Tax inspection during insolvency: 60-day deadline violation triggers forfeiture, not nullity of fiscal acts

Şedinţa publică din data de 4 mai 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

1.1. Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 23 mai 2018, pe rolul Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2018, reclamanta Fotbal Club Braşov S.A., în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a solicitat:

(i) anularea în parte a Deciziei nr. 415/07.11.2017 privind soluţionarea contestaţiei, în ceea ce priveşte suspendarea soluţionării contestaţiei referitor la suma de 7.185.608 RON, respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei în ceea ce priveşte suma de 33.667 RON şi respingerea ca nemotivată a contestaţiei în ceea ce priveşte suma de 5.166 RON;

(ii) obligarea pârâtei ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, la soluţionarea pe fond a contestaţiei formulate în ceea ce priveşte suma de 7.185.608 RON pentru care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative;

(iii) anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. x/15.03.2017 şi a Deciziei de impunere nr. x/15.03.2017 întocmit de către AJFP Braşov - Activitatea de inspecţie fiscală, în ceea ce priveşte sumele de 33.667 RON, pentru care contestaţia a fost respinsă ca neîntemeiată şi de 5.166 RON, pentru care contestaţia a fost respinsă;

(iv) obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

1.2. Prin sentinţa civilă nr. 8/F/2019 din 23 ianuarie 2019, Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii invocată din oficiu; a respins excepţia inadmisibilităţii petitului privind anularea TVA în sumă de 5.167 RON, invocată de pârâta Agenţia Naţionala de Administrare Fiscală; a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta Fotbal Club Braşov S.A., în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a anulat în parte decizia nr. 415/07.11.2017 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor cu privire la pct. 2-4 din dispozitiv, a menţinut dispoziţia de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative pentru TVA în valoare de 7.185.608 RON, a anulat în parte decizia de impunere nr. x/15.03.2017 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/15.03.2017 emise de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov numai cu privire la suma totală de 82.359 RON, reprezentând obligaţii fiscale stabilite suplimentar pentru perioada anterioară datei de deschidere a procedurii insolvenţei societăţii reclamante; a respins restul pretenţiilor ca neîntemeiate.

1.3. Împotriva sentinţei civile nr. 8/F/2019 din 23 ianuarie 2019, pronunţată Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs atât reclamanta Fotbal Club Braşov S.A., cât şi pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

Prin decizia 6779 din 14 decembrie 2020, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:

(i) a admis excepţia nulităţii recursului declarat de recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov;

(ii) a constatat nulitatea recursului declarat de recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, împotriva sentinţei nr. 8/F din 23 ianuarie 2019, pronunţate de Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal;

(iii) a admis recursurile declarate de recurenta-reclamantă Fotbal Club Braşov S.A. în faliment şi de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, împotriva aceleiaşi sentinţe;

(iv) a casat, în parte, sentinţa atacată şi rejudecând, (v) a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamanta S.C. Fotbal Club Braşov S.A., în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

(vi) a anulat punctul 1 din Decizia nr. 415/07.11.2017 emisă de ANAF - DGSC şi obligă pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor să soluţioneze contestaţia formulată de reclamanta S.C. Fotbal Club Braşov S.A., în insolvenţă, împotriva Deciziei de impunere x/15.03.2017 emisă de organele de inspecţie fiscal din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Braşov, în baza Raportului de inspecţie fiscală x/15.03.2017, pentru taxa pe valoarea adăugată în sumă de 7.185.608 RON;

(vii) a trimis cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe în ceea ce priveşte punctele 2, 3 şi 4 din Decizia nr. 415/07.11.2017 emisă de ANAF-DGSC, referitoare la suma de 82.359 RON, reprezentând obligaţii fiscale stabilite suplimentar pentru perioada anterioară datei de deschidere a procedurii insolvenţei societăţii reclamante;

(viii) a menţinut celelalte dispoziţii ale sentinţei.

1.4. Cauza a fost înregistrată în rejudecare, pe rolul Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 2 iulie 2021, sub nr. x/2018*.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 103 din 7 octombrie 2021 Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins cererea formulată de reclamanta Fotbal Club Braşov S.A. în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, având ca obiect "anularea în parte a Deciziei nr. 415/07.11.2017 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, cu privire la punctele 3 şi 4, precum şi anularea în parte a deciziei de impunere nr. x/15.03.2017 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/15.03.2017 emise de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov, cu privire la suma de 33.667 RON şi, respectiv, cu privire la suma de 5.166 RON".

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta Fotbal Club Braşov S.A., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii atacate şi, în rejudecare, admiterea cererii.

În motivarea recursului, reclamanta susţine că instanţa de fond a aplicat greşit prevederile legale care dispun că organele fiscale nu puteau efectua inspecţia fiscală, sens în care toate actele administrative fiscale sunt nelegale în întregul lor.

Recurenta-reclamantă invocă dispoziţiile art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenţei şi insolvenţa şi susţine că, atât timp cât legiuitorul a prevăzut că inspecţia fiscală de va realiza în mod obligatoriu în termen de 60 de zile de la data notificării cu privire la deschiderea procedurii insolvenţei, ulterior acestui termen nu se mai poate realiza o altă inspecţie fiscală. În opinia sa, organele fiscale sunt decăzute, conform art. 182 alin. (1) teza I C. proc. civ. din dreptul de a mai efectua inspecţia, iar actele administrative fiscale sunt afectate de nulitate expresă şi necondiţionată, conform art. 185 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ.

În sensul arătat, recurenta-reclamantă învederează că notificarea privind deschiderea procedurii insolvenţei a fost publicată în BPI la data de 23.03.2015, termenul de 60 de zile în care se putea efectua inspecţia fiscală împlinindu-se la data de 25.05.2015. Or, inspecţia fiscală a început la data de 10.01.2017, iar raportul de inspecţie fiscală a fost întocmit la data de 15.03.2017, ceea ce atrage nulitatea raportului de inspecţie fiscală şi a deciziei de impunere aferente.

4. Apărările formulate de intimate

Intimatele-pârâte Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală au depus întâmpinare şi, fără a invoca excepţii, au solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a hotărârii primei instanţe.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Prin recursul declarat în cauză, recurenta-reclamantă a invocat o unică critică de nelegalitate, vizând greşita aplicare în speţă a prevederilor art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014. În esenţă, recurenta susţinut că inspecţia fiscală a fost efectuată cu depăşirea termenului de 60 de zile, statuat de textul de lege amintit, calculat de la data publicării în BPI a notificării cu privire la deschiderea procedurii insolvenţei, motiv pentru care a considerat că actele administrative fiscale contestate sunt nelegale.

Înalta Curte constată că problema de drept referitoare la modul de aplicare în speţă a prevederilor art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014 a fost dezlegată cu autoritate de lucru judecat în primul ciclu procesual.

Mai exact, acest motiv de nelegalitate a fost valorificat de prima instanţă, care, prin considerentele sentinţei civile nr. 8/23.01.2019, a concluzionat că nerespectarea termenului imperativ de 60 de zile atrage sancţiunea anulării actelor fiscale emise în urma acţiunii de control. Ulterior, prin decizia de casare nr. 6779/14.12.2020, Înalta Curte a reţinut că motivul invocat de reclamantă nu este întemeiat, raportat la dispoziţiile coroborate ale art. 101 alin. (1), art. 102 alin. (1) şi art. 114 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 85/2014, sens în care a arătat că:

"De asemenea, se constată că, (...) prima instanţă a reţinut că (...) efectuarea inspecţiei fiscale pentru determinarea creanţelor fiscale ale societăţii, anterioare datei de 23.05.2015 (data publicării în BPI a notificării privind deschiderea procedurii insolvenţei cu privire la reclamantă) trebuia să aibă loc numai în termenul legal de 60 de zile prevăzut de legea specială - Legea nr. 85/2014, termen imperativ a cărui nerespectare atrage sancţiunea anulării actelor fiscale emise în urma acestor acţiuni de control.(...)

Contrar concluziilor primei instanţe, Înalta Curte constată că dispoziţiile art. 102 alin. (1) şi art. 100 alin. (1) din Legea nr. 85/2014 nu atrag sancţiunea anulării actelor administrative emise, o atare concluzie nu este fundamentată juridic, ci atrag decăderea în temeiul art. 114 alin. (1) şi (2) din acelaşi act normativ, sancţiune ce se constată de administratorul judiciar şi care produce efecte în cadrul procedurii insolvenţei.".

Astfel fiind, instanţa de casare a tranşat chestiunea referitoare la aplicabilitatea în speţă a prevederilor art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, constatând că sancţiunea nerespectării termenului de 60 de zile nu produce consecinţe pe tărâm fiscal, nefiind în legătură cu invalidarea dreptului organului fiscal de a efectua inspecţia fiscală şi de a stabili obligaţii fiscale, ci poate produce consecinţe exclusiv pe tărâmul insolvenţei, având consecinţe asupra posibilităţii înscrierii organului fiscal la masa credală cu creanţa stabilită în urma controlului fiscal.

Înalta Curte reţine incidenţa prevederilor art. 430 C. proc. civ., potrivit cărora hotărârea judecătorească ce soluţionează, în tot sau în parte, fondul procesului sau statuează asupra unei excepţii procesuale ori asupra oricărui alt incident are, de la pronunţare, autoritate de lucru judecat cu privire la chestiunea tranşată, raportat la prevederile art. 431 din acelaşi cod şi coroborate cu prevederile art. 634 C. proc. civ., care stabilesc care sunt hotărârile judecătoreşti considerate a avea caracter definitiv şi data de la care dobândesc acest caracter. Totodată, dispoziţiile art. 501 alin. (1) C. proc. civ. statuează că, în caz de casare, hotărârile instanţei de recurs asupra problemelor de drept dezlegate sunt obligatorii pentru instanţa care judecă fondul.

Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi din decizia de casare nr. 6779/14.12.2020 beneficiază de autoritate de lucru judecat în prezenta cauză, statuând definitiv cu privire la modalitatea de interpretare şi aplicare a prevederilor art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014 în prezenta cauză, respectiv cu privire la inexistenţa unui motiv de nelegalitate a actelor fiscale, generat de nerespectarea termenului de 60 de zile prevăzut de textul de lege. Odată tranşată această chestiune de drept de către instanţa de control judiciar în primul ciclu procesual, în rejudecare după casare instanţa de fond nu a mai reluat analiza motivului de nelegalitate, iar problema litigioasă nu mai poate face obiectul unei noi analize nici în recursul declarat într-un ciclu procesual subsecvent.

Înalta Curte observă şi împrejurarea că recurenta-reclamantă nu a expus niciun alt fel de critici de nelegalitate referitoare la soluţia instanţei de fond, împrejurare care, coroborată cu aspectele anterior învederate, conduc către concluzia caracterului nefondat al căii de atac.

Pentru considerentele expuse, constatând că în speţă nu sunt incidente dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 C. proc. civ., va respinge recursul declarat de reclamanta Fotbal Club Braşov S.A. ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta Fotbal Club Braşov S.A., prin lichidator judiciar A., împotriva sentinţei nr. 103 din 7 octombrie 2021 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 C. proc. civ., astăzi, 4 mai 2023.