Scope of cassation review for factual findings: rejection of re-evaluation of evidence and fiscal inspection period validity in VAT and profit tax disputes

Şedinţa publică din data de 28 noiembrie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată, la data de 2.11.2016, pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2016, reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj a solicitat instanţei repunerea în termen cu privire la posibilitatea atacării deciziei nr. 133 din 15.11.2015, anularea deciziei menţionate, anularea deciziei de impunere nr. x/12.12.2014 şi a nr. x/12.12.2016 cu privire la suma de 2.893.531 RON reprezentând impozit pe profit, TVA, accesorii.

2. Soluţia instanţei de fond în primul şi al doilea ciclu procesual

2.1. În primul ciclu procesual, prin sentinţa civilă nr. 64 din 17 februarie 2017, Curtea de Apel Cluj a respins cererea de repunere în termen şi a admis excepţia prescripţiei dreptului la acţiune şi, în consecinţă a respins acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj.

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., iar prin decizia nr. 727 din 11 februarie 2020, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis recursul antereferit, a casat sentinţa recurată şi a trimis cauza spre rejudecare, instanţei de fond.

În rejudecare, cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 15 aprilie 2020, sub dosar nr. x/2016.

2.2. În al doilea ciclu procesual, prin sentinţa civilă nr. 127/2021 din 22 aprilie 2021, Curtea de Apel Cluj a respins acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, în ceea ce priveşte Decizia nr. 833/15.11.2015 emisă de DGRFP Cluj-Napoca, Decizia de impunere nr. x/12.12.2014 şi Raportul de Inspecţie Fiscală nr. x/12.12.2014, ca neîntemeiată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei de fond, pronunţată în al doilea ciclu procesual, a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, admiterea în parte a cererii de chemare în judecată în sensul anulării în parte a deciziei nr. 833/15.11.2015, a deciziei de impunere nr. x/12.12.2014 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/12.12.2014, cu privire la suma totală de 2.480.133 RON (subl. recurentei determinată conform punctului de vedere al expertului B., consilier al reclamantei), compusă din:

- 611.631 RON impozit pe profit stabilit suplimentar;

- 224.347 RON reprezentând dobânzi/majorări de întârziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar;

-76.802 RON reprezentând penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar;

- 1.022.843 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar;

- 389.716 RON reprezentând dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar;

- 154.794 RON reprezentând penalităţi de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar.

De asemenea, a solicitat obligarea intimatelor-pârâte la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de acest demers procedural.

Din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a susţinut că, prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii, întrucât, din considerentele hotărârii rezultă că nu s-au respectat decât în mică măsură cerinţele cuprinse la art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., de vreme ce, motivarea hotărârii preia aproape în totalitate apărările cuprinse în actele întocmite de pârâte, după cum arată în continuare:

- deşi instanţa a apreciat ca fiind dovedite susţinerile pârâtelor potrivit cărora prin verificarea efectuată la 25.11.2013 s-a constatat că C. S.R.L. nu a fost găsită la sediul social declarat, nu rezultă din considerentele sentinţei, dar nici din actele depuse de organele fiscale, ora la care s-a făcut această verificare şi dacă reprezentanţii societăţii au fost înştiinţaţi în prealabil; nu rezultă nici relevanţa unor astfel de constatări, în condiţiile în care lucrările şi serviciile au fost efectuate de C. S.R.L. în anul 2012, iar facturile au fost emise de această societate în luna decembrie 2012, context în care verificările ulterioare din anul 2013 nu puteau furniza informaţii obiective şi corecte cu privire la realitatea operaţiunilor desfăşurate în anul 2012;

- hotărârea nu cuprinde nicio analiză a susţinerilor şi cererilor reclamantei, potrivit cărora, în relaţia cu D. S.R.L., această din urmă societate a calculat şi virat la bugetul de stat impozitul pe profit şi a colectat taxa pe valoare adăugată aferentă operaţiunilor realizate cu A. S.R.L.; instanţa s-a limitat să preia în considerentele hotărârii afirmaţiile pârâtelor, potrivit cărora, D. S.R.L. nu avea personal de specialitate pentru a realiza activităţile cuprinse în situaţiile de lucrări şi în facturi, precum şi faptul că doamna E. avea calitate de administrator la D. S.R.L. şi de salariat la A. S.R.L.;

- instanţa a omis să analizeze situaţiile de lucrări, procesele-verbale de recepţie, rapoartele de activitate, facturile emise şi dovezile de plată a lucrărilor, plăţi făcute prin decontare bancară şi care probau realitatea operaţiunilor realizate de A. S.R.L. şi nelegalitatea obligaţiilor fiscale stabilite suplimentar de inspecţia fiscală;

- instanţa nu a examinat şi nici nu s-a pronunţat într-un mod convingător cu privire la raportul de expertiză în materie fiscală şi nici cu privire la opinia separată a doamnei expert consilier al reclamantei, B., cu toate că a reţinut că un astfel de raport poate fi avut în vedere la soluţionarea cauzei, aşa cum rezultă din încheierea de şedinţă din data de 05.03.2021, când s-a respins solicitarea reprezentantului reclamantei de a se dispune efectuarea unei alte expertize în cauză; în concret, instanţa s-a mărginit să afirme că toate documentele prezentate de reclamantă nu reflectă operaţiuni reale, cu toate că, pe baza acestor documente, s-au întocmit situaţiile financiare lunare şi anuale, s-au calculat obligaţii fiscale şi s-au plătit impozite şi taxe aferente acestor operaţiuni;

- instanţa nu a examinat şi nu a dat eficienţă concluziilor cuprinse în raportul de expertiză în materie fiscală şi în opinia separată a expertului consilier al reclamantei, deşi a încuviinţat proba cu expertiza în materie fiscală, apreciind-o, prin prisma art. 255 alin. (1) din C. proc. civ., ca fiind o probă necesară şi utilă soluţionării cauzei.

De asemenea, instanţa nu a avut în vedere, respectiv a înlăturat probe care au fost anterior încuviinţate în condiţiile art. 255 alin. (1) şi art. 258 din C. proc. civ., probe pe care le-a considerat necesare şi utile soluţionării cauzei.

Astfel, prin încheierea din data de 03.06.2020, instanţa a încuviinţat proba cu expertiză judiciară în specialitatea fiscalitate, precum şi amendamentele la obiectivele propuse de reclamantă (pag. 2-3).

Din conţinutul încheierii din data de 03.06.2020 se desprinde concluzia că instanţa a încuviinţat ca şi probe, documentele justificative depuse de reclamantă la dosar, inclusiv cele din dosarul în care s-a emis decizia de soluţionare a contestaţiei.

Prin încheierea din data de 09.12.2020, instanţa a încuviinţat obiecţiunile formulate de reclamantă şi de către pârâte cu privire la raportul de expertiză în materie fiscală şi a dispus comunicarea acestor obiecţiuni domnului expert F., iar prin încheierea din data de 12.02.2021, s-a consemnat depunerea de către reprezentantul reclamantei a unui set de înscrisuri şi depunerea la data de 05.02.2021 de către pârâta AJFP Cluj a unui alt set de înscrisuri. Recurenta-reclamantă precizează că a depus la dosar şi înscrisurile solicitate de instanţă prin încheierea de la aceeaşi dată (05.02.2021).

Prin încheierea din data de 05.03.2021, instanţa a respins cererea reclamantei pentru efectuarea unui nou raport de expertiză, însă în pagina 2 a încheierii a reţinut următoarele:

"Cu privire la cererea de realizare a unei noi expertize în cauză după deliberare Curtea respinge această solicitare în raport şi de împrejurarea că în măsura în care instanţa apreciază că punctul de vedere faţă de aplicarea dispoziţiilor legale este corect exprimat de către reclamantă atunci va apela la opinia expertului asistent exprimată în cauză."

După cum se observă din examinarea încheierilor pronunţate de instanţa de judecată, instanţa a apreciat ca fiind utile şi necesare soluţionării cauzei înscrisurile depuse de reclamantă, înscrisurile depuse de către pârâte, înscrisurile cu privire la care instanţa a stabilit că sunt necesare, raportul de expertiză efectuat de către expertul F., opinia separată exprimată de către doamna expert B. şi a încuviinţat toate aceste probe.

Recurenta-reclamantă recurenta arată că, prin concluziile depuse la dosar, a solicitat admiterea cererii de chemare în judecată în limita şi cu privire la sumele menţionate ca fiind nedatorate de reclamantă, prin opinia separată exprimată de către doamna expert B..

Cu toate acestea, instanţa, la pronunţarea hotărârii, a ignorat toate probele pe care anterior le-a încuviinţat ca fiind necesare şi utile, probe care dovedeau că cererea de chemare în judecată este întemeiată în limitele menţionate în concluzii.

Aşadar, instanţa a pronunţat hotărârea nu pe baza probelor administrate în cauză, ci doar pe baza susţinerilor pârâtelor, astfel că, sub acest aspect, hotărârea este nelegală, pentru nerespectarea regulilor de procedură.

Faptul că art. 264 din C. proc. civ. oferă instanţei posibilitatea aprecierii probelor, nu echivalează cu dreptul de a fi înlăturate în totalitate probele administrate şi de a motiva hotărârea doar pe susţinerile uneia dintre părţi, respectiv, în cazul de faţă, pe susţinerile intimatelor-pârâte.

Recurenta-reclamantă susţine că este incident şi motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., în primul rând, pentru că, deşi s-a reţinut în sentinţă că, în materie fiscală, fondul prevalează faţă de formă, concluzie care, de altfel, este întemeiată, totuşi, nu a determinat pronunţarea unei hotărâri bazate de aspectele de fond şi de formă.

În concret, în pagina 32, instanţa nu a negat faptul că lucrările înregistrate în evidenţa primară şi contabilă a recurentei-reclamante, a căror valoare a fost facturată beneficiarilor finali, sunt reale, nu a negat nici faptul că pe baza acestor lucrări recurenta-reclamantă a emis facturi, a încasat preţul, a calculat şi a virat la bugetul de stat impozitul pe profit, a colectat şi virat la buget taxa pe valoare adăugată eferentă.

Cu toate acestea, la pronunţarea hotărârii, instanţa a apreciat că documentele pe baza cărora s-au înregistrat în contabilitatea societăţii cheltuielile efectuate pentru realizarea lucrărilor, facturate ulterior beneficiarilor finali, nu reflectă operaţiuni reale, pe considerentul că furnizorii de lucrări şi servicii nu ar fi avut capacitatea tehnică şi umană să execute aceste lucrări sau să presteze serviciile menţionate în documente şi că o parte din aceşti furnizori de lucrări şi servicii nu şi-au declarat veniturile relaizate şi nici nu au depus formularele 300 şi 394.

Contradicţia dintre aceste considerente este evidenţiată de faptul că se recunoaşte caracterul real al lucrărilor realizate şi facturate beneficiarilor finali, dar, în acelaşi timp, se neagă caracterul real al cheltuielilor efectuate pentru realizarea acestor lucrări.

Pentru a se stabili prevalenţa fondului faţă de formă trebuie să se aibă în vedere realitatea lucrărilor, care a fost confirmată de toţi beneficiarii, în contextul în care s-au întocmit procesele-verbale de recepţie şi situaţiile de lucrări, au fost predate obiectivele, a fost facturat şi încasat preţul.

Prin urmare, aspectul de fond constă în realitatea lucrărilor, iar forma este materializată în documentele care atestă cheltuielile efectuate pentru realizarea lucrărilor, dar şi documentele întocmite, pe baza cărora s-a încasat preţul de la beneficiarii finali.

În al doilea rând, este incident motivul de casare antereferit, deoarece, în pagina 15 a sentinţei, instanţa a reţinut că, potrivit art. 11 din Codul fiscal, la stabilirea unui impozit sau a unei taxe, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacţii pentru a reflecta conţinutul economic al acesteia. În aceeaşi pagină s-a făcut referire şi la tranzacţiile care pot fi calificate ca fiind artificiale, ca fiind făcute cu scopul de a evita impozitarea sau de a obţine avantaje fiscale care, altfel, nu ar putea fi acordate.

În paginile 14-19 există considerente bazate pe prevederile art. 21 alin. (4) lit. f) şi m), art. 13 lit. a) din Codul fiscal, precum şi cele cuprinse la pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, însă s-a concluzionat că, deşi sunt executate lucrările şi sunt recepţionate de beneficiarii finali, operaţiunile cu furnizorii menţionaţi în sentinţa şi în raportul de inspecţie fiscală sunt artificiale.

O operaţiune nu poate fi, în acelaşi timp, reală, sub aspectul cantităţilor de materiale şi manoperei, în raport cu beneficiarul final, şi nereală ori fictivă, în raporturile care vizează relaţia recurentei-reclamante cu furnizorii de lucrări şi servicii.

Nu poate fi conciliată aprecierea instanţei potrivit căreia recurenta-reclamantă a achitat impozitul pe profit şi taxa pe valoare adăugată aferentă valorii lucrărilor realizate şi facturate către beneficiarii finalii cu ideea că operaţiunile înregistrate în evidenţa primară şi contabilă a reclamantei s-au făcut cu scopul de a evita impozitarea ori de a obţine avantaje fiscale care, altfel, nu ar putea fi acordate.

Din moment ce, în considerentele sentinţei s-a reţinut că recurenta-reclamantă a virat impozitul pe profit şi taxa pe valoare adăugată aferente veniturilor realizate pentru operaţiunile care au făcut obiectul analizei inspecţiei fiscale şi instanţei de judecată, nu era corect ca, în aceeaşi hotărâre, să se reţină contrariul situaţiei dovedite cu documentele prezentate şi examinate inclusiv de către experţi.

În sentinţa civilă nu s-a negat faptul că valoarea lucrărilor şi serviciilor realizate de furnizorii indicaţi în sentinţă a fost plătit acestora prin decontare bancară, adică într-o modalitate care asigură transparenţă totală şi posibilitatea verificării traseului acestor sume de bani, însă s-a negat caracterul real al operaţiunilor, apreciindu-se ca fiind fictive ori lipsite de conţinut economic.

O plată efectuată prin decontare bancară nu poate fi fictivă şi nici lipsită de conţinut economic, deoarece printr-o astfel de plată s-a realizat transferul sumelor de bani din patrimoniul recurentei-reclamante în patrimoniul societăţilor cu care a avut contracte încheiate.

Se susţine că este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., şi pentru următoarele:

- cu toate că în considerentele sentinţei s-a reţinut că există obligativitatea respectării hotărârilor CJUE în materie de taxă pe valoare adăugată, atât în dispozitiv, cât şi în considerente nu s-a dat eficienţă caracterului obligatoriu al acestor hotărâri, respectiv al hotărârilor CJUE din cauzele C-324/11, C-18/13, C-80/11 şi C-142/11, C-643/11, C-277/14 (pct. II.3, paginile 14-16 din cererea de chemare în judecată);

- în considerente, instanţa a reţinut aplicabilitatea prevederilor art. 49, 64 şi 105 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, menţionate la pct. II.2, paginile 12-14 din cererea de chemare în judecată, a reţinut şi că există documente justificative pentru operaţiunile înregistrate în evidenţa primară şi contabilă a reclamantei, însă, în final, hotărârea a fost pronunţată fără să se aibă în vedere prevederile acestor articole;

- instanţa a reţinut în considerente că, pentru operaţiunile realizate cu reclamanta, societatea D. S.R.L. a efectuat operaţiuni de încasări şi plăţi, a înregistrat în contabilitate aceste operaţiuni, a declarat veniturile realizate, a întocmit declaraţiile formular 300 şi 394, în care a consemnat aceste operaţiuni, şi a plătit impozitul pe profit şi TVA aferente acestor operaţiuni, însă, la soluţionarea cauzei, a apreciat ca fiind fictive operaţiunile şi lipsite de eficienţă, sub aspectul probaţiunii, documentele prezentate de părţile contractante şi de reclamantă.

Din perspectiva motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. se susţine că sentinţa civilă nr. 127/2021 a fost dată cu aplicarea greşită şi/sau încălcarea mai multor dispoziţii legale, respectiv:

- a dispoziţiilor art. 98 alin. (3) din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003;

Recurenta-reclamantă susţine că: la pct. III.1, paginile 8-12 din cererea de chemare în judecată, a precizat că inspecţia fiscală, decizia de impunere şi raportul de inspecţie fiscală contestate, inclusiv obligaţiile stabilite suplimentar, sunt nelegale datorită încălcării dispoziţiilor art. 98 din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003; a arătat că, în avizul de inspecţie fiscală s-a menţionat perioada supusă inspecţiei fiscale ca fiind cuprinsă între anii 2009 şi 2014, cu toate că, potrivit art. 98 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, inspecţia fiscală putea fi efectuată doar pe trei ani în urmă, având în vedere că reclamanta nu este mare contribuabil; a subliniat faptul că inspecţia putea fi extinsă pe o perioadă de 5 ani, în cazurile şi cu procedura prevăzută la art. 98, dacă exista vreuna din situaţiile reglementate la art. 98 alin. (3) lit. a)-c) din Codul de procedură fiscală.

Instanţa a apreciat că avizul de inspecţie fiscală putea fi emis direct pe o perioadă de 5 ani şi că dreptul de a se emite acest aviz pe o perioadă de 5 ani s-ar baza pe anumite informaţii pe care organele fiscale le-ar avea cu privire la un contibuabil.

Considerentele instanţei şi hotărârea sunt nelegale, cel puţin pentru următoarele motive:

a) cu privire la reclamantă, nu a fost identificată niciuna din situaţiile reglementate la art. 98 alin. (3) lit. a), b), c) din Codul de procedură fiscală, iar în avizul de inspecţie nu există nicio menţiune cu privire la existenţa vreuneia din situaţiile prevăzute la acest articol;

b) avizul a fost emis în baza art. 102 alin. (1) din Codul de procedură fiscală şi nu a dispoziţiilor art. 102 alin. (3) din acelaşi Cod;

c) nu s-a procedat la o extindere propriu-zisă a inspecţiei fiscale pe baza identificării vreuneia din situaţiile prevăzute la art. 98 alin. (3), ci, în mod nelegal, s-a înscris în avizul de inspecţiei fiscală nr. x/02.06.2014 perioada de 5 ani, iar apoi inspecţia fiscală şi organul care a soluţionat contestaţia au încercat să motiveze de ce nu s-a respectat legea.

d) dispoziţiile art. 98 alin. (3) din Codul de procedură fiscală au instituit un drept în favoarea agentului economic, altul decât mare contribuabil, de a fi supus inspecţiei fiscale doar pe o perioadă de 3 ani, drept căruia îi corespunde obligaţia corelativă a inspecţiei fiscale de a efectua inspecţia doar pe o perioadă de 3 ani; restrângerea acestui drept în alte condiţii decât cele prevăzute de lege contravine dispoziţiilor art. 53 alin. (1) şi (2) din Constituţia României, precum şi prevederilor art. II-112 alin. (1) din Tratatul de aderare a României la UE.

În sensul prezentat de reclamantă, s-a pronunţat Curtea de Apel Cluj prin sentinţa civilă nr. 51/06.02.2009, rămasă definitivă ca urmare a respingerii recursului de către Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie. În condiţiile în care atât Curtea de Apel Cluj, prin sentinţa civilă nr. 51/06.02.2009, cât şi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, prin decizia pronunţată în recursul formulat împotriva sentinţei civile nr. 51/2009, au stabilit că inspecţia fiscală la alţi contribuabili decât marii contribuabili poate fi efectuată doar pe trei ani, iar extinderea pe perioada termenului de prescripţie poate fi făcută după începerea inspecţiei şi doar în cazurile în care se identifică existenţa vreuneia din situaţiile prevăzute la art. 98 alin. (3) lit. a)-c), considerentele acelor hotărâri sunt opozabile tuturor, inclusiv instanţei care a pronunţat sentinţa civilă nr. 127/2021.

Raportat la cele de mai sus, recurenta-reclamantă susţine că este justificată solicitarea sa de a se admite recursul, de a casa hotărârea şi, după rejudecarea pe fond a cauzei, de a se anula obligaţiile stabilite suplimentar pentru anii 2009 şi 2010, respectiv pentru anii cu privire la care în mod nelegal s-a efectuat inspecţia fiscală.

Pentru acest motiv se impune şi înlăturarea dobânzilor/majorărilor de întârziere şi a penalităţilor de întârziere aferente obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite pe anii 2009 şi 2010.

- a dispoziţiilor art. 21 din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003;

Aceste dispoziţii definesc cheltuielile deductibile pentru determinarea profitului impozabil ca fiind acele cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. Recurenta-reclamantă susţine că a probat prin actele depuse la dosarul cauzei, acte examinate de către expert, de către expertul asistent şi de către instanţă, ca aferente cheltuielilor înregistrate în evidenţa contabilă, a obţinut venituri impozabile constând în preţul încasat de la beneficiarii finali pentru valoarea lucrărilor executate.

Prin urmare, a dovedit că a înregistrat în contabilitate, ca şi cheltuieli deductibile, acele cheltuieli care sunt aferente unor venituri impozabile, iar realitatea lucrărilor a fost probată cu actele întocmite de către beneficiarii finali.

Chiar şi în acest context, instanţa a respins cererea de chemare în judecată şi a considerat nedeductibile, din punct de vedere fiscal, cheltuielile efectuate de către reclamantă cu furnizorii de lucrări şi servicii. În acest mod, s-au încălcat dispoziţiile art. 21 din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003.

- a prevederilor art. 11 alin. (1) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003;

Instanţa a apreciat că inspecţia fiscală a determinat în mod corect obligaţiile fiscale suplimentare şi a calificat ca fiind artificiale operaţiunile realizate de reclamantă cu furnizorii de lucrări şi servicii, cu toate că:

- lucrările şi serviciile evidenţiate în documentele care atestă cheltuielile efectuate au fost recepţionate, recunoscute şi plătite de către beneficiarii finali, obiectivele fiind puse în funcţiune conform cerinţelor acestor beneficiari;

- A. S.R.L. a achitat preţul lucrărilor prin decontare bancară, probând şi în acest mod realitatea operaţiunilor;

- D. S.R.L. a înregistrat în contabilitate toate operaţiunile efectuate în raporturile cu A. S.R.L., a declarat veniturile şi cheltuielile realizate în situaţiile financiare şi în celelalte formulare prevăzute în legislaţia în vigoare, a calculat şi a virat la bugetul de stat impozitul pe profit şi taxa pe valoare adăugată aferente acestor lucrări şi servicii;

- bugetul de stat nu a fost prejudiciat, fiindcă impozitele şi taxa pe valoare adăugată achitate pentru aceste operaţiuni sunt determinate potrivit dispoziţiilor legale aplicabile.

- a dispoziţiilor art. 49, 64 şi 105 din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003;

Recurenta-reclamantă susţine că: la pct. III.2, paginile 12-14 din cererea de chemare în judecată, a arătat că inspeţia fiscală şi documentele prin care s-au stabilit obligaţiile fiscale s-au făcut cu încălcarea dispoziţiilor art. 49, 64 şi 105 alin. (1) din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003 şi că, la stabilirea stării de fapt fiscale, nu s-a ţinut cont de documentele prezentate de recurenta-reclamantă, prin corelarea tuturor probelor prezentate.

Prin sentinţa civilă nr. 127/2021, starea de fapt fiscală a fost rezumată la ideea că operaţiunile înregistrate de reclamantă în contabilitate nu reflectă operaţiuni reale, chiar dacă beneficiarii finali au confirmat realitatea lucrărilor şi serviciilor prestate de reclamantă.

Considerentele sentinţei nu s-au bazat pe documentele prezentate de reclamantă, ci pe susţinerile pârâtelor, potrivit cărora societăţile furnizoare emitente ale facturilor şi celorlalte documente înregistrate în contabilitatea reclamantei nu aveau capacitatea tehnică şi umană de a realiza lucrările şi de a presta serviciile, ideea asociată cu nedepunerea de către unele dintre acestea a declaraţiilor cuprinse în formularele 300 şi 394.

- a dispoziţiilor art. 134 indice 2 alin. (2), art. 145 indice 1 alin. (1), art. 151 indice 2 alin. (2) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003;

Recurenta-reclamantă a susţinut că beneficiază de dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată aferentă achiziţiei de bunuri şi servicii utilizate în scopul realizării unor operaţiuni taxabile, deoarece:

- în mod real a beneficiat de lucrările, serviciile şi bunurile livrate de partenerii contractuali;

- aceste lucrări, servicii şi bunuri au fost utilizate pentru realizarea veniturilor, scop care a fost atins, în condiţiile în care lucrările au fost recepţionate şi acceptate de beneficiarii finali, preţul acestora fiind plătit;

- reclamanta a beneficiat de facturi emise cu respectarea dispoziţiilor art. 155 alin. (19) din Codul fiscal, condiţie cerută de lege pentru a deduce TVA, dar a şi prezentat documente justificative pentru a proba realitatea lucrărilor şi serviciilor de care a beneficiat;

-preţul lucrărilor a fost achitat prin decontare bancară, astfel că împrejurarea că unii furnizori de lucrări şi servicii nu şi-au îndeplinit obligaţiile de plată TVA şi nici nu au înregistrat în evidenţa proprie aceste operaţiuni nu justifică refuzul de a deduce TVA de către reclamantă şi nici nu creează obligaţia pentru reclamantă de a plăti obligaţiile care revin furnizorilor de servicii; instanţa a reţinut că în fapt reclamanta a fost obligată să-şi achite propriile obligaţii în materie de TVA, ignorând împrejurarea că reclamanta şi-a îndeplinit această obligaţie anterior efectuării inspecţiei fiscale şi că obligaţiile fiscale în materie de TVA au fost determinate de inspecţia fiscală pe considerentul că unii din furnizorii reclamantei nu şi-au declarat veniturile şi nu au achitat taxa pe valoare adăugată aferentă acestor venituri.

Recurenta-reclamantă arată că, în sensul expus de ea, s-a pronunţat în mod constant Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, care a reţinut că deductibilitatea taxei pe valoare adăugată nu poate fi condiţionată de existenţa altor documente justificative, cu excepţia facturii fiscale prevăzută la art. 155 din Codul fiscal. Prin Decizia nr. 7405 din 22.11.2013, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a hotărât că, odată îndeplinite condiţiile de formă şi de fond prevăzute de lege pentru acordarea dreptului de deducere al TVA, în acord cu jurisprudenţa CJUE, nu se poate refuza unei persoane impozabile dreptul de a deduce TVA pe motiv că emitentul unei facturi a săvârşit nereguli, fără ca autoritatea fiscală să dovedească, având în vedere elemente obiective, că persoana impozabilă respectivă ştia sau ar fi trebuit să ştie că operaţiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă comisă de emitentul facturii respective sau de un alt operator din amonte.

- a dispoziţiilor care stabilesc caracterul obligatoriu al hotărârilor pronunţate de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene;

În mod constant, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, prin hotărârile pronunţate, a statuat asupra faptului că nu se poate refuza cumpărătorului dreptul de ducere a TVA, pe motiv că furnizorul lucrărilor ori serviciilor nu are capacitatea tehnică şi umană de a realiza aceste lucrări şi servicii, nu şi-a declarat veniturile, nu şi-a plătit impozitele ori că nu are autorizaţiile cerute de lege pentru realizarea activităţilor facturate. Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a hotărât, în mod constant, că poate fi refuzat dreptul de deducere a TVA doar în situaţia în care inspecţia fiscală a dovedit că beneficiarul bunurilor şi serviciilor care formulează solicitarea de deducere a TVA a ştiut sau putea să ştie că este implicat într-o operaţiune de fraudă în materie fiscală.

În dosarul recurentei-reclamante, inspecţia fiscală nu a probat că aceasta a ştiut sau putea să ştie că este implicată într-o operaţiune de fraudă fiscală. Dimpotrivă, actele prezentate de recurenta-reclamantă, atât cele care au fost emise de furnizorii de servicii şi lucrări, cât şi cele întocmite cu beneficiarii finali, au dovedit că recurenta-reclamantă a predat beneficiarilor finali lucrările şi obiectivele prevăzute în contractele încheiate cu aceştia, că a încasat preţul pentru aceste lucrări şi că şi-a plătit şi obligaţiile fiscale aferente (impozit pe profit şi TVA), context în care nu există nici măcar indicii asupra implicării reclamantei în operaţiuni de fraudă fiscală.

Concluzionând, recurenta-reclamantă apreciază că există motive pentru admiterea cererii de chemare în judecată, în ipoteza admiterii recursului, casării hotărârii şi rejudecării în fond a cauzei, cu privire la temeinicia acestor motive pronunţându-se şi expertul-parte B., sens în care prezintă concluziile acestuia, regăsite în pagina 150 a raportului de expertiză.

4. Apărările formulate în cauză

Intimatele-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj reprezentată prin AJFP Cluj şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj au depus întâmpinare comună, prin care au solicitat respingerea recursului depus de partea adversă, ca nefondat, pentru apărările dezvoltate la dosar.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantă este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante.

Prin motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., recurenta-reclamantă critică hotărârea dată apreciind că nu s-au respectat decât în mică măsură cerinţele cuprinse la art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., motivarea hotărârii preluând aproape în totalitate apărările cuprinse în actele întocmite de pârâte.

Înalta Curte constată că, în raport criticile recurentei, nu se impune soluţia de casare şi îl va respinge ca nefondat.

Cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ. este incident atunci când, prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii, în conformitate cu art. 174 C. proc. civ.

De precizat că nu poate constitui motiv de recurs orice nemulţumire a părţii cu privire la soluţia pronunţată, iar instanţa de recurs nu poate examina decât susţinerile ce reprezintă veritabile critici la adresa hotărârii pronunţate în fond, prin raportare la soluţia şi la argumentele arătate de instanţă în fundamentarea acesteia, care să permită încadrarea acestora în oricare dintre motivele de recurs strict şi limitativ prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 1-8 C. proc. civ.

Analizând conţinutul cererii de recurs formulate de recurenta-reclamantă şi aplicând principiile ce guvernează calea extraordinară de atac a recursului, Înalta Curte constată că, deşi a fost indicat ca temei juridic al cererii de recurs art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., situaţia reglementată de acest text de lege nu se regăseşte în criticile formulate. În realitate, recurenta nu indică o regulă de procedură care să fi fost încălcată ci se plânge de modalitatea de apreciere a probelor de către instanţa de fond.

Este de amintit că atributul stabilirii situaţiei de fapt şi al aprecierii probelor administrate în cauză spre această finalitate, aparţine în mod exclusiv instanţelor de fond, nefiind permisă o substituire a instanţei de recurs, câtă vreme obiectul şi scopului recursului sunt reglementate, în mod imperativ, prin dispoziţiile art. 483 alin. (3) C. proc. civ., potrivit cărora:

"Recursul urmăreşte să supună Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie examinarea, în condiţiile legii, a conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile".

Astfel, Înalta Curte constată că recurenta, deşi invocă nelegalitatea deciziei atacate sub aspectul încălcării cerinţelor cuprinse la art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. de către instanţa de fond, dezvoltă această critică prin solicitarea de verificare a înscrisurilor depuse la dosar şi de evaluare a expertizei efectuate în cauză, aspecte ce tind la reanalizarea probelor evaluate de instanţa de fond şi care vizează temeinicia deciziei recurate,

În aceleaşi coordonate se încadrează şi critica recurentei cu privire la modalitatea de apreciere a probatoriului de către instanţa de fond, în contextul refuzului suplimentării acestuia, prin neîncuviinţarea refacerii expertizei, precum şi criticile cu privire la respingerea celorlalte probe solicitate de către părţi.

Or, aşa cu s-a precizat mai sus, maniera în care instanţa de fond a interpretat probele administrate în cauză constituie un aspect de temeinicie a hotărârii recurate, care nu poate face obiectul controlului judecătoresc exercitat pe calea extraordinară a recursului.

Nici susţinerile recurentei-reclamante referitoare la înlăturarea în totalitate probelor administrate şi de motivare a hotărârii doar pe susţinerile intimatelor-pârâte nu sunt fondate, Înalta Curte constatând că instanţa de fond a făcut o analiză a probatoriului din dosar şi a fundamentat hotărârea pronunţată în baza propriului raţionament.

În ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte reţine că recurenta-reclamantă invocă faptul că hotărârea cuprinde considerente contradictorii, că atât în dispozitiv cât şi în considerente nu s-a dat eficienţă caracterului obligatoriu al hotărârilor CJUE din cauzele C-324/11, C-18/13, C-80/11 şi C-142/11, C-643/11, C-277/14 şi că există o contradicţie în raţionamentul logico-juridic expus de instanţa de fond în ce priveşte aprecierea ca fictive a operaţiunilor economice realizate şi facturate de recurenta-reclamantă beneficiarilor primari.

Criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. nu pot fi primite.

Potrivit dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., casarea se poate cere atunci când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Viciile motivării unei hotărâri pot fi încadrate în trei categorii: lipsa motivării, motivarea inexactă şi motivarea insuficientă, casarea intervenind, de regulă, în cazul în care există contradicţie între considerente şi dispozitiv, când hotărârea cuprinde considerente contradictorii, precum şi în cazul în care lipseşte motivarea soluţiei din dispozitiv sau în cazul în care motivarea este superficială sau cuprinde numai considerente străine de natura cauzei.

Motivarea trebuie să fie clară, precisă şi necontradictorie, aceste cerinţe înlăturând arbitrariul şi făcând posibil controlul judiciar, precum şi exercitarea căilor de atac de retractare.

Raportat la aceste considerente teoretice, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie reţine că analiza instanţei de fond este coerentă, fiind expuse cu acurateţe juridică considerentele în raport de care Curtea a soluţionat cererea de chemare în judecată.

Contrar susţinerilor recurentei-pârâte, în sensul că hotărârea cuprinde considerente contradictorii pentru că nu s-a dat eficienţă caracterului obligatoriu al acestor hotărâri, respectiv al hotărârilor CJUE din cauzele C-324/11, C-18/13, C-80/11 şi C-142/11, C-643/11, C-277/14 şi că există o contradicţie în raţionamentul logico-juridic expus de instanţa de fond în ce priveşte aprecierea ca fictive a operaţiunilor economice realizate şi facturate de recurenta-reclamantă beneficiarilor primari, Înalta Curte reţine că instanţa de fond a expus raţionamentul juridic ce a stat la baza soluţiei pronunţate, astfel cum reiese din considerentele hotărârii.

Totodată, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie observă că, în ce priveşte critica referitoare la aprecierea, de către instanţa de fond, ca fictive a operaţiunilor economice realizate şi facturate de recurenta-reclamantă beneficiarilor primari, recurenta-reclamantă face trimitere la faptul că instanţa a reţinut în considerente că există documente justificative pentru operaţiunile înregistrate în evidenţa primară şi contabilă a reclamantei, însă, la soluţionarea cauzei, a apreciat ca fiind fictive operaţiunile şi lipsite de eficienţă, sub aspectul probaţiunii, documentele prezentate de părţile contractante şi de reclamantă.

Aşa cum s-a arătat mai sus, analiza, aprecierea şi evaluarea probelor administrate în cauză, în vederea stabilirii situaţiei de fapt, rămân în atribuţia exclusivă a instanţelor de fond, ca instanţe devolutive, nefiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În ce priveşte critica referitoare la faptul că nu s-a dat eficienţă caracterului obligatoriu al hotărârilor CJUE din cauzele C-324/11, C-18/13, C-80/11 şi C-142/11, C-643/11, C-277/14, Înalta Curte apreciază că se încadrează în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. considerentele urmând a fi expuse cu ocazia analizării motivelor subsumate acestuia.

Nici criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu pot fi reţinute, pentru următoarele considerente:

Recurenta-reclamantă se susţine că sentinţa civilă nr. 127/2021 a fost dată cu aplicarea greşită şi/sau încălcarea mai multor dispoziţii legale, respectiv:

- a dispoziţiilor art. 98 alin. (3) din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003;

- a dispoziţiilor art. 21 din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003;

- a prevederilor art. 11 alin. (1) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003;

- a dispoziţiilor art. 49, 64 şi 105 din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003;

- a dispoziţiilor art. 134 indice 2 alin. (2), art. 145 indice 1 alin. (1), art. 151 indice 2 alin. (2) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003;

- a dispoziţiilor care stabilesc caracterul obligatoriu al hotărârilor pronunţate de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene;

Prin critica privind încălcarea dispoziţiilor art. 98 alin. (3) din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003, recurenta-reclamantă susţine că inspecţia fiscală s-a desfăşurat pentru o perioadă de 5 ani deşi, potrivit acestor dispoziţii legale, putea fi efectuată doar pentru o perioadă de 3 ani în urmă, dat fiind că reclamanta nu este mare contribuabil.

Susţine că inspecţia putea fi extinsă doar în condiţiile prevăzute de art. 98 alin. (3) lit. a)-c) din Codul de procedură fiscală, condiţii neîndeplinite în cauză.

Contrar susţinerilor recurentei-reclamante, în acord cu cele reţinute de instanţa de fond, Înalta Curte apreciază că avizul de inspecţie fiscală putea fi emis direct pe o perioadă de 5 ani dacă se bazează pe anumite informaţii pe care organele fiscale le avea cu privire la un contribuabil. Astfel, dacă în urma efectuării analizei de risc reglementată de art. 100, în vederea selectării contribuabilului pentru inspecţia fiscală, organul fiscal are suspiciuni şi informaţii de natura celor arătate la art. 98 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, poate stabili că perioada supusă verificării în cadrul inspecţiei fiscale să fie una extinsă, în interiorul perioadei de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale.

Într-adevăr prevederile art. 102 alin. (3) lit. c) reglementează o excepţie de la prevederile generale ale art. 102 alin. (1) care se interpretează restrictiv în sensul în care în cursul realizării unei inspecţii fiscale care vizează perioada ultimilor 3 ani, organul fiscal intră în posesia unor informaţii noi decât cele avute în vedere la momentul emiterii avizului iniţial de inspecţie fiscală.

În ce priveşte criticile recurentei-reclamante referitoare la încălcarea a dispoziţiilor art. 21 şi art. 11 alin. (1) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003 şi ale a dispoziţiilor art. 49, 64 şi 105 din Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003, Înalta Curte constată că aceasta solicită reanalizarea probatoriului efectuat în cauză, aspect ce nu poate face obiectul controlului judecătoresc exercitat pe calea extraordinară a recursului, întrucât ţine de temeinicia hotărârii recurate,

Referitor la încălcarea dispoziţiilor art. 134 indice 2 alin. (2), art. 145 indice 1 alin. (1), art. 151 indice 2 alin. (2) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003;

Recurenta-reclamantă a susţinut că beneficiază de dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată aferentă achiziţiei de bunuri şi servicii utilizate în scopul realizării unor operaţiuni taxabile, deoarece a beneficiat în mod real de lucrările, serviciile şi bunurile livrate de partenerii contractuali. Aceste lucrări, servicii şi bunuri au fost utilizate pentru realizarea veniturilor pentru care au fost emise facturi cu respectarea dispoziţiilor art. 155 alin. (19) din Codul fiscal.

Arată că nu se justifică refuzul de a deduce TVA deoarece preţul lucrărilor a fost achitat prin decontare bancară, astfel că împrejurarea că unii furnizori de lucrări şi servicii nu şi-au îndeplinit obligaţiile de plată TVA şi nici nu au înregistrat în evidenţa proprie aceste operaţiuni nu creează obligaţia pentru reclamantă de a plăti obligaţiile care revin furnizorilor de servicii;

Recurenta-reclamantă, făcând trimitere la Decizia nr. 7405 din 22.11.2013, arată că, în sensul expus de ea, s-a pronunţat în mod constant Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, care a reţinut că deductibilitatea taxei pe valoare adăugată nu poate fi condiţionată de existenţa altor documente justificative, cu excepţia facturii fiscale prevăzută la art. 155 din Codul fiscal.

Cu privire la această critică este de precizat că pentru recunoaşterea dreptului de deducere a TVA reclamanta trebuia să dovedească îndeplinirea condiţiilor de formă şi de fond, fiind în sarcina fiscului să probeze implicarea sa în fraudă ori caracterul pur formal al operaţiunii (lipsa unei baze economice reale).

Înalta Curte constată că dreptul de deducere a TVA a fost refuzat pentru facturi colectate şi ulterior anulate cu facturi de stornare pentru care nu s-a făcut dovada transmiterii către beneficiar. De asemenea s-a refuzat decontul TVA pentru avansuri încasate de la partenerii S.C. D. S.R.L., S.C. G. S.A. şi S.C. A. S.R.L., pentru care nu au fost emise facturi, pentru care facturile au fost înscrise cu întârziere direct în jurnalele de vânzări şi în deconturile de TVA, fără facturi, şi pentru o parte din avansurile încasate pentru care nu au fost emise facturi şi nici nu au fost înscrise în jurnalele de vânzări şi în deconturile de TVA. Pentru acestea, organul fiscal a calculat o diferenţă de TVA de colectat în sumă de 38.846,52 RON.

Cu privire la această situaţie de fapt, instanţa de fond a interpretat şi aplicat în mod corect dispoziţiile legale, respectiv art. art. 134 indice 2 alin. (2), art. 145 indice 1 alin. (1), art. 157 alin. (1) din Codul fiscal, reţinând că "în ceea ce priveşte avansurile, este instituită legal o excepţie privitoare la exigibilitatea taxei, aceasta intervenind la data la care se încasează avansul, iar nu la data la care are loc faptul generator, astfel că, încă de la data încasării avansului societatea reclamantă avea obligaţia de a colecta taxa pe valoare adăugată şi de a o plăti la bugetul de stat, obligaţie pe care, după cum a arătat organul fiscal, fie nu şi-a îndeplinit-o, fie şi-a îndeplinit-o cu întârziere, fiind justificată stabilirea în sarcina reclamantei diferenţa de TVA de colectat în sumă de 38.846,52 RON."

Instanţa de fond a aplicat în mod corect şi dispoziţiile legale privind taxă colectată suplimentar aferentă cheltuielilor de protocol peste limita legală în sumă de 9.662 RON, (cota de 19%, respectiv 24% după intrarea în vigoare a pct. 44 al art. I din O.U.G. nr. 58 din 26 iunie 2010).

În ce priveşte critica referitoare la faptul că nu s-a dat eficienţă caracterului obligatoriu al hotărârilor CJUE din cauzele C-324/11, C-18/13, C-80/11 şi C-142/11, C-643/11, C-277/14, Înalta Curte reaminteşte faptul că, prin hotărârile sale, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene ("CJUE") se pronunţă cu privire la validitatea sau interpretarea dreptului UE, iar caracterul obligatoriu al acestora trebuie privit din perspectiva efectului general al hotărârilor.

Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a statuat în repetate rânduri că deşi administraţia nu poate impune persoanei impozabile să întreprindă verificări complexe şi aprofundate referitoare la un furnizor, totuşi nu este contrar dreptului Uniunii să se ceară ca un operator să ia măsuri rezonabile pentru a se asigura că operaţiunea pe care o efectuează nu determină participarea sa la o fraudă fiscală (Hotărârea din 21 iunie 2012 dată în cauzele conexate C-80/11 şi C-142/11). Astfel, revine organelor fiscale şi instanţei naţionale sarcina să aprecieze dacă această situaţie se regăseşte în speţă. Or, instanţa de fond, în urma administrării probelor, a ajuns la concluzia că circumstanţele care justifică refuzul de deducere TVA exprimat de organul fiscal sunt îndeplinite în prezenta cauză.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor art. 496 şi art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 din C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul reclamantei, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 127/2021 din 22 aprilie 2021 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 28 noiembrie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.