Revizuire inadmisibilă pentru contrarietate de hotărâri: lipsa triplei identități de părți și obiect în litigiile fiscale TVA

Şedinţa publică din data de 16 mai 2024

Asupra cererii de revizuire de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Braşov la data de 05.04.2023, sub nr. x/2023, reclamanta societatea A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, în nume propriu şi pentru Serviciul Fiscal Municipal Făgăraş, pentru ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună obligarea pârâtelor, fiecare în măsura competenţelor care le-au fost încredinţate prin lege, de a proceda la îndreptarea erorii materiale din decontul de TVA- D300 nr. FBVFAGA -17231-2014 şi corectarea, în consecinţă, a valorii evidenţiate în Fişa sintetică totală a contribuabilului, la nr. crt. 9 alin. (5) col. 11.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 790/CA din 12 octombrie 2023, Tribunalul Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii, invocată de pârâtă. A respins, ca nefondată, acţiunea formulată de reclamanta societatea A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov în nume propriu şi pentru Serviciul Fiscal Municipal Făgăraş.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., solicitând admiterea recursului, casarea în tot a sentinţei recurate, iar în rejudecare, admiterea cererii de chemare în judecată.

În motivarea recursului, recurenta-reclamantă a invocat cazurile de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 din C. proc. civ., susţinând că motivele în baza cărora a fost pronunţată sentinţa atacată sunt contradictorii şi străine de natura cauzei, hotărârea fiind dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material care reglementează dreptul de corectare a TVA aferente unei perioade fiscale prin rândurile de regularizare din deconturile unei perioade ulterioare, conform O.P.A.N.A.F. nr. 790/2012, precum şi dreptul de corectare a greşelilor materiale, conform O.P.A.N.A.F nr. 3604/2015.

4. Hotărârea supusă revizuirii

Prin Decizia nr. 94/R/2024 din 20 februarie 2024 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, pronunţate în dosarul nr. x/2023, s-a respins cererea de recurs formulată de recurenta pârâtă A. S.R.L., împotriva sentinţei civile nr. 790/CA/12.10.2023 pronunţată de Tribunalul Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, care a fost menţinută.

5. Exercitarea căii de atac a revizuirii

Prin cererea înregistrată pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, sub număr de dosar x/2024, revizuenta A. S.R.L. a solicitat revizuirea Deciziei nr. 94/R/2024 din 20 februarie 2024 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, pronunţate în dosarul nr. x/2023, invocând dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

A arătat că prin decizia civila nr. 94/R/20.02.2024 pronunţată de Curtea de Apel Braşov in dosarul nr. x/2023 s-a dispus respingerea acţiunii prin care s-a cerut, in principal, corectarea erorilor materiale din decontul de TVA -D300 nr. x.

Consecinţa juridica, în plan fiscal, a acestei hotărâri judecătoreşti consta in aceea ca validează o stare vădita de nelegalitate, situandu-se intr-o poziţie contradictorie, de neconciliat, cu decizia civila nr. 3731/02.10.2017 pronunţata de Curtea de Apel Bucureşti in dosarul nr. x/2014, definitiva.

Prin dispozitivul hotărârii pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti se confirma caracterul definitiv al Deciziei de impunere nr. x/04.12.2013, ca act administrativ fiscal principal, care materializează concluziile inspecţiei fiscale finalizate prin Raportul de inspecţie fiscala nr. x/04.12.2013.

Redând conţinutul paginii 6 din cuprinsul deciziei de impunere nr. x/04.12.2013, a susţinut că în alineatul ultim este analizata din punct de vedere al TVA, factura fiscala nr. x/01.05.2010, întelegându-se clar că inspecţia fiscala efectuata la vânzătorul B. S.R.L. a analizat obligaţiile si drepturile fiscale pe linie de TVA aferente facturii fiscale nr. x/01.05.2010.

Inspecţia fiscala a constatat ca factura fiscala nr. x/01.05.2010, emisa de vânzătorul B. S.R.L. către cumpărătorul A. S.R.L. a fost anulata, fara ca in acelaşi timp sa fi fost efectuata si stornarea ei din evidentele fiscale ale celor două societăţi partenere.

Totodată, cu valoare documentară de necontestat, inspecţia fiscala precizează ca in conformitate cu informaţiile furnizate de Ministerul Finanţelor Publice-FISCNET, in decontul pe valoarea adăugata intocmit de beneficiar S.C. A. S.R.L., pentru trimestrul II 2010, factura nr. x/01.05.2010 emisa de S.C. B. S.R.L. a fost înregistrata la rubrica de achiziţii taxabile, taxa pe valoarea adăugata in suma de 273.279 RON fiind dedusa.

Din aceasta decizie de impunere rezulta clar ca in momentul respectiv, in lipsa unei operaţiuni de stornare a facturii nr. x/01.05.2010, TVA in suma de 273.279 RON aferentă acestei facturi, era corect evidenţiata, pe de o parte ca obligaţie de plata in sarcina vânzătorului B. S.R.L. si, pe de alta parte, cu drept de deductibilitate in favoarea A. S.R.L., după cum acest drept a fost înregistrat prin decontul de TVA depus in trimestrul II 2010 sub nr. x/23.07.2010.

Decontul de TVA - D300 nr. 10913-2013/23.12.2013, prin care, fără niciun titlu valabil, s-a procedat la anularea prin regularizare a decontului de TVA anterior, nr. 3967/23.07.2010, respectiv prin care TVA în suma de 273.279 RON, aferenta facturii nr. x/01.05.2010, a fost trecută din dreptul de deductibilitate al societăţii reclamante, în obligaţia de plata in sarcina societăţii reclamante, este nelegal, întrucât încalcă normele de baza prin care este reglementata taxa pe valoarea adăugata.

Aceasta concluzie este cat se poate de clara, întrucât după depunerea decontului de TVA nr. 10913/23.12.2013, TVA in suma de 372.279 RON devenea înregistrat ca obligaţie de plata atât in sarcina vânzătorului, prin decizia de impunere nr. x/04.12.203, cat si in sarcina cumpărătorului A. S.R.L., prin efectele fiscale ale acestui decont de TVA.

Decizia civila nr. 94/20.02.2024 pronunţata de Curtea de Apel Braşov in dosarul nr. x/2023 a respins cererea de corectare si intrare in legalitate a decontului nr. x/25.07.2014, prin care, urmând normele de drept fiscal prevăzute de O.P.A.N.A.F. nr. 1790/2012, reclamanta a indeplint obligaţia legala de anulare a decontului anterior, nr. 10913/23.12.2013, intrucat acesta este nelegal, prin raportare la concluziile deciziei de impunere nr. x/04.12.2013, definitiva prin decizia civila nr. 3731/02.10.2017 pronunţata de Curtea de Apel Bucureşti in dosarul nr. x/2014.

În concluzie, a solicitat admiterea cererii de revizuire, anularea în tot a deciziei civile nr. 94/R/20.02.2024 si prin rejudecare admiterea acţiunii introductive în sensul corectării decontului de TVA nr. 17231/25.07.2014, astfel incat sa fie pus in deplin acord cu concluziile definitive ce rezulta din decizia civila nr. 3731/02.10.2017 pronunţata de Curtea de Apel Bucureşti in dosarul nr. x/2014.

6. Apărările exercitate în cauză

Intimata AJFP Brasov a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea cererii de revizuire ca nefondată.

A susţinut că în afară de cazurile prevăzute la alin. (2) al art. 509 C. proc. civ. antamarea fondului cauzei prin hotărârea a cărei revizuire se cere este o condiţie de admisibilitate, iar în speţă nu se identifică o astfel de situaţie.

Decizia nr. 3721/2017 prin care s-a pronunţat o soluţie a unui act de control fiscal nu poate influenţa în sensul revizuirii sau anulării Deciziei nr. 94/R/2024, care priveşte corectarea erorii materiale din decontul TVA nr. x/25.07.2014.

Factura nr. x/01.05.2020 la care face referire revizuenta a fost analizată şi în dosarul nr. x/2020 soluţionat definitiv prin decizia nr. 760/R/21.12.2022, prin care au fost respinse actiunile revizuentei.

II. Soluţia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie asupra cererii de revizuire

Examinând cererea de revizuire întemeiată pe dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte reţine caracterul nefondat al acestei căi extraordinare de atac, pentru considerentele ce succed:

Din circumstanţele cauzei, Înalta Curte constată că revizuenta S.C. A. S.R.L. s-a prevalat, prin calea de atac exercitată, de dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., potrivit cărora revizuirea unei hotărâri pronunţate asupra fondului sau care evocă fondul poate fi cerută dacă există hotărâri definitive potrivnice, date de instanţe de acelaşi grad sau de grade diferite, care încalcă autoritatea de lucru judecat a primei hotărâri.

Pentru a fi incident acest caz de revizuire, trebuie îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: existenţa a două hotărâri definitive potrivnice, indiferent dacă prin ele s-a soluţionat sau nu fondul cauzei; hotărârile să fie pronunţate în aceeaşi pricină, deci să existe tripla identitate de părţi, obiect şi cauză; hotărârile să fie pronunţate în dosare diferite; în al doilea proces să nu se fi invocat excepţia autorităţii de lucru judecat sau, dacă a fost ridicată, să nu se fi discutat excepţia; să se ceară anularea celei de-a doua hotărâri, care s-a pronunţat cu încălcarea autorităţii de lucru judecat.

Înalta Curte constată că formal cererea de revizuire se încadrează în prevederile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., însă în cauză nu poate fi reţinută autoritatea de lucru judecat în sensul invocat de revizuentă.

Demersul judiciar de faţă a fost formulat împotriva deciziei nr. 94/R/2024 din 20 februarie 2024 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, pronunţate în dosarul nr. x/2023, în raport de decizia nr. 3731 din 2 octombrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pronunţată în dosarul nr. x/2014.

Înalta Curte constată că prin decizia nr. 3731 din 2 octombrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pronunţată în dosarul nr. x/2014, s-a respins ca neîntemeiată excepţia nulităţii recursului declarat de D.G.R.F.P. Bucureşti; s-au admis recursurile declarate de recurentele-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, în nume propriu şi în reprezentarea Administraţiei Sector 2 a Finanţelor Publice, împotriva sentinţei nr. 5928/24.10.2016 pronunţate de Tribunalul Bucureşti, secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2014, în contradictoriu cu intimata-reclamanta S.C. B. S.R.L., a fost casată sentinţa recurată şi, rejudecând, a fost admisă în parte acţiunea, a fost anulată în parte decizia privind soluţionarea contestaţiei nr. 481/21.07.2014, respectiv în ceea ce priveşte măsura de la pct. 1 al dispozitivului acestei decizii, şi a fost obligată pârâta D.G.R.F.P. Craiova să soluţioneze contestaţia formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/04.12.2013; s-a respins în rest acţiunea ca neîntemeiată; a fost obligată pârâta D.G.R.F.P. Craiova să plătească reclamantei suma de 50 de RON cheltuieli de judecată, reprezentând taxă judiciară de timbru, proporţional cu pretenţiile admise.

Prin Decizia nr. 94/R/2024 din 20 februarie 2024 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, pronunţate în dosarul nr. x/2023, s-a respins cererea de recurs formulată de recurenta A. S.R.L., împotriva sentinţei civile nr. 790/CA/12.10.2023 pronunţată de Tribunalul Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, care a fost menţinută, respectiv în sensul respingerii excepţiei inadmisibilităţii acţiunii, invocată de pârâtă şi a respingerii, ca nefondată, a acţiunii formulată de reclamanta societatea A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov în nume propriu şi pentru Serviciul Fiscal Municipal Făgăraş.

În aceste condiţii, Înalta Curte constată că nu există identitate de părţi, în dosarul nr. x/2014, reclamantă fiind S.C. B. S.R.L., iar în dosarul nr. x/2023 reclamantă fiind A. S.R.L., cele două reclamante fiind societăţi partenere, astfel cum susţine însăşi revizuenta în cuprinsul cererii de revizuire, astfel că nu se poate susţine în mod valabil identitate de părţi în cele două dosare.

De asemenea, nici identitatea de obiect nu se identifică în speţă, chestiunea litigioasă dezlegată în dosarul nr. x/2014 nefiind identică cu cea din dosarul nr. x/2023.

Înalta Curte are în vedere, în acest sens, interpretarea coroborată a pct. 8 al alin. (1) al art. 509 C. proc. civ. cu prevederile art. 431 alin. (1) şi (2) C. proc. civ. potrivit cărora:

"Nimeni nu poate fi chemat în judecată de două ori în aceeaşi calitate, în temeiul aceleiaşi cauze şi pentru acelaşi obiect" şi "Oricare dintre părţi poate opune lucrul anterior judecat într-un alt litigiu, dacă are legătură cu soluţionarea acestuia din urmă". O astfel de coroborare este impusă de sintagma finală a pct. 8 sus indicat, ce menţionează, drept punct de reper, instituţia autorităţii de lucru judecat, or art. 431 C. proc. civ. reglementează materia efectelor lucrului judecat, astfel cum chiar denumirea marginală a textului în discuţie o arată.

Totodată, condiţia existenţei unor hotărâri pronunţate în dosare diferite, ce este impusă de prevederile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., rezultă din utilizarea de către legiuitor, în cuprinsul alin. (1) al art. 431 C. proc. civ., a sintagmei "chemat în judecată de două ori", întrucât fiecare chemare în judecată (dintre cele două) generează un cadru procesual distinct (dosare distincte), dar mai ales din cuprinsul alin. (2) al aceluiaşi text normativ, care conţine expres sintagma:

"lucrul anterior judecat într-un alt litigiu".

În lumina acestor considerente, se constată că prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Braşov la data de 05.04.2023, sub nr. x/2023, reclamanta societatea A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, în nume propriu şi pentru Serviciul Fiscal Municipal Făgăraş, pentru ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună obligarea pârâtelor, fiecare în măsura competenţelor care le-au fost încredinţate prin lege, de a proceda la îndreptarea erorii materiale din decontul de TVA- D300 nr. FBVFAGA -17231-2014 şi corectarea, în consecinţă, a valorii evidenţiate în Fişa sintetică totală a contribuabilului, la nr. crt. 9 alin. (5) col. 11, acţiunea fiind respinsă, în mod definitiv, prin Decizia nr. 94/R/2024 din 20 februarie 2024 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, astfel cum s-a reţinut anterior.

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Bucureşti, secţia a II - a de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2014 la data de 15.12.2014, reclamanta S.C. B. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi Administraţia Finanţelor Publice Sector 2 Bucureşti pentru ca prin hotărârea pe care o va pronunţa instanţa să oblige pârâtele să îndeplinească toate procedurile necesare, fiecare în raport cu competenţele funcţionale în baza cărora îşi desfăşoară activitatea, pentru soluţionarea în termeni legali a contestaţiei nr. 1291/09.12.2013 îndreptate împotriva R.I.F. nr. F-S2 - 239/04.12.2013, Fişa privind obligaţiile suplimentare nr. F-S2 - 271/04.12.2013 şi Decizia de impunere nr. x/04.12.2013 întocmite de A.F.P. Sector 2 Bucureşti, cu valoare contestată în sumă de 980.074 RON reprezentând T.V.A. de rambursat; să clarifice în termeni concreţi temeiul de fapt şi de drept al punctului 2 din decizia nr. 481/21.07.2014 a D.G.R.F.P. Craiova privind respingerea parţială a contestaţiei; să suporte consecinţele şi sancţiunea legii pentru întârzierea şi tergiversarea nejustificată a soluţionării contestaţiei nr. 1291/09.12.2013 îndreptate împotriva actelor administrative fiscale; plata despăgubirilor egale cu dobânda legală aplicată la suma 980.074 RON revendicată prin contestaţie, pentru întreaga perioadă de timp scursă de la depunerea contestaţiei până la soluţionarea ei efectivă, în sumă de 143.090 RON calculată până la data de 10.12.2014, precum şi daune morale în sumă de 100.000 de euro.

Prin sentinţa nr. 5928/24.10.2016 pronunţată în dosarul nr. x/2014, Tribunalul Bucureşti, secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta S.C. B. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Sector 2 a Finanţelor Publice, a anulat decizia nr. 481/21.07.2014 privind soluţionarea contestaţiei, a admis contestaţia fiscală şi a anulat decizia de impunere nr. x/04.12.2013 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/04.12.2013 în ceea ce priveşte TVA stabilită suplimentar la plată, în sumă de 60.441 RON şi 19.355 RON, aferentă facturilor fiscale seria x F nr. x/10.09.2009 şi nr. x/01.04.2009, precum şi accesoriile aferente acestora, a respins în rest acţiunea, a obligat pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 3.350 RON cheltuieli de judecată.

Însă, prin decizia nr. 3731 din 2 octombrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pronunţată în dosarul nr. x/2014, prin care s-a soluţionat în mod definitiv această cauză şi în raport de care s-a invocat contrarietatea de hotărâri, s-au admis recursurile declarate de recurentele-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, în nume propriu şi în reprezentarea Administraţiei Sector 2 a Finanţelor Publice, împotriva sentinţei nr. 5928/24.10.2016 pronunţate de Tribunalul Bucureşti, secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2014, în contradictoriu cu intimata-reclamanta S.C. B. S.R.L., a fost casată sentinţa recurată şi, rejudecând, a fost admisă în parte acţiunea, a fost anulată în parte decizia privind soluţionarea contestaţiei nr. 481/21.07.2014, respectiv în ceea ce priveşte măsura de la pct. 1 al dispozitivului acestei decizii, şi a fost obligată pârâta D.G.R.F.P. Craiova să soluţioneze contestaţia formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/04.12.2013; s-a respins în rest acţiunea ca neîntemeiată.

În aceste condiţii, se constată că în acest din urmă dosar instanţa nu a analizat legalitatea deciziei de impunere nr. x/04.12.2013, astfel cum în mod eronat susţine revizuenta, neputând fi vorba, aşadar, despre soluţionarea aceleiaşi chestiuni litigioase în cele două dosare.

Or, revizuirea întemeiată pe dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. are ca scop înlăturarea din ordinea juridică a unei hotărâri pronunţate cu încălcarea autorităţii de lucru judecat a unei hotărâri anterioare, atunci când cele două sunt potrivnice.

Întrucât dosarele arătate, în care au fost pronunţate hotărârile ce sunt invocate ca fiind potrivnice, au părţi diferite şi obiecte diferite, Înalta Curte constată că nu este afectat principiul autorităţii de lucru judecat, astfel cum este reglementat de dispoziţiile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Temeiul legal al soluţiei adoptate

Faţă de considerentele expuse, în temeiul art. 513 raportat la art. 509 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge cererea de revizuire formulată de S.C. A. S.R.L. împotriva Deciziei nr. 94/R/2024 din 20 februarie 2024 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, pronunţate în dosarul nr. x/2023, ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de revizuire formulată de S.C. A. S.R.L. împotriva Deciziei nr. 94/R/2024 din 20 februarie 2024 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, pronunţate în dosarul nr. x/2023, ca nefondată.

Cu recurs la Completul de 5 Judecători al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie; recursul se va depune la Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal.

Pronunţată astăzi, 16 mai 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.