Tax security measures annulled due to insufficient motivation of exceptional danger and lack of proof of intent to dissipate patrimony under Fiscal Procedure Code Art. 213

Şedinţa publică din data de 7 iunie 2023

Asupra recursului de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii

Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal la data de 19.01.2022 sub nr. de dosar x/2022, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa să dispună:

- anularea deciziei atacate de instituire a măsurilor asigurătorii ca fiind nelegală, nejustificată şi nemotivată, emisă cu încălcarea dispoziţiilor legale în materie, în special cu încălcarea dispoziţiilor exprese prevăzute de art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală;

- anularea tuturor actelor subsecvente actului administrativ nelegal atacat;

- obligarea emitentului la repararea prejudiciului, constând atât din paguba efectivă (damnum emergens) cât şi din beneficiul nerealizat (lucrum cessans), produs ca urmare a emiterii şi punerii în aplicare a deciziei atacate, al cărui cuantum va fi stabilit printr-o expertiză de specialitate şi pe baza documentelor ce le va prezenta.

- în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, solicită suspendarea executării actului administrativ atacat;

- cu cheltuieli de judecată.

1.2. Sentinţa pronunţată de Curtea de Apel Timişoara

Prin sentinţa civilă nr. 56 din 15 februarie 2022, a fost admisă în parte acţiunea şi, în consecinţă, anulată Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.11.2021, emisă de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş.

Totodată, a fost respinsă în rest acţiunea reclamantei.

1.3. Recursul declarat în cauză

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat, admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea în tot a cererii de chemare în judecată.

După prezentarea detaliată a contextului raportului juridic fiscal litigios, recurenta-reclamantă a punctat îndeosebi aspectele care vizează nelegalitatea sentinţei, susţinând că instanţa de fond în mod greşit a reţinut că instituirea masurilor asigurătorii s-a făcut de organele fiscale nejustificat, întrucât din probele depuse la dosarul cauzei nu rezulta pericolul sustragerii patrimoniului de către reclamantă, iar, pe de altă parte, Decizia nu e motivată complet aşa cum prevede art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, respectiv nu sunt indicate împrejurările de fapt din care rezultă existenţa unor situaţii excepţionale şi nu sunt indicate împrejurările de fapt din care rezultă pericolul ca reclamanta debitoare să se sustragă, să îşi ascundă, ori să îşi risipească patrimoniul.

A apreciat greşită soluţia instanţei de fond şi în acest sens a arătat că măsurile asigurătorii se dispun dacă sunt îndeplinite două condiţii cumulative: existenţa situaţiei de pericol în ceea ce priveşte recuperarea creanţei fiscale cauzată de conduita debitorului şi inexistenţa titlului executoriu având ca obiect creanţa a cărei recuperare este în pericol, sau deşi există titlu executoriu, organul fiscal nu este în drept să aplice măsurile executorii, întrucât nu s-a împlinit termenul de 15 zile după comunicarea somaţiei.

Cu toate că instituţia recurentă a demonstrat atât prin apărările formulate cât şi prin probele depuse la dosarul cauzei că toate acţiunile întreprinse de asociatul reclamantei au fost premeditate, instanţa de fond a trecut peste acest aspect, neluându-le în considerare.

Totodată, a precizat că organele fiscale au la dosarul cauzei înscrisuri din care rezultă aspectele menţionate prin întâmpinare, iar instanţa de fond le-a trecut cu vederea.

Subliniază recurenta că s-au constatat îndeplinite condiţiile legale pentru angajarea răspunderii solidare, în temeiul prevederilor art. 25 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv:

- controlul direct pe care dl B. îl exercită asupra societăţii C. S.R.L. (prin calitatea de asociat unic şi administrator), precum şi controlul indirect asupra societăţii A. S.R.L. (prin soţia sa D. asociat unic şi administrator);

- conform analizei efectuate, un număr de 12 angajaţi (dintr-un total de 19 angajaţi în anul 2020) ai debitoarei C. S.R.L. şi-au încetat raporturile de muncă cu aceasta, fiind încadraţi pe funcţii identice sau similare pe societatea afiliată A. S.R.L., motiv pentru care s-a decis angajarea răspunderii solidare a societăţii afiliate A. S.R.L. în vederea realizării în tot a creanţei fiscale în sumă de 72.771.993 RON, fiind emisă Decizia nr. 36724/30.12.2021 de angajare a răspunderii solidare în situaţia atragerii răspunderii solidare prevăzută la art. 25 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 207/2015.

Cu privire la necesitatea instituirii măsurilor asiguratorii în temeiul prevederilor art. 213 alin. (2) şi (4) din Legea nr. 207/2015, recurenta-pârâtă precizează că măsurile asiguratorii dispuse au la bază sumele stabilite prin Referatul justificativ al dispunerii măsurilor asigurătorii nr. 32312/26 emis la data de 26.11.2021, respectiv obligaţii fiscale datorate bugetului general consolidat de S.C. C. S.R.L., stabilite prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.11.2020 (39.251.069 RON), procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor nr. x/02.11.2020 (5.000 RON), respectiv prin Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. 430/09.12.2020 (11.433.690 RON) şi Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. 430/09.12.2020 (22.082.234 RON).

1.4. Apărările intimatului

Intimata-reclamantă A. S.R.L. nu a formulat întâmpinare în cauză.

1.5. Procedura de soluţionare a recursului

În recurs, s-a derulat procedura de regularizare a cererii de recurs şi de comunicare a actelor de procedură între părţi, prin intermediul grefei instanţei, în conformitate cu dispoziţiile art. 486, art. 490 C. proc. civ.

Prin rezoluţia din 7 mai 2022 a completului învestit aleatoriu cu soluţionarea dosarului, a fost fixat termen de judecată pentru soluţionarea recursului în şedinţă publică, la data de 7 iunie 2023, cu citarea părţilor.

În faza procesuală a recursului nu au fost administrate probe noi

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză

Analizând sentinţa atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, raportat la prevederile legale incidente dar şi faţă de contextul factual al cauzei, Înalta Curte reţine că este nefondat recursul de faţă, astfel că urmează a fi respins, în temeiul art. 496 C. proc. civ., în considerarea celor în continuare arătate.

În prealabil, Înalta Curte constată că prin criticile de recurs formulate, recurenta procedează la reiterarea aspectelor invocate în faţa instanţei de fond, cărora li s-a răspuns în mod corect în considerentele hotărârii recurate, condiţii în care nu va relua argumentele expuse de judecătorul fondului, ci se va limita doar la analiza criticilor care se circumscriu unor veritabile motive de recurs.

De asemenea, chiar dacă din perspectiva recurentei modalitatea în care instanţa de fond a înţeles să răspundă argumentelor invocate nu este mulţumitoare, aceasta nu echivalează cu nemotivarea hotărârii în sensul nerespectării de către aceasta a exigenţelor impuse de prevederile art. 425 C. proc. civ.

Motivele de recurs încadrate în dispoziţiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ. ce vizează aplicarea greşită şi încălcarea normelor de drept material, respectiv a dispoziţiilor art. 25 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, nu pot fi reţinute.

Înalta Curte va avea în vedere că, potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., casarea unei hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa, deşi a recurs la textele de lege aplicabile speţei, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

Contrar susţinerilor recurentei-pârâte, instanţa de control judiciar constată că prima instanţă a pronunţat hotărârea cu interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor legale incidente în materie raportat la situaţia de fapt reţinută, soluţie pe care, la rândul său, o adoptă ca atare, apreciind, implicit, că sunt neîntemeiate criticile recurentului-pârât formulate din această perspectivă.

Astfel, instanţa reţine că, prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.11.2021, emisă de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş s-au dispus măsuri asigurătorii asupra bunurilor reclamantei A. S.R.L. - în temeiul prevederilor art. 213 alin. (2) si (4) din Legea nr. 207/2015 - "întrucât s-a constatat existenţa pericolului să vă sustrageţi de la urmărire sau să vă ascundeţi ori să vă risipiţi patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea".

În motivarea acestei decizii s-a arătat că "prin Referatul nr. x din data de 26.11.2021 s-a analizat oportunitatea angajării răspunderii solidare, fiind demarată procedura prevăzută de art. 25 si art. 26 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru societatea afiliată A. S.R.L., în vederea realizării, în tot a creanţei fiscale în sumă de 72.771.993 RON, reprezentând obligaţiile fiscale datorate bugetului general consolidat de către S.C. C. S.R.L., CUI x."

S-a mai reţinut că obligaţiile fiscale datorate bugetului general consolidat de S.C. C. S.R.L., au fost stabilite în baza Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.11.2020 (39.251.069 RON) şi procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor nr. x/02.11.2020 (5.000 RON), respectiv prin Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. 430/09.12.2020 (11.433.690 RON) şi Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. 430/09.12.2020 (22.082.234 RON).

De asemenea, la data de 24.09.2021, urmare analizării tuturor împrejurărilor de fapt şi de drept privind situaţia financiar-economică a societăţii debitoare S.C. C. S.R.L., creditoarea bugetară A.J.F.R Timiş - Serviciul Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii a procedat la întocmirea Procesului-verbal de declarare a stării de insolvabilitate nr. x/3/29.09.2021, prin care s-a constatat că S.C. C. S.R.L. figura în evidenţa fiscală cu obligaţii fiscale în sumă totală de 72.771.993 RON, neavând bunuri sau venituri urmăribile, aflându-se în evidentă stare de insolvabilitate.

Ca atare, s-a constatat existenţa afilierii între - S.C. A. S.R.L., S.C. E. S.R.L., F. S.R.L. şi S.C. C. S.R.L., prin dl. B. în mod direct sau afiliere indirectă exercitând un control indirect prin intermediul rudelor de gradul 1 al acestuia (soţia şi fiul).

În urma soluţionării contestaţiei formulate de reclamantă în baza art. 213 alin. (13) din Legea nr. 207/2015, instanţa de fond a dispus anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, reţinând, printre altele că actul administrativ-fiscal contestat nu este motivat corespunzător, în condiţiile în care instituirea unor măsuri asigurătorii se justifică prin conturarea unui pericol de sustragere a debitorului, de ascundere ori risipire a patrimoniului său, iar nu pe probabilitatea apariţiei în viitor a unei stări de pericol.

Ca atare, motivarea actului administrativ fiscal, potrivit art. 46 alin. (2) lit. e) şi f) Codul de procedură fiscală (Legea nr. 207/2015), prevede că "actul administrativ emis pe suport hârtie cuprinde următoarele elemente: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .e) motivele de fapt;f) temeiul de drept".

Este adevărat că, deşi în prezent nu avem un text de lege care să consacre expres obligaţia motivării tuturor actelor administrative, fără excepţie, se arată adesea că un asemenea principiu se întemeiază pe prevederile art. 31 alin. (2) din Constituţie, potrivit cărora "Autorităţile publice, potrivit competentelor ce le revin, sunt obligate să asigure informarea corectă a cetăţenilor asupra treburilor publice şi asupra problemelor de interes personal", respectiv pe cele ale art. 8 alin. (2) C. adm., în conformitate cu care "Beneficiarii activităţilor administraţiei publice au dreptul de a obţine informaţii de la autorităţile şi instituţiile administraţiei publice, iar acestea au obligaţia corelativă a acestora de a pune la dispoziţia beneficiarilor informaţii din oficiu sau la cerere, in limitele legii".

Aşadar, întemeindu-se pe aceste texte, în jurisprudenţă se arată constant că motivarea reprezintă "o obligaţie generală a autoritarii publice, aplicabilă oricărui act administrativ, îndeplinind un dublu rol: acela de transparenţă în profitul beneficiarului actului, care va putea să verifice dacă actul este sau nu întemeiat, precum şi acela de a conferi instanţei un instrument eficient în vederea realizării controlului judiciar, având astfel posibilitatea de a verifica elementele de fapt şi de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ".Prin urmare, după ce vom stabili actele la care este necesară motivarea(b), vom analiza relaţia dintre motivul actului (condiţia de fond) şi motivarea sa (condiţia de forma) (c), condiţiile pe care trebuie să le îndeplinească motivarea pentru a fi considerată validă (d), urmând a pune în final concluzii cu privire la sancţiunea care se impune a fi aplicata în cazul lipsei motivării (e)."

Cum bine a punctat judecătorul fondului, motivarea reprezintă o obligaţie generală, aplicabilă oricărui act administrativ, o condiţie de legalitate externă a actului, care face obiectul unei aprecieri in concreto, după natura acestuia şi contextul adoptării sale.

Practic, instanţa fondului a apreciat, în mod corect, că absenţa motivării actului administrativ atacat constituie o încălcare a principiului statului de drept, a dreptului la o bună administrare şi a încălcare a obligaţiei constituţionale a autorităţilor administrative de a asigura informarea corectă a cetăţenilor asupra problemelor de interes personal ale acestora.

Înalta Curte apreciază că instanţa de fond, contrar celor susţinute de pârâtă prin cererea de recurs, a efectuat o analiză corectă a cauzei dedusă judecăţii.

În interpretarea textului art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, Înalta Curte constată că legiuitorul a definit în ce constă starea de pericol (sustragerea/ascunderea/risipirea patrimoniului) şi care sunt consecinţele acesteia (se periclitează colectarea), iar pentru a stabili în ce măsură se justifică instituirea măsurilor asiguratorii, trebuie analizat comportamentul fiscal al contribuabilului.

Or, un comportament fiscal apt a forma această prezumţie privind existenţa pericolului sustragerii nu se conturează în speţa dedusă judecăţii, având în vedere că recurenta pârâtă a prezentat un context factual, fără a indica în concret însă aspecte care să probeze că reclamanta ar intenţiona să îşi ascundă sau risipească în mod fraudulos patrimoniul în scopul de a zădărnici executarea.

Raportat la circumstanţele cauzei, descrierea, în cuprinsul deciziei contestate, a unor tranzacţii cu societăţi al căror comportament a fost apreciat inadecvat, nu este suficientă pentru luarea unor măsuri de indisponibilizare a patrimoniului debitoarei.

În plus, aşa cum în mod corect a constatat şi judecătorul fondului, din cuprinsul Deciziei nr. 32312/26/26.11.2021 lipseşte motivarea referitoare la îndeplinirea cerinţelor prevăzute de art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală (Legea nr. 207/2015), conform cărora "se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv în situaţia în care există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. (…)", întrucât: - nu sunt indicate împrejurările de fapt din care rezultă existenţa unor situaţii excepţionale; - nu sunt indicate împrejurările de fapt din care rezultă pericolul ca reclamanta debitoare să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Mai mult decât atât, nici în cuprinsul întâmpinării sau a memoriului de recurs nu s-au relevat acele împrejurări de fapt pe care se întemeiază susţinerea că sunt respectate dispoziţiile art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală pentru instituirea de măsuri asiguratorii.

În egală măsură, instanţa de recurs reţine că instituirea măsurilor asigurătorii nu s-a întemeiat pe o analiză globală a cumulului de elemente, ci doar pe faptele imputate reclamantei, care ar urma să conducă la stabilirea creanţei fiscale suplimentare, ceea ce implică o suprapunere între motivele care determină emiterea deciziei de impunere a obligaţiilor fiscale şi motivele emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii.

Diferenţa dintre cele două acte administrativ fiscale este evidentă, unul reprezentând un titlu de creanţă, care constată o obligaţie fiscală în sarcina contribuabilului, pe când cel de-al doilea reprezintă o măsură preventivă, pentru adoptarea căreia este necesar să fie îndeplinite condiţiile distinct prevăzute de art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015.

Faţă de împrejurările de fapt şi de drept expuse, Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut o corectă aplicare a prevederilor legale la situaţia de fapt ce rezultă din probatoriul administrat, motiv pentru care nu se impune casarea sentinţei recurate.

III. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

În baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va menţine ca legală şi temeinică sentinţa instanţei de fond, urmând să respingă ca nefondat recursul.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş împotriva sentinţei civile nr. 56 din 15 februarie 2022 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 7 iunie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin intermediul grefei instanţei.