Fiscal joint liability for insolvent debtors requires proof of bad faith; res judicata of underlying transaction validity bars delictual administrator liability

Şedinţa publică din data de 20 iunie 2024

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, a formulat contestaţie împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x din 04.12.2014 în dosarul de executare C1184, pentru suma de 16.280.179 RON, reprezentând obligaţii fiscale ale debitoarei S.C. B. S.R.L., precum şi la decizia CRR_REG 9390/20.04.2015, emisă de D.G.R.F.P. Craiova.

1.2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 34/F/CONT din 5 aprilie 2023 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal s-a admis contestaţia formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova reprezentată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea şi s-a dispus anularea Deciziei de soluţionare nr. x din 20.04.2015 şi a Deciziei de angajare a răspunderii nr. x din 04.12.2014.

Totodată, a fost obligată pârâta la plata către reclamant a sumei de 2050 RON, cheltuieli de judecată.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 34/F/CONT din 5 aprilie 2023 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova reprezentată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea, invocând motivele de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6, 7 şi 8 C. proc. civ.

În esenţă, printr-un prim aspect de nelegalitate recurenta-pârâtă a susţinut aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 27 alin. (2) lit. d) C. proc. civ.

În speţă, intimatul-reclamant a deţinut calitatea de administrator, iar potrivit prevederilor Legii nr. 31/1990 a societăţilor comerciale, responsabilitatea în luarea deciziilor revine administratorului şi asociatului unic care este în măsură să decidă împreună cu administratorul societăţii direcţiile de acţiune.

În continuare, a arătat că obligaţiile fiscale stabilite suplimentar au fost generate din activitatea desfăşurată de intimatul-reclamant, reiterând situaţia de fapt şi constatările organelor fiscale reţinute prin actele administativ-fiscale contestate.

A mai arătat că instanţa de fond nu a acordat incidenţă dispoziţiilor Legii contabilităţii nr. 82/1991, redând art. 6 şi 10 din această lege.

Printr-un alt aspect de nelegalitate, recurenta-pârâtă a susţinut că hotărârea instanţei de fond cuprinde motive străine de natura cauzei raportat la făptul că s-a motivat admiterea acţiunii pe dispoziţiile C. proc. pen., potrivit cărora hotărârile din penal au autoritate de lucru judecat în civil, dându-se prelevanţă puterii de lucru considerentelor încheierii penale nr. 57/2016 şi soluţiilor pronunţate în dosarul penal nr. x/2012

În concret, prin Rezoluţia pronunţată de Parchetul de pe lângă Tribunalul Vâlcea în dosarul nr. x/2012 a fost respinsă plângerea Statului Român sub aspectul infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 şi s-a dispus neînceperea urmăririi penale pentru infracţiunea prevăzută de art. 6 din acelaşi act normativ, organul de cercetare penală pronunţându-se strict asupra faptei de evaziune fiscală.

Or, motivul invocat conform căruia instanţa de judecată a respins o plângere penală formulată de organul fiscal în baza art. 9 alin. (1) lit. c) şi art. 6 din Legea nr. 241/2005 privind combaterea evaziunii fiscale este total nefundamentat şi nemotivat.

Astfel, plângerea penală formulată de organul fiscal a vizat caracterul de infracţionalitate al faptelor săvârşite de către reprezentanţii legali care au condus la crearea unui circuit în care au fost incluşi operatori economici înregistraţi în scopuri de TVA în România, care, cu scopul de a da provenienţa mărfurilor, au emis diverse înscrisuri prin care să creeze aparenţa unor livrări de bunuri, au declarat achiziţii intracomunitare de bunuri, livrări pe teritoriul României colectând taxa pe valoare adăugată, fără însă a o achita şi ajungând în insolvenţă.

Soluţionarea plângerii penale prin scoaterea de sub urmărire penală a intimatului sub aspectul infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 şi neînceperea urmăririi penale pentru infracţiunea prevăzută de art. 6 din acelaşi act normativ, nu a înlăturat obligaţia fiscală de plată stabilită de organele de inspecţie fiscală prin decizia de impunere.

Dispoziţiile sentinţei penale nu sunt relevante faţă de scopul unei decizii de antrenare solidară, în fapt recuperarea obligaţiilor fiscale născute pentru o entitate juridică, în speţă societate comercială, rămase neachitate, de la persoanele responsabile de starea fiscală a societăţii.

Aceste dispoziţii se coroborează cu cele ale C. civ., respectiv Legea nr. 287/2009 care la art. 1381-1383 defineşte aspecte clare privind răspunderea delictuală, respectiv "Repararea prejudiciului în cazul răspunderii delictuale".

În opinia recurentei-pârâte, în speţa de faţă soluţia din dosarul penal este irelevantă, iar în privinţa incidenţei unei eventuale autorităţi a lucrului judecat nu sunt întrunite condiţiile prevăzute de lege, aspect care ar antama un alt motiv de nelegalitate, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ.

În acest sens, a susţinut că cercetările în dosarul penal privesc doar existenţa faptei penale, a identităţii făptuitorului, or a formei de vinovăţie cu care a acţionat, neavând relevanţă sub aspectul influenţei fiscale cu privire la nerespectarea actelor normative privind ţinerea evidenţei contabile şi evidenţierea veniturilor.

Instanţa de fond, în motivarea admiterii contestaţiei, a încălcat puterea de lucru judecat cu privire la o chestiune de drept tranşată în mod definitiv în faţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie (Decizia nr. 2686/26.11.2015, secţia I civilă), şi anume faptul că hotărârea penală nu are autoritate de lucru judecat cu privire la aspectele de natură fiscală, astfel că nu are incidenţă asupra atragerii răspunderii solidare a contestatorului în temeiul dispoziţiilor codului de procedură fiscală.

Pe de altă parte, instanţa de fond a invocat şi puterea de lucru judecat prin raportare la incidenţa deciziei nr. 44F-CONT/2019 pronunţate de Curtea de Apel Piteşti, prin care s-au anulat în parte obligaţiile fiscale pentru care s-a dispus antrenarea răspunderii intimatului.

Chiar în considerentele deciziei recurate, instanţa de fond a reţinut că prin sentinţa invocată cu titlu de putere de lucru judecat, nu s-a dispus cu privire la TVA-ul menţionat în decizia de impunere, dar a considerat că puterea de lucru judecat nu poate fi disociată în funcţie de obligaţia fiscală pe care a generat-o.

Sub acest aspect, a considerat că este greşită reţinerea instanţei de fond cu privire la anularea obligaţiilor fiscale pentru care s-a dispus antrenarea răspunderii, în condiţiile în care suma de 69007 RON nu a fost anulată.

Totodată, chiar instanţa de fond a reţinut în considerentele deciziei recurate, faptul că DIICOT Serviciul Teritorial Craiova are în cercetare cauza penală (dosar x/2016) în care intimatul A., alături de alţi administratori au calitatea de suspecţi.

Faptele săvârşite de intimatul-reclamant trebuie privite în contextul stării de insolvabilitate a debitoarei, ca fiind un complex de cauze sau condiţii care au favorizat ajungerea societăţii în încetare de plăţi, prin respectivele fapte persoana juridică fiind lipsită de lichidităţi tocmai pentru că a fost administrată cu rea-credinţă şi cu neglijenţă.

Angajarea răspunderii în solidar s-a efectuat în condiţiile reglementate de Legea nr. 207/2015, în cauză fiind incidente prevederile art. 27 şi art. 28 din Codul de procedură fiscală privind angajarea răspunderii în solidar în limita obligaţiilor de plată restante ale debitorului declarat insolvabil.

Decizia privind atragerea răspunderii solidare a asociatului, pentru obligaţiile restante ale debitorului declarat insolvabil, este legală având în vedere constatările organului fiscal privind faptul că intimatul-reclamant a urmărit în perioada mandatului producerea în mod continuu de pierderi în averea debitorului prin neachitarea obligaţiilor restante, contrar dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Instanţa de fond a făcut o aplicare greşită a dispoziţiilor art. 73 lit. e) din Legea nr. 31/1990, reprezentantul societăţi fiind obligat la stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea şi actul constitutiv le impun. Totodată, obligaţia de a achita la scadenţă creanţele fiscale revine exclusiv reprezentantului societăţii, întrucât în conformitate cu prevederile art. 26 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.

Mandatarul, administratorul societăţii, trebuie să dea dovadă de bună- credinţă în îndeplinirea obligaţiilor pe care trebuie să le execute cu bună-credinţă şi diligenţa unui bun proprietar.

Fata de aspectele precizate, recurenta-pârâtă a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii atacate şi, pe fondul cauzei, respingerea contestaţiei ca neîntemeiată.

1.4. Apărările formulate în cauză

În cauză intimatul-reclamant a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi păstrarea hotărârii instanţei de fond ca fiind legală şi temeinică.

1.5. Procedura de soluţionare a recursului

În recurs s-a derulat procedura de regularizare a cererii de recurs şi de comunicare a actelor de procedură între părţi, prin intermediul grefei instanţei, în conformitate cu dispoziţiile art. 486 şi art. 490 C. proc. civ.

Prin rezoluţia completului învestit aleatoriu cu soluţionarea dosarului, a fost fixat termen de judecată pentru soluţionarea recursului în şedinţă publică, la data de 16 iunie 2024, cu citarea părţilor.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de criticile formulate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâta

Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova reprezentată prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea este nefondat, pentru următoarele considerente:

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante

Prin decizia de impunere nr. x/29.04.2014 emisă de AJFP Vâlcea, în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/29.04.2014, s-au stabilit în sarcina S.C. B. S.R.L. obligaţii fiscale suplimentare în valoare de 16.358.504 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA şi accesorii, ca urmare a reţinerii caracterului fictiv al operaţiunilor de achiziţie şi livrare zahăr şi combustibil realizate de B. S.R.L. în perioada 2009-2012.

Ulterior, împotriva intimatului-reclamant A. s-a emis decizia nr. x/04.12.2014 prin care s-a dispus angajarea răspunderii solidare a acestuia, în calitate de administrator al debitoarei S.C. B. S.R.L., în limita sumei de 16.280.179 RON, în temeiul dispoziţiilor art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.

Toate aceste acte administrativ-fiscale, după soluţionarea contestaţiilor administrative formulate de intimatul-reclamant, au fost contestate şi în instanţă.

Prin sentinţa nr. 44/F-Cont/16.06.2020, pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2019, definitivă prin Decizia ICCJ nr. 3413/09.06.2022, instanţa a admis în parte contestaţia formulată de intimatul-reclamant şi a anulat în parte deciziile nr. F-VL 237/09.05.2014 şi nr. 581/29.11.2018 (de soluţionare a contestaţiei) în ceea ce priveşte impozitul pe profit şi accesoriile aferente acestuia, respingând ca inadmisibilă contestaţia în ceea ce priveşte TVA-ul.

Prin sentinţa civilă nr. 34/F/CONT din 5 aprilie 2023 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, care face obiectul prezentului recurs, s-a admis contestaţia formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova reprezentată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea şi s-a dispus anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative nr. x din 20.04.2015 şi a Deciziei de angajare a răspunderii nr. x din 04.12.2014.

În esenţă, prima instanţă a reţinut prin hotărârea recurată în prezenta cauză, că pârâta nu a reuşit să facă dovada, dincolo de orice îndoială, a săvârşirii cu rea-credinţă de către intimatul-reclamant a faptelor pentru care i-a fost atrasă răspunderea solidară.

Instanţa de control judiciar îşi însuşeşte soluţia primei instanţe, apreciind că a fost pronunţată cu interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor legale incidente, nefiind susceptibilă de casare prin prisma criticilor formulate de recurenta-pârâtă.

Potrivit prevederilor art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală "pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale".

O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu incidenţă în cauză, prevedea la art. 12 că:

"Relaţiile dintre contribuabili şi organele fiscale trebuie să fie fundamentate pe bună-credinţă, în scopul realizării cerinţelor legii". Conform acestor dispoziţii, principiul potrivit căruia buna-credinţă se prezumă operează şi în această materie.

Răspunderea solidară reglementată de dispoziţiile procedurii fiscale are natura unei răspunderi civile delictuale, fiind o formă de răspundere patrimonială personală, pentru antrenarea căreia legiuitorul a prevăzut şi anumite condiţii speciale. Aşadar, pentru a se atrage răspunderea solidară a unei persoane cu cea a societăţii debitoare, în condiţiile codului de procedură fiscală, sunt necesare dovezi concludente în vederea demonstrării relei-credinţe a persoanei căreia i se atrage acest gen de răspundere, fiind obligatorie probarea împrejurării că datoria fiscală imputată provine exclusiv din modul în care intimatul-reclamant şi-a exercitat atribuţiile de administrator, probă care nu s-a realizat în speţă.

Ceea ce i se reproşează intimatului-reclamant de către organele fiscale este faptul că acesta, în calitate de administrator al societăţii debitoare, a dat dovadă de rea-credinţă şi de o conduită culpabilă deoarece a reflectat o situaţie eronată a patrimoniului debitoarei S.C. B. S.R.L. prin operarea de documente emise de societăţi care au încălcat conduita fiscală şi care nu au participat la pretinsele operaţiuni economice decât scriptic. În opinia organelor fiscale, acesta a creat aparenţa unor operaţiuni economice derulate cu scopul de a diminua baza impozabilă şi, implicit, diminuarea obligaţiilor fiscale datorate de drept de debitoarea persoană juridică, bugetului general consolidat al statului.

Înalta Curte nu poate primi susţinerile recurentei-pârâte potrivit cărora soluţia dispusă în dosarul penal nu este relevantă faţă de scopul unei decizii de antrenare a răspunderii solidare.

În acest sens, se reţine că organul fiscal a formulat plângere penală împotriva reprezentanţilor S.C. B. S.R.L., sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală, în modalitatea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, constituindu-se astfel dosarul de urmărire penală nr. 422/P/2012, în care s-a emis ordonanţa de clasare din data de 15.12.2015.

Realitatea operaţiunilor comerciale ale societăţii debitoare a fost statuată, aşadar, prin hotărârea instanţei penale, respectiv încheierea nr. 57/13.07.2016 pronunţată de Tribunalul Vâlcea în dosarul nr. x/2016, prin care s-a dispus respingerea definitivă a plângerii formulate de organele fiscale împotriva ordonanţei de clasare din data de 15.12.2015 dată în dosarul de urmărire penală nr. 422/P/2012.

Puterea de lucru judecat a considerentelor încheierii penale nr. 57/13.07.2016 a fost reţinută de instanţa care a pronunţat sentinţa nr. 44/F-Cont/16.06.2020 în dosarul nr. x/2019, această instanţă concluzionând că toate operaţiunile descrise în raportul de inspecţie fiscală nr. x/29.04.2014 sunt reale, iar, în privinţa întocmirii documentelor justificative referitor la aceste tranzacţii, neregulile săvârşite de furnizorii B. S.R.L. nu sunt imputabile reprezentanţilor acestei din urmă societăţi.

Or, în prezenta speţă, instanţa de fond nu a reţinut puterea de lucru judecat a celor statuate de instanţa penală, cum eronat susţine recurenta-pârâtă, ci a reţinut puterea de lucru judecat a sentinţei nr. 44/F-Cont/16.06.2020 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2019 (definitivă prin Decizia ICCJ nr. 3413/09.06.2022) prin care au fost anulate în parte obligaţiile fiscale pentru care a fost antrenată răspunderea solidară a intimatului-reclamantul A., respectiv impozitul pe profit şi accesoriile aferente acestuia.

Cu alte cuvinte, instanţa de fond a reţinut în mod just că una dintre condiţiile generale prevăzute de lege pentru atragerea răspunderii civile delictuale, respectiv existenţa unui prejudiciului, nu este îndeplinită în cauză din moment ce obligaţiile fiscale constând în impozitul pe profit şi accesoriile aferente acestuia, pentru care a fost antrenată răspunderea solidară a intimatului-reclamant A., au fost anulate definitiv.

Este corect şi argumentul instanţei de fond referitor la obligaţiile fiscale reprezentând TVA-ul, care deşi nu au fost anulate prin sentinţa nr. 44/F-Cont/16.06.2020 (fiind admisă excepţia inadmisibilităţii contestaţiei în ceea ce priveşte sumele privind TVA, ca urmare a neîndeplinirii procedurii prealabile de către intimatul-reclamant) nu sunt de natură să probeze săvârşirea, de către intimatul-reclamantul A., a faptei pentru care i-a fost atrasă răspunderea solidară prin decizia atacată, câtă vreme s-a reţinut în mod definitiv realitatea tranzacţiilor care au generat obligaţiile fiscale reprezentând impozitul pe profit şi accesoriile acestuia, iar obligaţiile fiscale reprezentând TVA-ul sunt aferente aceloraşi tranzacţii.

Prin urmare, contrar susţinerilor recurente-pârâte, instanţa de control judiciar constată că nu au fost aduse dovezi concludente în vederea demonstrării relei-credinţe a intimatului-reclamant a faptei imputate constând în înregistrarea în evidenta contabilă a societăţii, a unor documente ce au fost întocmite de societăţi tip "fantomă", în mod fictiv, cu privire la operaţiuni economice nereale şi care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ, în condiţiile art. 6 din Legea contabilităţii nr. 82/1991.

În ceea ce priveşte tranzacţiile derulate de societatea B. S.R.L. cu societatea C. x, instanţa de fond a reţinut în mod corect situaţia de fapt raportat la ansamblul înscrisurilor administrate în cauză.

Deşi inspectorii fiscali au sesizat organele penale şi în privinţa acestor tranzacţii încă din anul 2012 (dosar penal x/2012), suspiciunile reţinute în raportul de inspecţie fiscală referitoare la caracterul fictiv al tranzacţiilor nu au fost încă confirmate sau infirmate de instanţa penală, intimatul-reclamant având în continuare calitatea de suspect pentru infracţiunile de constituire a unui grup infracţional organizat, evaziune fiscală şi spălare de bani.

Însă, intimatul-reclamant a depus la dosar dovezi privind declararea de către societatea C. x a facturilor fiscale emise de B. S.R.L. cu privire la tranzacţiile de zahăr, astfel că recurenta-pârâtă nu a reuşit să răstoarne sarcina probei şi să facă dovada, dincolo de orice îndoială, a săvârşirii de către intimatul-reclamant A. a faptei pentru care i-a fost atrasă răspunderea solidară prin decizia atacată în prezenta cauză, respectiv aceea de a înregistra în evidenţa contabilă livrări intracomunitare fictive către societatea C. x, cu scopul de a se sustrage de la obligaţia de colectare şi plată a TVA-ului.

De asemenea, faptul că nu au fost achitate la scadenţă obligaţiile fiscale ale societăţii debitoare reprezintă o prezumţie simplă din care nu rezultă îndeplinirea tuturor condiţiilor privind răspunderea delictuală a administratorului. În ipoteza susţinută de organele fiscale, s-ar ajunge la împrejurarea răspunderii automate a administratorului unei societăţi, odată cu constatarea datoriilor societăţii prin emiterea deciziei de impunere, ceea ce este contrar însăşi voinţei legiuitorului care a reglementat condiţiile specifice, de excepţie, a răspunderii personale a reprezentantului debitoarei.

Prin urmare, Înalta Curte constată că sentinţa recurată este legală, fiind dată cu corecta interpretare şi aplicare a normelor de drept incidente circumstanţelor de fapt reţinute în cauză, motivele invocate prin cererea de recurs nefiind apte să conducă la reformarea acesteia.

2.2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

În temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova reprezentată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova reprezentată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea împotriva sentinţei nr. 34/F-CONT din 5 aprilie 2023 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 20 iunie 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.