Tax challenge to recharacterization of reversed provisions as taxable income and transfer pricing adjustments for intra-group transactions

Şedinţa publică din data de 13 mai 2025

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Timişoara, sub nr. x/2022 la data de 23.02.2022, reclamanta A. S.A., a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara, anularea în parte a Deciziei de soluţionare, a Deciziei de impunere şi constatarea nelegalităţii Raportului de inspecţie fiscală în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale principale de 7.682.720 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar stabilit în mod nelegal în sarcina reclamantei, anularea Deciziilor de accesorii în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale accesorii aferente obligaţiilor fiscale principale în sumă de 7.682.720 RON stabilite prin Decizia de impunere, în virtutea principiului accesorium sequitur principale şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Sentinţa instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 275 din 9 aprilie 2024, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a hotărât următoarele:

A admis acţiunea principală - astfel cum a fost modificată, cât şi acţiunea conexă din dosarul nr. x/2022, formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Ministerul Finanţelor - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara din cadrul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Mariilor Contribuabili.

A anulat în parte Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 248/24.08.2021, Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 98/28.03.2022, Decizia de impunere nr. x/29.01.2021, Decizia de accesorii nr. 40886/04.01.2022 reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere, Decizia de accesorii nr. 40885/04.01.2022 reprezentând penalităţi de nedeclarare şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/29.01.2021.

A exonerat reclamanta de la plata obligaţiilor fiscale suplimentare, atât principale cât şi accesorii, cu excepţia impozitului pe profit suplimentar în sumă totală de 2.408.613 RON (pentru anul 2015, 2016, 2017 şi 2018) şi a obligaţiilor fiscale principale aferente valorii ajustării veniturilor reclamantei în sensul creşterii bazei de impozitare în anul 2018 în sumă de 1.502.317 RON, cu accesoriile aferente acestora.

A obligat pârâţii să plătească reclamantei suma de 158.621,07 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva a sentinţei nr. 275 din 9 aprilie 2024 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara în reprezentarea Ministerului Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

Prin recursul declarat, pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara a solicitat, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea acţiunii formulate de reclamanta A. S.A..

Cu privire la primul motiv de casare invocat, recurenta pârâtă susţine, în esenţă, că sentinţa atacată nu cuprinde motivele de fapt si de drept care au format convingerea instanţei, precum si cele pentru care s-au înlăturat cererile părtilor si mijloacele de apărare, din analizarea considerentelor hotărârii recurate rezultând ca instanţa de fond a expus în motivarea hotărârii doar concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

În ceea ce priveşte cel de al doilea motiv de casare, recurenta pârâtă susţine că prima instanţă nu a dat o interpretare şi aplicare corectă a normelor de drept material aplicabile în cauză la starea de fapt dedusă judecăţii.

In privinţa reîncadrării veniturilor din neimpozabile în impozabile cu suma de 25.472.660 RON aferenta anului 2017, respectiv cu suma de 13.322.001 RON, aferenta anului 2018, înregistrate ca urmare a anularii/reversarii cheltuielilor cu provizioanele in anii 2017, 2018, instanţa a reţinut ca este chemata sa stabilească valoarea corecta a veniturilor neimpozabile înregistrate de reclamanta in perioada 2017-2018, prin raportare la cheltuielile nedeductibile înregistrate in anii anteriori (2014-2017).

Organele de inspecţie fiscala au constatat că au fost considerate venituri neimpozabile valori mai mari decât valoarea provizioanelor tratate ca nedeductibile la calculul impozitului pe profit în anul precedent, diferenţa între cele două valori fiind considerata în mod eronat de reclamanta venituri neimpozabile, astfel:

- anul 2017 suma de 25.472.660 RON (79.676.648 RON - 54.203.988 RON),

- anul 2018 suma de 13.322.001 RON (122.536.457 RON - 109.214.456 RON).

In perioada 2017-2018, sunt incidente prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare si ale art. 23 lit. d) din acelaşi act normativ, iar în raport de aceste prevederi legale, rezultatul fiscal se calculează ca diferenţa dintre veniturile şi cheltuielile înregistrate conform reglementărilor contabile aplicabile, din care se scad veniturile neimpozabile şi deducerile fiscale şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.

Având în vedere prevederile art. 23 lit. d) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, care limitează cuantumul veniturilor neimpozabile din anularea provizioanelor la valoarea provizioanelor considerate nedeductibile la constituire, în timpul inspecţiei fiscale veniturile în sumă de 38.794.661 RON (care exced cuantumului provizioanelor nedeductibile constituite) au fost reconsiderate de organele de inspecţie fiscală, impozabile la calculul rezultatului fiscal.

Instanţa a reţinut ca in ceea ce priveşte diferenţa de 25.472.660 RON stabilita de organele de inspecţie fiscala pentru anul 2017, aceasta a constat in reversarea unor provizioane constituite de societatea reclamanta pentru stocuri si mijloace fixe anterior anului 2016, iar din acest motiv cheltuielile nedeductibile aferente acestor reversări nu s-au regăsit in declaraţia fiscala 101 aferenta anului 2016, aceasta regăsindu-se în fapt în declaraţiile fiscale 101 aferente anilor anteriori.

De asemenea, in privinţa sumei de 13.322.001 RON, instanţa afirma ca este justificat calculul impozitului pe profit suplimentar realizat de organul fiscal pentru acest an, însă ulterior arata ca din calculele expertului, instanţa retine ca impozitul pe profit datorat suplimentar este de 2.408.613 RON (156.067 RON pentru anul 2015, 483.887 RON pentru anul 2016, 387.549 RON pentru anul 2017 si 1.381.110 RON pentru anul 2018.)

Recurenta pârâtă arată că instanţa de fond nu a luat in considerare faptul ca anul 2014 nu a făcut obiectul inspecţiei fiscale, iar organele de inspecţie fiscală nu au avut competenţă să analizeze această perioadă. De asemenea, nu a ţinut cont ca în timpul inspecţiei fiscale nu au fost prezentate situaţii cu provizioanele constituite pe tipuri de provizioane (materii prime, clienţi etc) şi documente care au stat la baza constituirii acestora, din explicaţiile primite de la reprezentanţii societăţii rezultând faptul că aceste provizioane au reprezentat în fapt cheltuieli pe care societatea le avea angajate fără a primi încă document justificativ pentru a fi considerate deductibile, documente ce le primea în anul următor când costurile nedeductibile din anul precedent deveneau venituri neimpozabile iar costurile care acum aveau la bază document justificativ erau deductibile la calculul rezultatului fiscal.

Totodată, insanta de fond nu a luat in considerare faptul ca provizioanele nedeductibile înregistrate de societate în evidenţa contabilă şi declarate la organul fiscal competent prin declaraţia 101 în anul 2015 în valoare de 57.908.246 RON au fost reluate integral ca venituri neimpozabile în anul 2016 aşa cum rezultă şi din descrierea de la pag. 4 din Raportul de inspecţie fiscală x/29.01.2021 şi Declaraţia privind impozitul pe profit (cod 101) pentru anul 2016, depusă de reclamantă sub nr. x/27.03.2017.

Analiza expertului doar pe poziţii din contabilitate, fără o corelaţie cu cele declarate de societate la organul fiscal competent prin situaţiile financiare şi declaraţie privind impozitul pe profit, nu este relevantă, susţine recurenta pârâtă, motivat şi de faptul că aşa cum a fost descris şi în Raportul de inspecţie fiscală x/29.01.2021 la pag. 4, în anul 2015 există neconcordanţe între cuantumul veniturilor şi cheltuielilor înregistrate în contabilitate (balanţa de verificare) şi cuantumul veniturilor şi cheltuielilor înregistrate în situaţiile financiare şi Declaraţia privind impozitul pe profit.

Cu toate că în cuprinsul raportului de expertiză, expertul afirmă că în anul 2017 au fost reversate la venituri provizioane constituite în anul 2014, acesta nu a făcut nici o analiză a acestor provizioane (componenţa acestora, de ce au fost constituite, de ce au fost anulate, dacă întradevăr au fost anulate în 2017).

Instanţa de fond nu a luat in considerare faptul ca reclamanta a previzionat anumite cheltuieli înregistrându-le în conturi de cheltuieli şi/sau venituri cu semnul minus considerate provizioane, însă aceste provizioane în momentul în care rămân fara obiect în cursul anului, se stornează de pe aceleaşi conturi de cheltuială având impact zero asupra calculului profitului impozabil la sfârşit de an.

De asemenea, se arată că reclamanta mai înregistra şi alt tip de provizioane, respectiv provizioane pentru garanţii acordate clienţilor, fără ca acestea sa se reia la venituri în anul următor, ci în momentul când rămân fără obiect, respectiv se înregistrează cheltuielile cu remedierea şi/sau expiră perioada de garanţie, însa recalmanta nu a probat faptul că au fost reluate la venituri provizioane de această natură.

Mai mult decât atât, analiza privind impactul înregistrării acestor provizioane asupra rezultatului fiscal al societăţii, în sensul creşterii acestuia, prezentat sub formă de tabele la paginile 8,9 şi 10 din contestaţie, a fost făcuta în mod eronat în sensul că s-au comparat provizioanele constituite (cheltuială) în anul curent cu provizioanele anulate din anul precedent (înregistrate pe venituri neimpozabile în anul curent).

Fata de cele de mai sus, se apreciază ca instanţa de fond si-a insusit in mod greşit concluziile din raportul de expertiză si calculele expertului, potrivit cărora impozitul pe profit datorat suplimentar este de 2.408.613 RON.

În privinţa reîncadrării, de către organele fiscale, ca nedeductibile a cheltuielilor cu dobânzile si diferenţele de curs valutar de 6.038.592 RON, instanţa a reţinut ca organul fiscal a procedat la reîncadrarea cheltuielilor cu dobânzile si diferenţele de curs valutar reportate din anul 2017 ca fiind nedeductibile la calculul impozitului pe profit, motivat de faptul ca reclamanta nu îndeplineşte condiţiile de independenta prevăzute de Codul fiscal, neîncadrându-se in excepţia prevăzuta la alin. (9) cu alin. (5) a art. 4011din O.U.G. nr. 79/2017 pentru modificarea Codul fiscal si ca profitul impozabil ar fi fost afectat in sensul diminuării de doua ori cu suma de 6.038.592 RON reprezentând dobânzi aferente anilor precedenţi.

Astfel cum rezulta din cuprinsul actelor contestate, suma de 6.038.592 RON reprezentând cheltuieli cu dobânzile şi pierderea netă din diferenţe de curs valutar reportate din anii precedenţi, a fost cuprinsă în declaraţia privind impozitul pe profit D101 aferentă anului 2018 atât la rândul 5 cheltuieli financiare aşa cum rezultă din registrul de evidentă fiscală prezentat de societate, cât şi ta rândul 12 "Cheltuieli cu dobânzile şi alte costuri echivalente dobânzii din punct de vedere economic", fiind inclusa în total deduceri de rândul 16 în suma de 52.881.787 RON.

În consecinţă, profitul impozabil a fost afectat în sensul diminuării lui de două ori cu suma de 6.038.592 RON, reprezentând dobânzi aferente anilor precedenţi, fiind reluată la cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal prin suma de 6.209.609 RON (Rd. 31 din declaraţie), baza impozabilă a impozitului pe profit fiind diminuată cu suma de 6.038.592 RON, sumă reprezentând dobânzi şi pierdere netă din diferenţe de curs valutar reportate pentru care societatea nu avea drept de deducere.

Astfel, reclamanta şi-a exercitat dreptul de deducere de două ori pentru suma de 6.038.592 RON şi a reluat-o ca şi cheltuială nedeductibilă o singură dată, în fapt exercitându-şi dreptul de deducere pentru aceasta sumă care de drept era nedeductibilă motivat de faptul ca societatea este o societate membră a Grupului A. având ca acţionar în proporţie de 100% pe A. Bayen, dobânzile si cheltuielile cu diferenţele de curs valutar fiind aferente în principal tranzactilor derutate cu membrii grupului.

Împrumuturile înregistrate de reclamantă au fost obţinute în exclusivitate de la membrii Grupului A. conform situaţiilor prezentate de societate, iar societatea nu este independentă pentru a deduce integral costurile excedentare ale îndatorării, în perioada fiscală în care acestea sunt suportate, conform prevederilor legale mai sus invocate.

In urma verificării respectării cerinţelor legale, instanţa si-a însuşit în mod greşit concluziile expertului, în sensul că suma de 6.038.592 RON nu a fost înregistrată de reclamantă ca si cheltuiala deductibila la calculul impozitului pe profit al anului 2017 ci ca aceasta a fost reportată pentru perioada următoare, respectiv pentru anul 2018, fiind înregistrată in Declaraţia 101 anului 2018 la rândul 12.

Instanţa de fond nu a luat in considerare faptul ca deşi reclamanta a susţinut că suma de 6.038.592 RON reprezentând cheltuieli cu dobânzile şi marja netă a diferenţele de curs valutar reportate la 31.12.2017 a fost înscrisă în declaraţia privind impozitul pe profit (D101) aferentă anului 2018, atât la Rd. 12 cât şi la Rd. 31, aceasta a omis să precizeze că această sumă a fost cuprinsă şi în valoarea înscrisă la Rd. 5 "Cheltuieli financiare" din aceeaşi declaraţie, motiv pentru care se consideră că în mod corect s-a stabilit in sarcina reclamantei impozitul pe profit aferent cheltuielilor în suma de 6.038.592 RON, sentinţa instanţei de fond fiind greşită si sub acest aspect.

In privinţa ajustării de către organul fiscal a preturilor de transfer prin majorarea veniturilor reclamantei din tranzacţiile cu societăţile afiliate şi stabilirea impozitului pe profit suplimentar de 1.987.437 RON, instanţa de fond a reţinut că este chemată să stabilească dacă ajustarea veniturilor societăţii reclamante din tranzacţiile cu părţi afiliate pentru anii 2015, 2017, 2018 reflectă sau nu principiul valorii de piaţă.

Instanţa din nou şi-a însuşit opinia exprimată prin raportul de expertiză în sensul că pe baza reglementărilor naţionale şi Liniilor Directoare OECD în materia preturilor de transfer, utilizarea marjei nete ca metodă de stabilire a preţurilor de transfer impune segmentarea datelor financiare la nivelul fiecărui tip de tranzacţie controlată, folosirea datelor financiare la nivelul întregii companii fiind considerată inadecvată, dacă aceasta se angajează in diverse tipuri de tranzacţii derulate cu afiliaţii.

Totodată instanţa de fond arata ca din raportul de expertiza rezulta ca reglementările naţionale in materie de preturi de transfer prevăd doar posibilitatea utilizării comparabilelor interne sau externe in aplicarea metodelor de stabilire a preturilor de transfer, fără a stabili o ordine de prioritate in utilizarea acestor comparabile, iar pe de alta parte Liniile directoare OECD recomanda utilizarea comparabilelor interne cu prioritate fata de cele externe, daca respecta condiţiile de comparabilitate sau daca pot fi realizate ajustări de comparabilitate corespunzătoare.

Instanţa de fond a reţinut ca organul fiscal in mod nelegal a ajustat preturile de transfer prin majorarea veniturilor reclamantei din tranzacţiile cu societăţile afiliate pe anii 2015 si 2017, fiind justificate aceste majorări in sensul creşterii bazei de impozitare doar pentru anul 2018, cu suma de 1.502.317 RON.

Recurenta pârâtă arată că profitabilitatea reclamantei pentru activitatea de fabricare a produselor finite in beneficiul entităţilor din cadrul grupului in decursul anului fiscal 2018 a fost calculată, în dosarul preturilor de transfer prezentat de societate, luând in considerare veniturile si cheltuielile din exploatare aferente acestei tranzacţii, rezultând o marjă a profitului de -8,57%.

Din compararea marjelor profitului realizate de reclamanta cu intervalele de piaţă a rezultat că in anul 2018 societatea este sub quartila inferioară si în conformitate cu prevederile cuprinse in normele OECD s-a impus ajustarea veniturilor la mediană.

Organele de inspecţie fiscală in mod legal au procedat la ajustarea veniturilor realizate de societate din tranzacţiile cu societăţile afiliate cu o cotă a marjei profitului de 11,28 % (reprezentând diferenţa între mediana intervalului de piaţă 2,71% si marja profitului societarii de -8,57 %), în urma ajustării veniturilor din exploatare, rezultând o majorare a bazei impozabile a impozitului pe profit cu suma de 12.421.484 RON.

Expertul constată:" Reclamanta a determinat un indicator de profit aferent activităţii de fabricare a produselor finite în beneficiul entităţilor din cadrul grupului: ROTC = -8,57%"

Deşi ROTC de -8,57% aferent activităţii de fabricare a produselor finite în beneficiul entităţilor din cadrul grupului a fost calculat de societatea reclamantă în timpul inspecţiei fiscale, aşa cum rezultă din DPT aferent anului 2018 prezentat organelor de inspecţie fiscală:

ROTC-ul obţinut de A. S.A. din fabricarea de produse finite in beneficiul altor entităţi din cadrul grupului in anul 2018, calculat prin luarea in considerare a veniturilor si cheltuielilor din exploatare aferente acestei tranzacţii, este prezentat in cele ce urmează: RON

Data financiare 2018 Venituri din exploatare 16.092.396 Cheltuieli directe din exploatare 14.928.433 Alte cheltuieli din exploatare 2.672.011 Profit/pierdere operaţionala -1.508.048 ROTC -8,57%

(extras din Dosarul Preţurilor de Transfer afernt anului 2018 prezentat organelor de inspectiee fiscală)

Expertul calculează acelaşi indicator dar spune că are valoarea de 0,59% faţă de (8,57%).

Din explicaţiile expertului rezultă că în cadrul expertizei au fost recalculaţi indicatorii de profitabilitate, fiind calculaţi indicatori de profitabilitate pentru activitatea în relaţia cu societăţile afiliate şi respectiv în relaţia cu terţe societăţi obţinând ROTC = 0,59% în relaţia cu afiliaţii şi ROTC = (9,76%) în relaţia cu terţe societăţi. Din descrierea modului de determinare a acestor indicatori rezultă că pentru calculul acestor indicatori costurile au fost alocate procentual celor două tipuri de tranzacţii (cu afiliaţii şi terţi), în funcţie de ponderea vânzărilor către afliaţi în total venituri. Or o alocare procentuală a costurilor ar fi trebuit să conducă la două marje negative în cazul unei societăţi care înregistrează pierdere.

Pe de altă parte în cadrul expertizei doar s-a recalculat indicatorul, calculându-se pentru activitatea cu afiliaţii ROTC = 0,59%, dar despre intervalele de comparabilitate si societăţile alese pentru comparabilitate nu se menţionează nimic. Pentru societăţile din matricea de comparabilitate nu au existat date segregate pentru calculul indicatorilor de profitabilitate.

Astfel, în cadrul expertizei au fost recalculaţi indicatorii de profitabilitate, fiind calculaţi indicatori de profitabilitate pentru activitatea în relaţia cu societăţile afiliate şi respectiv în relaţia cu terţe societăţi obţinând ROTC = 0,59% în relaţia cu afiliaţii şi ROTC = (9,76%) în relaţia cu terţe societăţi

Din descrierea modului de determinare a acestor indicatori rezulta că pentru calculul acestor indicatori costurile au fost alocate procentual celor două tipuri de tranzacţii (cu afiliaţii şi terţi), în funcţie de ponderea vânzărilor către afliaţi în total venituri, or o alocare procentuală a costurilor ar fi trebuit să conducă la două marje negative în cazul unei societăţi care înregistrează pierdere.

În cuprinsul expertizei doar s-a recalculat indicatorul, calculându-se pentru activitatea cu afiliaţii ROTC = 0,59%, dar despre intervalele de comparabilitate şi societăţile alese pentru comparabilitate nu s-a menţionat nimic, iar pentru societăţile din matricea de comparabilitate nu au existat date segregate pentru calculul indicatorilor de profitabilitate.

Având in vedere prevederile art. 2 din Anexa 1 la OPANAF 442/2016 privind cuantumul tranzacţiilor, termenele pentru întocmire, conţinutul şi condiţiile de solicitare a dosarului preţurilor de transfer şi procedura de ajustare/estimare a preţurilor de transfer, potrivit cărora:

"(1) Marja de comparare reprezintă intervalul de valori ale preţului sau profitului aferente tranzacţiilor comparabile între companii comparabile independente", coroborate cu prevederile art. 11 alin. (4) din Legea 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, organele de inspecţie fiscală au procedat la ajustarea veniturilor realizate de reclamanta din tranzacţiile cu societăţile afiliata astfel:

- cu o cotă a marjei profitului de 2,13 % în anul 2015 (reprezentând diferenţa între mediana intervalului de piaţă 4,10% şi marja profitului societăţii de 1,97 %), cu o cotă a marjei profitului de 1,97 % in anul 2017 { reprezentând diferenţa intre mediana intervalului de piaţă 1.59 % şi marja profitului societăţii [-0,38%], cu o cotă a marjei profitului de 11,28 % (reprezentând diferenţa între mediana intervalului de piaţă 2,71% şi marja profitului societăţii de -8,57 %).

Veniturile obţinute din livrările către societăţile afiliate în perioada analizată, valori de asemenea asumate de societate fiind prezentate în anexă la dosarul preturilor de transfer, sunt următoarele:

Livrări afiliaţi 2015 59.917.142 RON,

Livrări afiliaţi 2017 79.991.674 RON,

Livrări afiliaţi 2018 84.835.220 RON.

În urma ajustării veniturilor din exploatare a rezultat o majorare a bazei impozabile a impozitului pe profit cu suma de 12.421.484 RON repartizată pe ani fiscali astfel:

anul 2015 1.276.235 RON (59.917.142 RON x 2,13%), anul 2017 1.575.836 RON (79.991.674 RON x 1,97%), anul 2018 9.569.413 RON (84.835.220 RON x 11,28%).

Prin urmare, având in vedere cele menţionate, apreciem ca, in mod greşit instanţa de fond a apreciat ca nelegala ajustarea efectuata de organul de inspecţie fiscala si stabilirea in sarcina reclamantei a impozitului pe profit aferent veniturilor în suma de 12.421.484 RON.

Fata de cele de mai sus, având în vedere prevederile legislative sus menţionate, precum şi documentele depuse la dosarul cauzei, din care rezultă starea de fapt expusă mat sus, recurenta pârâtă susţine că hotărârea instanţei de fond este întemeiată exclusiv pe concluziile expertului si a fost pronunţată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

De asemenea, sentinţa instanţei de fond apare criticabilă şi în ceea ce priveşte cuantumul cheltuielilor de judecată, arţtând recurenta că suma de 58.621,07 RON, cu titlu de cheltuieli de judecata, este o suma nejustificata in raport cu obiectul cauzei si complexitatea acesteia, astfel că solicită reducerea sumei la un cuantum direct proporţional cu natura si complexitatea cauzei, astfel cum prevede art. 451 alin. (2) din Legea nr. 134/20101.

Prin recursul declarat, pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara în reprezentarea Ministerului Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor susţine că hotărârea atacată este afectată de motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., fiind dezvoltate critici similare celor expuse cu prilejul redării motivelor de recurs dezvoltate de recurenta pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara.

De asemenea, Înalta Curte constată că recurentele pârâte Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor invocă incidenţa motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., pentru considerente similare celor expuse de recurentele pârâte Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara.

II. Soluţia instanţei de recurs

Examinând recursurile declarate împotriva sentinţei nr. 275 din 9 aprilie 2024, pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, Înalta Curte constată că este nefondată critica formulată la adresa legalităţii hotărârii primei instanţe din perspectiva celor două motive de casare invocate de pârâte.

Astfel cum s-a arătat mai sus, un prim motiv de casare invocat de recurentele pârâte vizează motivarea hotărârii pronunţate de instanţa fondului, susţinând recurentele pârâte că este incidentă prima ipoteză prevăzută de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Pornind de la ipoteza avută în vedere de legiuitor cu prilejul edictării dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 teza I C. proc. civ., Înalta Curte subliniază faptul că acest motiv de nelegalitate intervine numai atunci când hotărârea criticată reflectă omisiunea instanţei de a expune motivele de fapt şi de drept care au format convingerea judecătorului şi care stau la baza soluţiei pronunţate asupra litigiului dedus judecăţii.

Prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. trebuie înţelese prin raportare, în primul rând, la obligaţiile stabilite în sarcina judecătorului prin dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., text de lege care stabileşte că în partea dedicată considerentelor hotărârii judecătoreşti se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor.

Examinarea considerentelor sentinţei civile criticate în prezenta cale de atac reflectă conformitatea acesteia cu obligaţia de principiu impusă prin prevederile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., fiind expuse deopotrivă considerentele care atestă înţelegerea corectă a stării de fapt fiscale, analiza efectivă a argumentelor promovate de reclamantă în susţinerea concluziei nelegalităţii actelor administrativ fiscale contestate în cauză şi a probelor propuse în sprijinul contestaţiei dar şi a apărărilor opuse de pârâte faţă de contestaţie şi a probatoriului avut în vedere de pârâte cu prilejul emiterii actelor administrativ fiscale litigioase.

Prin urmare, susţinerile celor două recurente pârâte, potrivit cărora prima instanţă nu a expus un raţionament propriu pentru soluţia adoptată ci a preluat exclusiv concluziile expertului judiciar, sunt lipsite de suport, examinarea sentinţei atacate reflectând contrariul.

În ceea ce priveşte cel de al doilea motiv de casare, grefat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurentele pârâte consideră că în mod greşit a soluţionat prima instanţă contestaţia formulată de reclamantă împotriva măsurii reîncadrării veniturilor neimpozabile în sumă de 25.472.660 RON, aferente anului 2017, şi în sumă de 13.322.001 RON, aferente anului 2018, considerate de organele fiscale ca fiind venituri impozabile. În esenţă, prin actele administrativ fiscale contestate, autoritatea fiscală susţine, că reclamanta ar fi reversat provizioane în valoare mai mare decât cele efectiv constituite în perioade anterioare, motiv pentru care au reîncadrat aceste venituri din neimpozabile în venituri impozabile cu suma de 25.472.660 RON, aferentă anului 2017, şi suma de 13.322.001 RON, aferentă anului 2018.

Contrar celor susţinute de recurentele pârâte, Înalta Curte constată că nu este demonstrată incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Contestând cele reţinute de organele fiscale, societatea reclamantă A. S.A. a susţinut că dintre provizioanele înregistrate în perioada 2014 - 2018 o parte au rămas în sold la data de 31 decembrie 2016 şi la 2017, fiind stornate în anii următori şi înregistrate în contabilitate ca venituri neimpozabile, în conformitate cu Ordinul nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate.

Pentru a verifica temeinicia argumentelor formulate de reclamantă prima instanţă a dispus efectuarea unei expertize judiciare, ale cărei concluzii au fost următoarele:

- în ceea ce priveşte diferenţa de 810.302 RON, în anul 2017 sunt reversate în fapt provizioane constituite în anii 2015, 2014 şi anterior 2014, motiv pentru care este justificată luarea în calcul a diferenţei în sumă de 810.302 RON RON constatată de organele de inspecţie fiscală între valoarea veniturilor neimpozabile din anul 2017 şi valoarea cheltuielilor nededuetibile din anul 2016, întrucât veniturile neimpozabile din anul 2017 sunt aferente unor cheltuieli tratate ca şi nedeductibile din anii 2015. 2014 şi anterior anului 2014.

- în ceea ce priveşte diferenţa de 3.895.592 RON, în anul 2017 sunt reversate în fapt provizioane constituite în anii 2015, 2014 şi anterior 2014, motiv pentru care este justificată luarea în calcul a diferenţei în sumă de 3.895.592 RON constatată de organele de inspecţie fiscală între valoarea veniturilor neimpozabile din anul 2017 şi valoarea cheltuielilor nedeductibile din anul 2016, în condiţiile în care veniturile neimpozabile din anul 2017 sunt aferente unor cheltuieli tratate ca şi nededuetibile din anii 2015, 2014 si anterior anului 2014.

- în ceea ce priveşte diferenţa de 6.544.421 RON, în anul 2017 sunt reversate în fapt provizioane constituite în anii 2016, 2015, 2014, motiv pentru care este justificată luarea în calcul a diferenţei în sumă de 6.544.421 RON constatată de organele de inspecţie fiscală între valoarea veniturilor neimpozabile din anul 2017 şi valoarea cheltuielilor nedeductibile din anul 2016, în condiţiile în care, veniturile neimpozabile din anul 2017 sunt aferente unor cheltuieli nedeductibile din anii 2016, 2015, 2014.

- în ceea ce priveşte diferenţa de 2.853.556 RON, în anul 2017 sunt reversate în fapt provizioane constituite anterior anului 2014, motiv pentru care este justificată luarea în calcul a diferenţei în sumă de 2.853.556 RON constatată de organele de inspecţie fiscală între valoarea veniturilor neimpozabile din anul 2017 şi valoarea cheltuielilor nedeductibile din anul 2016, în condiţiile în care veniturile neimpozabile din anul 2017 sunt aferente unor cheltuieli nedeductibile înregistrate anterior anului 2014.

- în ceea ce priveşte diferenţa de 9.360.497 RON, în anul 2017 sunt reversate în fapt provizioane constituite în anii 2015 şi 2014, motiv pentru care este justificată luarea în calcul a diferenţei în sumă dc 9.360.497 RON, constatat de organele de inspecţie fiscală între valoarea veniturilor neimpozabile din anul 2017 şi valoarea cheltuielilor nedeductibile din anul 2016, în condiţiile în care veniturile neimpozabile din anul 2017 sunt aferente unor cheltuieli nedeductibile din anii 2015 şi 2014.

- în ceea ce priveşte diferenţa de 1.589.543 RON, în anul 2017 sunt reversate în fapt provizioane constituite în anii 2015 şi 2014, motiv pentru care este justificată luarea în calcul a diferenţei în sumă de 1.589 513 RON constatată de organele de inspecţie fiscală între valoarea veniturilor neimpozabili din anul 2017 si valoarea cheltuielilor nedeductibile din anul 2016, în condiţiile în care, veniturile neimpozabile din anul 2017 sunt aferente unor cheltuieli nedeductibile din anii 2015 şi 2014 şi anterior 2014.

- în ceea ce priveşte diferenţa de 418.748 RON, în anul 2017 sunt reversate în fapt provizioane constituite în anul 2014 - 2013, motiv pentru care este justificată luarea în calcul a diferenţei în sumă de 418.748 RON constatată de organele de inspecţie fiscală între valoarea veniturilor neimpozabile din anul 2017 şi valoarea cheltuielilor nedeductibile din anul 2016, în condiţiile în care, veniturile neimpozabile din anul 2017 sunt aferente unor cheltuieli nedeductibile din anul 2014.

Raportat la concluziile expuse în raportul de expertiză, instanţa fondului a reţinut, în ceea ce priveşte diferenţa de 25.472.660 RON stabilită de organele de inspecţie fiscală pentru anul 2017, că aceasta a constat în reversarea unor provizioane constituie de societatea reclamantă pentru stocuri şi mijloace fixe anterior anului 2016, iar din acest motiv cheltuielile nedeductibile aferente acestor reversări nu s-au regăsit în declaraţia fiscală 101 aferentă anului 2016, acestea regăsindu-se în fapt în declaraţiile fiscale 101 aferente anilor anteriori.

Însă, în ceea ce priveşte diferenţa de venituri neimpozabile aferentă anului 2018, în valoare de 13.322.001 RON, în baza documentelor existente, expertiza nu a putut identifica cheltuielile nedeductibile înregistrate în exerciţiile financiare anterioare anului 2018, motiv pentru care, instanţa a înlăturat susţinerile reclamantei, considerând justificat calculul de impozit pe profit suplimentar realizat de organul fiscal pentru acest an.

În consecinţă, ţinând cont de calculele efectuate prin raportul de expertiză fiscală depus la dosarul cauzei, completat, respectiv refăcut parţial, prin răspunsul la obiecţiuni, instanţa constată, că impozitul pe profit suplimentar datorat, este de 2.408.613 RON (156.067 RON pentru anul 2015, 483.887 RON pentru anul 2016, 387.549 RON pentru anul 2017 şi 1.381.110 RON pentru anul 2018).

Constată instanţa de control judiciar că soluţia primei instanţe reflectă o corectă aplicare a dispoziţiilor art. 23 lit. d) din Codul fiscal, forma în vigoare în perioada de referinţă avută în vedere de organele fiscale, astfel că aserţiunile recurentelor pârâte, potrivit cărora prin hotărârea dată prima instanţă a încălcat sau aplicat greşit normele de drept material incidente în cauză nu se confirmă.

Recurentele pârâte au reiterat, în calea de atac, susţinerea potrivit căreia reclamanta şi instanţa de fond nu au luat in considerare faptul ca anul 2014 nu a făcut obiectul inspecţiei fiscale, iar organele de inspecţie fiscală nu au avut competenţă să analizeze această perioadă, critică ce nu poate fi primită, întrucât, aşa cum a subliniat instanţa fondului, organele fiscale erau obligate să ia act şi să pornească în analiza lor de la constatările anterioare, pentru a determina care este soldul şi componenţa cheltuielilor cu provizioanele înregistrate.

Verificarea componenţei unor solduri nu impunea şi nu putea avea ca rezultat reanalizarea perioadei fiscale 2014 din perspectiva verificării deductibilităţii cheltuielilor, ci doar determinarea soldului şi a componenţei cheltuielilor cu provizioanele înregistrate de reclamantă, cu luarea în considerare a constatărilor definitive ale organelor fiscale pentru 2014.

O a doua grupă de critici formulate de recurentele pârâte vizează faptul că instanţa fondului nu a ţinut cont că în timpul inspecţiei fiscale nu au fost prezentate situaţii cu provizioanele constituite pe tipuri de provizioane (materii prime, clienţi etc) şi documente care au stat la baza constituirii acestora, din explicaţiile primite de la reprezentanţii societăţii rezultând faptul că aceste provizioane au reprezentat în fapt cheltuieli pe care societatea le avea angajate fără a primi încă document justificativ pentru a fi considerate deductibile, documente ce le primea în anul următor când costurile nedeductibile din anul precedent deveneau venituri neimpozabile iar costurile care acum aveau la bază document justificativ erau deductibile la calculul rezultatului fiscal.

Trecând peste faptul că o atare critică abordează în special temeinicia şi nu legalitatea hotărârii atacate, Înalta Curte subliniază faptul că nu natura provizioanelor aferente veniturilor neimpozabile ci pretinsa discrepanţă dintre valoarea cheltuielilor cu provizioanele iniţial constituite şi valoarea veniturilor din reversarea acestora a condus organele fiscale la emiterea actelor administrative litigioase.

Referitor la reîncadrarea de către organele fiscale ca nedeductibile a cheltuielilor cu dobânzile şi diferenţele de curs valutar de 6.038.592 RON, organul fiscal a procedat la reîncadrarea cheltuielilor cu dobânzile şi diferenţele de curs valutar reportate din anul 2017 ca fiind nedeductibile la calculul impozitului pe profit, motivând în esenţă că reclamanta nu îndeplineşte condiţiile de independenţă prevăzute de Codul fiscal, astfel că nu se încadrează în excepţia prevăzută la alin. (9) coroborat cu alin. (5) a art. 40110UG 79/2017 pentru modificarea Codul fiscal, dobânzile si cheltuielile cu diferenţele de curs valutar fiind aferente în principal tranzactilor derutate cu membrii grupului din care reclamanta face parte şi că profitul impozabil ar fi fost afectat în sensul diminuării de două ori cu suma de 6.038.592 RON reprezentând dobânzi aferente anilor precedenţi.

Cu privire la acest aspect, reclamanta a susţinut că în 2018 a depus declaraţia 101 privind impozitul pe profit pentru anul 2017, înregistrând la rândul 31 suma de 6.038.592 RON cu titlu de cheltuieli cu dobânzi şi diferenţe de curs valutar reportate pentru perioada următoare, iar ulterior, a depus Declaraţia 101 privind impozitul pe profit pentru anul 2018 şi, în conformitate cu instrucţiunile de completare a D101 pentru anul 2018, a preluat la rândul 12 - "Cheltuieli cu dobânzile şi alte costuri echivalente dobânzii din punct de vedere economic" suma de 6.038.592 RON din rândul 31 a D101 a anului 2017.

În aceste condiţii, cuantumul total al costurilor excedentare ale îndatorării la finalul anului 2018 a fost de 7.142.389 RON, din care a dedus suma de 932.609 RON, echivalentul sumei de 200.000 EUR, reprezentând limitarea prevăzută de art. 402, alin. (4) Codul fiscal. Diferenţa rezultată (de 6.209.609 RON) a fost reportată pentru perioada următoare şi a fost înscrisă la rândul 31 din D101 pentru anul 2018 - "Cheltuieli cu dobânzile şi alte costuri echivalente dobânzii din punct de vedere economic reportate pentru perioada următoare", urmând a fi preluată în Declaraţia privind impozitul pe profit aferent anului 2019.

Verificarea acestor chestiuni de fapt a determinat prima instanţă să recurgă la expertiza judiciară, ale cărei concluzii confirmă afirmaţiile reclamantei, în sensul că suma de 6.038.592 RON nu a fost înregistrată de reclamantă ca şi cheltuială deductibilă la calculul impozitului pe profit al anului 2017, ci aceasta a fost reportată pentru perioada următoare, respectiv pentru anul 2018, fiind înregistrată în Declaraţia 101 a anului 2018 la rândul 12 "Cheltuieli cu dobânzile şi alte costuri echivalente dobânzii din punct de vedere economic" .

Conform constatărilor cuprinse în acelaşi raport de expertiză tehnică judiciară, completat, respectiv refăcut parţial, prin răspunsul la obiecţiuni, în anul 2018, reclamanta a dedus din totalul de 7.142.389 RON doar dobânzi şi diferenţe de curs valutar în valoare de 932.609 RON, reprezentând echivalentul sumei de 200.000 euro. Diferenţa de 6.209.609 RON a fost inclusă la rândul 31 al Declaraţiei 101 aferentă anului 2018 şi reportată pentru perioada următoare, în concordanţă cu prevederile Ordinului ANAF nr. 3386/2016, cu completările introduse prin Ordinul ANAF nr. 3200/2018.

Raportat la considerentele hotărârii atacate, Înalta Curte constată că prima instanţă a avut în vedere faptul că reclamanta se află în situaţia contribuabililor afiliaţi, astfel că nu deduce integral costurile excedentare ale îndatorării, în perioada fiscală în care acestea sunt suportate ci numai în limitele prevăzute de art. 402 alin. (4) din Codul fiscal (Legea 227/2015) - în forma sa în vigoare la nivelul anului 2018, potrivit cărora contribuabilul are dreptul de a deduce, într-o perioadă fiscală, costurile excedentare ale îndatorării până la plafonul deductibil reprezentat de echivalentul în RON al sumei de 200.000 euro calculat la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi a trimestrului/anului fiscal, după caz.

De asemenea, în mod întemeiat a reţinut judecătorul fondului faptul că reclamanta nu şi-a exercitat dreptul de deducere de două ori, în condiţiile în care acest aspect a format obiectul analizei expertizei, iar prin raportul de expertiză tehnică judiciară, după analizarea înscrisurilor cu relevanţă contabilă, rezultă faptul că societatea reclamantă a dedus în anul fiscal 2018 din totalul de 7.142.389 RON doar dobânzi şi diferenţe de curs valutar în valoare de 932.609 RON, reprezentând echivalentul sumei de 200.000 euro iar diferenţa de 6.209.609 RON a fost inclusă la rândul 31 al Declaraţiei 101 aferentă anului 2018 şi reportată pentru perioada următoare.

In privinţa legalităţii şi temeiniciei operaţiunii de majorare a veniturilor reclamantei din tranzacţiile cu societăţile afiliate si stabilirea impozitului pe profit suplimentar de 1.987.437 RON, prima instanţă a concluzionat în sensul că organul fiscal a ajustat în mod nelegal preţurile de transfer, prin majorarea veniturilor reclamantei din tranzacţiile cu societăţile afiliate pe anii 2015 şi 2017, fiind justificate aceste majorări în sensul creşterii bazei de impozitare doar pentru anul 2018, cu suma de 1.502.317 RON.

Constată Înalta Curte faptul că prima instanţă a validat parţial contestaţia formulată de reclamantă sub aspectul soluţiei fiscale dispuse asupra preţurilor de transfer, luând în considerare concluziile expertizei judiciare efectuate în cauză, din care rezultă că:

- indicatorul de profit realizat de reclamantă în relaţia cu afiliaţii în anul 2015 este situat peste limita superioară a intervalului de piaţă, ceea ce conduce la concluzia că preţurile de transfer din tranzacţiile derulate cu afiliaţii în anul 2015 nu au fost subevaluate şi nu se impune ajustare;

- indicatorul de profit realizat de reclamantă în relaţia cu afiliaţii în anul 2017 este situat peste limita superioară a intervalului de piaţă, ceea ce conduce la concluzia că preţurile de transfer din tranzacţiile derulate cu afiliaţii în anul 2017 nu au fost subevaluate şi nu se impune ajustare;

- indicatorul de profit realizat de reclamantă în relaţia cu afiliaţii în anul 2018 este situat sub limita inferioară a intervalului de piaţă, ceea ce conduce la concluzia că preţurile de transfer din tranzacţiile derulate cu afiliaţii în anul 2018 au fost subevaluate şi se impune ajustare, astfel, valoarea ajustării veniturilor reclamantei, în sensul creşterii bazei de impozitare în anul 2018 este de 1.502.317 RON.

Contrar celor susţinute de recurentele pârâte, sentinţa pronunţată de instanţa fondului reflectă o corectă aplicare a normelor de drept substanţial incidente în materia preţurilor de transfer, luând act instanţa de control judiciar de faptul că atât reclamanta cât şi orfanele fiscale au recurs la metoda marjei nete la stabilirea preţurilor de transfer.

Diferenţa de abordare rezultă din aceea că organele fiscale au calculat indicatorul de profitabilitate al reclamantei la nivel agregat (la nivelul tuturor tranzacţiilor) în timp ce societatea reclamantă a propus un calcul al indicatorului de profitabilitate prin segmentarea datelor financiare la nivelul fiecărui tip de tranzacţie controlată.

Opţiunea exprimată de prima instanţă, reflectând o validare a metodei propuse de reclamantă, nu este una arbitrară ci constituie o aplicare a principiilor prevăzute de Liniile directoare OECD, cu precădere în cuprinsul paragrafului 2.78, de unde rezultă că este inadecvată utilizarea datelor financiare la nivelul întregii companii dacă aceasta se angajează în diverse tipuri de tranzacţii derulate cu afiliaţii (tranzacţii controlate).

În contextul în care prima instanţă a reţinut, în fapt, că produsele finite fabricate de A. sunt vândute părţilor afiliate doar în proporţie de 10-20% din totalul producţiei, în timp ce vânzările către clienţi terţi reprezintă 80-90% din totalul producţiei, operaţiunea de segmentare a indicatorului de profit al Societăţii între tranzacţiile cu afiliaţii şi tranzacţiile cu terţii, iar mai apoi compararea acestuia cu comparabile interne care să denote nivelul de profit înregistrat între companii independente în acelaşi tip de tranzacţii desfăşurate cu entităţi independente nu atestă încălcarea prevederilor art. 11 alin. (4) din Codul fiscal şi a principiilor recunoscute în Liniile Directoare privind preţurile de transfer, emise de către Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică pentru societăţile multinaţionale şi administraţiile fiscale, cu amendamentele/modificările şi completările ulterioare.

De asemenea, recurentele pârâte critică hotărârea primei instanţe şi din perspectiva faptului că estimarea preţurilor de transfer nu s-a realizat prin raportare la comparabile externe, chiar dacă erau disponibile comparabile interne, critică apreciată ca fiind nefondată în contextul în care potrivit pct. 2.64 si 3.27 din Ghidul OCDE este preferabilă utilizarea de comparabile interne pentru determinarea respectării valorii de piaţă.

În fine, Înalta Curte constată că o ultimă grupă de critici la adresa sentinţei atacate vizează cuantumul cheltuielilor de judecată la care au fost obligate pârâtele, apreciind recurentele pârâte, pe de o parte, că nu se află în culpă procesuală şi, pe de altă parte, că este excesiv cuantumul obligaţiilor stabilite de instanţă cu titlu de cheltuieli de judecată.

În ceea ce priveşte chestiunea culpei procesuale, Înalta Curte subliniază faptul că prin admiterea contestaţiei formulate de reclamantă şi anularea, chiar parţială a actelor administrative litigioase, pârâtele se situează în ipoteza părţilor căzute în pretenţiile părţii adverse, astfel că sunt pe deplin aplicabile dispoziţiile art. 453 C. proc. civ.

Referitor la critica referitoare la caracterul pretins excesiv al cheltuielilor de judecată validate de prima instanţă, Înalta Curte subliniază faptul că prin decizia nr. 3/2020, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în recurs în interesul legii, s-a reţinut caracterul inadmisibil, în recurs, al unei atare critici, cât timp chestiunea verificării caracterului proporţional şi rezonabil al sumelor pretinse de părţi cu titlu de cheltuieli de judecată constituie expresia unui drept de apreciere, subsumat temeiniciei hotărârii judecătoreşti şi nu legalităţii acesteia.

Faţă de toate aceste considerente recursurile declarate de pârâte la adresa legalităţii sentinţei pronunţate de instanţa fondului urmează a fi respinse ca nefondate, nefiind demonstrată incidenţa motivelor de casare invocate prin intermediul căilor de atac declarate în cauză.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara în reprezentarea Ministerului Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva sentinţei nr. 275 din 9 aprilie 2024 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Obligă recurentele pârâte la plata cheltuielilor de judecată în cuantum 29.603,63 RON către intimata reclamantă S.C. A. Sa.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 13 mai 2025, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.