Suspension of tax assessment execution: requirement of imminent damage and jurisdiction of tax authority over non-resident entities under Law 554/2004

Şedinţa publică din data de 21 ianuarie 2025

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Satu Mare sub nr. de dosar x/2024 la data de 25.01.2024, reclamanta A. a solicitat instanţei, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare, suspendarea executării deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoanele juridice nr. 698 din 28.12.2023, până la pronunţarea instanţei de fond.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 65/CA/2024 din 20 martie 2024, Curtea de Apel Oradea, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins ca, nefondată, cererea.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei nr. 65/CA/2024 din 20 martie 2024 a Curţii de Apel Oradea, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta A., invocând motivele de casare prevăzute de art. 488 pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Prima critică vizează modalitatea de analizare a condiţiei cazului bine justificat, reglementată de art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004. Instanţa de fond a reţinut că această condiţie este îndeplinită prin existenţa unei decizii anterioare de suspendare a efectelor modificării vectorului fiscal, ceea ce ridica un dubiu serios asupra legalităţii deciziei de impunere. Totuşi, celelalte motive de nelegalitate invocate de reclamantă au fost înlăturate fără o motivare corespunzătoare, instanţa apreciind că acestea nu pot genera o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ. Recurenta susţine că această modalitate de respingere se circumscrie motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 6 teza întâi C. proc. civ., întrucât hotărârea nu este motivată în mod corespunzător.

A doua critică priveşte competenţa materială a organului fiscal emitent al deciziei de impunere, raportat la art. 35 Codul de procedură fiscală coroborat cu art. 13 alin. (1) lit. b) Codul fiscal. Recurenta arată că, fiind o persoană juridică nerezidentă fără sediu permanent în România, competenţa aparţine exclusiv organului fiscal central stabilit prin ordin al preşedintelui ANAF. Instanţa de fond a invocat art. 6 din Ordinul ANAF nr. 3775/2015, însă recurenta susţine că acest temei legal priveşte doar persoanele nerezidente care realizează venituri impozabile la sursă, situaţie diferită de cea a reclamantei. Prin urmare, motivarea instanţei este străină de natura cauzei şi se subsumează motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 6 teza finală C. proc. civ.

A treia critică se referă la modalitatea de analizare a condiţiei pagubei iminente, reglementată de art. 2 lit. s) din Legea nr. 554/2004. Instanţa de fond a interpretat noţiunea de pagubă ca presupunând un prejudiciu material greu sau imposibil de înlăturat ulterior anulării actului administrativ, ceea ce recurenta apreciază ca fiind o adăugare la lege, contrară principiului ubi lex non distinguit nec nos distinguere debemus. În opinia recurentei, prejudiciul trebuie privit cumulativ cu aparenţa de nelegalitate a actului administrativ, iar instanţa a aplicat greşit norma de drept material, ceea ce atrage motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.. Recurenta invocă jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, inclusiv deciziile nr. 457/12.02.2018, nr. 41 şi nr. 2199/14.04.2009, care au statuat că cuantumul ridicat al obligaţiilor fiscale suplimentare şi impactul asupra activităţii economice justifică îndeplinirea condiţiei pagubei iminente.

A patra critică priveşte nemotivarea hotărârii în raport cu alte aspecte de nelegalitate invocate, precum depăşirea duratei maxime a inspecţiei fiscale, nerespectarea perioadei dintre comunicarea avizului şi începerea inspecţiei, precum şi momentul de la care trebuia calculat impozitul pe profit. Instanţa a apreciat că aceste chestiuni implică verificări complexe ce ţin de fondul cauzei şi nu pot fi analizate în procedura suspendării. Recurenta consideră că aceste critici puteau fi analizate sumar, iar respingerea lor fără motivare atrage incidenţa art. 488 pct. 6 C. proc. civ.

În ansamblu, recurenta susţine că hotărârea instanţei de fond este vădit nelegală, întrucât nu a motivat corespunzător soluţia, a aplicat greşit dispoziţiile legale incidente şi a ignorat jurisprudenţa relevantă. Se solicită admiterea recursului, casarea sentinţei civile nr. 65/CA/20.03.2024 a Curţii de Apel Oradea şi rejudecarea cererii de suspendare, cu admiterea acesteia, în temeiul art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, precum şi obligarea intimatului la plata cheltuielilor de judecată conform art. 453 C. proc. civ.. 4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea formulată, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare a solicitat respingerea recursului formulat de reclamanta A., arătând că sentinţa Curţii de Apel Oradea a fost legal pronunţată

5. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor invocate prin întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare.

Prin decizia de impunere nr. x din 28.12.2023 emisă pe baza raportului de inspecţie fiscală nr. xnr. 617/28.12.2023 de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare s-au stabilit în sarcina reclamantei, creanţe fiscale suplimentare în cuantum total de 4889699 RON reprezentând impozit pe profit.

Prin sentinţa recurată, Curtea de Apel a respins cererea de suspendare a executării deciziei de impunere nr. x din 28.12.2023, întemeiată pe dispoziţiile art. 14 din Legea 554/2004.

Criticile recurentei întemeiate pe art. 488 pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ. . nu pot fi primite, întrucât hotărârea instanţei de fond este motivată în mod corespunzător şi aplică corect normele de drept material.

Recurenta a invocat nemotivarea hotărârii de fond şi motivarea cu argumente străine de natura cauzei, susţinând că instanţa nu a analizat în mod corespunzător criticile de nelegalitate privind competenţa materială a organului fiscal, durata inspecţiei fiscale, momentul calculării impozitului pe profit şi modalitatea de motivare a deciziei de impunere.

Înalta Curte constată că motivarea hotărârii de fond respectă cerinţele art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât instanţa a expus considerentele esenţiale de fapt şi de drept care au stat la baza soluţiei. Dispoziţiile legale nu impun o motivare exhaustivă, ci una suficientă pentru a permite părţilor să înţeleagă raţiunea soluţiei şi pentru a face posibil controlul judiciar în calea de atac.

În speţă, instanţa de fond a arătat în mod explicit că anumite critici - precum cele privind depăşirea duratei maxime a inspecţiei fiscale, nerespectarea termenului dintre comunicarea avizului şi începerea controlului, precum şi nemotivarea deciziei de impunere sau modalitatea de calcul al impozitului - implică verificări complexe ce ţin de fondul cauzei şi nu pot fi analizate în cadrul procedurii sumare de suspendare. Această motivare nu este străină de natura cauzei, ci se circumscrie exact cadrului legal al art. 14 din Legea nr. 554/2004, care limitează analiza instanţei la existenţa unei aparenţe de nelegalitate şi la verificarea condiţiei pagubei iminente.

Înalta Curte constată că instanţa de fond a analizat punctual critica referitoare la competenţa materială a organului fiscal emitent, raportându-se la dispoziţiile art. 35 Codul de procedură fiscală şi art. 6 din Ordinul preşedintelui ANAF nr. 3775/2015, reţinând că Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare este competentă să administreze obligaţiile fiscale ale contribuabililor nerezidenţi.

Înalta Curte constată că interpretarea instanţei de fond este corectă, întrucât dispoziţiile 6 din Ordinul nr. 3775/2015 acoperă situaţia contribuabililor nerezidenţi care desfăşoară activitate economică în România şi generează obligaţii fiscale, indiferent de modalitatea de impunere.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi dispusă numai dacă sunt îndeplinite cumulativ condiţiile existenţei unui caz bine justificat şi ale prevenirii unei pagube iminente.

În ceea ce priveşte cazul bine justificat, acesta este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind acele împrejurări de fapt şi de drept apte să producă instanţei o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ.

Înalta Curte reţine că instanţa de fond a apreciat corect că majoritatea criticilor recurentei implică verificări de fond, neputând fi analizate în procedura sumară a suspendării.

Singura împrejurare aptă să ridice un dubiu - emiterea deciziei de impunere ulterior suspendării deciziei de modificare a vectorului fiscal - nu este suficientă pentru a justifica suspendarea, în lipsa altor elemente clare şi evidente.

Înalta Curte constată că aprecierea instanţei de fond este corectă şi conformă jurisprudenţei constante, potrivit căreia suspendarea executării actului administrativ nu poate anticipa soluţia asupra fondului, ci se limitează la împrejurări vădite de fapt sau de drept.

În ceea ce priveşte paguba iminentă, art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004 o defineşte ca un prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat.

Curtea de Apel a reţinut că reclamanta nu a probat existenţa unui prejudiciu material viitor, greu sau imposibil de reparat, ci doar consecinţele inerente executării actului administrativ.

Înalta Curte constată că această concluzie este întemeiată, având în vedere că din înscrisurile depuse la dosar rezultă că o parte din creanţa fiscală suplimentară a fost compensată cu sumele de rambursare TVA, iar diferenţa supusă executării silite, de 1.605.997 RON, nu este de natură să afecteze grav patrimoniul societăţii, aceasta deţinând stocuri şi active suficiente pentru a acoperi obligaţia.

Simplul caracter vătămător al actului administrativ nu este suficient pentru a justifica suspendarea, întrucât legiuitorul a impus o condiţie suplimentară, aceea a existenţei unui prejudiciu greu sau imposibil de înlăturat. Or, în lipsa unor consecinţe patrimoniale ireparabile sau dificil de reparat, condiţia pagubei iminente nu este îndeplinită.

Înalta Curte subliniază că cele două condiţii trebuie să fie îndeplinite cumulativ, iar neîndeplinirea uneia dintre ele atrage respingerea cererii de suspendare.

Prin urmare, chiar dacă s-ar admite existenţa unui dubiu asupra legalităţii actului administrativ, lipsa dovezii unei pagube iminente face imposibilă suspendarea executării deciziei de impunere. Această interpretare este conformă cu caracterul excepţional al suspendării, care derogă de la regula executării din oficiu a actelor administrative, consacrată de principiul prezumţiei de legalitate.

În concluzie, Înalta Curte constată că sentinţa atacată este legală şi temeinică, instanţa de fond analizând corect condiţiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Pentru aceste considerente, în temeiul art. 496 C. proc. civ. raportat la art. 14 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamanta A. ca nefondat şi va menţine sentinţa civilă nr. 65/CA/20.03.2024 pronunţată de Curtea de Apel Oradea.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta A. împotriva sentinţei nr. 65/CA/2024 din 20 martie 2024 a Curţii de Apel Oradea, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 21 ianuarie 2025, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.