Customs regularization annulled; leasing equipment exemption upheld, tax refund ordered

Şedinţa publică din data de 9 noiembrie 2023

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea actelor şi lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei.

1. Obiectul acţiunii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 25.07.2017, sub nr. x/2017, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca şi Direcţia Regională Vamală Cluj - Biroul Vamal de Interior Cluj, solicitând anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 27/02.02.2017 emise de ANAF-DGSC, anularea deciziei pentru regularizarea situaţiei nr. 4352/20/13.10.2016 şi a Procesului-verbal de control nr. x/58/13.10.2016, în ceea ce priveşte suma totală de 8.936.766 Ron, reprezentând: taxe vamale, comision vamal, TVA şi accesorii aferente, exonerarea sa de la obligaţia de plată a sumelor menţionate, obligarea pârâtelor la restituirea sumelor achitate sau compensate, precum şi la plata dobânzilor fiscale aferente de la data achitării acestor sume până la data restituirii lor efective, respectiv obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea prezentului dosar.

2. Hotărârile pronunţate în primul ciclu procesual

Prin sentinţa nr. 393 din data de 06.02.2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea reclamantei; a anulat Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 27/02.02.2017 emisă de A.N.A.F-D.G.S.C.; a anulat decizia pentru regularizarea situaţiei nr. 4352/20/13.10.2016 şi Procesul-verbal de control nr. x/28/13.10.2016 emise de pârâta D.G.R.F.P. Cluj-Direcţia Regională Vamală Cluj-Biroul Vamal Interior Cluj cu privire la suma de 8.936.766 RON; a exonerat reclamanta de plata sumei de 8.936.766 RON; a obligat pârâta A.N.A.F., prin organul fiscal competent, să restituie reclamantei, în condiţiile legii, suma de mai sus şi contravaloarea dobânzii fiscale calculate asupra acesteia de la data achitării şi până în ziua restituirii; a obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 15.450 de RON, cu titlu de cheltuieli de judecată, cu aplicarea dispoziţiilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ., şi a respins în rest acţiunea, ca neîntemeiată.

Prin decizia nr. 6890 din 16 decembrie 2020, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal a constatat nul recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva încheierii de şedinţă din 21 noiembrie 2017 şi a sentinţei nr. 393 din 06 februarie 2018, ambele pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

A respins, ca nefondat, recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca, în nume propriu şi pentru Biroul Vamal de Interior Cluj, împotriva încheierii de şedinţă anterior nominalizate.

A admis recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca, în nume propriu şi pentru Biroul Vamal de Interior Cluj, împotriva sentinţei nr. 393 din 6 februarie 2018 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a casat sentinţa recurată şi a trimis cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Casarea a fost dispusă în temeiul motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., reţinându-se că judecătorul fondului nu a lămurit în mod corespunzător situaţia de fapt şi de drept existentă în speţa dedusă judecăţii.

Dosarul a fost înregistrat pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data de 03.06.2021, sub nr. x/2017*, iar în urma admiterii declaraţiei de abţinere a judecătorului desemnat să soluţioneze cauza, dosarul a fost reînregistrat pe rolul secţiei a IX-a contencios administrativ şi fiscal a Curţii de Apel Bucureşti, la data de 01.07.2021, sub nr. x/2021.

3. Hotărârea de fond pronunţată în al doilea ciclu procesual

Prin sentinţa nr. 1809 din 6 decembrie 2021, pronunţată în dosarul nr. x/2021, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte cererea de chemare în judecată, a anulat Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 27/02.02.2017, decizia pentru regularizarea situaţiei nr. 4352/20/13.10.2016 şi Procesul-verbal de control nr. x/28/13.10.2016 cu privire la suma de 8.936.766 RON şi a exonerat reclamanta de plata acestei sume.

Totodată, a obligat pârâta A.N.A.F., prin organul fiscal competent, să restituie reclamantei, în condiţiile legii, suma de 8.936.766 RON şi contravaloarea dobânzii fiscale calculate asupra acesteia de la data achitării şi până în ziua restituirii şi a obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 45.450 RON cheltuieli de judecată, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ., respingând în rest acţiunea, ca neîntemeiată.

4. Recursurile promovate în al doilea ciclu procesual

Împotriva sentinţei nr. 1809 din 6 decembrie 2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, pronunţată în dosarul nr. x/2021, au exercitat recursuri pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Regională Vamală Cluj, în nume propriu şi pentru Biroul Vamal de Interior Cluj, invocând în drept dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

4.1. În motivarea recursului său, pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a expus pe larg starea de fapt fiscală şi argumentele de drept reţinute în actele administrative- fiscale contestate şi a susţinut că sentinţa atacată a fost pronunţată cu încălcarea următoarelor prevederi legale: art. 6, art. 27 alin. (1), (4) şi (5) din O.G. nr. 51/1997 privind societăţile de leasing şi operaţiunile de leasing; art. 93 şi art. 144 alin. (1) lit. b) şi c) din Legea nr. 141/1997, respectiv art. 226 din Legea nr. 86/2006 privind Codul Vamal al României; art. 204 din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului, de instituire a Codului Vamal Comunitar; art. 1 din Legea nr. 8/1994 privind constituirea şi utilizarea Fondului special pentru dezvoltarea şi modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei (...); art. 519 alin. (1) din Regulamentul (CEE) nr. 2454 al Comisiei; art. 139 alin. (1) din Legea nr. 572/2003 privind Codul fiscal; OMF 1899/2004 pentru aprobarea procedurii de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget şi de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depăşirea termenului legal; art. 168 din Legea nr. 207/2015- Noul Codul de procedură fiscală.

4.2. Recursul pârâtei Direcţia Regională Vamală Cluj a fost întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în dezvoltarea căruia, prezentând în detaliu starea de fapt fiscală şi temeiurile regimului vamal aplicat, astfel cum au fost reţinute de organele vamale în actele administrative contestate, care, în opinia recurentei, confirmă justeţea măsurilor dispuse, partea a expus următoarele critici pe care le-a subsumat motivului de casare invocat:

- la fel ca şi în primul ciclu procesual, instanţa de fond a considerat greşit că în materia regimului vamal suspensiv al admiterii temporare prevalează dispoziţiile O.G. nr. 51/1997 şi a exclus cu totul incidenţa legislaţia vamală, deşi contractele de leasing constituie doar un suport de natură convenţională pentru autorizaţia de admitere temporară, care nu pot înlătura regimul vamal supus supravegherii din partea autorităţii vamale;

- soluţia este bazată pe reţinerea unei situaţii de fapt neconforme cu realitatea şi a unui cuantum eronat al datoriei vamale şi al sumelor achitate de intimata-reclamantă, prin aprecierea greşită a unor înscrisuri administrate în cauză;

- contrar celor reţinute în sentinţă, în procesul-verbal de control au fost analizate patru situaţii de natură să ducă la naşterea datoriei vamale în temeiul art. 143 alin. (1) şi art. 144 alin. (2) din Legea nr. 141/1997, respectiv art. 225 alin. (2) şi art. 226 alin. (3) din Legea nr. 86/2006 privind Codul Vamal al României, în contextul nerespectării, de către reclamantă, a dispoziţiilor imperative din Codul Vamal al României privind regimul vamal suspensiv;

- instanţa a reţinut greşit că în sarcina reclamantei nu a existat obligaţia de informare a organelor fiscale stabilită de art. 93 din Legea nr. 141/1997 sau de art. 108 alin. (4) din Legea nr. 86/2006;

În concluzie, recurenta- pârâtă a susţinut că soluţia de admitere a acţiunii reclamantei este în totală contradicţie cu normele de drept material care reglementau regimul vamal de admitere temporară cu exonerare totală de plata taxelor vamale, în condiţiile în care dispoziţiile O.G. nr. 51/1997 vizau o reducere a taxelor vamale şi a altor drepturi pentru utilizatorii de bună credinţă, care se conformau obligaţiilor legale, prin plata ulterioară a taxelor vamale, calculată la o valoare de 20% din cea de intrare.

În fine, din punct de vedere al procedurii civile, recurenta- pârâtă a arătat că motivarea sentinţei este lacunară şi nu respectă dreptul pârâtului de a fi ascultat (şi înţeles) în mod real, în acord cu garanţiile date de art. 6.1 din Convenţia europeană privind drepturile şi libertăţile fundamentale.

5. Apărările formulate şi procedura derulată în cauză

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare faţă de cererile de recurs, solicitând, în principal, constatarea nulităţii pentru neîncadrarea criticilor în motivele de casare prevăzute de art. 488 C. proc. civ., iar în subsidiar respingerea cererii de recurs formulate de ANAF ca urmare a admiterii excepţiei autorităţii de lucru judecat în ceea ce priveşte soluţia cu privire la excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind restituirea sumelor şi a dobânzilor fiscale aferente, precum şi respingerea cererilor de recurs formulate de ANAF, Direcţia Vamală Cluj şi Biroul Vamal de Interior Cluj, ca neîntemeiate, cu obligarea la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea litigiului.

A depus întâmpinare şi recurenta-pârâtă Direcţia Regională Vamală Cluj, prin care a solicitat admiterea recursului promovat de cealaltă autoritate pârâtă, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, pentru motivele arătate.

Prin răspunsul la întâmpinare formulat în cauză, recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a combătut excepţiile şi apărările intimatei-reclamante, solicitând respingerea acestora.

Aşa cum rezultă din practicaua prezentei decizii, excepţia nulităţii recursurilor a fost respinsă în şedinţa publică de la 9 noiembrie 2023, reţinându-se că recurentele-pârâte au invocat motive care pot fi încadrate în cazul de casare indicat.

II. Soluţia instanţei de recurs

Examinând hotărârea atacată prin raportare la criticile invocate în cererile de recurs, la apărările şi susţinerile formulate prin întâmpinările şi răspunsul la întâmpinare depuse la dosar, precum şi la dispoziţiile legale incidente, Înalta Curte constată că ambele recursuri sunt nefondate şi le va respinge, pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

1. Analiza motivelor de casare

Cu privire la motivarea sentinţei

Recurenta- pârâtă Direcţia Regională Vamală Cluj şi-a întemeiat recursul pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., dar în finalul motivării căii de atac se regăseşte o critică ce ar putea fi invocată în cazul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 din acelaşi cod. Mai exact, deşi nu a invocat în mod formal prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., partea a susţinut că motivarea sentinţei este lacunară şi nu respectă dreptul pârâtului de a fi în mod real ascultat şi înţeles, citând din considerentele Deciziei nr. 1954 din 30 mai 2014 a ÎCCJ, secţia a II-a civilă, cu referire la obligaţia de motivare a hotărârilor judecătoreşti în acord cu garanţiile date de art. 6.1 din Convenţia europeană privind drepturile şi libertăţile fundamentale.

Motivul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. este incident atunci când hotărârea atacată nu cuprinde motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia şi cele pentru care s-au admis ori s-au înlăturat cererile părţilor sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei, aspecte ce echivalează cu o nemotivare.

Instanţa de control judiciar constată că această critică nu este întemeiată în speţă, nefiid identificate ale încălcări ale cerinţelor impuse de art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., prin prisma modului în care instanţa de rejudecare a derulat procesul, a cercetat argumentele părţilor şi a construit raţionamentul judiciar.

Judecătorul fondului a respectat regulile judecăţii în fond după casare, astfel cum rezultă din prevederile art. 501 alin. (3) C. proc. civ., a analizat în mod adecvat argumentele invocate şi probele administrate, pe care le-a trecut prin filtrul propriei sale aprecieri, a cercetat şi descris în mod amănunţit situaţia de fapt, iar motivele care au fundamentat soluţia de admitere a acţiunii sunt prezentate în mod coerent şi convingător.

Faptul că recurenta- pârâtă nu împărtăşeşte raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia primei instanţe nu poate conduce la incidenţa în cauză a motivului de casare menţionat, iar modul în care judecătorul fondului a reţinut şi valorificat elementele de fapt şi de drept ale cauzei urmează a fi analizat în contextul motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. .

Cu privire la admisibilitatea cererii de restituire a sumelor achitate şi de plată a dobânzilor aferente

Recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a criticat sentinţa primei instanţe în ceea ce priveşte obligarea autorităţii fiscale la restituirea sumei de 8.936.766 RON, cu dobânda fiscală aferentă, susţinând că această soluţie a fost pronunţată cu încălcarea art. 168 din Legea nr. 207/2015 (Noul Codul de procedură fiscală) şi a OMF 1899/2004 pentru aprobarea procedurii de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget şi de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depăşirea termenului legal, ce reglementează o procedură specială în acest sens.

Cu privire la critica menţionată, Înalta Curte constată că prin întâmpinarea depusă la dosarul de fond în cadrul primului ciclu procesual, pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a invocat excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere având ca obiect restituirea sumelor impuse prin actele administrativ-fiscale contestate, iar această excepţie a fost respinsă de Curtea de apel prin încheierea de şedinţă din data de 21.11.2017.

Prin dispozitivul deciziei intermediare de casare nr. 6890 din 16 decembrie 2020, menţionată la pct. I.2 din prezenta decizie, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal a constatat nul recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva încheierii de şedinţă din 21 noiembrie 2017 şi a respins, ca nefondat, recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca, în nume propriu şi pentru Biroul Vamal de Interior Cluj, împotriva încheierii de şedinţă anterior nominalizate.

În consecinţă, încheierea respectivă a rămas definitivă, astfel că soluţia de respingere a excepţiei de inadmisibilitate a căpătat autoritate de lucru judecat şi, în raport cu dispoziţiile art. 431 C. proc. civ., nu mai poate fi reiterată în prezentul stadiu procesual.

Chiar dacă nu ar exista acest impediment procedural, criticile nu ar putea fi primite, pentru că acceptarea tezei recurentei- reclamante ar însemna o încălcare a dispoziţiilor art. 18 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, potrivit cărora, în cazul soluţionării cererii în contenciosul administrativ, instanţa va hotărî şi asupra despăgubirilor pentru daunele materiale şi morale cauzate, dacă reclamantul a solicitat acest lucru.

Procedura administrativă pe care o invocă autoritatea fiscală nu se încadrează în cazurile de excepţie reglementate prin art. 5 din Legea nr. 554/2004 şi nu ar putea lipsi de conţinut prevederile legii contenciosului administrativ referitoare la înlăturarea consecinţelor vătămătoare ale actelor administrative contestate, persoana vătămată având un drept de opţiune asupra căii de urmat pentru a obţine repararea pagubei, inclusiv sub aspectul restituirii sumelor despre care pretinde că i-au fost impuse nelegal şi al plăţii dobânzilor fiscale aferente.

Caracterul alternativ al mecanismelor procedurale reglementate pentru repararea pagubei în procedura judiciară a contenciosului administrativ şi în procedura fiscală (administrativă) reiese şi din decizia nr. 694/2015 a Curţii Constituţionale, care, admiţând excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 124 alin. (1) raportate la cele ale art. 70 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală (referitoare la data de la care contribuabilul are dreptul la dobânzi pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget conform art. 117 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003), a reţinut că neconstituţionalitatea dispoziţiilor legale criticate nu priveşte şi situaţia în care contribuabilul a solicitat şi a obţinut despăgubiri în condiţiile art. 18 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare. Soluţia normativă cuprinsă în art. 124 alin. (1) din Codul de procedură fiscală adoptat prin O.G. nr. 92/2003 era identică celei prevăzute în art. 182 alin. (1) din noul Codul de procedură fiscală adoptat prin Legea nr. 207/2015, astfel încât considerentele deciziei Curţii Constituţionale îşi menţin actualitatea şi în interpretarea noului context normativ.

Aşa fiind, Înalta Curte conchide că reglementarea procedurii administrative de restituire a sumelor şi de acordare a dobânzilor din Codul de procedură fiscală nu poate fi considerată un fine de neprimire care să atragă inadmisibilitatea cererii în justiţie formulate în temeiul art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, odată cu cererea de anulare a actului administrativ în baza căruia au fost impuse sumele a căror restituire se solicită, sau ulterior, în condiţiile art. 19 din aceeaşi lege.

Compensarea invocată de autoritatea fiscală nu constituie nici ea un argument în sensul inadmisibilităţii cererii de restituire sau de plată a dobânzilor. Compensarea este reglementată de lege ca un mijloc de stingere a obligaţiilor fiscale reciproce care, potrivit art. 116 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală (art. 167 din Noul Codul de procedură fiscală), operează în dublu sens, atât pentru creanţele datorate bugetului de stat (impozite, taxe, contribuţii, accesorii şi alte sume), cât şi pentru creanţele debitorului fiscal, reprezentând sume de rambursat, de restituit sau de plată de la buget, şi nimic nu împiedică efectuarea compensării în faza de executare a hotărârii judecătoreşti prin care s-a recunoscut dreptul la despăgubire, urmându-se regulile prescrise în art. 117 alin. (6)- (8) din O.G. nr. 92/2003, respectiv art. 168 alin. (8)- (12) din Legea nr. 207/2015.

Cu privire la fondul raportului juridic fiscal litigios

Ambele cereri de recurs conţin critici subsumate motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin care autorităţile fiscale tind să convingă instanţa de control judiciar că hotărârea atacată a fost pronunţată cu încălcarea unor norme de drept material în materie fiscală- vamală, context în care aspectele în dezvoltarea cărora cele două recurente au formulat argumente similare vor fi grupate şi analizate prin considerente comune.

De asemenea, se impune precizarea prealabilă că, în analiza pe fond a recursului, Înalta Curte urmează să aibă în vedere dispoziţiile art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., conform cărora recursul este o cale de atac nedevolutivă, limitată la verificarea conformităţii sentinţei atacate cu regulile de drept aplicabile. Aşa fiind, în recurs vor fi examinate doar aspecte de legalitate privind modul în care normele de drept au fost interpretate şi aplicate la situaţia de fapt stabilită de prima instanţă pe baza probelor administrate, în limitele motivelor pentru care instanţa de fond a anulat actele contestate, argumentele şi criticile recurentelor- reclamante urmând a fi sintetizate şi analizate prin considerente circumscrise acestor coordonate.

Sentinţa atacată a fost pronunţată în stadiul procesual al rejudecării în fond după casare, fiind supusă art. 501 C. proc. civ., care în alin. (3) prevede că după casare, instanţa de fond va judeca din nou, în limitele casării şi ţinând seama de toate motivele invocate înaintea instanţei a cărei hotărâre a fost casată.

În speţă, casarea intervenită prin decizia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal nr. 6890 din 16 decembrie 2020 a fost dispusă în temeiul motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., reţinându-se că judecătorul fondului nu a lămurit în mod corespunzător situaţia de fapt şi de drept existentă în speţa dedusă judecăţii.

În concret, s-a constatat că prima instanţă şi-a rezumat argumentaţia la prevederile O.G. nr. 51/997 privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, fără a analiza şi dispoziţiile din Legea nr. 141/1997 privind Codul Vamal al României, din H.G. nr. 1114/2001 privind Regulamentul de aplicare a Codului Vamal, din Legea nr. 86/2006 privind Codul Vamal al României şi din H.G. nr. 707/2006 privind Regulamentul de aplicare a Codului Vamal, dispoziţii indicate în Procesul-verbal de control nr. x/58/13.10.2016 şi în decizia pentru regularizarea situaţiei nr. 4352/20/13.10.2016, ambele emise de Direcţia Regională Vamală Cluj - Biroul Vamal de Interior gr. I Cluj.

În acea decizie de casare s-a consemnat, ca fiind reţinută în cauză de instanţa de control judiciar, următoarea situaţie de fapt:

La data de 13.10.2005, între B., în calitate de locator şi A. S.R.L., în calitate de locatar, s-a încheiat un Contract cadru de leasing financiar extern, pentru finanţarea achiziţiei în sistem de leasing a unor echipamente industriale, pe o durată de 60 de luni de la data livrării.

Fiecare livrare către intimată s-au făcut pe baza unor contracte distincte cu furnizorii, în temeiul Secţiunii I, art. 1, paragraful II din Contractul cadru încheiat de părţi, iar B. a achitat contravaloarea bunurilor achiziţionate din linia de credit deschisă în favoarea intimatei. Bunurile au devenit proprietatea B., iar intimata trebuia să achite ratele de leasing şi avea posibilitatea să-şi exercite opţiunea de cumpărare la un preţ fixat de 1% din valoarea totală a echipamentelor, după cum se specifica în fiecare act adiţional la contract.

Echipamentele au fost introduse în România în regim vamal de admitere temporară, pe toată durata contractului de leasing, cu exonerarea totală de la obligaţia de plată a sumelor aferente drepturilor de import, inclusiv a garanţiilor vamale, în intervalul 03.10.2005 - 13.10.2006, în baza dispoziţiilor art. 27 alin. (1) din O.G. nr. 51/1997 privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing, precum şi a art. 92 alin. (1) teza a II-a şi art. 108 alin. (2) din Legea nr. 141/1997 privind Codul Vamal al României.

Prelungirea termenelor acordate iniţial pentru fiecare autorizaţie de admitere temporară s-a făcut în temeiul Contractelor de leasing subsecvente Contractului-cadru. Regimul vamal a fost prelungit de către autoritatea vamală emitentă a autorizaţiilor de admitere temporară până la data de 15.10.2012.

A fost semnată Convenţia de stingere a obligaţiilor reciproce nr. 791/27.08.2012 în care s-a menţionat faptul că B. cesionează către partenerul afiliat C. creanţele rezultate din contractul de leasing încheiat cu intimata pentru suma de 350.000 euro, reprezentând valoarea reziduală a bunurilor.

La data de 18.09.2012, C. a achitat către B. suma de 2.000.000 euro, reprezentând 350.000 euro pentru C. şi 1.650.000 euro pentru intimata- reclamantă.

Ulterior, între A. S.R.L., în calitate de debitor, şi C., în calitate de creditor, a fost încheiat Contractul de Dare în Plată nr. x/25.09.2012, prin care părţile au convenit stingerea datoriei în valoare totală de 1.650.000 euro, rezultată din operaţiunea de mai sus, prin dare în plată, respectiv prin transmiterea proprietăţii utilajelor menţionate în Anexa 1 către C., care formaseră obiect al contractului de leasing. Această tranzacţie nu a fost adusă la cunoştinţa autorităţii vamale.

Părţile au stabilit faptul că transferul proprietăţii asupra utilajelor date în plată operează de la debitor la creditor la data semnării contractului, fără altă formalitate prealabilă şi că că utilajele vor rămâne în România, urmând a fi folosite de A. S.R.L. în baza unui contract de locaţiune.

La data de 26.09.2012, B. a emis factura nr. CE x, pentru valoarea reziduală a contractului de leasing, în valoare de 1.150.000 de Euro. Ulterior a fost emisă factura nr. x/03.10.2012 de către intimată pentru suma de 1.650.000 euro.

Prin Contractul nr. x/04.10.2012, C. a închiriat intimatei bunurile menţionate în Anexa 1 la contract, pe o perioadă nedeterminată.

Prin Actul Adiţional nr. 1/05.10.2012 la Contractul de Dare în Plată, părţile au convenit ca transferul efectiv al proprietăţii asupra utilajelor date în plată să se facă sub condiţia realizării procedurilor vamale de închidere a importului temporar al utilajelor, în cel mult 10 zile de la data încheierii acestui demers.

În urma verificării efectuate de autoritatea vamală la societatea intimată, a fost încheiat Procesul-verbal de control nr. x/161/26.11.2013 în baza căruia a fost emisă decizia pentru regularizarea situaţiei nr. 6403/87/26.11.2013, prin care s-a stabilit în sarcina de plată a intimatei suma totală de 8.936.766 RON, reprezentând diferenţe de taxe vamale, comision vamal, TVA, dobânzi compensatorii, dobânzi şi penalităţi de întârziere.

În motivarea deciziei de regularizare, emitentul acesteia a avut în vedere constatarea potrivit căreia executarea contractului de leasing a încetat la data de 30.09.2010, conform notelor contabile nr. 43, 44, 45, 46, 47, 48 şi 56. Intimata a procedat la scoaterea din listele de inventar şi din evidenţa contabilă a instalaţiilor şi a echipamentelor tehnologice care au făcut obiectul regimului vamal de admitere temporară, precum şi a obligaţiilor de plată, fără a informa autoritatea vamală. De asemenea, B. nu a mai emis facturi pentru ratele de leasing prevăzute după această dată, iar C. nu a mai înregistrat obligaţii de plată a acestora; de la aceeaşi dată, ca urmare a încetării de fapt a contractului de leasing, nu mai este îndeplinită nici condiţia fixată prin regimul vamal de admitere temporară, respectiv aceea ca instalaţiile şi echipamentele tehnologice în cauză să fie utilizate în sistem de leasing.

În urma operaţiunii de reverificare dispuse prin Decizia nr. 195/10.07.2014 de soluţionare a contestaţiei C., a fost încheiat Procesul-verbal de control nr. x/58/13.10.2016, care a stat la baza emiterii, de către recurenta D.G.R.F.P. Cluj-Direcţia Regională Vamală Cluj-Biroul Vamal Interior Cluj, a deciziei pentru regularizarea situaţiei nr. 4352/20/13.10.2016 prin care s-a stabilit în sarcina societăţii intimate suma totală de 8.936.766 RON, reprezentând diferenţe de taxe vamale, comision vamal, TVA, dobânzi compensatorii, dobânzi şi penalităţi de întârziere.

Motivarea deciziei este similară cu cea a deciziei pentru regularizarea situaţiei nr. 6403/87/26.11.2013, în sensul că încetarea contractelor de leasing în temeiul notelor contabile numărul 43, 44, 45, 46, 47, 48, 56, scoaterea din listele de inventar şi din evidenţa contabilă a instalaţiilor şi echipamentelor tehnologice care au făcut obiectul regimul vamal de admitere temporară precum şi a obligaţiilor de plată a ratelor de leasing, fără informarea autorităţii vamale, constituie o încălcare a obligaţiilor prevăzute de art. 93 din Legea nr. 141/1997 respectiv art. 108 alin. (4) din Legea nr. 86/2006 .

Autoritatea vamală a reţinut şi că nu mai este îndeplinită nici condiţia fixată prin acest regim vamal ca instalaţiile şi echipamente tehnologice în cauză să fie utilizate în sistem de leasing conform art. 1 alin. (1) din O.G. nr. 51/1997 în formă în vigoare la data depunerii declaraţiilor vamale

Contestaţia administrativă formulată de intimată împotriva deciziei pentru regularizarea situaţiei nr. 4352/20/13.10.2016 a fost respinsă prin Decizia nr. 27/02.02.2017 emisă de pârâta A.N.A.F.-Direcţia Generală de soluţionare a Contestaţiilor, în urma căreia a fost declanşat controlul judecătoresc.

În hotărârea pronunţată în etapa rejudecării în fond după casare, instanţa de fond a reţinut, în acord cu autorităţile vamale, incidenţa prevederilor art. 284 din Legea nr. 85/2006, conform cărora operaţiunile vamale iniţiate sub regimul prevăzut de reglementările vamale anterioare intrării în vigoare a prezentului cod se finalizează potrivit acelor reglementări. În speţă, pentru declaraţiile vamale depuse până la data de 18 iunie 2006 s-a constatat aplicabilitatea Legii nr. 141/1997, iar pentru declaraţiile emise după această dată, aplicabilitatea Legii nr. 86/2006, împreună cu regulamentele aferente de punere în aplicare.

În acest context normativ, nelegalitatea actelor administrative contestate a fost stabilită în raport cu două argumente:

- în speţă nu a intervenit o modificare a regimului contractului de leasing de natură să contrazică regimul vamal suspensiv aprobat şi să impună în sarcina reclamantei obligaţia de informare a organelor fiscale stabilită de prevederile succesive cu conţinut similar cuprinse în art. 93 din Legea nr. 141/1997 şi în art. 108 alin. (4) din Legea nr. 86/2006, astfel că nu pot fi invocate prevederile art. 144 alin. (1) din Legea nr. 141/1997/art. 226 alin. (1) din Legea nr. 86/2006 pentru a se justifica naşterea datoriei vamale la data de 30.09.2010;

- nu a avut loc nicio sustragere de la supravegherea regimului vamal, astfel că nu pot fi invocate prevederile art. 143 alin. (1) din Legea nr. 141/1997/art. 225 alin. (2) din Legea nr. 86/2006 pentru a se justifica naşterea datoriei vamale la data de 30.09.2020.

Această concluzie este împărtăşită şi de instanţa de control judiciar, criticile formulate de recurente fiind nefondate.

Contrar susţinerilor recurentelor-pârâte, împrejurarea scoaterii unilaterale a echipamentelor din evidenţa contabilă printr-o decizie internă de management şi prin notele contabile emise de societatea utilizatoare nu era suficientă pentru a justifica stabilirea obligaţiilor în sarcina reclamantei, în lipsa altor elemente probatorii din care să rezulte încetarea contractului de leasing (act juridic bilateral), incidenţa unui regim vamal diferit faţă de cel suspensiv aprobat iniţial şi obligaţia de informare a autorităţilor vamale.

Nu se poate reproşa instanţei de fond că ar fi acordat nejustificat prevalenţă dispoziţiilor O.G. nr. 51/1997 privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing, în detrimentul legislaţiei vamale. Dimpotrivă, raţionamentul expus în sentinţă reflectă interpretarea coroborată a legislaţiei vamale şi a celei privind regimul juridic al contractului de leasing, aşa cum s-a trasat prin decizia de casare intermediară, în sensul că, pentru stabilirea stării de fapt, judecătorul fondului a avut în vedere normele incidente pe tărâm contractual în materie civilă şi în domeniul operaţiunilor de leasing, iar în verificarea regimului vamal corespunzător stării de fapt reţinute a interpretat şi aplicat corect legislaţia vamală pertinentă.

În ambele cicluri procesuale, instanţele de fond au stabilit că nu a avut loc o încetare anticipată a contractului de leasing şi că reclamanta şi-a păstrat calitatea de utilizator a echipamentelor pe întreaga durată a regimului vamal de admitere temporară, la această concluzie conducând probele administrate în cauză, între care: scrisoarea emisă de B. la data de 31.10.2013 şi Memorandumul de Clarificare nr. x/31.08.2015 încheiat de reclamantă, C. şi B., care confirmă faptul că nu a intervenit rezilierea contractului de leasing în anul 2010, ci doar suspendarea obligaţiei de plată a ratelor menită să permită reclamantei obţinerea timpului şi lichidităţilor necesare pentru restructurare; memorandumurile de Clarificare nr. 1087 şi nr. 1088/31.08.2015, încheiate de reclamantă, C. şi B., prin care părţile au confirmat că faptul că C. şi-a păstrat neîncetat calitatea de utilizator.

Judecătorul fondului a reţinut în mod judicios că derularea contractului după data de 30.09.2010 reiese şi din cuantumul obligaţiei de plată a reclamantei faţă de B. la încetarea contractului de leasing, constând în 1.150.000 de Euro valoare reziduală şi 500.000 de Euro, rate restante (astfel după cum acestea au rezultat din interpretarea coroborată a facturii nr. CE x cu Contractul de Dare în Plată nr. x/25.09.2012); or, dacă la data de 30.09.2010 ar fi intervenit rezilierea contractuală invocată de pârâte, nu ar mai fi existat temei pentru pretinderea obligaţiei de plată a sumei de 500.000 de Euro.

În plus, s-a reţinut că din cuprinsul Actul Adiţional nr. 1/05.10.2012 la Contractul de Dare în Plată şi al Memorandumului de înţelegere a părţilor nr. 1005/15.10.2012, rezultă că intenţia reală a celor două părţi (C. şi C.) a fost aceea de a condiţiona transferul dreptului de proprietate de realizarea procedurilor vamale de închidere a importului temporar al echipamentelor. Totodată, potrivit art. 11 lit. A) din contractul de leasing, doar falimentul, nu simpla stare de insolvenţă, poate atrage rezilierea contractului.

De asemenea, s-a reţinut corect că aspectele reţinute prin convenţia de dare în plată nu prezintă relevanţa urmărită de autorităţile vamale în contextul în care prin decizia pentru regularizarea situaţiei fiscale contestată în cauză nu au fost valorificate raţionamentele expuse în variantele subsidiare din procesul-verbal de control, care conţin motive şi date diferite pentru naşterea datoriei vamale (17.11.2010 sau 25.09.2012).

Dimpotrivă, prin decizia pentru regularizarea situaţiei nr. 4352/20/13.10.2016 s-a considerat ca fiind aplicabilă prima variantă rezultată din procesul-verbal şi s-a reţinut parţial argumentaţia acestei variante, stabilindu-se încetarea contractelor de leasing la 30.10.2010 în temeiul notelor contabile numărul 43, 44, 45, 46, 47, 48, 56, scoaterea din listele de inventar şi din evidenţa contabilă a instalaţiilor şi echipamentelor tehnologice care au făcut obiectul regimul vamal de admitere temporară precum şi a obligaţiilor de plată a ratelor de leasing, fără informarea autorităţii vamale, încălcându-se astfel obligaţiile prevăzute de art. 93 din Legea nr. 141/1997, respectiv art. 108 alin. (4) din Legea nr. 86/2006 .

Procesul-verbal de control este doar o operaţiune administrativă prealabilă deciziei pentru regularizarea situaţiei, act juridic care conţine manifestarea de voinţă a autorităţii emitente cu privire la stabilirea unui anumit regim vamal şi a datoriei vamale aferente, astfel că în cadrul controlului judecătoresc exercitat pe calea contenciosului administrativ nu pot fi avute în vedere argumente suplimentare, nevalorificate de emitentul deciziei şi care ar putea fi de natură să ducă la o înrăutăţire a situaţiei reclamantului.

În consecinţă, nu se poate reţine interpretarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material indicate de recurente.

Cu privire la repararea pagubei cauzate reclamantei ca efect al actelor anulate, Înalta Curte constată că instanţa de fond a făcut aplicarea corectă a prevederilor art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, incidente în cauză conform considerentelor expuse mai sus în contextul analizei criticilor privind admisibilitatea cererii de restituire, dispunând exonerarea reclamantei de plata sumei de 8.936.766 RON, impuse prin decizia de regularizare a situaţiei, dar şi restituirea acestei sume, cu dobânda fiscală aferentă.

La stabilirea cuantumului, Curtea de apel a avut în vedere toate sumele suportate de reclamantă în contul datoriei vamale imputate, grevând patrimoniul societăţii, indiferent de modul de stingere a debitului contestat (plată sau compensare cu alte sume datorate), în motivarea sentinţei reţinându-se următoarele:

"Reclamantul a achitat (direct sau, după caz, prin compensare) suma stabilită prin Decizia de regularizare, astfel: la 10.12.2013 suma de 4.823.239 de RON, la data de 13.05.2014 suma de 418.923 de RON, la data de 24.11.2016 suma de 3.750.000 de RON ."

Recurenta- pârâtă Direcţia Regională Vamală Cluj a susţinut că în evidenţele contabile figurează în realitate ca fiind achitată suma de 5.242.162 RON, iar suma de 3.694.604 RON este înscrisă ca debit, pentru care a fost luată în evidenţă scrisoarea de garanţie bancară nr. 2028/2016, emisă de BNP PARIBAS FORTIS SA/V Bruxelles Sucursala Bucureşti pentru suma de 3.750.000 RON, astfel că în eventualitatea anulării actelor contestate ceea ce s-ar putea restitui ar fi doar sumele încasate efectiv, respectiv "suma de 5.242.162 RON şi scrisoarea de garanţie bancară". Aceste aspecte de fapt exced însă limitele controlului de legalitate exercitat în recurs, părţile având posibilitatea clarificării lor cu ocazia executării obligaţiei de restituire stabilite subsecvent recunoaşterii dreptului reclamantei de a fi despăgubită.

2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Având în vedere considerentele expuse, în temeiul art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile exercitate potrivit art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, ca nefondate, urmând ca în baza art. 453 C. proc. civ. să oblige recurentele, care au pierdut procesul, să plătească intimatei-reclamante A. S.R.L. cheltuieli de judecată în cuantum de 20.421,83 RON reprezentând onorariu de avocat, conform dovezilor de la filele x ale dosarului de recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de pârâtele Agenţia Natională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Regională Vamală Cluj, în nume propriu şi pentru Biroul Vamal de Interior Cluj, ambele împotriva sentinţei nr. 1809 din 6 decembrie 2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Obligă recurentele-pârâte să plătească intimatei-reclamante A. S.R.L. cheltuieli de judecată în cuantum de 20.421,83 RON reprezentând onorariu de avocat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 9 noiembrie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.