Suspension of tax objection dependent on separate pending suit: discretionary nature and proportionality limits

Şedinţa publică din data de 16 aprilie 2024

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea înregistrată la Tribunalul Braşov – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal sub numărul x/2021, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu Ministerul Finantelor-Directia Generala a Marilor Contribuabili -Activitatea de inspectie Fiscala si Ministerul Finantelor-Directia Generala a Marilor Contribuabili-Serviciul de Soluţionare Contestaţii, anularea Deciziei nr. 43/28.07.2021 prin care s-a dispus suspendarea solutionarii administrative a contestaţiei formulata impotriva împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.12.2020, a Deciziei de modificare a bazelor de impunere nr. x/31.12.2020 emise în baza Raportului de inspecţie fiscală x/31.12.2020, privind impozitul pe profit pentru perioada 01.07.2015 - 31.12.2017, întocmite de Serviciul de inspectie fiscala SIF 17 NORD VEST Cluj Napoca si pe cale de consecinţă sa fie obligata Directia Generala a marilor contribuabili Serviciul de Soluţionare Contestaţii Bucureşti să soluţioneze contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.12.2020, a Deciziei de modificare a bazelor de impunere nr. x/31.12.2020 emise în baza Raportului de inspecţie fiscală x/31.12.2020, privind impozitul pe profit pentru perioada 01.07.2015 - 31.12.2017, întocmite de Serviciul de inspecţie fiscală SIF 17 NORD VEST Cluj Napoca, cu cheltuieli de judecată.

Prin sentinţa civilă nr. 333/CA/15.04.2022, Tribunalul Braşov – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal instanţa a admis excepţia de necompetenţă materială şi a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Braşov.

La data de 20.04.2022, în urma declinării de competenţă dispusă prin sentinţa civilă nr. 333/CA/15.04.2022 pronunţată de Tribunalul Braşov – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Braşov – secţia contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2021.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 8 din 26 februarie 2023 a Curţii de Apel Braşov – secţia de contencios administrativ şi fiscal s-a admis cererea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor – Direcţia Generală a Marilor Contribuabili – Activitatea de Inspecţie Fiscală şi Ministerul Finanţelor – Direcţia Generală a Marilor Contribuabili – Serviciul Soluţionare Contestaţii.

S-a anulat decizia nr. 43/28.07.2021 emisă de pârâtul Ministerul Finanţelor – Direcţia Generală a Marilor Contribuabili – Serviciul Soluţionare Contestaţii.

A fost obligat pârâtul Ministerul Finanţelor – Direcţia Generală a Marilor Contribuabili – Serviciul Soluţionare Contestaţii să soluţioneze contestaţia formulată de reclamanta A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/31.12.2021, a deciziei de modificare a bazelor de impunere nr. x/21.12.2020 emise de Serviciul de Inspecţie Fiscală SIF 17 Nord-Vest Cluj Napoca.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la pct. 2 a formulat recurs pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili pentru următoarele motive de nelegalitate:

- hotărârea criticată a fost pronunţată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, motiv prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., ca urmare a interpretării eronate a dispoziţiilor art. 277 alin. (1) lit. b) şi alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală;

- instanţa de fond nu a luat in considerare faptul ca organul fiscal, in soluţionarea contestaţiei împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.12.2020, a avut in vedere faptul că prezenta cauză depinde de existenţa sau inexistenta dreptului care face obiectul unei alte judecăţi, respectiv aceea a anulării Deciziei de impunere nr. x/16.09.2016 şi care este supusă judecăţii în dosarul nr. x/2020 aflat pe rolul înaltei Curţi de Casaţie si Justiţie, cu termen de judecată la 28.04.2023;

- soluţia ce urmează a fi pronunţată în dosarul nr. x/2020, se referă la anularea pierderii fiscale de reportat din anii precedenţi în sumă de 32.389.497 RON, caz in care după pronunţarea unei hotărâri care să fie definitivă, organul de soluţionare va putea sa soluţioneze pe fond cauza, având în vedere soluţia definitivă pronunţată în acest caz;

- prevederile legale în privinţa posibilităţii suspendării soluţionării contestaţiei pentru existenta unui drept supus unei alte judecăţi, nu prevăd decât că soluţionarea cauzei să depindă, în tot sau în parte, de existenţa ori inexistenţa unui drept supus unei alte judecăţi şi s-a considerat ca există un drept supus altei judecăţi care are o legătura evidentă cu soluţionarea prezentei cauzei, situaţie ce a rezultat atât din constatările organelor de inspecţie fiscală cat şi din susţinerile societăţii din contestaţie;

- reclamanta în mod eronat a procedat la determinarea impozitului pe profit aferent anului 2015, şi a diminuat baza de calcul cu suma de 32.389.497 RON, reprezentând pierdere fiscală reportată din anii precedenţi, organele de inspecţie fiscală constatând că pierderea fiscală reportată din anul 2014 în sumă de 32.389.497 trebuie anulată;

- la momentul întocmirii Raportului de inspecţie fiscală nr. x/31.12.2020, nu exista niciun document prin care Decizia de impunere nr. x/2016 sa fie anulată în tot sau în parte si nici nu a fost emisă o hotărâre civilă prin care Decizia de impunere să fie desfiinţată;

- in mod corect, organul de soluţionare a reţinut că în eventualitatea anulării Deciziei de impunere nr. x/16.09.2016 emisă de AJFP Covasna de către Curtea de Apel Braşov, în fapt ar fi repusă din punct de vedere fiscal posibilitatea reportării de către societate, şi implicit de către organele fiscale din cadrul DGMAC. a pierderii fiscale de reportat din anii precedenţi în sumă de 32.389.497 RON, aspect ce ar conduce automat la anularea bazei impozabile în sumă de 9.676.652 RON şi implicit şi la impozitul pe profit aferent acesteia, în sumă de 1.548.264 RON, stabilit suplimentar pentru 2015-2016 de către organele de inspecţie fiscală prin Decizia de impunere nr. x/31.12.2020, din care, atacat de societate este doar suma de 1.541.303 RON, precum şi la anularea bazei impozabilă stabilită suplimentar pentru anul 2017 la impozitul pe profit în suma de 28.444.933 RON, de către organele de inspecţie fiscală prin Decizia privind modificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecţiei fiscale nr. x/31.12.2020.

S-a solicitat să se constate nelegalitatea sentinţei, in sensul ca soluţia dispusă prin Decizia nr. 43/28.07.2021 anulată de instanţa de fond, soluţie de suspendarea a soluţionării contestaţiei reclamantei, depinde de existenţa sau inexistenţa dreptului care face obiectul unei alte judecăţi, şi anume aceea a anulării Deciziei de impunere nr. x/16.09.2016 .

Pentru aceste considerente, s-a solicitat admiterea recursului şi casarea sentinţei, în sensul respingerii acţiunii formulate de A. S.R.L ca neîntemeiata, cu consecinţa menţinerii actelor administrative fiscal ca temeinice si legale.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata – reclamantă S.C. A. S.R.L. a depus întâmpinare prin care a solicitat anularea recursului, în subsidiar, a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

A apreciat intimata – reclamantă că simpla indicarea a motivelor de casare fără existenţa unei conexiuni logico – juridice aplicate nu reprezintă o argumentare cu privire la incidenţa acestora faţă de nelegalitatea soluţiei primei instanţe, impunându-se aplicarea sancţiunii nulităţii prevăzute de art. 489 alin. (1) şi (2) din C. proc. civ.

În ceea ce priveşte fondul recursului, s-a arătat că soluţia primei instanţe este legală şi temeinică, nefiind dovedită de către pârâtă legătura indisolubilă între cele două cauze, pe de o parte, întrucât cele două controale vizează perioade diferite şi sume diferite, iar, pe de altă parte, întrucât organul fiscal a emis un titlu executoriu deşi efectele erau suspendate în dosarul nr. x/2020.

A arătat intimata reclamantă că situaţia fiscală aferentă anilor 2015 – 2017 nu este afectată de soluţia pronunţată în dosarul nr. x/2020.

5. Răspunsul la întâmpinare.

Recurenta – pârâtă pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat răspuns la întâmpinare prin care a arătat că la determinarea bazei impozabile şi a impozitului pe profit s-a ţinut cont de situaţia stabilită prin decizia de impunere nr. x/2016, iar nu de pierderile fiscale declarate de contribuabil.

6. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat, pentru următoarele considerente:

Argumente de fapt şi de drept relevante

Prin decizia nr. 43/28.07.2021 s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de reclamantă, împotriva deciziei de impunere nr. x/31.12.2020, a deciziei de modificare a bazelor de impunere nr. x/31.12.2020 şi a raportului de inspecţie fiscală x/31.12.2020, până la soluţionarea definitivă a dosarului nr. x/2020 al Curţii de Apel Braşov.

Din raportul de inspecţie fiscală x/31.12.2020 rezultă că organele fiscale au avut în vedere situaţia pierderii fiscale în sumă de 32.389.497 RON reportată de reclamantă în anul 2014 pentru perioada precedentă.

Au constatat organele de inspecţie fiscală, prin raportul de inspecţie fiscală x/31.12.2020, că pierderea fiscală la 31.12.2014, în valoare de 32.389.497 RON declarată de reclamantă fusese anulată, ca urmare a unei acţiuni anterioare de inspecţie fiscală, prin decizia de impunere nr. x/2016, emisă ca urmare a raportului de inspecţie fiscală nr. x/2016, menţinute prin decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 170/29.07.2020.

Au mai arătat organele de inspecţie fiscală că executarea deciziei de impunere nr. x/2016, emisă ca urmare a raportului de inspecţie fiscală nr. x/2016, a fost suspendată prin sentinţa nr. 17/F/29.01.2018 pronunţată de Curtea de Apel Braşov în dosarul nr. x/2017, menţinută prin decizia nr. 585/07.02.2019 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie.

De asemenea, au mai constatat că decizia de impunere nr. x/2016, emisă ca urmare a raportului de inspecţie fiscală nr. x/2016, şi decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 170/29.07.2020 au fost atacate în instanţă de reclamantă la data de 05.10.2020, solicitându-se anularea acestora în dosarul nr. x/2020 al Curţii de Apel Braşov.

Recurenta – pârâtă, prin recursul întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., a contestat soluţia primei instanţe prin care s-a reţinut că decizia de impunere nr. x/31.12.2020, decizia de modificare a bazelor de impunere nr. x/31.12.2020 şi raportul de inspecţie fiscală x/31.12.2020, au în vedere sume aferente perioadei sem. II 2015 – 2017, iar organul de inspecţie fiscală poate emite actele administrativ-fiscale în discuţie chiar dacă există pe rolul instanţelor dosarul nr. x/2020.

S-a invocat aplicarea greşită a normelor de drept material, respectiv a dispoziţiilor art. 277 alin. (1) lit. .b) şi alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, astfel că, verificând cererea de recurs prin prisma apărărilor intimatei reclamate privind constatarea nulităţii acesteia, prin raportare la cerinţele instituite la art. 489 alin. (2) din C. proc. civ., Înalta Curte reţine că, la o analiză a motivelor de reformare a sentinţei atacate raportat la normele de drept material incidente în soluţionarea litigiului, recurenta - pârâtă a formulat critici punctuale asupra sentinţei pronunţate de prima instanţă, ce pot fi încadrate în cazul de casare reglementat de art. 488 pct. 8 din C. proc. civ.

Conform art. 277 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală, "organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

b)soluţionarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existenţa ori inexistenţa unui drept care face obiectul unei alte judecăţi".

Având în vedere că textul de lege instituie o facultate, iar nu o obligaţie a organului fiscal de a suspenda soluţionarea contestaţiei administrative, instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul textului de lege anterior indicat poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale, prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, şi cu respectarea principiului proporţionalităţii.

Înalta Curte reţine că reclamanta A. S.R.L. a făcut obiectul verificărilor fiscale ale impozitului pe profit, pentru perioada 01.07.2015-31.12.2017, în urma cărora, potrivit constatărilor din Raportul de inspecţie fiscală x/31.12.2020, în data de 31.12.2020 s-au emis următoarele acte administrative:

- Decizia de impunere nr. x/31.12.2020 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, care a stabilit în sarcina reclamantei un impozit pe profit stabilit suplimentar în sumă de 1.548.264 RON, din care reclamanta a contestat suma de 1.541.303 RON;

- Decizia de modificare a bazelor de impunere nr. x/31.12.2020 care a stabilit, pentru anul 2017, o bază impozabilă suplimentară la impozitul pe profit în suma de 28.444.933 RON (organele fiscale au considerat că pierderea fiscală de recuperat în exerciţiile fiscale următoare, în raport de care trebuie stabilit impozitul pe profit pentru anul 2017, este de 5.503.434 RON, cu 28.444.933 RON mai puţin decât pierderea fiscală de 33.948.367 RON declarată de societate, pierdere care o includea şi pe cea din anii precedenţi, de 32.389.497 RON.

Se observă astfel că autoritatea pârâtă a avut în vedere la emiterea actelor contestate cheltuieli nedeductibile, astfel cum au fost stabilite prin decizia de impunere xnr. 135/22.12.2016, care are în vedere, însă, o perioadă anterioară celei verificate, prin raportare la o pierdere fiscală în sumă de 32.389.497 RON reportată de reclamantă din anul 2014.

Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut o analiză corectă a condiţiei cerute de textul de lege, respectiv a interdependenţei dintre contestaţia formulată în cauză şi obiectul dosarului nr. x/2020, observând că organul fiscal nu se află într-o imposibilitate absolută de a soluţiona contestaţia reclamantei.

Independent de posibilitatea reportării de către societate a pierderii fiscale aferente perioadei anterioare, Înalta Curte constată că, în condiţiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente facturale referitoare la baza impozabilă pentru perioada de referinţă, respectiv a procedat la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia (ajustări de cheltuieli aferente preţurilor de transfer), nu se poate susţine că organul de soluţionare a contestaţiei ar fi în imposibilitate să se pronunţe asupra contestaţiei administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească în mod definitiv legalitatea Deciziei de impunere nr. xnr. 135/22.12.2016.

Totodată, suspendarea deciziei de impunere nr. x/2016, prin hotărâri judecătoreşti pronunţate în dosarul nr. x/2017 şi efectele pe care o asemenea măsură le-ar avea în ceea ce priveşte stabilirea bazei impozabile pentru 2015, nu reprezintă un impediment în soluţionarea contestaţiei privind modalitatea de recalculare a impozitului pe profit datorat de contribuabil pentru anii ulteriori, ci un argument privind acordarea posibilităţii de a contesta noul titlu executoriu, astfel emis, în faţa instanţei de contencios administrativ.

Înalta Curte reţine că interpretarea prevederilor din legislaţia naţională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanţiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi în jurisprudenţa CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative şi judiciare.

Înalta Curte reţine că suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative a avut drept consecinţă amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiţie al reclamantei.

Or, aceste împrejurări sunt de natură a afecta drepturile şi interesele legitime ale reclamantei, situaţie ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate şi obligarea organului fiscal de a soluţiona pe fond contestaţia administrativă cu care a fost învestit.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condiţiile suspendării soluţionării contestaţiei administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanţei de fond este dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 277 din Codul de procedură fiscală.

7. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinţei prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei nr. 8 din 26 ianuarie 2023 a Curţii de Apel Braşov – secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 16 aprilie 2024.