Fiscal solidary liability of former directors: evidentiary requirement for specific proof of bad faith beyond mere insolvency

Şedinţa publică din data de 26 aprilie 2023

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 03.12.2020, sub nr. x/2020, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice - Bucureşti şi Administraţia Fiscala pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti constatarea nulitatii/anularea în tot a Deciziei nr. 2388/03.09.2020 emisă de către Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice - Bucureşti si a Deciziei nr. x/03.03.2020 emisă de către, fără cheltuieli de judecată.

1.2. Hotărârea instanţei de fond

Curţea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 37 din 15 aprilie 2021, a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti şi, in consecinţă, a anulat decizia nr. 2388/03.09.2020 emisă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/03.03.2020 emisă de pârâta Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti.

Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut, în esenţă, că în decizia de atragere a răspunderii solidare în discuţie se menţionează în mod expres că este emisă în temeiul art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015.

În atare situaţie, nu poate fi avut în vedere faptul că, în finalul respectivei decizii se menţionează că societatea B. S.R.L. s-a sustras de la plata obligaţiilor acumulate, nu a solicitat eşalonarea obligaţiilor, nu a avut un comportament bazat pe bună-credinţă faţă de organul fiscal, nu a solicitat declanşarea procedurii insolvenţei.

Reţine instanţa că o atare menţiune nu poate conduce la extinderea temeiului în care a fost angajată răspunderea reclamantului şi să probeze reaua-credinţă a acestuia, câtă vreme nu au fost prezentate de către pârâte elemente de fapt precise şi certe care să susţină respectivele ipoteze.

Astfel, simpla prezumţie că insolvabilitatea firmei s-a produs ca urmare a conduitei reclamantului, fără ca aceasta să fie concretizată în acţiuni/inacţiuni specifice, nu reprezintă o dovadă a relei-credinţe, câtă vreme nu s-a probat, prin vreun mijloc de probă, că asociatul/administratorul a acţionat cu rea-credinţă şi în scopul de a produce insolvabilitatea firmei.

De altfel, din moment ce pârâtele au reţinut comportamentul fictiv al reclamantului în legătură cu exercitarea calităţii de administrator al societăţii, nu se poate imputa acestuia că nu a solicitat declanşarea procedurii insolvenţei ori că nu a cerut eşalonarea datoriilor.

S-a constatat de către judecătorul fondului că pasivitatea reclamantului nu pot constitui dovezi ale relei-credinţe cerute de textul de lege de mai sus, care să fi existat la momentul la care asociatul/administratorul trebuia să îşi îndeplinească atribuţiile.

Lipsa de diligenţă şi inacţiunea nu fac, de sine stătător, dovada relei-credinţe a reclamantului iar aceste circumstanţe de fapt nu au fost descrise astfel încât să fie posibilă identificarea precisă a manoperelor neconforme imputabile reclamantului.

1.3. Recursul exercitat în cauză Împotriva sentinţei civile nr. 37 din 15 aprilie 2021, pronunţată de Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs pârâtele pârâtele Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului şi, în principal, casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă, iar în subsidiar, casarea sentinţei recurate cu reţinere spre rejudecare, iar în rejudecarea cauzei, respingerea cererii de chemare în judecată.

Prin recursul formulat pârâtele reluând susţinerile de la fond au arătat în esenţă

că hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, instanţa de fond în mod eronat a reţinut faptul că actul administrativ fiscal nu respectă prevederile imperative ale art. 26 alin. (4) din Legea 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală.

Astfel, din textul de lege care stă la baza emiterii actului administrativ fiscal se deduce concluzia că pentru declanşarea răspunderii Solidare a administratorului trebuie întrunite cel puţin următoarele condiţii: debitorul să fie declarat insolvabil; să nu îşi fi îndeplinit cu rea-credinţă obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii, respectiv să fi determinat cu rea-credinţă nedeclararea/şi sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

S-a mai susţinut că debitorul întruneşte cele doua condiţii: să fie declarat insolvabil; să nu îşi fi îndeplinit cu rea-credinţă obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii, respectiv să fi determinat cu rea-credinţă nedeclararea/şi sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

În decizia de atragere a răspunderii este prezentată situaţia de fapt şi de drept, în urma interogării bazei de date, a programelor şi a dosarelor ce conţin un istoric al societăţii, iar cauzalitatea declarării insolvabilităţii este ca urmare a nedeclarării/neachitării obligaţiilor fiscale pană la data emiterii documentului, aşa cum este menţionat şi in Procesul Verbal de declarare a insolvabilităţii nr. 840732/25.07.2017, fiind respectată Legea 207/2015 privind Codul de procedura fiscală.

Reaua-credinţă, reiese din faptul că reclamatul A., în calitate de fost administrator, nu a respectat art. 10 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, prin care "(1)...este obligat să coopereze cu organul fiscal în vederea determinării stării de fapt fiscale, prin prezentarea faptelor cunoscute de către acesta, în întregime, conform realităţii, şi prin indicarea mijloacelor doveditoare care îi sunt cunoscute, cu respectarea prevederilor în materie penală şi procesual penală" şi "(2)… este obligat să întreprindă măsurile în vederea procurării mijloacelor doveditoare necesare, prin utilizarea tuturor posibilităţilor ce îi stau la dispoziţie".

De asemenea, a susţinut că s-a prezentat şi a dat nota explicativă, însă acesta a răspuns foarte vag şi nu a prezentat documente care să dovedească ce susţine intimatul. De asemenea, acesta a menţionat că simplul fapt că s-a prezentat la sediul organului fiscal, reprezintă dovadă de bună-credinţă, însă, având în vedere calitatea de fost administrator al societăţii, aceasta era obligaţia sa, conform Legii 207/2015 privind Codul de procedură, de aceea termenul de bună credinţă nu se aplica în acest caz.

In concluzie, susţin recurentele, emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare s-a făcut în baza legii aşa cum prevede lit. d) din art. 25 si art. 26 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, motivele atragerii fiind chiar articolele în baza căreia a fost emisă Decizia.

1.4. Apărările formulate în cauză

În combaterea criticilor aduse în recurs intimatul-reclamant A., a formulat întâmpine, solicitând respingerea acestuia, ca nefondat.

Se apreciază că, fiind relevant în speţa, cu privire la împrejurarea că nu a fost probată reaua-credinţă a reclamantului şi faptul ca organul fiscal a menţionat în decizia de atragere a răspunderii în discuţie că sumele ridicate din conturile societăţii în perioada în care reclamantul a fost înscris în evidente ca asociat şi administrator al societăţii B. S.R.L. şi despre care se pretinde ca ar fi fost virate la societăţile străine/ridicate numerar, au fost utilizate în scopuri personale de către C., în calitate de fost administrator al S.C. B. S.R.L., împuternicit să efectueze operaţiuni bancare prin conturile amintite mai sus, posibil şi A..

1.5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând cererea de recurs, prin prisma criticilor formulate, prin raportare la actele dosarului, precum şi la dispoziţiile legale şi procedurale incidente, Înalta Curte constată că se impune respingerea acestuia, pentru considerentele expuse în continuare.

După prezentarea detaliată a contextului raportului juridic fiscal litigios, recurenta-pârâtă a punctat îndeosebi aspectele care vizează nelegalitatea sentinţei, susţinând că instanţa de fond a încălcat normele de drept material, făcând trimitere la normele de drept prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. d) şi art. 26 din Legea nr. 207/2015 care reglementează răspunderea solidară dar şi la prevederile Legii societăţilor nr. 31/1990.

În primul rând, trebuie subliniat că motivele de recurs sunt total neconsistente, că recurenta nu recurge la argumente juridice pentru a demonstra că susţinerile acestora au fost înlăturate în mod nejustificat de către instanţa fondului. De altfel, în motivarea căii extraordinare de atac au fost reiterate afirmaţiile cuprinse în întâmpinarea adresată Curţii de Apel Braşov.

Astfel, este de necontestatat că, prin decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/03.03.2020 emisă de pârâta Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti a fost angajată răspunderea solidară a reclamantului A. în limita sumei de 17.360.963 RON, în vederea realizării, în tot/parte a creanţelor fiscale ale debitorului S.C. B. S.R.L, alături de D. şi C..

Organul fiscal a reţinut că, în perioada august 2014 - iunie 2015, societatea S.C. B. S.R.L. a ridicat numerar din contul deschis la E., suma de 6.003.600 RON, sumă de bani care nu a fost justificată prin plăţi către terţi ai S.C. B. S.R.L.

S-a mai reţinut că, în perioada august 2015 - iulie 2016, S.C. B. S.R.L. a virat suma de 25.580.283 RON, transformată în USD şi EUR către societăţi din Turcia şi China, având în scriere explicaţii "plată proformă", fără ca ulterior să justifice printr-un import de bunuri/servicii contravaloarea sumei plătite.

Organele de inspecţie fiscală nu au identificat plăţi către furnizorii înregistraţi de societate, astfel că se poate concluziona că sumele virate la societăţile străine/ridicate numerar, au fost utilizate în scopuri personale de către C., în calitate de fost administrator al S.C. B. S.R.L., împuternicit să efectueze operaţiuni bancare prin conturile amintite mai sus, posibil şi A., respectiv D., asociaţi/administratori ai societăţii.

Prin decizia nr. 2388/03.09.2020 emisă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti a fost respinsă contestaţia formulată de reclamant împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/03.03.2020.

În drept, pârâtele au invocat prevederile art. 9, art. 10, art. 265, art. 270, art. 276, art. 25 si art. 26 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu privire la insolvabilitate şi răspunderea solidară, precum si prevederile Ordinului nr. 127/2014, pentru aprobarea Instrucţiunilor privind aplicarea procedurii de angajare a răspunderii solidare reglementate de dispoziţiile art. 25 si art. 26 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, art. 72 şi art. 73 alin. (1) lit. e) din Legea societăţilor nr. 31/1990.

Considerentele curţii de apel sunt judicioase, reflectând aplicarea adecvată a cadrului normativ la situaţia de fapt care se degajă din înscrisurile administrate.

În speţă, se constată că temeiul de drept în raport de care au fost prezentate motivele pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului este art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, conform căruia: pentru obligaţiile de plata restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinta, au determinat nedeclararea si/sau neachitarea la scadenta a obligaţiilor fiscale.

Fără îndoială, prin dispoziţiile art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală nu este instituită o prezumţie legală de răspundere, ci s-a prevăzut doar posibilitatea atragerii răspunderii, în baza dovezilor care să conducă la concluzia că, prin faptele enumerate de lege, s-a provocat/cauzat ajungerea societăţii/debitorului în stare de insolvabilitate.

În cazul răspunderii reglementate de art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală vinovăţia administratorului trebuie să existe si trebuie dovedita împreună cu îndeplinirea celorlalte condiţii cerute pentru antrenarea răspunderii civile delictuale.

Aşadar, din textul art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală reiese ca, pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului, faptele ilicite trebuie săvârşite cu rea-credinţă, astfel că vinovăţia administratorului trebuie să îmbrace forma intenţiei directe, prin săvârşirea cu rea- credinţă a faptelor prevăzute de art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală

De altfel, în acest sens sunt şi prevederile art. 1.5 din Anexa 1 a Ordinului nr. 127/2014 al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscala, care prevăd că:

"Pentru determinarea răspunderii solidare organul fiscal cu competente in executarea silita a debitorului principal va avea in vedere,după caz, următoarele: (...) b) acte si fapte din care sa rezulte reaua-credinta a persoanelor fizice sau juridice a căror răspundere va fi angajata".

Or, simpla prezumţie ca insolvabilitatea firmei s-a produs ca urmare a conduitei administratorului, fără ca aceasta să fie concretizată în acţiuni specifice, nu reprezintă o dovada a relei-credinte, cată vreme nu se probează, prin mijloace de probă, ca administratorul a acţionat cu rea-credinta şi în scopul de a produce insolvabilitatea firmei.

Ca atare, din interpretarea logică a textului de lege - art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală reiese că reaua-credinta nu poate fi reţinută direct şi implicit prin săvârşirea faptelor expres prevăzute de lege, fiind necesare fapte suplimentare care să demonstreze, în concret, reaua-credinta, organul fiscal având obligaţia să facă proba existentei relei-credinte, distinct de proba săvârşirii faptelor ilicite prevăzute de ipoteza legii, respectiv de art. 25 alin. (2) lit. a)-e) Codul de procedură fiscală

Spunem că pentru a putea fi stabilită răspunderea solidară a reclamantului-intimat cu societatea debitoare B. S.R.L. şi cu celelalte persoane fizice indicate în decizie este obligatorie probarea împrejurării că datoria fiscală provine exclusiv din modul în care reclamantul şi-a exercitat atribuţiile de asociat/administrator al societăţii.

Cu privire la cerinţa relei-credinţe a reclamantului, instanţa fondului a reţinut că nu s-a dovedit de organul fiscal faptul că acesta ar fi determinat, cu rea-credinţă, nedeblocarea şi/sau neachitarea la scadenta a obligaţiilor fiscale.

Astfel cum a reţinut şi instanţa de fond, deşi reclamantul a avut calitatea de asociat şi administrator al societăţii B. S.R.L. în perioada 19.01.2015 - 07.07.2016, în decizia de angajare a răspunderii solidare sunt indicate perioade de timp despre care organele fiscale au susţinut că ar cuprinde acţiuni culpabile ale reprezentanţilor societăţii ce exced duratei în care reclamantul a fost asociat şi administrator (a se vedea operaţiunile aferente anului 2014).

Aşadar, elementul necesar şi determinant pentru antrenarea răspunderii solidare a administratorului sau asociatului, reaua- credinţa, reprezintă o stare de fapt care trebuie dovedită, întrucât legiuitorul nu a instituit prezumţia de vinovăţie în cazul administratorilor şi asociaţilor.

În acest sens, recurentele pârâte au arătat că reaua-credinţă a reclamantului reiese din faptul că acesta, în calitate de fost administrator, a răspuns foarte vag şi fără să prezinte documente prin care să-şi dovedească susţinerile astfel încât nu a respectat art. 10 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, care îl obligă să coopereze cu organul fiscal în vederea determinării stării de fapt fiscale, prin prezentarea faptelor cunoscute de către acesta, în întregime, conform realităţii, şi prin indicarea mijloacelor doveditoare care îi sunt cunoscute, cu respectarea prevederilor în materie penală şi procesual penală, precum şi să întreprindă măsurile în vederea procurării mijloacelor doveditoare necesare, prin utilizarea tuturor posibilităţilor ce îi stau la dispoziţie.

Recurenta nu a probat existenţa acestei condiţii, simpla prezumţie că insolvabilitatea firmei s-a produs ca urmare a conduitei intimatului-reclamant, fără ca aceasta să fie concretizată în acţiuni/inacţiuni specifice, nu reprezintă o dovadă a relei-credinţe, câtă vreme nu s-a probat, prin vreun mijloc de probă, că a acţionat cu rea-credinţă şi în scopul de a produce insolvabilitatea firmei.

Din cuprinsul actelor administrativ fiscale contestate, se observă că intimatul-reclamant s-a prezentat la solicitarea organului fiscal la sediul acestuia, răspunzând tuturor întrebărilor care i-au fost adresate, depunând ulterior înscrisuri prin care a dovedit l-ă împuternicit pe numitul C. cu drept de primă semnătură în ceea ce priveşte operarea în contul societăţii deschis la F., precum şi dotaţii prin care dovedea că a fost audiat în calitate de martor în dosarele penale instrumentate în legătură cu relaţiile comerciale derulate de societatea B. S.R.L. (aspect confirmat şi de adresele de răspuns depuse la filele x din prezentul dosar).

Curtea reţine că, aşa cum dispune în mod expres art. 12 alin. (4) din Codul de procedură fiscală, reaua credinţă nu se prezumă, ci trebuie dovedită, iar simpla afirmaţie a organelor fiscale în sensul că reclamantul a fost de rea credinţă, dedusă dintr-o trimitere la dispoziţiile din Legea 31/1990 ce reglementează răspunderea administratorului societăţii comerciale, în lipsa unor împrejurări concrete, pertinente, legate de conduita reclamantului în legătură cu acumularea şi neplata datoriilor fiscale, nu este suficientă pentru a se reţine îndeplinită această condiţie.

Mai mult decât atât, reclamantul a avut calitatea de asociat şi administrator al societăţii B. S.R.L. în perioada 19.01.2015 -07.07.2016, iar depunerea declaraţiilor fiscale până în luna iulie 2016 a fost confirmată de organul fiscal.

Este mai mult decât evident că, prin instituirea acestei forme speciale de răspundere civilă, legiuitorul a urmărit să sancţioneze patrimonial orice fapte care contravin în mod flagrant ordinii juridice ce trebuie să domine relaţiile comerciale si care sunt săvârşite cu rea-credinţă, nefiind sancţionată orice politică managerială deficitară.

Cum pârâtele nu au probat reaua-credinţă a reclamantului, în mod temeinic şi legal, instanţa de fond a reţinut că nu este îndeplinită o condiţie esenţială pentru a fi angajată răspunderea solidară a administratorului în ipoteza prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. şi) d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte are în vedere faptul că, atât în cuprinsul actelor administrativ-fiscale contestate, cât şi în cuprinsul motivelor de recurs, nu se indică în concret şi nu se dovedeşte faptul că reclamantul a acţionat în vreun fel cu rea-credinţă, recurenta făcând doar a descrie situaţia de fapt şi de drept numai din punct de vedere teoretic, fără să demonstreze legătura de cauzalitate dintre declararea insolvabilităţii şi fapta reclamantului.

În raport cu cele reţinute, Înalta Curte constată că toate criticile formulate sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect şi legal starea de fapt dedusă judecăţii, hotărârea pronunţată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului şi a probatoriilor administrate.

Prin urmare, instanţa constată că susţinerile şi criticile pârâtelor sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâtele Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti împotriva sentinţei nr. 37 din 15 aprilie 2021 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 26 aprilie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin intermediul grefei instanţei.