Illegality of administrative instructions imposing territorial restriction on construction sector tax benefits

Şedinţa publică din data de 6 martie 2025

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea înregistrată la data de 29.09.2023 sub dosar nr. x/2023 înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor, Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale şi Ministerul Sănătăţii anularea Ordinului nr. 203/207/188/2021 pentru aprobarea modelului, conţinutului, modalităţii de depunere şi de gestionare a "Declaraţiei privind obligaţiile de plată a contribuţiilor sociale, impozitului pe venit şi evidenţa nominală a persoanelor asigurate" publicat în M.Of. 174 din 19.02.2021 - respectiv a Notei incluse în cuprinsul Anexei nr. 6, cap. II, secţiunea 2.4, lit. g) şi anularea Ordinului nr. 152/153/375/2022 pentru aprobarea modelului, conţinutului, modalităţii de depunere şi de gestionare a "Declaraţiei privind obligaţiile de plată a contribuţiilor sociale, impozitului pe venit şi evidenţa nominală a persoanelor asigurate"- publicat în M.Of. 159 din 17.02.2022 - respectiv a Notei incluse în cuprinsul Anexei nr. 6. cap. II, secţiunea 2.4, lit. g).

2. Hotărârea atacată cu recurs

Prin sentinţa nr. 49/2024 pronunţată la 4 aprilie 2024, Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor, Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale şi Ministerul Sănătăţii, a anulat, în parte, Ordinul nr. 203/207/188/2021 în ceea ce priveşte Nota din Anexa nr. 6 - INSTRUCŢIUNI de completare a formularului 112 "Declaraţie privind obligaţiile de plată a contribuţiilor sociale, impozitului pe venit şi evidenţa nominală a persoanelor asigurate", pct. II Completarea declaraţiei, Anexa 1.1, Secţiunea A - Date privind angajatorii care aplică prevederile art. 60 pct. 5 din Codul fiscal referitoare la calculul cifrei de afaceri potrivit prevederilor Ordinului preşedintelui Comisiei Naţionale de Strategie şi Prognoză dat în aplicarea art. 60 pct. 5 lit. e) din Codul fiscal, anulează, în parte, Ordinul nr. 152/153/375/2022 în ceea ce priveşte Nota din Anexa nr. 6 - INSTRUCŢIUNI de completare a formularului 112 "Declaraţie privind obligaţiile de plată a contribuţiilor sociale, impozitului pe venit şi evidenţa nominală a persoanelor asigurate", pct. II Completarea declaraţiei, Anexa 1.1, Secţiunea A - Date privind angajatorii care aplică prevederile art. 60 pct. 5 din Codul fiscal referitoare la calculul cifrei de afaceri potrivit prevederilor Ordinului preşedintelui Comisiei Naţionale de Strategie şi Prognoză dat în aplicarea art. 60 pct. 5 lit. e) din Codul fiscal şi a luat act de faptul că, reclamanta a solicitat acordarea cheltuielilor de judecată pe cale separată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei nr. 49/2024 pronunţată la 4 aprilie 2024 de Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs pârâţii Ministerul Finanţelor, prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău şi Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale, care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ. au solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei şi pe fond respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

În cadrul recursului formulat, pârâtul Ministerul Finanţelor invocă două motive de nelegalitate ce atrag incidenţa de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., respectiv aplicarea greşită a normelor de drept material şi lipsa motivării hotărârii.

Recurentul-pârât susţine că instanţa de fond nu a făcut o aplicare corectă a dispoziţiilor art. 60 pct. 5 lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, întrucât a admis acţiunea reclamantei A. S.R.L. şi a dispus anularea parţială a ordinelor comune nr. 203/207/188/2021 şi nr. 152/153/375/2022, fără a analiza în mod temeinic legalitatea şi conţinutul acestora.

În cuprinsul motivelor de recurs aduce următoarele critici sentinţei atacate:

- instanţa de fond a interpretat eronat dispoziţiile art. 60 alin. (1) pct. 5 din Codul fiscal, în sensul că ordinele contestate ar fi introdus condiţii suplimentare pentru acordarea facilităţilor fiscale, respectiv desfăşurarea activităţii pe teritoriul României şi excluderea salariaţilor detaşaţi.

Ministerul Finanţelor susţine că aceste ordine au fost emise în conformitate cu Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă, fiind publicate în Monitorul Oficial şi având ca scop clarificarea aplicării facilităţilor fiscale, fără a adăuga la lege.

Arată că Ordinul nr. 239/2019, emis de preşedintele Comisiei Naţionale de Strategie şi Prognoză, a fost utilizat de reclamantă pentru calculul cifrei de afaceri, ceea ce demonstrează recunoaşterea legalităţii acestuia. În acest context, susţine că instanţa de fond ar fi trebuit să anuleze Ordinul nr. 239/2019, nu ordinele comune emise de ministerele competente.

- prima instanţă a realizat o motivare contradictorie şi străină de natura pricinii, în sensul art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., solicitând a se face aplicarea Deciziei nr. 242/01.02.2019 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, care stabileşte că instanţa de recurs exercită un control de legalitate şi trebuie să identifice considerentele contradictorii sau străine de obiectul litigiului.

Recurentul susţine că instanţa de fond nu a analizat faptul că reclamanta a beneficiat de facilităţile fiscale prevăzute de art. 1381alin. (1) din Codul fiscal, utilizând metodologia de calcul reglementată prin Ordinul nr. 239/2019, ceea ce echivalează cu recunoaşterea legalităţii acestuia.

Astfel, solicitarea de revocare a ordinului ulterior aplicării facilităţilor fiscale este lipsită de bună-credinţă şi contrară propriului beneficiu obţinut.

- ordinele comune contestate nu adaugă condiţii suplimentare, ci clarifică modul de aplicare a facilităţilor fiscale, în conformitate cu dispoziţiile art. 60 pct. 5 lit. d) şi e), art. 138^1, art. 154 alin. (1) lit. r) şi art. 2203alin. (2) din Codul fiscal.

Instituţia pârâtă face trimitere la Acordul dintre Guvernul României şi B., care a stat la baza reglementării facilităţilor fiscale, având ca obiectiv sprijinirea sectorului construcţiilor, declarat prioritar pentru economia naţională. În acest sens, instrucţiunile de completare ale formularului 112 au fost introduse pentru a asigura aplicarea unitară şi nediscriminatorie a facilităţilor fiscale, fără a modifica sau interpreta legea primară.

- Referitor la salariaţii detaşaţi, arată că, potrivit art. 52 alin. (1) lit. d) din Codul muncii, contractul individual de muncă se suspendă pe durata detaşării, ceea ce exclude aplicarea facilităţilor fiscale, întrucât acestea se acordă doar pentru activitatea desfăşurată în baza unui contract individual de muncă.

În cazul detaşării în străinătate, se aplică dispoziţiile tratatelor internaţionale şi ale Regulamentului (CE) nr. 883/2004 privind coordonarea sistemelor de securitate socială, conform art. 1 alin. (3) din Codul fiscal. Astfel, facilităţile fiscale nu se acordă pentru drepturile cuvenite salariaţilor detaşaţi în străinătate, întrucât regimul fiscal aplicabil este cel prevăzut de convenţiile de evitare a dublei impuneri şi de legislaţia europeană.

În ceea ce priveşte determinarea ponderii de 80% a cifrei de afaceri din activităţile de construcţii, precizează că aceasta se realizează potrivit metodologiei aprobate prin Ordinul nr. 239/2019, utilizând indicatori specifici, diferiţi de cei din contabilitate, iar în cazul societăţilor cu sucursale sau puncte de lucru, calculul se face la nivelul societăţii, pentru activitatea desfăşurată pe teritoriul României.

Instrucţiunile din ordinele comune nu instituie condiţii suplimentare, ci oferă clarificări necesare pentru completarea corectă a formularului 112, în conformitate cu dispoziţiile art. 14 alin. (2) din Legea nr. 24/2000.

În concluzie, Ministerul Finanţelor solicită admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, respingerea acţiunii formulate de A. S.R.L., apreciind că ordinele comune contestate au fost emise cu respectarea legislaţiei incidente, nu adaugă la lege şi nu contravin principiului ierarhiei actelor normative, ci au rolul de a clarifica aplicarea facilităţilor fiscale reglementate de Codul fiscal.

Pârâtul Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale (MMSS) invocă dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., coroborate cu art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ şi în susţinerea căii de atac menţionează următoarele:

- instanţa de fond a interpretat eronat normele de drept material, pronunţând hotărârea fără a respecta exigenţele de sistematizare, logică şi raţionalitate impuse de lege. În susţinerea acestei critici, invocă jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului, respectiv Hotărârea din 15 martie 2007 în cauza Gheorghe contra României, potrivit căreia motivarea trebuie să răspundă explicit problemelor decisive ale cauzei.

- soluţia instanţei de fond referitoare la calitatea procesuală pasivă a MMSS, este eronată, având în vedere că nu are calitate procesuală pasivă şi nu este emitentul actului administrativ contestat, ci doar coiniţiator, cu atribuţii limitate la completarea anexelor privind tipurile de asiguraţi din sistemul public de pensii.

În acest sens, invocă dispoziţiile H.G. nr. 34/2009 privind organizarea Ministerului Finanţelor Publice, Legea nr. 69/2010 privind responsabilitatea fiscal-bugetară, precum şi H.G. nr. 23/2022 şi O.U.G. nr. 57/2019 privind Codul administrativ.

MMSS nu coordonează politica fiscal-bugetară, atribuţiile sale fiind circumscrise domeniilor muncii, protecţiei sociale şi persoanelor vârstnice.

Pe fondul cauzei, - critică omisiunea instanţei de a analiza temeinic regimul juridic al facilităţilor fiscale acordate salariaţilor din sectorul construcţiilor, reglementate prin O.U.G. nr. 114/2018 şi art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal.

- Subliniază că facilităţile au fost instituite în baza unui acord între Guvernul României şi B., sectorul fiind declarat prioritar pentru economia naţională, Scopul acestor măsuri este sprijinirea activităţii din construcţii pe teritoriul României, combaterea muncii la negru şi atragerea forţei de muncă în ţară, prin creşterea salariului minim şi acordarea de scutiri fiscale.

- Instanţa de fond nu a avut în vedere dispoziţiile art. 60 pct. 5 lit. d) şi art. 147 alin. (17) din Codul fiscal, care prevăd că aplicarea scutirii fiscale se face potrivit instrucţiunilor stabilite prin ordin comun al Ministrului Finanţelor, Ministrului Muncii şi Ministrului Sănătăţii.

În acest context, Ordinul nr. 203/207/188/2021 şi Ordinul nr. 152/153/375/2022, precum şi instrucţiunile din Anexa 6 privind completarea formularului 112, nu adaugă la lege, ci clarifică modalitatea de aplicare a facilităţilor fiscale, în conformitate cu intenţia legislativă.

- pârâtul contestă calificarea eronată dată de către instanţa de fond instrucţiunilor din Anexa 6 ca acte subsecvente Ordinului CNSP nr. 239/2019, arătând că simpla referire la acest ordin nu conferă caracter subsecvent. Invocă art. 77 din Legea nr. 24/2000, potrivit căruia ordinele cu caracter normativ se emit doar în baza şi în executarea legilor, hotărârilor şi ordonanţelor Guvernului.

În concluzie, solicită admiterea recursului, modificarea sentinţei atacate, admiterea excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a MMSS şi, pe fond, respingerea cererii reclamantei ca neîntemeiată.

4. Apărări formulate în cauză

Intimata-reclamantă a depus întâmpinare şi, fără a invoca excepţii, a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a soluţiei instanţei de fond.

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor, potrivit prevederilor art. 496-499 din C. proc. civ.

Analizând sentinţa recurată prin prisma motivelor de recurs invocate, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

Demersul judiciar al reclamantei, astfel cum a fost evidenţiat la pct. I.1. al acestei decizii, vizează solicitarea de anulare a Ordinului nr. 203/207/188/2021, a Notei incluse în cuprinsul Anexei nr. 6, cap. II, secţiunea 2.4, lit. g) şi a) Ordinului nr. 152/153/375/2022.

Prin sentinţa recurată s-a admis acţiunea, pârâţii Ministerul Finanţelor, prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău şi Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale formulând recurs, cererile fiind întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., a căror incidenţă nu poate fi reţinută în cauză.

Înalta Curte constată că instanţa de fond a efectuat o analiză corectă a cauzei deduse judecăţii, ţinând seama de conţinutul actului atacat, a coroborat dispoziţiile incidente şi a răspuns criticilor din cuprinsul cererii de chemare în judecată cu care a fost investită.

Instanţa de recurs reţine că recursurile formulate sunt nefondate, întrucât motivele invocate nu sunt de natură să conducă la casarea hotărârii atacate.

Înalta Curte constată că instanţa de fond a efectuat o analiză corectă a cauzei deduse judecăţii, ţinând seama de conţinutul actelor atacate, a coroborat dispoziţiile incidente şi a răspuns criticilor din cuprinsul cererii de chemare în judecată cu care a fost investită.

Instanţa de recurs reţine că recursurile formulate sunt nefondate, întrucât motivele invocate nu sunt de natură să conducă la casarea hotărârii atacate.

Criticile formulate de recurentul-pârât Ministerul Finanţelor, prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău prin recursul promovat şi întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 din C. proc. civ., sunt nefondate şi nu pot conduce la casarea hotărârii recurată, întrucât instanţa de fond a pronunţat o soluţie legală şi cu respectarea dispoziţiilor legale incidente şi a principiilor constituţionale aplicabile în materie.

Motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 6) C. proc. civ., "hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei", este nefondat.

Examinând considerentele sentinţei, raportat şi la dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., potrivit cărora hotărârea va cuprinde "motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor", Înalta Curte constată că hotărârea recurată este motivată.

Instanţa a reţinut situaţia de fapt şi a expus concret argumentele de fapt şi de drept pentru care a apreciat temeinicia cererii de chemare în judecată, hotărârea nu cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Obligaţia de motivare nu impune o anumită întindere a motivării sau un răspuns la fiecare susţinere a părţilor, ci expunerea raţionamentului juridic care a determinat aprecierea şi convingerea judecătorului pentru soluţia pronunţată. Judecătorul nu este obligat să răspundă în mod expres fiecărui argument şi fiecărei susţineri invocate de părţi, acestea putând fi grupate şi analizate raportat la motivul de nelegalitate a actului administrativ căruia i se circumscriu.

Referitor la critica privind motivarea contradictorie şi străină de natura pricinii, în sensul art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., se constată că hotărârea instanţei de fond este structurată logic, cu expunerea clară a situaţiei de fapt, a cadrului legal aplicabil şi a argumentelor juridice care fundamentează soluţia pronunţată.

Prima instanţă a analizat în mod detaliat dispoziţiile Codul fiscal, actele administrative contestate, jurisprudenţa relevantă şi principiile de drept public incidente, fără a introduce considerente străine de obiectul litigiului.

Decizia nr. 242/2019 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie invocată în susţinerea criticilor privind nemotivarea nu este aplicabilă în speţă, întrucât nu s-a constatat existenţa unor contradicţii interne în motivare, ci dimpotrivă, existăm o coerenţă argumentativă în susţinerea soluţiei de anulare parţială.

Înalta Curte reţine că motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. vizează aplicarea sau interpretarea greşită a normelor de drept material. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

În cauza de faţă aceste motive nu sunt incidente, soluţia primei instanţe fiind expresia interpretării şi aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară.

În raport de criticile formulate în recurs de Ministerul Finanţelor, instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală şi temeinică, motivată în mod coerent şi în concordanţă cu dispoziţiile legale incidente, astfel că toate motivele de recurs invocate se impun a fi respinse ca nefondate.

Este nefondată critica, potrivit căreia instanţa de fond ar fi interpretat eronat dispoziţiile art. 60 alin. (1) pct. 5 din Codul fiscal, în sensul că ordinele contestate ar fi introdus condiţii suplimentare pentru acordarea facilităţilor fiscale.

Instanţa de fond a reţinut în mod corect că menţiunile din Anexa nr. 6 a ordinelor comune nr. 203/207/188/2021 şi nr. 152/153/375/2022, prin care se condiţionează acordarea facilităţilor fiscale de desfăşurarea activităţii pe teritoriul României, reprezintă o restricţionare neprevăzută de legea primară.

În forma în vigoare în perioada 2019-2022, art. 60 pct. 5 din Codul fiscal nu impunea o astfel de limitare, iar introducerea acesteia prin acte administrative subsecvente contravine principiului ierarhiei actelor normative, consacrat de art. 4 alin. (3) din Legea nr. 24/2000.

De altfel, instanţa de fond a făcut trimitere la jurisprudenţa definitivă a Curţii de Apel Cluj, confirmată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, prin care s-a constatat nulitatea Ordinului nr. 239/2019. Astfel, Ordinul CNSP nr. 239/2019, invocat ca temei pentru metodologia de calcul, a fost anulat definitiv prin decizia nr. 1801/30.03.2023 a ÎCCJ. În consecinţă, orice dispoziţie subsecventă care îl preia sau îl aplică este lovită de nulitate, iar instanţa de fond a aplicat corect efectul erga omnes al hotărârii definitive, conform art. 23 din Legea nr. 554/2004.

Cu privire la susţinerea recurentului potrivit căreia instanţa de fond ar fi trebuit să anuleze Ordinul nr. 239/2019, nu ordinele comune emise de ministerele competente, instanţa de control judiciar constată că acesta ignoră faptul că Ordinul nr. 239/2019 a fost deja anulat prin hotărâre judecătorească definitivă, iar ordinele comune contestate în prezenta cauză preiau în mod expres prevederile acestuia, conferindu-le aplicabilitate normativă.

În acest context, instanţa de fond a procedat corect la anularea parţială a ordinelor comune, în măsura în care acestea perpetuează o reglementare declarată nulă şi contrară legii.

Este nefondată susţinerea potrivit căreia reclamanta ar fi beneficiat de facilităţile fiscale în baza Ordinului nr. 239/2019, ceea ce ar echivala cu recunoaşterea legalităţii acestuia.

Înalta Curte apreciază că utilizarea unui act administrativ nu presupune validarea sa juridică, mai ales în condiţiile în care acest înscris a fost ulterior anulat prin hotărâre judecătorească definitivă.

Instanţa de fond a reţinut în mod corect că, în lipsa unei reglementări exprese în Codul fiscal privind desfăşurarea activităţii exclusiv pe teritoriul României, orice limitare impusă prin acte administrative subsecvente este nelegală, indiferent de conduita anterioară a contribuabilului.

Referitor la susţinerea că ordinele comune contestate nu adaugă condiţii suplimentare, ci doar clarifică modul de aplicare a facilităţilor fiscale, instanţa de control judiciar constată că prima instanţă a analizat în mod pertinent conţinutul acestor ordine şi a concluzionat că menţiunile din Anexa nr. 6 nu se limitează la clarificări tehnice, ci introduc o cerinţă suplimentară neprevăzută de legea primară, respectiv desfăşurarea activităţii pe teritoriul României.

Această concluzie este susţinută de dispoziţiile art. 78 din Legea nr. 24/2000, care interzic ca ordinele, instrucţiunile şi alte asemenea acte să conţină soluţii contrare prevederilor actelor normative în baza cărora au fost emise.

În ceea ce priveşte salariaţii detaşaţi, instanţa de fond a reţinut în mod corect că dispoziţiile Codul fiscal, în forma aplicabilă în perioada analizată, nu excludeau acordarea facilităţilor fiscale pentru aceştia. Argumentul recurentului-pârât întemeiat pe art. 52 alin. (1) lit. d) din Codul muncii, privind suspendarea contractului individual de muncă pe durata detaşării, nu este aplicabil în mod automat în materia fiscală, în lipsa unei prevederi exprese în Codul fiscal care să condiţioneze acordarea facilităţilor de lipsa suspendării contractului. Mai mult, instanţa de fond a evidenţiat că salariaţii reclamantei nu au fost detaşaţi în sensul juridic al termenului, ci au prestat activităţi în afara României în cadrul raporturilor de muncă cu angajatorul român, fără întreruperea acestora.

Referitor la determinarea ponderii de 80% a cifrei de afaceri din activităţile de construcţii, instanţa de fond a constatat că metodologia impusă prin Ordinul nr. 239/2019, preluată în ordinele comune contestate, nu are temei legal în perioada analizată, întrucât Codul fiscal nu prevedea limitarea calculului la activitatea desfăşurată pe teritoriul României. Introducerea acestei cerinţe prin acte administrative subsecvente reprezintă o modificare nepermisă a legii, contrară dispoziţiilor art. 62 din Legea nr. 24/2000, care impun încorporarea modificărilor în actul de bază.

În concluzie, toate criticile formulate prin recurs de către Ministerul Finanţelor sunt nefondate, întrucât instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală, motivată şi întemeiată pe dispoziţiile legale incidente şi pe jurisprudenţa relevantă. Prin urmare, se impune respingerea recursului ca nefondat, menţinerea sentinţei atacate şi confirmarea soluţiei de anulare parţială a ordinelor administrative contestate, în măsura în care acestea contravin prevederilor Codul fiscal şi principiilor de drept administrativ.

Criticile formulate de recurentul-pârât Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale prin recursul promovat şi întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., sunt nefondate şi nu pot conduce la casarea hotărârii recurată, întrucât instanţa de fond a pronunţat o soluţie legală şi cu respectarea dispoziţiilor legale incidente şi a principiilor constituţionale aplicabile în materie.

Astfel, este nefondată prima critică referitoare la pretinsa interpretare eronată a normelor de drept material şi la lipsa unei motivări conforme cu cerinţele de sistematizare şi logică juridică. Instanţa de fond a analizat în mod detaliat şi pertinent toate aspectele esenţiale ale cauzei, inclusiv natura juridică a actelor administrative contestate, calitatea părţilor şi temeiurile de drept aplicabile. Motivarea sentinţei civile nr. 49/04.04.2024 este structurată pe temeiuri legale clare, cu indicarea expresă a dispoziţiilor incidente şi cu raportare la jurisprudenţa relevantă, inclusiv la Hotărârea CEDO din 15 martie 2007 în cauza Gheorghe contra României, fiind astfel respectate exigenţele privind caracterul complet şi explicit al motivării.

Referitor la critica privind calitatea procesuală pasivă a MMSS, instanţa de fond a reţinut în mod corect că Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale a fost parte în proces în considerarea implicării sale directe în emiterea ordinului comun care a stat la baza instrucţiunilor contestate. Deşi instituţia recurentă nu este autorul exclusiv al actului administrativ, calitatea sa de coiniţiator şi semnatar al ordinului comun îi conferă calitate procesuală pasivă, în conformitate cu dispoziţiile art. 20 din Legea nr. 554/2004. Argumentele invocate de recurent, întemeiate pe H.G. nr. 34/2009, Legea nr. 69/2010, H.G. nr. 23/2022 şi O.U.G. nr. 57/2019, nu sunt de natură să înlăture această concluzie, întrucât nu exclud competenţa MMSS în materia reglementării facilităţilor fiscale aplicabile salariaţilor din construcţii, ci doar delimitează atribuţiile generale ale ministerului în raport cu alte instituţii.

Nici critica referitoare la omisiunea instanţei de fond de a analiza regimul juridic al facilităţilor fiscale reglementate prin O.U.G. nr. 114/2018 şi art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015 nu poate fi primită, întrucât prima instanţa a avut în vedere aceste dispoziţii, reţinând că scutirile fiscale instituite prin actele normative menţionate sunt aplicabile în condiţiile stabilite prin ordin comun al celor trei ministere, iar instrucţiunile din Anexa 6 nu pot constitui norme juridice autonome, ci doar acte de aplicare tehnică. Instanţa a analizat în mod corect scopul facilităţilor, fără a se substitui legiuitorului în interpretarea intenţiei normative, ci limitându-se la verificarea legalităţii actului administrativ contestat.

În fine, este nefondată critica privind calificarea instrucţiunilor din Anexa 6 ca acte subsecvente Ordinului CNSP nr. 239/2019, deoarece instanţa de fond nu a reţinut că aceste instrucţiuni ar deriva juridic din ordinul CNSP, ci a constatat că referirea la acest ordin în cuprinsul instrucţiunilor nu le conferă acestora caracter normativ subsecvent.

În mod corect, prima instanţă a aplicat dispoziţiile art. 77 din Legea nr. 24/2000, reţinând că ordinele cu caracter normativ trebuie să fie emise în baza şi în executarea unor acte normative primare, iar simpla menţionare a unui ordin anterior nu este suficientă pentru a conferi instrucţiunilor un regim juridic derivat.

Prin urmare, toate criticile formulate de pârâtul Ministerul Muncii în recurs sunt nefondate, instanţa de fond pronunţând o hotărâre legală şi temeinică, cu respectarea dispoziţiilor incidente din C. proc. civ., Legea contenciosului administrativ şi Codul fiscal, precum şi a jurisprudenţei relevante.

Înalta Curte constată că hotărârea instanţei de fond răspunde explicit problemelor deduse judecăţii, în conformitate cu exigenţele stabilite de jurisprudenţa CEDO (cauza Gheorghe c. România, 2007), fiind analizate toate aspectele relevante, inclusiv cele privind calitatea procesuală pasivă a MMSS, legalitatea ordinelor şi aplicabilitatea facilităţilor fiscale.

Având în vedere considerentele expuse, se impune respingerea recursurilor formulate de Ministerul Finanţelor şi Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale, întrucât instanţa de fond a aplicat corect normele de drept material, în conformitate cu forma în vigoare a Codul fiscal, a motivat hotărârea în mod complet, logic şi coerent, cu respectarea dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. şi a respectat jurisprudenţa relevantă şi principiile constituţionale.

Prin urmare, Înalta Curte constată că sentinţa recurată este legală, fiind corespunzător motivată, dată cu corecta interpretare a normelor de drept incidente circumstanţelor de fapt reţinute în cauză, motivele invocate prin cererile de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia.

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., va respinge recursurile, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de Ministerul Finanţelor, prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău şi Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale împotriva sentinţei nr. 49/2024 pronunţate la 4 aprilie 2024 de Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 6 martie 2025.