Tax restitution claim admissibility and partial claim reduction after partial administrative refund

Şedinţa publică din data de 11 iunie 2025

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Târgu Mureş la data de 28 mai 2024, sub nr. x/2024, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a solicitat:

i. anularea diferenţelor de obligaţii fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/19.07.2022 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/19.07.2022, emise de organul de control fiscal Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, precum şi obligaţiile fiscale accesorii aferente acestora, aferente reîncadrării tichetelor cadou drept venituri din salarii şi asimilate salariilor, în valoare de 10.219.352 RON.

ii. emiterea şi comunicarea unei decizii de anulare a obligaţiilor fiscale menţionate la pct. 1 din prezenta, conform Procedurii aprobate prin Ordinul nr. 906/2023;

iii. restituirea sumelor care au stins prin plată, compensare, obligaţiile fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/19.07.2022 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/19.07.2022, emisă de organul de control fiscal Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş ca urmare a reîncadrării tichetelor cadou drept venituri din salarii şi asimilate salariilor, în valoare de 10.219.352 RON, precum şi obligaţiile fiscale accesorii aferente acestora;

iv. plata către subscrisa societate a dobânzii aferente sumelor menţionate la pct. 3, calculată la nivelul dobânzii de 0,02% prevăzut de art. 174 alin. (5) Codul de procedură fiscală începând cu data expirării termenului de 45 de zile prevăzut de art. 77 alin. (1) Codul de procedură fiscală prin raportare la, în principal, data depunerii primei cereri de restituire înregistrată la organul fiscal sub nr. 18864, respectiv data de 04.07.2023 şi, în subsidiar, data depunerii primei cereri de restituire înregistrată în SPV sub nr. x, respectiv data de 18.08.2023.

v. obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Prin răspunsul la întâmpinare transmis prin poştă electronică la data de 26 iulie 2024, reclamanta A. S.R.L. a arătat că înţelege să-şi precizeze acţiunea, în sensul reducerii cuantumului pretenţiilor formulate la petitele 1, 2 şi 3 din acţiunea introductivă, cu suma restituită reclamantei societăţi prin Decizia de restituire a sumelor de la buget sau de acordare a dobânzilor în cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget EV4 nr. 74428/07.06.2024, emisă în dosarul fiscal nr. x, în valoare de 4.013.885 RON; a reducerii cuantumului pretenţiilor formulate la petitul 4 din acţiunea introductivă, respectiv obligarea pârâtei la plata dobânzii aferente sumei de 10.219.352 RON, calculată potrivit petitului 4 din acţiunea introductivă, până la data de 13.06.2024, respectiv până la data restituirii sumelor ce fac obiectul Deciziei EV4 nr. 74428/07.06.2024 şi plata dobânzii aferente diferenţei sumelor nerestituite, respectiv suma de 6.205.467 RON, începând cu data de 14.06.2024 şi al menţinerii în continuare a pretenţiilor formulate la petitele 1, 2 şi 3 din acţiunea introductivă pentru suma de 6.205.467 RON, reprezentând diferenţa dintre suma totală supusă restituirii respectiv 10.219.352 RON şi suma restituită până în prezent respectiv suma de 4.013.885 RON, precum şi a tuturor apărărilor formulate în cadrul acţiunii introductive.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 124 din 7 octombrie 2024, Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a decis astfel:

- a admis excepţia lipsei de obiect a petitelor 1-3 din cererea introductivă, excepţie invocată de pârât şi în consecinţă, a respins ca fiind lipsite de obiect petitele 1-3 din cererea introductivă formulată de reclamantul A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, vizând emiterea unei decizii de anulare a obligaţiilor fiscale principale, stabilite prin Decizia de impunere nr. x/2022, anularea diferenţelor de obligaţii fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere nr. x/2022, precum şi restituirea sumelor care au stins prin plată, compensare, obligaţiile fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere nr. x/2022;

- a admis inadmisibilităţii formulării petitului 4 din cererea introductivă, excepţie invocată de instanţă din oficiu şi a respins, ca inadmisibil petitul 4 din cererea introductivă formulată de reclamantul A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, petit având ca obiect obligarea pârâtei la plata dobânzii aferente sumelor restituite.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei civile nr. 124 din 7 octombrie 2024, pronunţată de Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs recurenta-reclamantă societatea A. S.R.L., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând:

· în principal, casarea în tot a sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre o nouă judecată instanţei de fond care a pronunţat hotărârea casată, pe motiv că aceasta a fost dată fără a intra în judecata fondului, fiind incident motivul de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8, raportat la art. 498 alin. (2) C. proc. civ.

· în subsidiar, casarea în tot a sentinţei şi rejudecarea procesului în fond, întrucât hotărârea a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material, fiind incident motivul de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) lit. 8, raportat la art. 498 alin. (1) C. proc. civ., cu consecinţa admiterii acţiunii introductive, astfel cum a fost formulată şi precizată şi a obligării pârâtei la:

i. anularea diferenţelor de obligaţii fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/19.07.2022 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/19.07.2022, emise de organul de control fiscal Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, precum şi obligaţiile fiscale accesorii aferente acestora, aferente reîncadrării tichetelor cadou drept venituri din salarii şi asimilate salariilor, în valoare de 6.205.467 RON.

ii. emiterea şi comunicarea unei decizii de anulare a obligaţiilor fiscale menţionate la pct. 1 din prezenta, conform Procedurii aprobate prin Ordinul nr. 906/2023;

iii. restituirea sumelor care au stins prin plată, compensare, obligaţiile fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/19.07.2022 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/19.07.2022, emisă de organul de control fiscal Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş ca urmare a reîncadrării tichetelor cadou drept venituri din salarii şi asimilate salariilor, în valoare de 6.205.467 RON, precum şi obligaţiile fiscale accesorii aferente acestora; iv. plata dobânzii aferente sumei de 10.219.352 RON, calculată potrivit petitului 4 din acţiunea introductivă, respectiv calculată la nivelul dobânzii de 0,02% prevăzut de art. 174 alin. (5) Codul de procedură fiscală începând cu data expirării termenului de 45 de zile prevăzut de art. 77 alin. (1) Codul de procedură fiscală prin raportare la data depunerii primei cereri de restituire înregistrată la organul fiscal sub nr. 18864, respectiv data de 04.07.2023, până la data de 13.06.2024, adică până la data restituirii sumelor ce fac obiectul Deciziei EV4 nr. 74428/07.06.2024 şi plata dobânzii aferente diferenţei sumelor nerestituite, respectiv suma de 6.205.467 RON, începând cu data de 14.06.2024;

Totodată, a solicitat obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

În dezvoltarea motivelor de recurs a arătat că sentinţa Civilă nr. 124/2024 a fost dată fără a intra în judecata fondului, cererea de chemare în judecată fiind respinsă pe cale de excepţie.

Cu privire la excepţia lipsei de obiect a petitelor 1-3 din cererea introductivă, recurenta-pârâtă a arătat că a formulat o cerere intimatei, înregistrată sub nr. x din data de 27.03.2024, prin care a solicitat, în baza Legii nr. 43/2023 pentru anularea unor obligaţii fiscale şi ale pct. 8 şi urm. din Procedura pentru anularea obligaţiilor fiscale ce pot face obiectul anulării prevăzute de Legea nr. 43/2023, anularea diferenţelor de obligaţii fiscale principale stabilite prin decizia de impunere, precum şi restituirea sumelor aferente, însă până la data introducerii cererii de chemare în judecată, intimata nu a formulat un răspuns solicitării sale.

În aceste condiţii, la momentul introducerii acţiunii, se afla în ipoteza prevăzută de art. 268 alin. (2) teza a doua Codul de procedură fiscală ceea ce a condus la formularea unei acţiuni în temeiul disp. art. 8 alin. (1) teza a doua şi ale art. 11 alin. (1) lit. c) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Prin urmare, formularea unei contestaţii administrative a fost exclusă la momentul formulării acţiunii, faţă de prev. art. 268 alin. (2) NCPF.

Acţiunea sa a vizat un act administrativ asimilat constând în nesoluţionarea în termen sau în refuzul de efectuare a unei anumite operaţiuni administrative necesare pentru exercitarea sau protejarea dreptului sau interesului legitim, în accepţiunea art. 8 alin. (1) teza a doua din Legea nr. 554/2004.

Consideră că emiterea deciziei de restituire nr. 74428/07.06.2024 nu are efect asupra actului administrativ asimilat, refuzul de a i se soluţiona cererea nr. x din data de 27.03.2024, doar, eventual, poate lipsi de obiect în parte acţiunea sa, cu privire la suma de 4.013.885 RON, urmând ca prezenta acţiune şi refuzul intimatei să fie judecat în continuare pentru diferenţa de 6.205.467 RON. Emiterea deciziei de restituire, după expirarea termenului de 45 de zile, înseamnă revenirea intimatei asupra refuzului său total de a ne soluţiona favorabil cererea în ce priveşte suma aprobată la restituire, însă pentru diferenţă, emiterea acestei decizii nu afectează refuzul său iniţial.

Subliniază că până la acest moment nu i s-a comunicat o decizie de anulare a obligaţiilor fiscale sau o decizie de respingere a cererii de anulare, emisă în conformitate cu disp. Anexei nr. 3 din Ordinul nr. 906/2023, ci doar o decizie de restituire, care nici nu are o reglementare specială în cadrul acestor norme.

Prin urmare, restituirea sumei de 4.013.885 RON, în lipsa unei decizii de anulare, nu poate să privească şi diferenţa de 6.205.467 RON pentru care nu există o decizie de anulare. Restituirea unei părţi din creanţa litigioasă nu înseamnă că intimata şi-a exprimat poziţia asupra întregii creanţe.

De altfel, din lecturarea Procedurii prevăzute de Ordinul 906/2023, în anexa 4 se oferă contribuabilului un model de cerere de anulare a obligaţiilor fiscale şi nu de restituire a acestora, care este o acţiune subsecventă acţiunii în anulare. Totodată la anexa nr. 5 este prevăzut un model de decizie de respingere a cererii de anulare, ceea ce duce la concluzia că fondul dreptului nu este soluţionat printr-o decizie de restituire, ci printr-o decizie de anulare. Faptul că acest act prevede posibilitatea atacării lui potrivit disp. 270 din Legea nr. 207/2015, nu are efect asupra dreptului subiectiv al societăţii de anulare a tuturor obligaţiilor fiscale în sumă de 10.219.352 RON, iar aceasta nu are nici un interes pentru a contesta acest act prin care intimata se conformează parţial cererii sale de restituire.

Cert este că procedura prevăzută de Ordinul 906/2023 nu a fost respectată, iar Decizia de restituire 74428/07.06.2024 nu poate acoperi viciile de procedură şi implicit lipsirea de obiect a acţiunii.

Obiectul principal al cererii introductive nu îl reprezintă obligarea pârâtului să emită decizia de restituire "în urma constatării refuzului nejustificat", ci anularea obligaţiilor fiscale şi emiterea deciziei de anulare a acestor obligaţii, restituirea fiind accesorie celei de anulare a obligaţiilor fiscale.

Prin precizarea de acţiune nu s-a schimbat obiectul investirii instanţei, în primul rând pentru că a menţinut petitele aşa cum au fost formulate, cu singura diferenţă că a micşorat cuantumul pretenţiilor la suma de 6.205.467 RON şi în al doilea rând pentru că nu a formulat solicitări suplimentare legate de Decizia de restituire 74428/07.06.2024 sau orice alt act al pârâtei.

Cu privire la excepţia lipsei de obiect a petitului 4 din cererea introductivă care vizează plata dobânzii aferente sumelor de restituit, instanţa de fond a invocat, din oficiu, excepţia inadmisibilităţii, excepţie întemeiată pe dispoziţiile pct. 4 din Capitolul II din Procedura din 2004 de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget, precum şi de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depăşirea termenului legal, aprobată prin Ordinul nr. 1899/2004, reţinând că reclamanta nu se poate adresa direct instanţei de judecată cu solicitarea de acordare a dobânzii, în lipsa unei cereri exprese formulate la organul fiscal competent.

Prin cererea înregistrată sub nr. x, nr. x şi nr. x cu data de 27.03.2024, reclamanta a solicitat, în mod expres, plata dobânzii aferente sumei de 10.219.352 RON, supusă restituirii. Deşi cererea sa, rămasă nesoluţionată de organul fiscal, a vizat în mod expres şi distinct de celelalte petite plata dobânzii aferente sumelor supuse restituirii, instanţa de fond nu a analizat acest aspect şi a considerat că această condiţie prealabilă formulării cererii de chemare în judecată nu a fost îndeplinită.

Formularea unei cereri exprese nu înseamnă în opinia recurentei, formularea unei cereri separate faţă de cererea de restituiri. Această cerere poate fi accesorie unei cereri în anulare şi nu schimbă cu nimic valabilitatea acesteia, cu condiţia ca solicitarea de acordare a despăgubirilor să fie expresă. În plus, datele de identificare ale contribuabilului au fost cuprinse în cererile din data de 27.03.2024, fapt ce a permis identificarea sa de organul fiscal.

Cererea de acordare a dobânzii a fost formulată în cadrul cererii prin care a solicitat anularea diferenţelor de obligaţii fiscale principale şi restituirea sumelor care au stins prin plată obligaţiile fiscale principale a căror anulare a solicitat-o. În cadrul solicitării sale de acordare a dobânzii a indicat sumele şi cererea la care se referă solicitarea de dobânzi, respectiv cererea cuprinsă în cadrul pct. 3.

Prin urmare, toate condiţiile de solicitare a dobânzii au fost îndeplinite în prealabil formulării acţiunii în contencios administrativ, prin însăşi cererea al cărei refuz nejustificat de soluţionare face obiectul prezentei acţiuni, iar sentinţa civilă nr. 124/2024 este netemeinică, întrucât a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material, impunându-se rejudecarea procesului în fond.

În continuare, recurenta-reclamantă a procedat la o expunere pe larg a întregii situaţii de fapt.

4. Apărările formulate

Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, subrogându-se în calitatea, drepturile şi obligaţiile procesuale ale pârâtei Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepţia tardivităţii recursului şi în subsidiar, a solicitat respingerea recursului declarat de recurenta-reclamantă societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 124 din 7 octombrie 2024, pronunţată de Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat, pentru motivele dezvoltate pe larg în cuprinsul întâmpinării.

II. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie asupra cererii de recurs

Examinând hotărârea atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, cu motivele invocate prin recurs şi cu apărările formulate prin întâmpinare, Înalta Curte constată că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Din circumstanţele particulare ale cauzei rezultă că, ulterior învestirii instanţei de contencios administrativ şi fiscal, de către reclamanta societatea A. S.R.L., cu cererea de chemare în judecată menţionată la pct. I.1. al prezentei hotărâri, pârâta DGAMC a emis Decizia de restituire a sumelor de la buget sau de acordare a dobânzilor nr. 74428 (dosarul de fond), prin care s-a stabilit suma de restituit/dobânda acordată în cuantum de 4.013.885 RON.

Prin răspunsul la întâmpinare transmis la data de 26 iulie 2024, reclamanta A. S.R.L. a arătat că înţelege să-şi precizeze acţiunea, în sensul reducerii cuantumului pretenţiilor formulate la petitele 1, 2 şi 3 din acţiunea introductivă, cu suma restituită reclamantei prin Decizia de restituire a sumelor de la buget sau de acordare a dobânzilor în cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget EV4 nr. 74428/07.06.2024, emisă în dosarul fiscal nr. x, în valoare de 4.013.885 RON şi al reducerii cuantumului pretenţiilor formulate la petitul 4 din acţiunea introductivă, respectiv obligarea pârâtei la plata dobânzii aferente sumei de 10.219.352 RON, calculată potrivit petitului 4 din acţiunea introductivă, până la data de 13.06.2024, respectiv până la data restituirii sumelor ce fac obiectul Deciziei EV4 nr. 74428/07.06.2024 şi plata dobânzii aferente diferenţei sumelor nerestituite, respectiv suma de 6.205.467 RON, începând cu data de 14.06.2024. Totodată, a precizat că îşi menţine pretenţiile formulate la petitele 1, 2 şi 3 din acţiunea introductivă pentru suma de 6.205.467 RON, reprezentând diferenţa dintre suma totală supusă restituirii respectiv 10.219.352 RON şi suma restituită până în prezent respectiv suma de 4.013.885 RON şi toate apărările formulate în cadrul acţiunii introductive.

În ceea ce priveşte precizarea făcută de către reclamantă la data de 26 iulie 2024, prin încheierea din data de 17 septembrie 2024, Curtea de Apel Târgu Mureş a reţinut că aceasta este inadmisibilă, întrucât, pe de-o parte, nu constituie o modificare a cuantumului pretenţiilor iniţiale, ci o schimbare a obiectului învestirii instanţei, reprezentat de emiterea şi comunicarea unei decizii de anulare a obligaţiilor fiscale, care de altfel a fost emisă în timpul procesului şi pe de altă parte, s-a raportat la faptul că dispoziţiile art. 268 şi următoarele Codul de procedură fiscală reglementează o procedură specială, vizând formularea unei contestaţii administrative şi atacarea actului apreciat nelegal, care nu a fost parcursă în prezenta cauză.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că instanţa de fond a greşit în aprecierea situaţiei de fapt şi de drept, considerând că prin precizarea la acţiune formulată de reclamantă, aceasta ar fi schimbat obiectul învestirii instanţei. În realitate, prin această precizare, reclamanta a înţeles să reducă cuantumul pretenţiilor formulate la petitele 1,2,3 din acţiunea introductivă (în sumă de 10.219.352 RON) cu suma restituită societăţii prin Decizia de restituire a sumelor de la buget sau de acordare a dobânzilor în cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget EV4 nr. 74428/07.06.2024, emisă în timpul procesului şi să reducă cuantumul pretenţiilor formulate la petitul 4 din acţiunea introductivă, vizând obligarea pârâtei la plata dobânzii aferente sumei de 10.219.452 RON, până la data de 13 iunie 2024, respectiv până la data restituirii sumelor ce fac obiectul Deciziei EV4 nr. 74428/07.06.2024 şi plata dobânzii aferente difenţei sumelor nerestituite, respectiv suma de 6.205.467 RON, începând cu data de 14 iunie 2024.

Or, în conformitate cu dispoziţiile articolului 204 alin. (2) din C. proc. civ., partea reclamantă poate să îşi reducă cerinţele în cadrul procesului, fără a fi considerată o schimbare a obiectului acţiunii. Astfel, reducerea cuantumului pretenţiilor reprezintă o manifestare a dreptului părţii reclamante de a-şi ajusta cerinţele în funcţie de evoluţia procesului, fără ca acest lucru să afecteze admisibilitatea acţiunii introductive.

Aşadar, reducerea cuantumului pretenţiilor nu atrage schimbarea obiectului iniţial al acţiunii, ci o restrângere a acestuia, iar instanţa de fond ar fi trebuit să procedeze la examinarea cerinţelor reclamantei conform noii cuantificări, fără a considera aceasta o schimbare a obiectului învestirii.

Trebuie subliniat că această restrângere a obiectului acţiunii introductive, de către reclamantă, a survenit tocmai ca urmare a emiterii de către intimata-pârâtă a Deciziei de restituire a sumelor de la buget sau de acordare a dobânzilor în cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget EV4 nr. 74428/07.06.2024, în dosarul fiscal nr. x şi a încasării sumei de 4.013.885 RON, la data de 13 iunie 2024.

În ceea ce priveşte această din urmă sumă, este corectă şi va fi menţinută soluţia primei instanţe de admitere a lipsei de obiect a petitelor 1-3 din acţiunea introductivă, ca urmare a emiterii de către organul fiscal a deciziei de restituire.

În ceea ce priveşte diferenţa dintre suma totală supusă restituirii, de 10.219.352 RON şi suma restituită până în prezent, de 4.013.885 RON, Înalta Curte observă că lipsa de obiect a fost admisă de către instanţa de fond, în integralitate, cu privire la cele 3 petite, fără a se pronunţa însă şi asupra pretenţiile reclamantei formulate cu privire la suma de 6.205.467 RON, ce nu a fost lămurită de către organul fiscal, în cuprinsul deciziei de restituire şi faţă de care nu se poate reţine o rămânere fără obiect.

În acest context, Înalta Curte constată că se impune casarea în parte a sentinţei recurate şi trimiterea cauzei primei instanţe, în vederea rejudecării petitelor 1-3 din cererea introductivă, în ceea ce priveşte de 6.205.467 RON.

Referitor la petitul 4 al acţiunii introductive, privind plata dobânzii aferente sumelor de restituit, Înalta Curte constată că prima instanţa a admis excepţia inadmisibilităţii acestui capăt de cerere, reţinând că, potrivit Ordinului nr. 1899/2004, care reglementează o procedură specială în acest sens, reclamantul nu se poate adresa direct instanţei de judecată cu solicitarea de acordare a dobânzii, ci trebuie să formuleze o cerere expresă la organul fiscal competent.

Instanţa de control judiciar nu împărtăşeşte soluţia instanţei de fond.

Este real că, în procedura de executare a obligaţiei de restituire a sumelor de la buget, achitate şi nedatorate ca efect al anulării actelor ce le constată, organul fiscal va avea în vedere dispoziţiile obligatorii ale art. 168 şi urm. din Codul de procedură fiscală, precum şi pe cele ale OMFP nr. 1899/2004 care reglementează procedura de restituire si de rambursare a sumelor de la buget, urmând a proceda la aplicarea întocmai a acestora în scopul stabilirii cuantumului creanţei finale rezultată în urma compensărilor legale ce va fi în mod efectiv restituită reclamantei, însă aceasta reprezintă o problemă de executare, fără a afecta existenţa unui drept al reclamantei de a se adresa instanţei cu cerere în despăgubiri.

Totodată, Înalta Curte va avea în vedere şi considerentele Deciziei ÎCCJ nr. 20/20.03.2023 a Completului pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, obligatorie de la data publicării în Monitorul Oficial, potrivit cărora:

"128. În condiţiile în care Codul de procedură fiscală nu conţine reglementări pentru faza de judecată, ci trimite la Legea nr. 554/2004, iar, potrivit art. 273 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, decizia emisă în soluţionarea contestaţiei este definitivă în sistemul căilor administrative de atac şi este obligatorie pentru organul fiscal emitent al actelor administrative fiscale contestate, procedura de judecată din faţa instanţei de contencios administrativ este reglementată exclusiv de Legea nr. 554/2004 şi de C. proc. civ.."

Or, nici Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare şi nici Codul de procedură fiscală nu cuprind limitări cu privire la posibilitatea contribuabilului de a solicita restituirea sumelor achitate în baza unui titlu de impunere anulat pe cale judiciară. Altfel spus, contribuabilul are dreptul să aleagă dintre cele două căi procedurale, respectiv formularea unui capăt de cerere accesoriu în acţiunea în anulare sau parcurgerea procedurii administrative, instituite de OMFP nr. 1899/2004, după obţinerea unei soluţii de anulare actului administrativ-fiscal prin care au fost stabilite obligaţiile achitate.

Cu privire la prima opţiune prezentată, sunt relevante prevederile art. 8 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, în care se precizează faptul că: "persoana vătămată într-un drept recunoscut de lege sau într-un interes legitim printr-un act administrativ unilateral, nemulţumită de răspunsul primit la plângerea prealabilă sau care nu a primit niciun răspuns în termenul prevăzut de art. 2 alin. (1) lit. h), poate sesiza instanţa de contencios administrativ competentă, pentru a solicita anularea în tot sau în parte a actului, repararea pagubei cauzate şi, eventual, reparaţii pentru daunele morale."

Totodată, va reţine că potrivit art. 18 alin. (3) din acelaşi act:

"(3) În cazul soluţionării cererii, instanţa va hotărî şi asupra despăgubirilor pentru daunele materiale şi morale cauzate, dacă reclamantul a solicitat acest lucru."

Având în vedere aceste dispoziţii, precum şi în considerarea faptului că ele instituie un contencios de plină jurisdicţie, instanţa de contencios administrativ fiind îndreptăţită să dispună inclusiv asupra remediilor cuvenite părţii vătămate în ipoteza constatării nelegalităţii actului administrativ, urmează a se reţine că cererea reclamantei, care vizează repararea prejudiciului cauzat acesteia prin executarea unui act pretins nelegal, este admisibilă, fiind vorba despre un drept recunoscut de lege în patrimoniul persoanei vătămate.

În acelaşi sens, urmează a fi avută în vedere inclusiv Minuta Şedinţei judecătorilor secţiei de contencios administrativ a ÎCCJ din data de 23.09.2024, în care s-a decis asupra "admisibilităţii cererilor de restituire a obligatiilor fiscale nedatorate, formulate pe cale accesorie odată cu cererea în anularea actului administrativ fiscal, cu menţiunea că executarea urmează a se face în condiţiile legii, cu trimitere la dispoziţiile Codului de procedură fiscală incidente şi ale Ordinului nr. 1899 din 22 decembrie 2004."

În concluzie, aplicarea prevederilor speciale ale ordinului menţionat nu împiedică formularea în instanţă a cererii de acordare a dobânzilor, cu caracter accesoriu cererii în anularea actelor administrativ fiscale, astfel că soluţia instanţei de fond, de admitere a excepţiei inadmisibilităţii, a fost dată cu greşita interpretare şi aplicare a normelor de drept material.

În acest context, pentru a se asigura părţilor accesul la dublul grad de jurisdicţie, ca garanţie a legalităţii şi temeiniciei hotărârii judecătoreşti ce va fi dată în cauză, se impune casarea în parte a sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe. În acord cu dispoziţiile art. 501 din C. proc. civ., instanţa de fond va judeca din nou petitele 1-3 formulate de reclamantă, în limita sumei de 6.205.467 RON şi petitul 4, în integralitate, urmând să analizeze punctual toate aspectele invocate de către aceasta şi să ţină cont cont şi de apărările organului fiscal, precum şi de întregul probatoriu administrat în cauză.

În raport cu această soluţie, nu se mai impune analizarea celorlalte critici care se circumscriu motivului de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., invocat de către recurenta-reclamantă, aceste critici urmând a fi examinate de către prima instanţă cu ocazia rejudecării cauzei.

De asemenea, faţă de soluţia dată recursului, cererea de acordare a cheltuielilor de judecată, formulată de recurenta-reclamantă urmează a fi avută în vedere de instanţa de fond, care va soluţiona cauza în rejudecare.

Pentru toate aceste considerente, în temeiul prevederilor art. 497 din C. proc. civ., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va admite recursul declarat de recurenta-reclamantă societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 124 din 7 octombrie 2024, pronunţată de Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, va casa în parte sentinţa recurată şi va trimite cauza spre o nouă judecată, aceleiaşi instanţe, în limitele casării, menţinând soluţia de admitere a lipsei de obiect a petitelor 1-3 din cererea introductivă, în ceea ce priveşte suma de 4.013.885 RON.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta-reclamantă societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 124 din 7 octombrie 2024, pronunţată de Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa recurată şi trimite cauza aceleiaşi instanţe, în vederea rejudecării petitelor 1-3 din cererea introductivă, în limita sumei de 6.205.467 RON şi a petitului 4, în integralitate.

Menţine în rest sentinţa recurată.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 11 iunie 2025, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei.