Tax recharacterization rulings upheld after final appeal; taxpayer's annulment bid rejected.

Şedinţa publică din data de 9 mai 2025

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Braşov la data de 7 iulie 2021 reclamanta A. S.R.L. reprezentată legal prin B., lichidator judiciar, în contradictoriu cu Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, a solicitat anularea DECIZIEI nr. 61/12.03.2020 (înregistrată la sediul emitentului sub nr. ASLP 394/10.04.2020), "privind soluţionarea contestaţiilor formulate de A. S.R.L. înregistrate la Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov sub nr. x/01.07.2016 şi nr. y/17.08.2016 şi reînregistrate la Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor sub nr. A_SLP 394/10.04.2020", emisă de ANAF, prin direcţia sa de specialitate, şi pe cale de consecinţă, să se dispună:

1. anularea Deciziei de Impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată, stabilite de inspecţia fiscală, nr. x/13.04.2016 în sarcina S.C. A. S.R.L., emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, în baza Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/13.04.2016, pentru suma de 4.337.979 RON, reprezentând: impozit pe profit - 1.351.820 RON; dobânzi întârziere impozit pe profit - 223.280 RON; penalităţi de întârziere impozit pe profit - 144.573 RON; taxă pe valoare adăugată - 2.027.730 RON; penalităţi de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată - 223.378 RON.

2. anularea Deciziei de Impunere nr. x/19.05.2016, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, în sarcina A. S.R.L., în sumă totală de 3.155.823 RON, precum şi a accesoriilor aferente (necomunicate de emitentă), care se compun din: suma de 942.106 RON, reprezentând impozit suplimentar pe profit, datorat pentru perioada 01.01.2015 - 30.09.2015, la care urmează a se adăuga accesoriile, ce vor fî comunicate de pârâta 2; suma de 2.213.717 RON, reprezentând TVA suplimentară, calculată pentru perioada 01.01.2015 - 30.09.2015, la care urmează a se adăuga accesoriile aferente, care vor fi comunicate de pârâta 2;

3. obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 185 din 7 decembrie 2023, pronunţată de Curtea de apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal a fost respinsă acţiunea formulată şi completată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov.

Au fost respinse cererea de intervenţie accesorie în interesul reclamatei, cerere formulată de intervenientul C., cererea de intervenţie accesorie în interesul reclamatei, cerere formulată de intervenienta S.C. D. S.R.L. prin administrator judiciar E. şi cererea de intervenţie accesorie în interesul reclamatei, cerere formulată de intervenientul F..

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei civile nr. 185 din 7 decembrie 2023, pronunţată de Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., şi recurenţii - intervenienţi C., F. şi S.C. D. S.R.L. Braşov - în insolvenţă - prin E., în temeiul art. temeiul art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii primei instanţe, iar pe fondul cauzei, admiterea cererii de chemare în judecată şi respectiv admiterea cererilor de intervenţie accesorie în interesul reclamantei.

3.1. Recursul reclamantei A. SRL

În esenţă, în motivare, subsumat cazurilor de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 5 şi 6 C. proc. civ., a susţinut că a fost încălcat dreptul la un proces echitabil prevăzut de art. 6 alin. (1) C. proc. civ. în componentele sale privind dreptul de acces la o instanţă cu deplină jurisdicţie şi dreptul de a obţine o decizie motivată, întrucât nu s-au indicat în mod concret probele prezentate de autoritatea fiscală a căror forţă juridică probatorie ar fi superioară dovezilor prezentate de reclamantă prin raportare la constatările din raportul de expertiză judiciară.

Prin încheierea din data de 9 februarie 2023 prima instanţă a respins in corpore obiecţiunile formulate de intimatele pârâte la raportul de expertiză întocmit în cauză, fără a fi arătate ulterior motivele pentru au fost înlăturate integral concluziile expertizei judiciare încuviinţate iniţial de judecătorul fondului.

Astfel, hotărârea primei instanţe absolutizează în mod concret probele prezentate de autoritatea fiscală in raport cu contribuabilul, ceea ce relevă lipsa unui control complet de legalitate a actului administrativ fiscal, în privinţa tuturor chestiunilor de fapt şi de drept supuse analizei instanţei. Această posibilitate trebuie însă să fie cenzurată de instanţă, fiind inacceptabil ca dispoziţiile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal să fie lăsate la libera şi suverana apreciere a organelor fiscale.

Netemeinică şi motivată este şi înlăturarea concluziilor expertizei financiar-contabile cu componentă fiscală, întrucât în opinia primei instanţe, aceasta nu se coroborează cu probatoriul administrat în cauză. Din cuprinsul raportului de expertiză, rezultă că achiziţiile efectuate de la cei 7 furnizori în perioada 2014-2015, au fost efectuate cu scop economic, fiind, destinate realizării obiectului de activitate şi că în lipsa achiziţiilor de bunuri şi servicii precum cele menţionate în facturile emise de aceşti furnizori societatea reclamantă nu ar fi putut să-şi ducă la îndeplinire obiectul de activitate înscris în actul constitutiv, astfel încât expertul a considerat că achiziţiile au avut un caracter real.

A susţinut că fost încălcate şi regulile de procedură prevăzute de art. 264 C. proc. civ., conform cărora "instanţa va examina probele administrate, pe fiecare în parte şi pe toate în ansamblul lor". "Suspiciunile" organului fiscal nu pot constitui probe în sensul legii, de natură a înlătura forţa probantă a înscrisurilor prezentate de contribuabil şi a raportului de expertiză contabilă cu componentă fiscală, mijloace de probă administrate în cursul judecăţii. Mai mult, instanţa de fond nu a indicat în considerente care sunt acele probe obiective administrate în deplină concordanţă cu principiul nemijlocirii prevăzut de art. 16 C. proc. civ. şi care sunt acele "dovezi certe" care au fost de natură a înlătura dreptul de deducere a TVA şi a cheltuielii cu impozitul pe profit, respectiv dreptul de scutire în cazul livrărilor intracomunitare către partenerul bulgar.

Soluţia adoptată, bazată doar pe "suspiciunea organelor fiscale", fără a analiza motivele de nelegalitate invocate prin cererea de chemare în judecată şi a preciza de ce facturile fiscale, plăţile efectuate pe circuitul tranzacţional realizat direct către cei 7 furnizori şi facturile emise pentru revânzarea mărfurilor în cauză către clienţii subscrisei nu conduc la "considerarea caracterului real al tranzacţiilor şi implicit al preţurilor practicate, în condiţiile în care prin acţiunea introductivă a fost învestită cu efectuarea unui control de legalitate concret în ceea ce priveşte decizia de impunere şi decizia de soluţionare a contestaţiei.

Judecătorul fondului a omis cu desăvârşire să procedeze la efectuarea examenului de legalitate al celor două rapoarte de inspecţie fiscală, al celor două decizii de impunere şi al deciziei de soluţionare a contestaţiei din perspectiva motivelor invocate de societate.

Motivarea hotărârii este o cerinţă esenţială a legii, prevăzută expres în art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., conform căruia considerentele hotărârii judecătoreşti vor cuprinde obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor. Motivarea este de esenţa hotărârilor judecătoreşti deoarece astfel se înlătură arbitrariul judecătorilor şi se face posibil controlul judiciar în urma exercitării de către părţi a căilor de atac. În considerentele hotărârii, instanţa trebuie să arate obligatoriu fiecare capăt de cerere şi apărările părţilor, probele care au fost administrate şi normele juridice aplicabile situaţiei de fapt stabilită. De asemenea, instanta trebuie să arate motivele pentru care anumite probe au fost reţinute, iar altele înlăturate, precum şi excepţiile invocate şi modul în care acestea au fost soluţionate.

Instanţa de fond, investită cu o acţiune în anularea unor acte administrativ fiscale care se bucură de o prezumţie de legalitate, a ignorat faptul că această prezumţie, în condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 328 alin. (2) C. proc. civ., poate fi răsturnată de către reclamantă în cadrul acţiunii în contencios administrativ.

Referirea generică la probele administrate în cauză şi înlăturarea expertizei contabile fiscale fără analiza acesteia, este insuficientă pentru a satisface standardele normei juridice prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., a căror încălcare este aptă să conducă la desfiinţarea hotărârii deoarece echivalează cu o lipsă a motivării.

Considerentele hotărârii atacate sunt susceptibile de criticile circumscrise motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1)pct. 8 C. proc. civ., în contextul în care aceasta este rezultatul unei aplicări greşite ori încălcări a normelor de drept material prin neluarea în considerare a unor operaţiuni care au scop economic cu consecinţa neacordării dreptului dc deducere a T.V.A. şi a costului mărfurilor achiziţionate de la cei 7 furnizori precum şi a refuzului de a considera operaţiuni scutite de taxa pe valoarea adăugată livrările intracomunitare de bunuri efectuate de reclamantă în anul 2015 către operatorul economic bulgar G..

Astfel, criticile formulate prin cererea de recurs vizează modalitatea greşită de aplicare sau încălcarea de către prima instanţă a prevederilor de drept material incidente în cauză, respectiv a dispoziţiilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a) şi art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, a dispoziţiilor art. 134 alin. (1)-(3), art. 1341 alin. (1) şi 1342 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 precum şi a dispoziţiilor art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal raportat la art. 10 alin. (1) din Anexa la Instrucţiunile de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) -i), art. 143 alin. (2) şi art. 1441 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare aprobate prin O.M.F.P. nr. 2.222/2006.

Mai mult, deşi operaţiunile incriminate ca fiind fără scop economic de organul fiscal sunt efectuate sub imperiul vechiul Codul fiscal (Legea nr. 571/2003 în vigoare până Ia data de 31.12.2015) prima instanţă a invocat retroactiv dispoziţiile art. 11 alin. (1) şi alin. (12) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, substituindu-se organului fiscal(cu toate că acesta nu le reţine ca temei de drept al reîncadrării tranzacţiilor respective).

Prima instanţă a reţinut greşit pentru a respinge acţiunea că în cauză sunt îndeplinite cumulativ condiţiile de la art. 11 alin. (12) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal intrate în vigoare la data de 01.01.2016. Reclamanta a arătat că nu a obţinut avantaje fiscale din tranzacţiile derulate cu cei şapte furnizori atâta vreme cât a plătit prin virament bancar în proporţie covârşitoare (cca. 87 %) T.V.A. şi costul mărfurilor înscrise în facturile de achiziţie.

Cu privire la aplicarea greşită ori încălcarea în cauză a dispoziţiilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, a arătat că echipa de inspecţie fiscală a analizat tranzacţiile desfăşurate de societate în calitate de beneficiară, prin prisma art. 11 alin. (1) din vechiul Codul fiscal şi a apreciat că acestea nu au un scop economic. Greşit s-a apreciat de către instanţa de fond că tranzacţiile cu H. S.R.L., I. S.R.L., S.C. J. S.R.L., K. S.R.L, L.,S.C. M. S.R.L. şi S.C. N. S.R.L. nu au scop economic.

vechiul Codul fiscal nu defineşte scopul economic, dar definiţia este dată de punctul 4 din normele metodologice de aplicare a art. 11 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, prin tranzacţie fără scop economic se înţelege orice tranzacţie/activitate care nu este destinată si producă avantaje economice, beneficii, profituri si care determină, în mod artificial ori conjunctural, o situatie fiscală mai favorabilă. În situaţia reîncadrării formei unei tranzacţii/activităţi pentru ajustarea efectelor fiscale se aplică regulile de determinare specifice impozitelor, taxelor şi a contribuţiilor sociale obligatorii reglementate de Codul fiscal.

Nemulţumirea reclamantei rezidă în faptul că nu au fost valorificate în speţă concluziile raportului de expertiză, apreciind că acesta cuprinde concluzii relevante pentru a demonstra scopul economic al operaţiunilor desfăşurate de reclamantă. În fapt, prima instanţă a aderat fără nicio rezervă la întreaga construcţie a organului fiscal, reţinând premisa restricţionării libertăţii contractuale a persoanei impozabile, restricţionare ce încalcă principiul libertăţii contractuale principiu garantat de dreptul naţional şi european - în sensul impunerii încheierii tranzacţiei de la vânzătorul iniţial, iar nu în urma unei tranzacţii în lanţ.

Reţinerea primei instanţe potrivit căreia mare parte din valoarea mărfii achiziţionate de la firmele de pe lanţul de aprovizionare nu a fost achitată, ceea ce confirmă suspiciunea că tranzacţiile au fost formale, nu corespunde adevărului, fiind eronată.

În al treilea rând, realitatea/nerealitatea tranzacţiilor încheiate de societatea noastră cu furnizorii evidenţiaţi prin actele de impunere este privită de intimatele pârâte şi de judecătorul fondului numai din perspectiva comportamentului fiscal al vânzătorilor, neinteresând că reclamanta şi-a îndeplinit toate obligaţiile legale prevăzute de lege. Împrejurările intervenite ulterior datei la care a avut loc operaţiunea impozabilă nu pot fi imputate reclamantei, cum în mod greşit a reţinut prima instanţă.

Societăţile-partener comercial în cauză, fie nu au avut şi nu au niciun angajat care să coordoneze activitatea sau să producă bunuri ori să presteze servicii pentru potenţialii clienţi, fie au fost declaraţi inactivi ulterior efectuării tranzacţiilor, respectiv nu au fost identificate importuri de astfel de bunuri realizate de societăţi care să justifice eventual livrări ulterioare către societatea beneficiară, de asemenea faptul că nu mai funcţionau la sediul declarat, reprezintă o situaţie ulterioară, fără relevanţă în cauză.

Intimatele-pârâte au obligaţia să dovedească reaua-credinţă a reclamantei şi înţelegerea acesteia cu societăţile furnizoare pentru fraudarea legii prin obţinerea unui avantaj fiscal.

Din punct de vedere al comportamentului economic şi fiscal al reclamantei, organele fiscale nu au demonstrat existenţa unei practici/situaţii artificiale, toate neregulile fiind extrase ca urmare a împrejurărilor sus-arătate (societăţi declarate inactive sau care nu funcţionează la sediul declarat ulterior tranzacţiilor desfăşurate cu subscrisa) .

În mod eronat, a reţinut Curtea de apel că chestiunea ajustării valorii declarate în vamă a mărfurilor importate nu face obiectul analizei în prezenta cauză.

În ipoteza plăţii unei datorii vamale constând într-o sumă a TVA, superioare celei efectiv plătite, sunt aplicabile dispoziţiile art. 146 alin. (1) lit. c) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal. Astfel suma plătită în orice situaţie ar fi deductibilă(fiind înregistrată ca TVA deductibilă) şi ar diminua obligaţiile de plată a TVA la bugetul statului în situaţia în care contribuabilul importator ar colecta TVA pentru operaţiuni de livrare de bunuri sau ar fi înregistrată ca TVA de rambursat de la bugetul de stat în situaţia în care contribuabilul nu ar efectua operaţiuni de livrare de bunuri/prestări servicii în perioada fiscală(lună sau trimestru).

În cauza pendinte, deşi organul fiscal a considerat întregul circuit fictiv şi a estimat ca nedeductibilă pe întreg circuitul TVA, menţinând însă TVA colectată la bugetul de stat de toate societăţile implicate (inclusiv taxa colectată de beneficiarii finali, printre care şi S.C. A. S.R.L.) dar neevidenţiată în actul de control ale D.G.A.F. şi actele administrativ fiscale contestate în cauză, întrucât au fost investigate numai intrările nu şi ieşirile) - ceea ce echivalează cu o impunere multiplă a aceleaşi baze de impunere.

În conformitate cu principiul neutralităţii reliefat în detaliu în materia TVA a CJUE taxa trebuie să aibă un efect neutru, adică să conducă la acelaşi rezultat final oricât de mulţi interpuşi ar exista pe lanţul de distribuţie. Astfel, într-un lanţ de livrări succesive, efectul aplicării TVA pentru toate aceste livrări trebuie să fie identic cu cel al aplicării TVA asupra livrării directe între cele două părţi contractante de la capetele lanţului. Aceasta echivalare se realizează prin exercitarea dreptului de deducere a TVA de către fiecare din persoanele de pe lanţ.

În cuprinsul actelor administrativ fiscale contestate, este indicat doar generic textul art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, motiv pentru care a solicitat să se reţină că plata preţului s-a făcut prin modalităţi legale de stingere a creanţei, context în care majorarea preţului de vânzare-cumpărare a bunurilor - expresie a libertăţii contractuale a contractanţilor - nu poate fi apreciat ca reflectând prin sine însă şi o conduită fiscală frauduloasă.

Prin deciziile atacate, pârâtele au susţinut că tranzacţiile derulate între subscrisa şi cei 7 parteneri comerciali nu au avut loc, circuitul lor fiind doar scriptic, iar bunurile înregistrate si livrate către societatea reclamantă nu au la bază un document justificativ real, prin care sa se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării bunurilor în gestiune, potrivit prevederilor legale.

Realitatea tranzacţiilor derulate rezultă din probatoriul încuviinţat de instanţă prin care a dovedit că documentele fiscale deţinute de reclamantă şi care au stat la baza înregistrărilor în contabilitatea societăţii, în cadrul relaţiilor comerciale verificate în cadrul inspecţiei fiscale, îndeplinesc condiţiile legale pentru a fi considerate documente justificative la calculul impozitului pe profit şi a taxei pe valoarea adăugată.

Reclamanta, ulterior, a reluat o serie de critici expuse şi în faţa primei instanţe care sunt subsumate situaţiei de fapt şi a precizat că sarcina probei revenea organelor fiscale care nu au produs dovezi suficiente pentru a proba că bunurile importate de la cei 7 furnizori sunt identice cu cele achiziţionate de aceasta de la furnizorul O..

Nu este de acord cu reţinerea primei instanţe potrivit căreia reclamanta a înţeles să se aprovizioneze de la societăţi intermediare, la preţuri mult superioare, cu singurul scop de a obţine de avantaje fiscale constând în crearea de cheltuieli deductibile şi TVA deductibilă.

Cu privire la aplicarea greşită ori încălcarea dispoziţiilor art. 146 alin. (1) lit. a) şi cele ale art. 145 alin. (2) lit. a), art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. f),din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, a arătat că, prin probatoriul administrat în cauză, s-a demonstrat contrariul celor reţinute de prima instanţă cu trimitere la concluziile raportului de expertiză de specialitate întocmit în cauză.

Prin comparaţie, pârâta A.J.F.P, Braşov nu a indicat motivul şi temeiul juridic pentru care facturile care au stat la baza înregistrării cheltuielii cu mărfurile în evidentele societăţii nu au calitatea de document justificativ şi nu a identificat lipsa vreunei mărfi în materialitatea ei, nu a indicat vreo neconformitate efectivă sau punctual omisivă a documentelor existente, fie ele facturi, fie ele note de recepţie.

Concluziile raportului de expertiză tehnică contabilă întocmit în cauză, din care rezultă că nu au fost identificate nereguli care să justifice refuzul dreptului de deducere a TVA, prin prisma dispoziţiilor art. 145 alin. (2) lit. a) şi art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, nu a fost valorat în cauză.

Din coroborarea materialului probator administrat în litigiu, în dezacord cu judecătorul fondului, a arătat că facturile fiscale emise de cei 7 furnizori antemenţionaţi cuprind elementele minime obligatorii prevăzute de art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, furnizorii erau persoane impozabile înregistrate în scop de TVA la data efectuării tranzacţiilor, iar mărfurile au fost achiziţionate în scopul realizării de operaţiuni taxabile şi au fost integral revândute.

Susţinerile organelor fiscale şi ale primei instanţe potrivit cărora societatea reclamantă nu a prezentat documente cu care să justifice provenienţa bunurilor achiziţionate, sunt nefondate.

Acordurile de voinţă ale părţilor sunt reflectate în facturile emise, având calitatea de documente justificative ce stau la baza înregistrărilor în contabilitatea furnizorilor şi a cumpărătorului, reprezentând mijloace de probă cu privire la operaţiunile efectuate.

În mod greşit, instanţa de fond nu a recunoscut societăţii dreptul de deducere, având în vedere documentele justificative prezentate de societate, din care a rezultat caracterul real si efectiv al operaţiunilor pentru care s-a solicitat dreptul de deducere şi legătura lor cu operaţiunile taxabile ale societăţii, în caz contrar, fiind încălcat principiul fundamental al neutralităţii TVA şi dreptul de deducere prin impunerea unor cerinţe de formă excesiv de formaliste, având ca efect anihilarea exercitării acestuia, contrar jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

În raport de argumentele expuse anterior ce vizează caracterul efectiv şi real al operaţiunilor înscrise în facturi, a arătat că aceste facturi reprezintă documente justificative pentru înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor cu mărfurile achiziţionate în baza acestora, şi pe cale de consecinţă, societatea are drept de deducere a cheltuielilor în discuţie la determinarea profitului impozabil al perioadei 2014-2015.

După cum rezultă fără echivoc din expertiza judiciară întocmită în cauză, dispoziţiile art. 21 alin. (1) şi art. 21 alin. (4) lit. t) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal au fost respectate de reclamantă, toate cheltuielile au fost înregistrate în contabilitate, au la bază un document justificativ şi au fost realizate în scopul realizării de venituri impozabile. De asemenea a respectat dispoziţiile art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, s-au depus toate declaraţiile fiscale şi s-au achitat taxele şi impozitele aferente.

Abordarea autorităţii fiscale în sensul de a acorda prioritate unor elemente străine de raporturile de comerţ desfăşurate, respectiv irealitatea activităţilor de aprovizionate desfăşurate de societăţile furnizoare ale reclamantei, se îndepărtează de la scopul legii şi contravine principiilor generale de conduită în administrarea creanţelor fiscale, prevăzute de art. 6 şi 12 din Codul de procedură fiscală, care impun aprecierea relevanţei stărilor de fapt fiscale în ansamblul lor şi adoptarea cu bună credinţă a unei soluţii legale adecvate, care să nu depăşească ceea ce este necesar şi rezonabil pentru atingerea obiectivului de a preveni şi înlătura prejudicierea bugetului public.

Pentru facturile emise de către cele şapte societăţi fuseseră încheiate anterior contracte de vânzare-cumpărare iar pentru bunurile livrate au fost întocmite facturi care conţin datele de identificare a bunurilor recepţionate. S-a constatat atât de către organul fiscal cât şi de expertiza judiciară întocmită în cauză că facturile emise sunt întocmite legal din punct de vedere al formei cerute de art. 155 Codul fiscal în vigoare.

Cu privire la aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 11 alin. (1), art. 134 alin. (1)-(3), art. 134 ind. l alin. (1) şi 1342 alin. (1) şi (2) din Legea 571/2003 şi neaplicarera dispoziţiilor art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal raportat la art. 10 alin. (1) din Anexa Instrucţiunii de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) -i), art. 143 alin. (2) şi art. 144 A 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare aprobate prin O.M.F.P. nr. 2.222/2006, a susţinut că problema în litigiu este dacă cele 6 operaţiuni de livrări intracomunitare efectuate în perioada 13-28 august 2015 s-au realizat în fapt şi astfel reclamanta avea dreptul la scutirea de la plata T.V.A. în temeiul art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal.

Instanţa de fond în mod greşit a achiesat la soluţia organului fiscal şi a celui de soluţionare a contestaţiilor, fără a face un miminum de analiză a îndeplinirii condiţiilor de scutire la plata TVA prevăzute de art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, înlăturate şi de inspectorii fiscali, care au impus direct operaţiunile de livrare intracomunitare în temeiul art. 134 alin. (1)-(3) din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare.

Dispoziţiile legii fiscale condiţionează scutirea de la plata TVA a operaţiunilor în cauză de comunicarea de către persoana destinatară a bunurilor din alt stat membru a unui cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autorităţile fiscale din acel stat.

Din probatoriul administrat de organele fiscale nu rezultă neîndeplinirea acestei condiţii, validitatea codului de înregistrare în scopuri de TVA, fiind contemporană cu momentul livrărilor (eventuala invalidare a codului de înregistrare în scopuri de TVA a transportatorului ACEHA EOOD 2008 neavând relevanţă în cauză).

În acest sens, organul de inspecţie fiscală admite că operatorul economic din Bulgaria G. a declarat achiziţii intracomunitare 15 de la firma A. SRL

Anterior livrărilor efectuate către G., a fost încheiat cu aceasta contractul de vânzare-cumpărare din data de 15.08.2015 care printre alte clauze prevede: "S.C. A. S.R.L. în calitate de vânzător se va achita de sarcina de predare a bunurilor prin predarea produselor către transportatorul care le va livra clientului" art. 6 din contract.

Justificarea scutirii de taxă în condiţiile art. 10 din Anexa Instrucţiuni de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (l) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare la O.M.F.P. nr. 2222/2006, a fost dovedită cu facturile emise către G., CMR-uri, contractul de vânzare cumpărare din data de 15.08.2015 şi sentinţele civile ale Tribunalului Braşov .

Se prevalează de hotărârea definitivă nr. 473/13.07.2018 a Tribunalului Braşov prin care instanţa admis cererea formulată de reclamanta şi a dispus obligarea pârâtei G. la plata către reclamantă a sumei de 626.351,02 Euro(plătibilă în RON, la cursul BNR Euro/Leu din ziua plăţii), reprezentând contravaloare facturi neachitate, sentinţa rămânând definitivă prin neapelare.

În drept, a invocat dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 din C. proc. civ., art. 20 alin. (3) teza întâi din Legea nr. 554/2004 contenciosului administrativ.

3.2. Recursul intervenienţilor în interesul reclamantei C., F. şi S.C. D. S.R.L. Braşov

În esenţă, în motivare, recurenţii -intervenienţi au dezvoltat aceleaşi critici subsumate aceloraşi motive de casare ca şi reclamanta, întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 din C. proc. civ., dat fiind că intervenţia acestora în proces a fost realizată exclusiv în favoarea A. S.R.L..

4. Apărările formulate în cauză

Intimata - pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea cererii de recurs, cu menţinerea ca legală şi temeinică a sentinţei civile atacate în cauza de faţă aceasta fiind dată cu aplicarea dispoziţiilor legale incidente speţei.

Intimata - pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov a depus întâmpinare prin care a solicitat, de asemenea, respingerea cererii de recurs formulată de reclamantă şi de intervenienţii accesorii, urmând a fi menţinută hotărârea primei instanţe ca fiind legală şi temeinică.

II. Soluţia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie asupra recursului

Examinând sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, precum şi cu dispoziţiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate şi a apărărilor expuse, Înalta Curte constată că cererile de recurs formulate de reclamanta A. S.R.L. şi de intervenienţi C., F. şi S.C. D. S.R.L. Braşov sunt nefondate, pentru următoarele considerente:

1. Aspecte de fapt şi de drept relevante

În urma inspecţiei fiscale desfăşurate la societatea reclamantă, pârâta AJFP Braşov a întocmit decizia de impunere nr. x/13.04.2016 care vizează activitatea economică a reclamantei în perioada 18.01.2014- 31.12.2014, fiind stabilite obligaţii fiscale supplimentare în sumă de 4.337.979 RON reprezentând: impozit pe profit - 1.351.820 RON; dobânzi întârziere impozit pe profit - 223.280 RON; penalităţi de întârziere impozit pe profit - 144.573 RON; taxă pe valoare adăugată - 2.027.730 RON; penalităţi de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată - 223.378 RON.

În ceea ce priveşte perioada verificată 15.01.2015- 31.08.2016 pârâta a emis Decizia de Impunere nr. x/19.05.2016 prin care a stabilit obligaţii fiscale suplimentare în sumă totală de 3.155.823 RON, din care: suma de 942.106 RON, reprezentând impozit suplimentar pe profit, datorat pentru perioada 01.01.2015 - 30.09.2015 şi suma de 2.213.717 RON, reprezentând TVA suplimentară, calculată pentru perioada 01.01.2015 - 30.09.2015.

Reclamanta a formulat contestaţie împotriva deciziilor de impunere, contestaţie respinsă potrivit Deciziei nr. 61/12.03.2020 emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, împrejurare în care, în temeiul art. 8 din Legea 554/2004 reclamanta a formulat prezenta acţiune.

Prima instanţă, reţinând netemeinicia criticilor din acţiune, a respins cererea de chemare în judecată, cu consecinţa menţinerii actelor administrativ - fiscale emise de pârâte, apreciind că reclamanta nu a reuşit să răstoarne prezumţia de legalitate de care se bucură acestea. Totodată, a respins cererile de intervenţie accesorie în interesul reclamantei, ale cărei pretenţii au fost apreciate ca fiind neîntemeiate.

Împotriva acestei soluţii, reclamanta, împreună cu intervenienţii, au formulat cerere de recurs, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., cu solicitarea de casare a hotărârii de la fondul cauzei.

Art. 488 alin. (1) C. proc. civ. (Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ., republicată) prevede:

"(1) Casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: ... 5. când, prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii; 6. când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei;…8. când hotărârea a fost odată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material," totodată, potrivit art. 483 C. proc. civ. "(3) Recursul urmăreşte să supună Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie examinarea, în condiţiile legii, a conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile. (4) În cazurile anume prevăzute de lege, recursul se soluţionează de către instanţa ierarhic superioară celei care a pronunţat hotărârea atacată. Dispoziţiile alin. (3) se aplică în mod corespunzător." [s.n.].

Din interpretarea dispoziţiilor citate în precedent, Înalta Curte reţine că recursul reprezintă acea cale extraordinară de atac prin care hotărârea atacată este supusă controlului judiciar prin prisma conformităţii sale cu regulile de drept aplicabile, ceea ce implică recunoaşterea posibilităţii părţii interesate de a o critica doar pentru motive de nelegalitate.

Înalta Curte, pornind la analiza motivelor de casare, aşa cum au fost acestea dezvoltate de reclamantă dar şi de intervenienţi(criticile expuse de aceştia în susţinerea recursului fiind similare), reţine că este nefondat cazul de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. prin care s-a invocat încălcarea art. 264 C. proc. civ.

Astfel, Înalta Curte constată că în practica judiciară s-au mai conturat şi alte aplicaţii ale motivului de recurs prevăzut în art. 488 pct. 5 C. proc. civ. şi anume: încălcarea dreptului la apărare (ex. instanţa a soluţionat fondul cauzei fără a da cuvântul părţilor şi fără a le da posibilitatea să formuleze şi să administreze probe în dovedirea pretenţiilor); încălcarea principiului disponibilităţii(ex. instanţa a lăsat necercetate criticile ce au făcut obiectul cererii deduse judecăţii şi a îndrumat reclamanţii să urmeze calea unei alte acţiuni, fără să analizeze temeinicia pretenţiilor în cauza dedusă judecăţii, lăsând astfel nesoluţionat fondul pricinii); încălcarea principiului contradictorialităţii (instanţa nu poate pronunţa hotărârea şi să reţină aspecte pe care nu le-a pus, în prealabil, în discuţia părţilor); încălcarea principiului oralităţii dezbaterilor; etc.

Pe de altă parte, Înalta Curte constată că, de fapt, recurenţii nu formulează critici privitoare la nerespectarea regulilor de procedură sau la încălcarea unor principii de drept, ci critică modul de apreciere al probelor care au determinat respingerea cererii deduse judecăţii, or, acestea nu reprezintă critici de nelegalitate care să fundamenteze motivul de casare invocat ci sunt critici de netemeinicie ce nu pot fi supuse controlului judiciar în cadrul recursului.

Concret, Înalta Curte reţine că este neîntemeiată critica recurenţilor în sensul că prima instanţă, care nu a validat raportul de expertiză fiscal - contabilă întocmit în cauză, a pronunţat o soluţie cu eludarea normelor legale în condiţiile în care în care judecătorul fondului a analizat înscrisurile de la dosar şi concluziile raportului şi a conchis că facturile de achiziţie nu pot constitui documente justificative, pentru respectivele achiziţii nefiind prezentate alte documente din care să rezulte că tranzacţiile au avut loc în fapt, fiind creat un circuit al documentelor cu aparenţă de legalitate a existenţei unor tranzacţii economice în scopul obţinerii de avantaje fiscale cum sunt înregistrarea de cheltuieli deductibile şi de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă achiziţiilor.

Or, în aceste condiţii, dată fiind neconcordanţa între înscrisurile justificative care atestă aparenta realitate a tranzacţiilor comerciale şi concluziile raportului de inspecţie judiciară, care era favorabil reclamatei şi care avea la bază documentaţia anterior amintită, soluţia primei instanţa care a înlăturat concluziile raportului este corectă, prin atitudinea sa reclamanta urmărind obţinerea de avantaje fiscale, acesta fiind un comportament fiscal inadecvat.

Faptul că, din înscrisurile administrate în probatoriu, prima instanţă a statuat că pârâtele sunt cele care au dreptate, nu echivalează cu împrejurarea că reclamantei nu i s-a acordat posibilitatea de a se apăra sau nu i s-au respectat drepturile procesuale.

În acelaşi timp, Înalta Curte reţine că este neîntemeiată critica recurenţilor în sensul că prima instanţă a înlăturat nejustificat concluziile raportului expertizei, pe care le aprecia concludente şi pertinente soluţionării cauzei, deoarece conduceau la aflarea adevărului, întrucât, faţă de obiectul cererii de chemare în judecată şi de restul probelor administrate în cauză, proba cu expertiza nu a adus lămuriri care să prezinte relevanţă faţă de situaţia de ansamblu ce a fost supusă spre analiză instanţei.

Concluzionând, Înalta Curte constată că susţinerile relevate de recurenta -reclamantă şi de recurenţii - intervenienţi privesc aspecte legate de probatoriul încuviinţat şi administrat de prima instanţă, or, atât timp cât prima instanţă s-a pronunţat asupra tuturor cererilor de probatorii formulate în cauza dedusă judecăţii, nu se poate reţine incidenţa dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ.

Prin următorul motiv de recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., pe care Înalta Curte îl apreciază a fi tot nefondat, se invocă nemotivarea hotărârii de către prima instanţă.

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, precum şi cele pentru care s-au admis ori s-au înlăturat cererile părţilor.

Motivarea hotărârii este necesară pentru ca părţile să cunoască argumentele ce au fost avute în vedere de către instanţă în pronunţarea soluţiei, iar instanţa ierarhic superioară să aibă în vedere, în aprecierea legalităţii şi temeiniciei hotărârii, şi considerentele pentru care s-a pronunţat soluţia respectivă.

Obligaţia legală a instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată, are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant, şi, nu în ultimul rând, raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată.

Plecând de la aceste coordonate teoretice, instanţa de control judiciar constată că hotărârea pronunţată de prima instanţă satisface cerinţele prevăzute de art. 425, alin. (1), lit. b) din C. proc. civ., republicat, în considerentele acesteia regăsindu-se motivele de fapt şi de drept care au determinat formarea convingerii instanţei, fiind examinate efectiv toate problemele esenţiale ridicate de părţi, respectiv toate motivele de nelegalitate invocate de reclamanţi în contextul faptic dat.

Sub acest aspect, Înalta Curte constată că nu poate fi primit raţionamentul recurenţilor în sensul că judecătorul fondului nu şi-a exercitat rolul activ conform dispoziţiilor art. 22 C. proc. civ. de a stabili adevărul, situaţia de fapt şi de a analiza motivele de nelegalitate dezvoltate în petitul acţiunii, ci a preluat doar punctul de vedere al pârâtelor.

Instanţa de recurs subliniază că prin prisma motivelor de casare reglementate de legea de procedură nu trebuie confundată ipoteza lipsei motivării hotărârii judecătoreşti, ce poate fi cenzurată de instanţa de control judiciar prin intermediul motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., cu ipoteza în care partea este nemulţumită de raţionamentul logico-juridic expus de instanţă în considerentele hotărârii pronunţate, apreciind că acesta nu corespunde în mod satisfăcător argumentelor prezentate în susţinerea pretenţiilor sau apărărilor sale, respectiv acestea nu au fost reţinute ca întemeiate.

Prin urmare, se poate concluziona că hotărârea instanţei de fond este clară, precisă şi inteligibilă, conţine referiri la probele administrate în cauză şi este în concordanţă cu acestea, răspunde în fapt şi în drept tuturor pretenţiilor şi apărărilor formulate de părţi şi conduce în mod logic şi convingător la soluţia cuprinsă în dispozitiv.

În continuare, pornind la analiza motivului de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte reţine că recurenţii au susţinut că prima instanţă a încălcat, respectiv a interpretat greşit, mai multe texte de lege printre care art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal . art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a) şi art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, a dispoziţiilor art. 134 alin. (1)-(3), art. 1341 alin. (1) şi 1342 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 precum şi a dispoziţiilor art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal raportat la art. 10 alin. (1) din Anexa la Instrucţiunile de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) -i), art. 143 alin. (2) şi art. 1441, cu modificările şi completările ulterioare aprobate prin O.M.F.P. nr. 2.222/2006.

Referitor la încălcarea prevederilor art. 155 alin. (5) Codul fiscal, în cadrul controlului judiciar se reţine că, deşi reclamanta a pus la dispoziţia organelor fiscale documente justificative, respectiv facturi fiscale întocmite în conformitate cu prevederile legale ce reglementează forma şi conţinutul facturilor, acestea nu au fost considerate suficiente pentru a demonstra realitatea tranzacţiilor, nefiind însoţite de note de recepţie sau de alte documente, astfel că nu se putea stabili provenienţa mărfurilor ce au făcut obiect al facturărilor. Prin urmare, organul fiscal şi prima instanţă în mod corect au concluzionat că mărfurile au fost introduse pe un circuit de tranzacţionare în care au fost implicate societăţi cu un comportament fiscal inadecvat(inactive sau care nu se mai aflau locate la sediul declarat), fiind create o serie de operaţiuni cu aparenţă de legalitate în scopul obţinerii de avantaje fiscale.

În raport de alegaţiile din recurs, Înalta Curte aminteşte că sarcina probei, respectiv obligaţia de a demonstra realitatea tranzacţiilor, revine, contrar celor susţinute de recurenţi, reclamantei, în temeiul art. 73 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 Codul de procedură fiscală, care prevede că contribuabilul/plătitorul are sarcina de a dovedi actele şi faptele care au stat la baza declaraţiilor sale şi a oricăror cereri adresate organului fiscal, coroborat cu art. 246 alin. (1) C. proc. civ., care prevede că cel care face o susţinere în cursul procesului trebuie să o dovedească. În consecinţă, reclamanta fiind cea care a susţinut nelegalitatea actelor administrativ-fiscale, trebuia să prezinte dovezi suplimentare care să demonstreze realitatea tranzacţiilor desfăşurate în scopul operaţiunilor taxabile.

În continuare, pornind la analiza criticilor vizând încălcarea art. 11 din Codul fiscal formulate de recurenţi, Înalta Curte reţine că organele fiscale în mod corect au procedat la reîncadrarea tranzacţiilor comerciale deoarece nu s-a justificat realizarea transportului mărfurilor de la locul de încărcare la locul de descărcare şi nu au fost prezentate documente care să ateste conformitatea şi calitatea mărfurilor care au făcut obiectul tranzacţiilor comerciale şi nu au fost administrate alte probe în dovedirea situaţiei de fapt fiscale.

În aceste condiţii, în mod corect au fost apreciate cheltuielile rezultate ca diferenţă dintre baza impozabilă aferentă taxei pe valoarea adăugată plătită în vamă şi cea aferentă taxei pe valoarea adăugată efectiv dedusă ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil, iar diferenţa dintre taxa pe valoarea adăugată plătită în vamă şi taxa pe valoarea adăugată efectiv dedusă (artificial mărită, potrivit aprecierii organelor fiscale) ca fiind, de asemenea, nedeductibilă.

Pe lângă constatările referitoare la preţurile mărfurilor care au fost artificial mărite cu scopul de a creşte valoarea cheltuielilor şi a diminua taxa pe valoare adăugată, Înalta Curte reţine că mijloacele de transport folosite pentru expedierea respectivelor mărfuri la societatea mamă erau aceleaşi cu cele menţionate în documentele privind situaţia importurilor.

Coroborând aceste date, rezultă că din punct de vedere comercial şi al rentabilităţii nu se explică achiziţiile efectuate de la intermediari, existând o disproporţie vădită faţă de preţurile plătite atunci când societatea achiziţiona direct mărfurile de la societatea din Turcia, context în care reîncadrarea tranzacţiilor comerciale respective de către organul fiscal s-a efectuat cu respectarea dispoziţiilor legale.

Astfel, organul fiscal, care a urmărit să stabilească substanţa economică a tranzacţiilor comerciale iar nu legalitatea acestora, constatând că au fost încălcate prevederile art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. f), art. 145 şi art. 146 din Legea nr. 571/2003, aspect care a fost verificat şi de prima instanţă, a procedat în mod legal la reîncadrarea tranzacţiilor comerciale desfăşurate de reclamantă.

Mai mult, nu se confirmă nici critica recurenţilor în sensul că reclamanta a fost sancţionată pentru comportamentul inadecvat al terţilor cocontractanţi, respectiv cele 7 societăţi - partenere comerciale, Înalta Curte reţine că aceasta a fost sancţionată pentru imposibilitatea de a demonstra realitatea tranzacţiilor comerciale desfăşurate, apreciindu-se că acestea au făcut parte dintr - o serie de operaţiuni artificiale derulate cu scopul obţinerii unor facilităţi fiscale.

Astfel, TVA aferentă facturilor de livrare de covoare înregistrată în evidenţele contabile în perioada 13-28 august 2015 către G. a fost corect stabilită de organele fiscale deoarece reclamanta a încălcat prevederile art. 134 alin. (1) - (3), art. 1341 alin. (1), art. 1342 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, realizând, aşa cum am arătat mai sus, o serie de artificii pentru a beneficia de deducere.

În continuare, pretinsa autoritate de lucru judecat a hotărârii definitive nr. 473/13.07.2018 pronunţate de Tribunalul Braşov invocată prin recurs nu prezintă relevanţă în speţă, recurenţii neputând invoca res judicata (puterea lucrului anterior judecat) faţă de împrejurarea că obiectul prezentei acţiuni este anulare act administrativ - fiscal, chestiune total diferită de obiectul cauzei ce a fost judecată de Tribunalul Braşov prin care s-a dispus obligarea pârâtei G. la plata către reclamantă a unor sume de bani reprezentând contravaloarea unor facturi neachitate. Cauza juridică a celor două dosare fiind total diferită, nu se poate stabili autoritatea de lucru judecat a primei hotărâri din anul 2018 în raport de soluţia din dosarul pendinte.

Contrar celor susţinute prin recurs referitor la jurisprudenţa CJUE în materie de neutralitate a TVA, Înalta Curte reţine că alegaţiile recurenţilor nu se confirmă întrucât jurisprudenţa europeană lasă la latitudinea fiecărui stat membru să stabilească condiţiile de exercitare a dreptului de deducere a TVA. Or, recurenta a solicitat deducerea TVA pentru care nu a prezentat documente justificative emise în conformitate cu legea şi care să ateste realitatea tranzacţiilor care au generat un drept valabil pentru deducere.

În acelaşi timp, se impune a preciza că CJUE, într-o jurisprudenţă constantă, a statuat că dreptul UE nu poate fi invocat în scopuri abuzive sau frauduloase, iar aplicarea legislaţiei comunitare nu poate fi extinsă pentru a cuprinde practici abuzive ale operatorilor economici, respectiv pentru a desfăşura tranzacţii nu în contextul operaţiunilor comerciale normale, ci doar în scopul de a obţine necuvenite avantaje prevăzute de dreptul UE. În opinia CJUE, în domeniul TVA, se poate constata existenţa unei practici abuzive numai dacă, în primul rând, operaţiunile vizate conduc la obţinerea unui avantaj fiscal a cărui acordare ar fi contrară scopului prevederilor celei de-a Şasea Directive, revenindu-i instanţei naţionale responsabilitatea de a determina conţinutul real şi semnificaţia operaţiunilor vizate. Or, tocmai acest lucru a realizat prima instanţă de judecată care a verificat substanţa economică a operaţiunilor comerciale ce au fost supuse controlului judecătoresc prin contestarea actelor fiscale emise de pârâte, constatând că acestea au avut caracter artificial şi au urmărit dobândirea unor facilităţi fiscale necuvenite.

Această linie de raţionament expusă de judecătorul fondului va fi validată de instanţa de control judiciar care constată că prima instanţă nu a încălcat/interpretat eronat normele de drept material la pronunţarea soluţiei pe fondul cauzei.

În concluzie, având în vedere considerente expuse în paragrafele anterioare, Înalta Curte reţine că niciuna dintre criticile dezvoltate de către recurenţi nu este aptă a conduce la reformarea hotărârii de la fondul cauzei, aceasta fiind expresia interpretării şi aplicării corecte a legii.

2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinţei prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 5,6 şi 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursurile formulate de recurenta - reclamantă S.C. A. S.R.L. - în faliment - prin Lichidator Judiciar P.. şi de recurenţii - intervenienţi C., F. şi S.C. D. S.R.L. Braşov - în insolvenţă - prin E., ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de recurenta - reclamantă S.C. A. S.R.L. - în faliment - prin Lichidator Judiciar P.. şi de recurenţii - intervenienţi C., F. şi S.C. D. S.R.L. Braşov - în insolvenţă - prin E. împotriva sentinţei nr. 185 din 7 decembrie 2023, pronunţată de Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 9 mai 2025, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin intermediul grefei instanţei.