin urmare, faptul că pe parcursul derulării procesului a intervenit amnistia fiscală, care a avut drept urmare anularea obligaţiei de plată a creanţelor fiscale nu presupune că pârâtele sunt partea căzută în pretenţii sau că acestea au manifestat o conduită care să determine în mod culpabil un efort procesual din partea intimatei-reclamante constând în efectuarea cheltuielilor de judecată.

În consecinţă, Înalta Curte reţine că nu poate fi reţinută culpa procesuală a pârâtei, aceasta acţionând în marja conferită de dispoziţiile legale în vigoare atât la momentul emiterii deciziilor contestate, cât şi la momentul emiterii deciziilor privind anularea obligaţiilor fiscale stabilite prin titlurile de creanţă fiscală, obiect al prezentei acţiuni în anulare.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că soluţia atacată, prin care s-a dispus admiterea cererii reclamantei de acordare a cheltuielilor de judecată, este dată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor 453 alin. (1) din C. proc. civ., impunându-se reformarea sentinţei sub acest aspect, urmând să fie menţinute în rest dispoziţiile sentinţei recurate.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa împotriva sentinţei nr. 348 din 15 noiembrie 2024 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Va casa, în parte, sentinţa recurată şi, în rejudecare, va respinge cererea de obligare a pârâtelor la plata către reclamanta S.C. A. S.R.L. - prin lichidator judiciar B. a cheltuielilor de judecată.

Va menţine în rest dispoziţiile sentinţei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa împotriva sentinţei nr. 348 din 15 noiembrie 2024 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Casează, în parte, sentinţa recurată şi, în rejudecare, respinge cererea de obligare a pârâtelor la plata către reclamanta S.C. A. S.R.L. - prin lichidator judiciar B. a cheltuielilor de judecată.

Menţine în rest dispoziţiile sentinţei.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 22 mai 2025, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.