Validity of tax assessment for fictitious transactions where supplier lacked resources: Burden of proof for reality of operations in VAT deduction claims

Şedinţa publică din data de 15 noiembrie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal la data de 7 martie 2016 sub nr. x/2016, reclamanta S.C. A. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - D.G.R.F.P. Braşov, prin A.J.F.P. Mureş, anularea în tot a Deciziei numărul 10452/2015/01.02.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Serviciul Soluţionare Contestaţii, anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/22.10.2015 emisă de ANAF - Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a finanţelor Publice Mureş privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală (în continuare "Decizia de impunere"), anularea în parte a Raportului de inspecţie fiscală nr x/22.10.2015 emis de ANAF - Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş (în continuare Raportul de inspecţie fiscală), cu privire la următoarele sume: impozitul pe profit stabilit suplimentar în sumă de 629.480 RON, precum şi majorările de întârziere şi penalităţile aferente; TVA de plată stabilită suplimentar în sumă de 979.131 RON precum şi majorările de întârziere şi penalităţile aferente.

2. Hotărârea instanţei în primul ciclu procesual

Prin sentinţa nr. 72 din 30 iunie 2017, Curtea de Apel Târgu Mureş a admis acţiunea reclamantei, astfel cum a fost formulată şi precizată, a anulat în parte Decizia de soluţionare a contestaţiei, Decizia de impunere şi RIF şi a obligat pârâta să plătească către reclamantă cheltuieli de judecată.

3. Soluţia instanţei de recurs

Împotriva sentinţei nr. 72 din 30 iunie 2017 a formulat recurs DGRFP Braşov, ce a fost admis prin Decizia nr. 934 din 18 februarie 2020, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal (dosarul nr. x/2016), sentinţa fiind casată, iar cauza fiind trimisă spre rejudecare aceleiaşi instanţe, pe rolul căreia s-a înregistrat cu nr. x/2016*.

Înalta Curte a constat că sunt întemeiate criticile recurentei privind faptul că judecătorul fondului nu a stabilit deplin şi corespunzător situaţia de fapt şi, chiar în raport cu împrejurările de fapt reţinute, a expus o motivare parţial contradictorie şi din care nu rezultă că ar fi analizat efectiv şi apărările părţii pârâte.

Astfel, deşi a reţinut că sunt elemente obiective în susţinerea constatărilor organelor de inspecţie fiscală, care au stat la baza emiterii actelor fiscale contestate în cauză, prima instanţă a anulat aceste acte, în măsura contestării, pentru argumentul hotărâtor că nu s-ar fi dovedit că societatea intimată reclamantă era implicată, ştia sau ar fi trebuit să ştie că operaţiunile invocate pentru exercitarea dreptului de deducere sunt frauduloase.

A invocat judecătorul fondului o serie de hotărâri ale Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, care, în opinia sa, ar dispensa în orice situaţie societăţile de orice probă suplimentară în exercitarea dreptului de a deduce TVA.

Or, Înalta Curte a constatat că recurenta pârâtă a sesizat otganele de cercetare penală în acest sens, la dosar fiind depuse relaţii de la Inspectoratul General al Poliţiei Române - Brigada de Combatere a Criminalităţii Organizate Tg. Mureş în sensul că "în dosarul penal nr. x/2015 al Parchetului de pe langa Tribunalul Mures, privind printre alţii şi reprezentanţii A., a fost începută urmărirea penală la data de 12.01.2016".

De asemenea, Înalta Curte a arătat că, printr-o hotărâre mult mai recentă, pronunţată la 27 iunie 2018 în cauzele conexe C459/17 SGI şi C460/17 Valériane SNC, au fost nuanţate statuările în materie, arătîndu-se:

"37. În acest sens, Curtea a precizat deja că exercitarea dreptului de deducere nu include o taxă care este datorată exclusiv pentru că este menţionată într-o factură (Ordonanţa preşedintelui Curţii din 4 iulie 2013, Menidzherski biznes reshenia, C-572/11, EU:C:2013:456, punctul 20 şi jurisprudenţa citată).

38. Buna sau reaua-credinţă a persoanei impozabile care solicită deducerea TVA-ului nu are incidenţă asupra aspectului dacă livrarea este efectuată, în sensul articolului 10 alin. (2) din a VI-a Directivă.(...)

39. În acest context, este necesar să se amintească faptul că revine persoanei care solicită deducerea TVA-ului sarcina de a dovedi că îndeplineşte condiţiile pentru a beneficia de aceasta (Hotărârea din 26 septembrie 1996, Enkler, C-230/94, EU:C:1996:352, punctul 24).

40. Rezultă de aici că existenţa unui drept de deducere a TVA-ului este subordonată condiţiei ca operaţiunile corespunzătoare să fi fost realizate efectiv."

Raţionamentul expus în aceste hotărâri este, evident, deplin valabil şi în cauza de faţă, practica CJUE precitată confirmând ideea că, dincolo de întrunirea cerinţei existenţei facturii fiscale, pentru exercitarea dreptului de deducere este necesar să rezulte şi efectivitatea/realitatea livrării de bunuri sau prestării de servicii menţionate de respectiva factură.

Nedeductibilitatea TVA-ului aferent operaţiunilor fictive reiese, de altfel, din chiar art. 168 din Directiva TVA, o persoană impozabilă putând deduce TVA-ul care grevează bunurile şi serviciile pe care le utilizează în scopul operaţiunilor taxabile.

Or, în cazul în care realizarea efectivă a livrării de bunuri sau a prestării de servicii lipseşte, respectivele operaţiuni nu pot fi considerate că sunt "în legătură" cu operaţiunile persoanei impozabile taxate în aval şi, în consecinţă, nu poate lua naştere niciun drept de deducere (par. 36 din Hotărârea din 27 iunie 2018, SGI şi Valeriane, mai sus menţionată).

Prin urmare, este inerent mecanismului TVA ca o operaţiune fictivă să nu poată da naştere dreptului la deducerea acestei taxe (par. 25).

Pe de altă parte, obligaţia oricărei persoane care menţionează TVA-ul pe o factură de a achita această taxă figurează în mod expres în art. 203 din Directiva TVA şi, în această privinţă, Curtea a precizat că TVA-ul menţionat pe o factură este datorat de emitentul acestei facturi, inclusiv în lipsa oricărei operaţiuni impozabile reale (a se vedea în acest sens Hotărârea din 31 ianuarie 2013, Stroy trans, C-642/11, EU:C:2013:54, punctul 38).

Însă, dacă emitentul unei facturi este cel care este obligat la plata TVA-ului menţionat pe aceasta, nedeductibilitatea TVA-ului aferent operaţiunilor fictive este opozabilă destinatarului acestei facturi (par. 27).

În speţă, Înalta Curte a reţinut că probele administrate nu sunt pe deplin lămuritoare tocmai sub aspectele relevate de raportul de inspecţie fiscală şi de apărările recurentei pârâte şi nici analiza pe care judecătorul ar fi trebuit să o facă din această perspectivă nu este satisfăcătoare.

Spre exemplu, sunt elemente obiective - relevate în cauză şi neînlăturate pertinent - neconcordanţele existente între menţiunile din acte şi situaţia din teren (unele constatate chiar de experţii desemnaţi în cauză), cum ar fi: "cantitatea de nisip recepţionată de Primăria comunei Aluniş în relaţia cu A.: 3690 mc", iar "cantitatea de nisip recepţionată de A. în relaţia cu B. S.R.L. este de 0,00 mc", în condiţiile în care au fost prezentate 2 procese-verbale "de recepţie la terminarea lucrărilor" încheiate de intimata reclamantă A. cu B. S.R.L. pentru săpătura manuală contractată pentru un volum total de 3790,70 mc. .

Din actele avute în vedere de organele fiscale reiese că unii dintre pretinşii furnizori nu dispuneau de resurse materiale şi umane pentru realizarea lucrărilor înscrise în facturi. Faptul că s-a constatat executarea fizică a lucrărilor nu probează contrariul, lucrările de săpătură putând fi executate în realitate inclusiv "la negru", cu mână de lucru locală, iar administratorul statutar al societăţii B. S.R.L. a contestat în mod expres existenţa bunurilor, a unui personal angajat, dar şi valabilitatea pretinselor documente justificative emise de societate.

Societatea intimată a declarat achiziţii de la furnizori care nu puteau livra şi nu au declarat astfel de livrări către intimată. De altfel, plăţile efectuate prin bancă nu probează prin ele însele realitatea operaţiunilor, fiind posibil ca, în cazul unor societăţi de "tip fantomă" astfel de viramente bancare să fie urmate de restituirea sumelor în numerar.

Totodată, judecătorul fondului a considerat ca dovedită achiziţia unor utilaje, deşi nu erau menţionate în factura aferentă caracteristici specifice de individualizare, care să le deosebească de utilaje similare care figurau deja ca fiind deţinute şi înregistrate în contabilitate de societatea intimată înainte de momentul achiziţiei în discuţie.

În acest sens, spre exemplu, este de menţionat utilajul x 3,5 în legătură cu care s-a susţinut că a fost achiziţionat de la societatea C. S.R.L. în octombrie 2010 (factura nr. x/05.10.2010), în condiţiile în care la mai puţin de un an de la livrare intimata încheia cu o altă societate contract pentru reparaţii capitale ale acestuia, iar în contabilitatea firmei figura un utilaj x achiziţionat în decembrie 2006 (furnizor neidentificat). În aceeaşi situaţie este şi utilajul "motocompresor".

Astfel, în opinia Înaltei Curţi, relevantă pentru recunoaşterea sau nu (şi în ce măsură) a dreptului de deducere este lămurirea împrejurărilor privind realitatea fiecăreia dintre operaţiunile de livrare de bunuri şi de prestare de servicii invocate (inclusiv prin analizarea consecinţelor împrejurării că nu s-a dovedit realitatea operaţiunilor cu D., în măsura în care acestea erau interdependente cu alte operaţiuni invocate de intimată pentru a exercita dreptul de deducere).

2. Hotărârea instanţei de fond după casare

Prin sentinţa nr. 91 din 16 decembrie 2020, pronunţată în dosarul nr. x/2016, Curtea de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea astfel cum a fost formulată şi precizată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei nr. 91 din 16 decembrie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta A. solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate si, după rejudecarea litigiului în fond, admiterea acţiunii astfel cum a fost formulată şi precizată si, în consecinţă:

1. Anularea în parte a Deciziei nr. 10452/2015/01.02.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Serviciul de Soluţionare Contestaţii 2;

2. Anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/22.10.2015, emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, cu privire la impozitul pe profit stabilit suplimentar în sumă de 584.355 RON si majorările si penalităţile de întârziere aferenţe, precum şi cu privire la TVA de plată stabilită suplimentar în cuantum de 911.451 RON si majorările si penalităţile de întârziere aferente;

3. Anularea în parte a Raportului de inspectie fiscală nr. x/22.10.2015, întocmit de funcţionarii publici din cadrul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş, cu privire la impozitul pe profit stabilit suplimentar în sumă de 584.355 RON si majorările si penalităţile de întârziere aferente, precum şi cu privire la TVA de piaţă stabilită suplimentar în cuantum de 911.451 RON si majorările şi penalităţile de întârziere aferente;

4. Obligarea intimatei-pârâte la plata cheltuielilor de judecată.

În susţinerea motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a susţinut în esenţă că instanţa de judecată a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii, întrucât, deşi în primul ciclu procesual au fost administrate probe, cu prilejul rejudecării cauzei după casare, instanţa fondului nu a ţinut seama de acestea la pronunţarea soluţiei şi nici nu le-a înlăturat motivat, făcând referire la alte mijloace de probă mai relevante.

Or, în pofida faptului că în jurisprudenţa constantă a instanţelor de judecată din România s-a considerat că instanţele nu sunt obligate în toate cazurile să ţină seama de concluziile expertizei, înlăturarea concluziilor acesteia trebuie însă să fie făcută întotdeauna motivat, din conţinutul Deciziei nr. 934 din 18 februarie 2020 rezultând că Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a trimis cauza spre rejudecare tocmai pentru a se stabili situaţia de fapt reală, inclusiv clarificarea elementelor de fapt menţionate punctual în decizie, astfel încât instanţa de fond să poată lămuri dacă probele administrate în cauză demonstrează realitatea tranzacţiilor şi înlătură constatările organelor fiscale şi dacă există elemente de fapt din care să rezulte că societatea ar fi fost implicată într-o fraudă fiscală sau elemente de fapt din care să rezulte că a cunoscut sau putea să cunoască frauda furnizorilor.

Astfel, în opinia recurentei, în sentinţa recurată nu există nicio motivare referitoare la ignorarea probelor administrate - înscrisuri, interogatoriu, expertize sau la faptul că instanţa fondului şi-a însuşit opinia pârâtei contrar situaţiei de fapt care rezultă din probele administrate, abordarea instanţei fondului nesocotind în acest fel dispoziţiile art. 10, 22, 254, 255, 330 din C. proc. civ., în cauză fiind incident motivul de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 5 din acelaşi Cod.

Cu privire la motivul de recurs prvăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta a susţinut, pe de o parte, că sentinţa recurată nu cuprinde motivele de fapt şi de drept pe care se sprijină, ceea ce echivalează cu o necercetare a fondului cauzei, câtă vreme instanţa nu se raportează la probele administrate în cauză, şi, în special, la concluziile expertizelor de specialitate (tehnică şi contabilă) ce demonstrează o situaţie de fapt total opusă celei la care se face referire în considerentele hotărârii judecătoreşti.

Distinct de faptul că reprezintă o gravă încălcare a regulilor de procedură, această omisiune se poate califica şi ca o insuficientă motivare a hotărârii judecătoreşti, în jurisprudenţa CEDO reţinându-se că dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat drept unul efectiv dacă cererile şi observaţiile părţilor nu sunt cu adevărat reţinute, adică analizate corespunzător de către instanţa sesizată.

Cu privire la presupusa fictivitate a tranzacţiilor derulate de A., motivarea instanţei este insuficientă şi nu se bazează pe probele de la dosar.

Pe de altă parte, recurenta a susţinut că instanţa fondului a pronunţat hotărârea nu numai în baza unei alte situaţii de fapt decât cea care rezultă din probele administrate în cauză, ci şi pe baza unor argumente la care părţile adverse nu se referă în apărările formulate în faţa instanţei, care nu au fost ridicate din oficiu de instanţă, şi care nu au fost puse în dezbatere contradictorie.

Astfel, în sentinţa recurată s-a reţinut că, în condiţiile în care nu s-a făcut dovada realităţii tranzacţiilor, simpla întocmire a facturilor, ce sunt deţinute şi înregistrare în contabilitatea A. nu demonstrează realitatea tranzacţiilor înregistrate şi nu poate da drept de deducere a TVA.

A considerat instanţa că A. ar fi susţinut în mod eronat că organul fiscal i-a imputat comportamentul necorespunzător al furnizorilor săi, întrucât neacordarea dreptului de deducere a TVA nu este fundamentată pe comportamentul neadecvat al furnizorului imputat beneficiarului, astfel încât să fie incidente statuările CJUE, ci pentru că reclamanta nu a făcut dovada realităţii achiziţiilor pretins efectuate de partenerii săi.

Apreciază astfel, că hotărârea atacată nu corespunde exigenţelor art. 6 paragraf 1 al Convenţiei Europene a Drepturilor Omului, lipsind motivarea în fapt şi în drept a acestei hotărâri, ceea ce echivalează cu necercetarea fondului cauzei, fiind incident motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ.

Totodată, învederează că Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a indicat o serie de aspecte de fapt punctuale, referitor la care a reţinut că nu au fost analizate şi clarificate de către prima instanţă prin sentinţa pronunţată în primul ciclu procesual, cum ar fi: neconcordanţele existente între menţiunile din acte şi situaţia din teren, faptul că unii furnizori nu dispuneau de resurse materiale şi umane pentru realizarea lucrărilor din facturi, iar faptul că s-a demonstrat că lucrările au fost efectiv realizate nu ar proba contrariul, precum şi existenţa unei legături între serviciile de reparaţii capitale achiziţionate de la societatea D. S.R.L. şi care nu au fost dovedite, potrivit răspunsului expertului judiciar contabil la Obiectivul nr. 11.

În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în opinia recurentei, sentinţa a fost pronunţată cu intepretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor legale ce reglementează sarcina probei din Codul de procedură fiscală, respectiv a dispoziţiilor art. 65 alin. (2) din Codul de procedură fiscală (2003).

Chiar dacă în sistemul de drept românesc se admite că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, dublată de prezumţia de veridicitate şi prezumţia de autenticitate, în cazul de faţă, contrar dispoziţiilor exprese ale art. 65 alin. (2) din Codul de procedură fiscală (2003), emitenta deciziei de impunere nu a motivat-o pe bază de probe, ceea ce atrage anularea acesteia. Organele de inspecţie fiscală nu şi-au respectat rolul activ, aşa cum este prevăzut la art. 7 din Codul de procedură fiscală, decizia de impunere este nemotivată, iar activitatea de inspecţie fiscală a avut loc prin ignorarea situaţiei fiscale reale a A..

Nici instanţa fondului nu face o analiză a riguroasă a probelor de la dosar, în realitate, prin probele propuse şi administrate, organul fiscal nedovedind afirmaţiile consemnate în cuprinsul actelor administrativ-fiscale contestate.

Or, obligaţia de a dovedi că tranzacţiile au fost fictive revenea emitentelor actelor administrative-fiscale atacate, contrar reţinerii eronate a instanţei în sensul că A. nu a făcut dovada realităţii achiziţiilor şi a prestărilor efectuate de partenerii săi.

Comportamentul fiscal al furnizorilor şi A. nu poate reprezenta un temei valid pentru refuzarea dreptului de deducere a TVA, după cum în mod nelegal se acreditează şi prin hotărârea primei instanţe de judecată.

Aşa cum rezultă din conţinutul actelor administrative-fiscale atacate, motivul pentru care a fost stabilită suplimentar TVA în sarcina A. este comportamentul fiscal al partenerilor săi.

Nici organele fiscale, nici instanţa fondului nu au contestat realitatea achiziţiilor efectuate de A. pe baza unor probe concrete în acest sens, ci raportat la faptul că anumiţi furnizori din amonte ar fi avut un comportament apreciat drept incorect din punct de vedere fiscal.

Deşi A. şi-a îndeplinit obligaţiile prevăzute de lege cu privire la verificarea codului de TVA al furnizorilor direcţi şi a faptului că aceştia nu se află înscrişi în Registrul Contribuabililor Inactivi, iar (ii) achiziţiile efectuate îndeplinesc condiţiile de fond şi de formă pentru deductibilitatea TVA, comportamentul fiscal al furnizorilor este motivul pentru care a fost refuzat A. dreptul de deducere.

În concepţia organelor de inspecţie fiscală, însuşită şi de către instanţa fondului, ar fi trebuit ca la fiecare tranzacţie să fi solicitat de la partener dovada îndeplinirii tuturor obligaţiilor declarative la organul fiscal, lista furnizorilor, dovezi privind faptul că acesta deţine marfa ş.a.m.d. Dincolo de întrebarea legitimă până la care dintre furnizori trebuie efectuate verificările, este evidentă încălcarea gravă a principiului securităţii juridice, consacrat în nenumărate rânduri de către CJUE.

CJUE s-a confruntat cu numeroase cauze de genul celei de faţă şi a adoptat o soluţie care interpretează dreptul uniunii (Directiva a VI-a şi ulterior Directiva TVA -112/2006) în aşa fel încât, pe de o parte, să se refuze dreptul de deducere pentru operatorii economici implicaţi în cazuri/lanţuri de fraudă şi, pe de altă parte, să nu facă exercitarea dreptului de deducere extrem de dificilă sau chiar imposibilă.

Concepţia denumită "testul cunoaşterii" sau "testul Kittel", după denumirea primei cauze de pe rolul CJUE care a pus această problemă, a fost elaborată încă din anul 2006, iar concluzia constantă a Curţii este aceea că poate fi refuzat dreptul de deducere a TVA numai în cazurile în care se stabileşte, pe baza unor factori obiectivi, că persoana impozabilă a cunoscut sau ar fi trebuit să cunoască faptul că, prin achiziţia sa, participă la o operaţiune legată de sustragerea frauduloasă de la plata TVA.

Nu doar CJUE, ci şi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a anulat acte administrative-fiscale care imputau unui agent economic un anumit comportament al furnizorilor din amonte ai acestuia.

Organele fiscale nu au demonstrat că în cauza este îndeplinit criteriul "testului cunoaşterii" (Testul Kittel) de nedeductibilitate a TVA, consacrat în practica CJUE şi transpus în art. 297 alin. (8) Codul fiscal, dispoziţii nesocotite atât de către emitentele actelor administrative fiscale, cât şi de către instanţa fondului.

Obligaţia respectării jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene este prevăzută în mod expres şi prin dispoziţiile art. 11 alin. (11) ale Codul fiscal, de asemenea încălcate.

Susţine că A. a îndeplinit condiţiile de formă şi de fond, însă organele fiscale i-au refuzat dreptul de deducere a TVA invocând temeiuri care nu sunt prevăzute în legislaţia naţională, europeană sau în jurisprudenţa CJUE, aspect care, în mod nelegal, nu a fost cenzurat de judecătorul fondului, fiind încălcate dispoziţiile art. 145 alin. (2) lit. a) şi ale art. 146 din Codul fiscal (2003).

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov -Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş a formulat întâmpinare faţă de cererea de recurs, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei atacate ca fiind temeinică şi legală.

În susţinerea întâmpinării, intimata-pârâtă a susţinut în esenţă, raportat la motivele de recurs invocate de către recurentă, că instanţa de fond, in rejudecare, pornind de la dezlegările date prin Decizia de casare nr. 934/18.02.2020 în care ICCJ a stabilit cu efect obligatoriu pentru instanţa de trimitere ca esenţial pentru recunoaşterea dreptului de deducere, sa se verifice daca operaţiunile de livrare bunuri si de prestare de servicii invocate au fost sau nu reale, in mod corect si legal a analizat probele administrate in cauză, punând in discuţie chiar si administrarea altor probe pentru lămurirea situaţiei de fapt. Astfel, a concluzionat că reclamanta nu a putut dovedi realitatea operaţiunilor pentru care a beneficiat de diminuarea obligaţiilor fiscale, întrucât din punct de vedere fiscal, pentru a putea beneficia de deducere, aceasta trebuia sa facă dovada realizării lucrărilor facturate cu alte situaţii de lucrări, facturile nefiind suficiente, iar procesele-verbale de recepţie prezentate nu îndeplinesc cerinţele legale pentru a constitui documente justificative. Mai mult, societăţile înscrise în facturi nici nu ar fi putut realiza operaţiunile înregistrate, intrucât nu aveau suport logistic si uman in acest scop.

Referitor la susţinerile recurentei potrivit cărora instanţa de fond în rejudecare nu a ţinut cont de expertiza efectuată in cauză, învederează ca expertul contabil şi expertul tehnic, prin rapoartele întocmite, nu au făcut altceva decât să consemneze un fapt care nu a fost nici contestat şi nici negat de organele fiscale si nici de instanţă, respectiv că lucrările au fost efectuate, însă problema care s-a ridicat şi care nu a fost clarificată prin cele două expertize a fost aceea că lucrările din facturile ce apar ca fiind emise de firmele nominalizate în actele de control nu au fost realizate de acestea.

Concluzia experţilor a avut la bază doar documentele financiar contabile din perioada cuprinsă în control. Astfel, expertul contabil a constatat că, din punct de vedere formal, documentele prezentate la control îndeplinesc cerinţele de conţinut solicitate de legiuitor şi astfel au catalogat aceste facturi drept documente justificative pentru deducerea cheltuielilor şi a TVA, iar expertul tehnic a constatat că în speţă au fost executate săpături, s-a aşezat pat de nisip, etc.

Cu toate acestea, expertizele realizate nu au fost în măsură să facă clarificări în acest caz şi să demonstreze fără echivoc că lucrările realizate sunt cele înscrise în facturile analizate la control, motiv pentru care instanţa de casare a şi trimis cauza spre rejudecare, în fond.

Mai mult, contribuabilul verificat trebuie să facă dovada certă a efectuării unor operaţiuni economice, în fapt aceasta trebuind să fie realizată prin prezentarea de elemente care să creeze un raport clar, o legătură directă între documentele de justificare a operaţiunii şi starea de fapt reală (concretizată în servicii înregistrate, bunurile fizice ce fac obiectul tranzacţiei, etc).

Astfel, în opinia intimatei, nu s-a făcut dovada realităţii operaţiunilor efectuate de recurentă în relaţiile cu E. S.R.L., B. S.R.L. Bistriţa, F. S.R.L., G. S.R.L., D. S.R.L. Tomeşti, C. S.R.L. şi H. S.R.L..

În temeiul art. 201 alin. (2) C. proc. civ., recurenta-reclamantă A. a formulat răspuns la întâmpinare, solicitând respingerea ca nefondate a argumentelor invocate în cuprinsul întâmpinării şi, pe cale de consecinţă admiterea recursului, astfel cum a fost formulat.

6. Procedura de soluţionare a cauzei

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 08.06.2021, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea cererii de recurs la data de 19.01.2022, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

La termenul de judecată din data de 02.02.2022, Înalta Curte a dispus, în temeiul art. 413 alin. (1) C. proc. civ., suspendarea judecării recursului declarat de recurenta-reclamantă A. împotriva sentinţei nr. 91 din 16 decembrie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal până la soluţionarea cauzei penale înregistrată sub nr. x/2015 la Parchetul de pe lângă Tribunalul Mureş, în care faţă de administratorul societăţii s-a dispus începerea urmăririi penale.

În acest sens, instanţa de recurs a reţinut că potrivit înscrisurilor depuse în susţinerea cererii de suspendare a judecăţii cauzei, respectiv Procesul-verbal din data de 08.08.2017, prin Ordonanţa emisă în dosarul nr. x/2015 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Mureş, s-a dispus începerea urmării penale împotriva domnului I., administrator al A., pentru săvârşirea infracţiunilor de evaziune fiscală şi spălare de bani, reţinându-se că în perioada aprilie 2009 - ianuarie 2013, în contabilitatea societăţii au fost înregistrate un număr de 57 de facturi fiscale de achiziţii bunuri şi prestări servicii de la societăţile E. S.R.L., B. S.R.L., F. S.R.L., G. S.R.L., D. S.R.L., C. S.R.L. şi H., aceste tranzacţii vizând actele administrative a căror anulare se solicită în cauza de faţă.

Astfel, s-a reţinut de către Înalta Curte că hotărârea instanţei penale ce urmează a fi pronunţată are o înrâurire hotărâtoare în soluţionarea recursului, fiind necesar a se stabili dacă au fost săvârşite infracţiunile pentru care s-a dispus începerea urmăririi penale.

La termenul din data de 18 octombrie 2023 s-a dispus repunerea pe rol a cauzei, ca urmare a cererii formulate de către recurenta-reclamantă A., dată fiind soluţionarea cauzei penale prin Ordonanţa de clasare din data de 03.04.2023 dispusă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Târgu Mureş, pentru care s-a dispus suspendarea judecării cauzei.

7. Soluţia instanţei de recurs

Examinând hotărârea atacată, prin prisma criticilor formulate de recurent şi a apărărilor formulate prin întâmpinare şi răspunsul la întâmpinare, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

7.1. Situaţia de fapt

Reclamanta A. a fost supusă unei inspecţii fiscale generale în perioada prin 15.01.2009-02.12.2009, prin care au fost analizate obligaţiile fiscale din perioada 01.01.2005-03.08.2008, finalizată cu întocmirea Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/22.10.2015 şi emiterea Deciziei de impunere nr. x/22.10.2015 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, de către AJFP Mureş - Inspecţia Fiscală, prin care s-au stabilit obligaţii fiscale în sarcina reclamantei în cuantum total de 2.674.127 RON, din care, impozit pe profit suplimentar în sumă de 629.480 RON, precum şi majorările de întârziere şi penalităţile aferente şi TVA de plată suplimentar în sumă de 979.131 RON precum şi majorările de întârziere şi penalităţile aferente.

Prin aceste acte administrativ fiscale s-a reţinut că în perioada aprilie 2009- ianuarie 2013 reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă operaţiuni reprezentând achiziţii de bunuri şi servicii în valoare totală de 4.471.001 RON, cu TVA aferentă de 1.039.741 RON, în baza unor facturi în care la rubrica "Furnizor" figurează înscrise firmele: E. (CUI x), B. S.R.L. Bistriţa (CUI x), F. S.R.L. Năsăud (CUI x), G. S.R.L. Năsăud (CUI x), D. S.R.L. IG S.R.L. Tomeşti (CUI x), C. S.R.L. Tomeşti (CUI x), H. (CUI x).

Din suma de 4.471.001 RON, valoarea de 3.934.313 RON a fost evidenţiată pe cheltuieli (fie direct, în cazul serviciilor, fie prin intermediul consumului şi a amortizării, în cazul bunurilor), acestei sume fiindu-i aplicat de către reclamantă un tratament de deductibilitate fiscală la calculul profitului impozabil,însă societatea nu a putut proba realitatea achiziţiilor înscrise în facturile analizate cu ocazia inspecţiei fiscale.

Împotriva actelor administrative fiscale prin care s-au stabilit obligaţiile suplimentare, reclamanta a formulat contestaţie administrativă, iar prin Decizia nr. 10542/2015/01.02.2016 emisă de DGRFP Braşov-Serviciul soluţionare contestaţii, a fost respinsă contestaţia ca neîntemeiată, reţinându-se în esenţă că facturile ce au înscrise la rubrica "furnizor" mai multe firme anterior indicate, nu reflectă operaţiuni reale, întrucât furnizorii respectivi nu dispun de resursele umane şi materialele necesare pentru prestarea serviciilor înscrise în facturi, iar pentru bunurile menţionate în facturi nu este precizat niciun element care să facă posibilă identificarea lui.

La data de 06.03.2016, reclamanta s-a adresat instanţei de contencios administrativ şi fiscal a Curţii de Apel Târgu Mureş, solicitând efectuarea unui control de legalitate asupra Deciziei nr. 10542/2015/01.02.2016 emisă de DGRFP Braşov-Serviciul soluţionare contestaţii, Deciziei de impunere nr. x/22.10.2015 şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/22.10.2015 emise de către AJFP Mureş - Inspecţia Fiscală, cu consecinţa anulării acestora, contestând ambele categorii de obligaţii fiscale stabilite în sarcina acesteia, inclusiv accesoriile.

7.2. Analiza cazurilor de casare

Înalta Curte constată că recurenta a invocat cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., susţinând în esenţă că instanţa de judecată a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii, întrucât, deşi atât în primul ciclu procesual cât şi în fond după casare au fost administrate probe, inclusiv probele cu expertiză, instanţa fondului nu a ţinut seama de acestea la pronunţarea soluţiei şi nici nu le-a înlăturat motivat, făcând referire la alte mijloace de probă mai relevante.

Instanţa de control judiciar reaminteşte că modul de analiză şi apreciere a probelor de către instanţă nu reprezintă un motiv care să se circumscrie acestui caz de casare, fiind sancţionabile acele neregularităţi procedurale care au ca şi consecinţă nerespectarea dreptului la apărare, sau a principiului contradictorialităţii, ori respingerea în mod nejustificat a unui mijloc de probă sau efectuarea unor acte de procedură cu consecinţa vătămării procesuale a părţii care nu pot fi acoperite decât prin casarea sentinţei.

În speţa de faţă însă aceste neregularităţi nu au fost invocate, iar în fond după casare, ţinând seama de considerentele instanţei de control judiciar, instanţa a pus în discuţie administrarea altor probe pentru lămurirea situaţiei de fapt, însă reclamanta a arătat că nu mai are alte probe de administrat, în afara celor administrate în primul ciclu procesual.

Împrejurarea că instanţa în analiza probatoriului îşi întemeiază soluţia pe unul sau altul din probele administrate, înlăturând explicit sau implicit alte probe, inclusiv concluzii ale experţilor, nu reprezintă o încălcare a unor reguli de procedură, fiind apanajul instanţei să dea valoare probatorie unor mijloace de probă a căror relevanţă informativă conduc la aflarea adevărului şi la justificarea silogismului judiciar îmbrăţişat de judecător.

Este adevărat că prin Decizia nr. 934 din 18 februarie 2020 Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a trimis cauza spre rejudecare tocmai pentru a se stabili situaţia de fapt reală, inclusiv clarificarea elementelor de fapt menţionate punctual în decizie, astfel încât instanţa de fond să poată lămuri dacă probele administrate în cauză demonstrează realitatea tranzacţiilor şi înlătură constatările organelor fiscale şi dacă există elemente de fapt din care să rezulte că societatea ar fi fost implicată într-o fraudă fiscală sau elemente de fapt din care să rezulte că a cunoscut sau putea să cunoască frauda furnizorilor, ceea ce instanţa a şi făcut, astfel cum rezultă din cuprinsul considerentelor sentinţei.

A mai susţinut recurenta în acest sens că, în sentinţa recurată nu există nicio motivare referitoare la ignorarea probelor administrate - înscrisuri, interogatoriu, expertize sau la faptul că instanţa fondului şi-a însuşit opinia pârâtei contrar situaţiei de fapt care rezultă din probele administrate, abordarea instanţei fondului nesocotind în acest fel dispoziţiile art. 10, 22, 254, 255, 330 din C. proc. civ.

Înalta Curte reţine, pe de o parte, că instanţa nu a înlăturat rapoartele de expertiză, întrucât constatările acestora au fost în concordanţă cu starea de fapt, existenţa lucrărilor şi faptul că din punct de vedere formal, documentele prezentate la control îndeplinesc cerinţele de conţinut solicitate de legiuitor pentru a fi considerate documente justificative pentru deducerea cheltuielilor şi a TVA.

Pe de altă parte, în ipoteza în care experţii au susţinut opinii personale sau concluzii care depăşeau sfera acestora de atribuţii, fiind apanajul instanţei, acestea au fost înlăturate implicit prin raţionamentul reţinut ca fiind valabil, astfel încât nu se poate reţine o vătămare care să conducă la casarea hotărârii.

Cu privire la motivul de recurs prvăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta a susţinut, pe de o parte, că sentinţa recurată nu cuprinde motivele de fapt şi de drept pe care se sprijină, ceea ce echivalează cu o necercetare a fondului cauzei, câtă vreme instanţa nu se raportează la probele administrate în cauză, şi, în special, la concluziile expertizelor de specialitate (tehnică şi contabilă) ce demonstrează o situaţie de fapt total opusă celei la care se face referire în considerentele hotărârii judecătoreşti.

Distinct de cele reţinute anterior, Înalta Curte constată, analizând considerentele sentinţei recurate, că hotărârea este în mod clar şi complet motivată, judecătorul fondului, pornind de la situaţia de fapt şi aprecierile organelor de inspecţie fiscală din cuprinsul actelor administrative fiscale contestate, precum şi de la dezlegarea dată de ÎCCJ în decizia de casare, în mod judicios a apreciat că este esenţială pentru recunoaşterea dreptului de deducere stabilirea realităţii fiecăreia dintre operaţiunile de livrare de bunuri şi prestare de servicii invocate.

În acest sens, pornind de la jurisprudenţa CJUE relevată în cauzele conexate C459/17-SGI şi C460/17 Valeriane SNC, reţinută şi în decizia de casare, în care s-a statuat că existenţa unui drept de deducere a TVA-ului este subordonată condiţiei ca operaţiunile corespunzătoare să fi fost realizate efectiv, iar, buna sau reaua credinţă a persoanei impozabile care solicită deducerea TVA-ului nu are incidenţă asupra aspectului dacă livrarea este efectuată, respectiv de la considerentele din decizia de casare, care a stabilit cu efect obligatoriu pentru instanţa de trimitere că esenţial pentru recunoaşterea dreptului de deducere este să se verifice dacă operaţiunile de livrare de bunuri şi de prestare de servicii invocate au fost sau nu reale, instanţa în fond după casare a procedat la analiza probelor administrate în cauză şi a analizat fiecare operaţiune de livrare de bunuri sau prestare de servicii, din perspectiva realităţii sale.

Astfel, instanţa de fond a făcut analiza relaţiei contractuale cu fiecare partener contractual al reclamantei, raţionamentul judiciar fiind clar şi limpede de natură a justifica concluzia instanţei, argumentele judecătorului bazându-se pe constatări de fapt astfel cum ele rezultă din probatoriul administrat.

În speţă nu se poate reţine nici o insuficientă motivare, întrucât fiecare relaţie contractuală este analizată complet şi concis iar concluzia se desprinde cu claritate din firul raţionamentului judiciar, instanţa neavând obligaţia de a relua exhaustiv toate observaţiile părţilor ci de analiza în mod explicit sau implicit, prin raportare la raţionamentul apreciat ca fiind valabil, doar acele critici cu relevanţă pentru raportul juridic dedus judecăţii.

Pe de altă parte, recurenta a susţinut că instanţa fondului a pronunţat hotărârea nu numai în baza unei alte situaţii de fapt decât cea care rezultă din probele administrate în cauză, ci şi pe baza unor argumente la care părţile adverse nu se referă în apărările formulate în faţa instanţei, care nu au fost ridicate din oficiu de instanţă, şi care nu au fost puse în dezbatere contradictorie. Astfel, s-a reţinut că, în condiţiile în care nu s-a făcut dovada realităţii tranzacţiilor, simpla întocmire a facturilor, ce sunt deţinute şi înregistrare în contabilitatea A. nu demonstrează realitatea tranzacţiilor înregistrate şi nu poate da drept de deducere a TVA.

Această critică este în mod evident nefondată de vreme ce obiectul analizei era tocmai stabilirea realităţii fiecăreia dintre operaţiunile de livrare de bunuri şi prestare de servicii invocate, iar instanţa de fond a procedat la analiza fiecăreia dintre operaţiunile în cauză, procedând la verificarea documentelor justificative şi situaţiilor prezentate, stabilind în ce măsură acestea dovedesc realitatea tranzacţiilor, iar aceste documente sunt depuse la dosarul cauzei, au făcut obiectul analizei, prin urmare nu se poate susţine că nu au fost puse în dezbatarea contradictorie a părţilor.

În condiţiile în care nu s-a făcut dovada realităţii tranzacţiilor, concluzia firească ce se desprinde este că, simpla întocmire a facturilor ce sunt deţinute şi înregistrare în contabilitatea reclamantei au caracter fictiv, în scopul diminuării obligaţiilor fiscale ale acesteia.

Prin urmare, se constată că, contrar susţinerilor recurentei, hotărârea atacată corespunde exigenţelor art. 6 paragraf 1 al Convenţiei Europene a Drepturilor Omului, hotărârea fiind motivată atât în fapt cât şi în drept, cazul de casare fiind nefondat.

În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în opinia recurentei, sentinţa a fost pronunţată cu intepretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor legale ce reglementează sarcina probei din Codul de procedură fiscală, respectiv a dispoziţiilor art. 65 alin. (2) din Codul de procedură fiscală (2003).

Recurenta-reclamantă critică sentinţa recurată prin prisma nesancţionării pârâtelor în contextul în care nu a respectat obligaţiile legale privind sarcina probei atâta vreme cât actul administrativ fiscal este nemotivat, pe bază de probe, aspect ce atrage anularea acesteia, organele de inspecţie fiscală nu şi-au respectat rolul activ, aşa cum este prevăzut la art. 7 din Codul de procedură fiscală, iar activitatea de inspecţie fiscală a avut loc prin ignorarea situaţiei fiscale reale a A..

Înalta Curte nu poate reţine aplicarea greşită a normelor de drept material din perspectiva exigenţei motivării actelor administrative contestate, decizia de impunere fiind emisă pe baza Raportului de inspecţie fiscală, parte integrantă din aceasta, iar în cuprinsul raportului sunt redate aspectele de fapt şi temeiurile legale care au condus la concluzia că reclamanta a dovedit realitatea operaţiunilor fiscale cu care a diminuat obligaţiile fiscale.

Susţinerea că nici instanţa fondului nu face o analiză a riguroasă a probelor de la dosar, întrucât în realitate, prin probele propuse şi administrate, organul fiscal nu dovedeşte afirmaţiile consemnate în cuprinsul actelor administrativ-fiscale contestate este înlăturată de modul în care instanţa fondului a analizat prunctual fiecare operaţiune prin raportare la fiecare furnizor pe baza documentelor justificative puse la dispoziţia organelor fiscale chiar de reclamantă.

Este adevărat că obligaţia de a dovedi că tranzacţiile au fost fictive revenea emitentelor actelor administrative-fiscale atacate, buna-credinţă a contribuabilului fiind prezumată însă, în condiţiile în care din actele administrative fiscale rezultă elemente reale care conduc la conculzia fictivităţii achiziţiilor şi prestărilor de servicii, reclamanta în faţa instanţei de contencios administrativ trebuia să-şi dovedească afirmaţiile şi să producă elemente care să contrazică concluziile organelor fiscale expuse în actele administrative fiscale, ceea ce nu a făcut.

De asemenea, comportamentul fiscal al furnizorilor A. poate reprezenta un temei valid pentru refuzarea dreptului de deducere a TVA, în măsura în care în mod rezonabil ştia şi ar fi trebuit să ştie, cu minime diligenţe, că partenerul din amonte este implicat într-o cauză fiscală, elementele de fapt bazate pe realităţi de fapt ce rezultă din probe şi din prezumţii logice ce decurg din fapte vecine şi conexe reţinute de instanţă, conducând la concluzia că reclamanta cunoştea faptul că acele operaţiuni nu erau reale ci doar erau facturate în contabilitate.

În speţă nu se impută faptul că A. nu şi-a îndeplinit obligaţiile prevăzute de lege cu privire la verificarea codului de TVA al furnizorilor direcţi şi a faptului că aceştia nu se află înscrişi în Registrul Contribuabililor Inactivi şi că achiziţiile efectuate îndeplinesc condiţiile formă pentru deductibilitatea TVA, întrucât nu se contestă faptul că înregistrarea operaţiunilor în contabilitate ar fi fost corectă iar documentele îndeplineau condiţiile să fie considerate documente justificative.

Ceea ce organele fiscale reţin este frauda fiscală pornită din faptul că reclamanta nu a putut proba condiţiile de fond, respectiv realitatea operaţiunilor facturate, cu alte cuvinte că un serviciu sau lucrare au fost prestate respectiv realizate de un anumit furnizor în baza documentelor justificative care i se atribuie, întrucât în ceea ce mai mare parte din situaţii verificările efectuate şi realitatea faptică au condus la concluzia clară că unii prestatori sau furnizori nu aveau în mod firesc cum să efectueze acele lucrări sau să presteze acele servicii.

Astfel, furnizorii nu aveau suport uman şi logistic în acest scop (nu aveau salariaţi şi nici utilaje), facturile privind achiziţia de utilaje, documentele prezentate (facturi, contracte), nu conţin suficiente elemente de identificare care să facă posibilă identificarea pe teren a acestora, nu au existat situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, nu există documente de transport, CMR-uri, avize de însoţire a mărfii, note de recepţie, ori pe situaţiile sau schiţele prezentate nu apare emitentul, ori nu cuprinde elemente esenţiale pentru a fi corelate cu prevederile contractuale.

Pentru exercitarea dreptului de deducere nu este suficient prezentarea unei facturi şi trebuiesc depuse documente justificative din care să rezulte că bunul sau serviciul facturate au fost si transmise sau prestate efectiv, iar aceste documente să facă efectiv această dovadă, beneficiarul serviciilor sau lucrărilor având obligaţia de diligenţă de a solicita furnizorului dovezile necesare sau de a întocmi actele necesare pentru a înregistra în evidenţele societăţii nu doar tranzacţia (factura) dar şi dovada executării acesteia, de a întocmi documente justificative pe care să le înregistreze potrivit reglementărilor contabile.

În concordanţă Jurisprudenţa CJUE invocată şi de recurentă, în mod rezonabil reclamanta ar fi trebuit să cunoască că pentru fiecare operaţiune trebuie să întocmească documentele justificative prevăzute de lege pentru a putea face dovadă existenţa operaţiunii şi efectiva realizare a ei şi că trebuie să facă minime diligenţe cu privire la furnizorul său din amonte.

Totodată, mai reţine Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie că dosarul penal nr. x/2015, în care s-a pus în mişcare acţiunea penală împotriva administratorului reclamantei, dl. I., pentru săvârşirea infracţiunilor de spălare de bani şi evaziune fiscală, în care tranzacţiile supuse analizei şi în cauza de faţă au fost verificat şi de organele de urmărire penală, a fost soluţionat prin Ordonanţa de clasare din data de 03.04.2023 dispusă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Târgu Mureş, prin care s-a dispus clasarea cauzei, faţă de acesta, pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală întrucât a intervenit prescripţia răspunderii penale şi pentru infracţiunea de spălare de bani în formă continuată, întrucât fapta nu este prevăzută de legea penală.

Din acest punct de vedere, chiar dacă în cauză nu poate fi antrenată o răspundere penală, pentru faptele cercetate, aceasta nu exclude constatarea fraudei din punct de vedere fiscal, astfel cum au constatat organele de inspecţie fiscală şi s-a dovedit în cauza de faţă, prin facturarea unor operaţiuni nereale în vederea diminuării obligaţiilor fiscale.

7. Temeiul de drept al soluţiei pronunţate în recurs

Pentru toate aceste considerente, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă A. împotriva sentinţei nr. 91 din 16 decembrie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă A. împotriva sentinţei nr. 91 din 16 decembrie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Târgu-Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 15 noiembrie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.