Lawfulness of suspending administrative tax objection pending criminal investigation under "decisive influence" standard and right to fair hearing

Şedinţa publică din data de 16 decembrie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 2.10.2018 sub numărul de dosar x/2018 al Curţii de Apel Bucureşti, reclamanta A. S.A., in insolventă, a solicitat în contradictoriu cu ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană A Finanţelor Publice Giurgiu şi ANAF- Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Direcţia Generala de Soluţionare a Contestaţiilor anularea Deciziei nr. 158/298.03.2018 prin care s-a suspendat soluţionarea contestaţiei, pe cale administrativa, îndreptată împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.11.2017 emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/06.11.2017, cu obligarea pârâtei la soluţionarea contestaţiei administrative.

2. Soluţia instanţei de fond

Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 2366 din 7 octombrie 2019, a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii formulată de pârât prin întâmpinare ca nefondată, a admis cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta A. S.A. Vedea, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice Ploieşti - AJFP Giurgiu şi ANAF - DGRFP PLOIEŞTI - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a anulat Decizia nr. 158/29.03.2018 şi a obligat pârâta la soluţionarea contestaţiei administrative.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva hotărârii instanţei de fond pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, în numele Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Ploieşti au declarat recurs.

I. În motivarea recursului, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 pct. 6 şi 8 C. proc. civ., Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, arată că prin Decizia nr. 1173/2008, Curtea Constituţională a arătat că,"în ceea ce priveşte posibilitatea organului de soluţionare a contestaţiei de a suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni, Curtea constată că aceasta nu înfrânge dispoziţiile constituţionale care consacră prezumţia de nevinovăţie. Adoptarea măsurii suspendării este condiţionată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a elementelor constitutive ale unei infracţiuni asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Or, într-o atare situaţie suspendarea procedurii administrative nu numai că se impune, dar constituie tocmai expresia aplicării prezumţiei de nevinovăţie a persoanei contestatoare, care îşi poate valorifica toate drepturile garantate constituţional, în cadrul unui proces în faţa instanţelor de judecată."

Prin urmare, reclamanta face confuzie cu privire la dreptul său de a-şi valorifica drepturile garantate în cadrul procesului penal şi soluţionarea în cadrul unei acţiuni de contencios administrativ a cererii de anulare a unui act administrativ fiscal pentru care nu există o soluţie definitivă în procedura administrativă.

Cu privire la obligaţiile în sumă totală de în sumă totală de 12.376.070 RON stabilite prin Decizia de impunere nr. x/06.11.2017015, reclamanta a formulat contestaţia administrativă nr. GRG DEX 36805/29.12.2017, soluţionată de către ANAF - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor prin Decizia nr. 158/29.03.2018 prin care se dispune suspendarea soluţionării cauzei pentru suma de 12.376.070 RON până la soluţionarea cauzei penale, având în vedere Sesizarea penală nr. 617/15.02.2018 şi cercetările care se efectuează în cadrul dosarului nr. x/2014 aflat pe rolul Parchetului de pe lângă înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Direcţia Naţională Anticorupţie.

Soluţia pronunţată de organele de soluţionare a contestaţiei administrative este temeinică şi legală, având în vedere faptul că în cauză au fost sesizate organele de cercetare penală cu privire la indiciile săvârşirii unor fapte de natură penală, ce ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Astfel, între stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite de inspecţia fiscală şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite, există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

Soluţia este în conformitate cu legislaţia europeană şi se circumscrie considerentelor deciziilor Curţii Constituţionale, care prin deciziile nr. 1237/2008 şi nr. 95/2011 a decis: "Este firesc ca, în virtutea principiului "penalul ţine în loc civilul", procedura administrativă privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanţei penale prin care se soluţionează acţiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluţionarea contestaţiei, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă. în plus, decizia de suspendare este motivată, iar suspendarea poate fi solicitată o singură dată pe parcursul desfăşurării procedurii administrative."

La data transmiterii rezultatelor inspecţiei fiscale către organele de cercetare penală, AJFP Giurgiu - AIF cunoştea faptul că S.C. A. S.A. Vedea, este cercetată penal în dosarul penal nr. x/2014 aflat în instrumentarea DNA, dosar în care erau cercetate şi societăţile cu care a desfăşurat activitatea economică analizată în cadrul inspecţiei fiscale.

Mai mult, o parte din evidenţa contabilă, aşa cum este descris pe larg în cuprinsul RIF la paginile 39-41 a fost pusă la dispoziţie de către DNA prin adresa din 16.03.2016, din cadrul dosarului nr. x/2014

La data de 15.02.2018 dosarul nr. x/2014 era trimis în judecată fiind pe rolul CAB sub nr. x/2016, astfel încât soluţia de suspendare din Decizia nr. 158/2018 este întemeiată şi justificată.

II. Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin motivele de recurs arată că hotărârea pronunţată a fost data cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material (art. 488 pct. 8 C. proc. civ.), respectiv art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Urmare a inspecţiei fiscale efectuate la A. S.A., organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Giurgiu au stabilit că societatea a declarat achiziţii de bunuri pentru care se pune problema realităţii operaţiunilor înregistrate şi a denaturării bazelor de impunere privind impozitul pe profit şi TVA, prin înregistrări care nu au la bază un document justificativ sau prin înregistrări eronate, cu consecinţe asupra obligaţiilor datorate bugetului de stat, fiind stabilită suplimentar de plată suma de 12.376.070 RON, reprezentând impozit pe profit şi TVA.

Constatările care au condus la stabilirea obligaţiilor suplimentare de plată, aşa cum au fost acestea reţinute de organele de inspecţie fiscală, sunt reprezentate de faptul că societatea verificată a declarat cheltuieli deductibile şi TVA deductibilă, reprezentând achiziţii de bunuri şi servicii, în condiţiile în care acestea au fost efectuate de la societăţi care fac obiectul unor sesizări penale pentru fapte de evaziune fiscală, în sarcina acestora fiind stabilite prejudicii aduse bugetului de stat.

De asemenea, organele de inspecţie fiscală au mai constatat şi alte fapte care au condus la diminuarea bazelor de impunere privind impozitul pe profit şi TVA, respectiv cheltuieli deductibile înregistrate fără a avea la bază documente justificative, venituri neînregistrate care au fost estimate din deconturile de TVA, venituri din subvenţii neînregistrate şi preluări eronate a sumelor reprezentând soldurile conturilor, care au condus la diminuarea veniturilor.

Urmare inspecţiei fiscale efectuate la A. S.A. Vedea, organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Giurgiu, cu adresa nr. GRG-AIF nr. 617/15.02.2018, au transmis către Inspectoratul de Poliţie Judeţean Giurgiu, Raportul de inspecţie fiscală nr. x/06.11.2017 şi Decizia de impunere nr. x/06.11.2017, prin care s-au constatat sume suplimentare în cuantum de 12.376.070 RON reprezentând impozit pe profit şi TVA, pentru demararea unor cercetări de specialitate cu privire la tranzacţiile înregistrate de societate.

Contrar celor reţinute de instanţa de fond in sensul ca nu este probat în niciun fel dacă şi în ce măsură întrunirea elementelor constitutive ale unei infracţiuni are o înrâurire asupra soluţiei în contestaţia administrativă, aspectele menţionate de organele de inspecţie fiscala in actele de control ce conţin constatările transmise organelor de cercetare penale (înregistrarea unor operaţiuni ce pot fi suspicionate ca a fi efectuate in scopul prejudicierii bugetului de stat, care pot fi sancţionate de legea penala) sunt determinante în soluţionarea contestaţiei administrative, întrucât acestea privesc stabilirea bazei de impozitare şi fac obiect atât al deciziei de impunere cat şi al contestaţiei.

Având în vedere aspectele anterior expuse, este nelegală hotărârea instanţei de fond, întrucât potrivit prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, organul de soluţionare a contestaţiei poate suspenda prin decizie motivată soluţionarea cauzei atunci-când, în speţă, există indicii cu privire la săvârşirea unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi care are o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Nelegalitatea hotărârii atacate rezultă şi din faptul că, legiuitorul a conferit organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare, iar adoptarea acesteia este condiţionată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a existentei elementelor constitutive ale unei infracţiuni asupra soluţiei ce urmează sa fie data in procedura administrativa.

Organele fiscale nu deţin atribuţiuni specifice organelor de cercetare penală, neputând astfel stabili dacă tranzacţiile efectuate de societăţile contestatoare sunt sau nu reale. Potrivit C. proc. pen., cercetarea penală reprezintă activitatea specifică desfăşurată de organele de urmărire penală, având drept scop strângerea probelor necesare cu privire la existenţa infracţiunilor, la identificarea făptaşilor şi la stabilirea răspunderii acestora, pentru a se constata dacă este sau nu cazul să se dispună trimiterea în judecată. Aceste aspecte pot avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În susţinerea recursului sunt invocate şi redate texte de lege incidente cauzei, practică judiciară, precum şi decizii ale Curţii Constituţionale şi jurisprudenţă CEDO.

4. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt nefondate.

Pentru a ajunge la această soluţie instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.

Având în vedere că recurentele dezvoltă prin cererile de recurs critici similare, Înalta Curte va răspunde prin considerente comune.

Din actele şi lucrările dosarului rezultă că reclamanta A. S.A. Vedea a fost supusă unui control fiscal în perioada 22.08.2017 - 6.11 2017 cu privire la intervalul 1.01.2011 - 30.06.2014 în urma căruia a fost emis Raportul de inspecţie fiscală nr. x din data de 6.11.2017.

Pe baza Raportului de inspecţie fiscală x din data de 6.11.2017 s-a întocmit Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/06./11.2017, fiind stabilite suplimentar obligaţii fiscale de 12.376.070 RON reprezentând impozit pe profit în sumă de 8,670.512 RON şi TVA în sumă de 3.705.558 RON.

Obligaţiile în sumă totală de 12.376.070 RON stabilite prin Decizia de impunere nr. x/06.11.2017015 au fost contestate administrativ prin cererea nr. GRG DEX 36805/29.12.2017, soluţionată de către ANAF - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor prin Decizia nr. 158/29.03.2018 prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrativ - fiscale până la soluţionarea cauzei penale având în vedere sesizarea penală nr. 617/15.02.2018 şi cercetările care se efectuează în cadrul dosarului nr. x/2014 aflat pe rolul Parchetului de pe lângă înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Direcţia Naţională Anticorupţie, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în conformitate cu dispoziţiile art. 277 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare.

La data de 15.02.2018, ANAF - DGRFP Ploieşti - AJFP Giurgiu a formulat plângerea penală nr. 617/15.02.2018 în cadrul căreia a arătat că a emis Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/06./11.2017 fiind stabilite suplimentar obligaţii fiscale de 12.376.070 RON, a enumerat documentele financiar - contabile care au stat la baza raportului de inspecţie fiscală, a subliniat că sumele suplimentare provin din stabilirea unor cheltuieli nedeductibile aferente unor facturi de achiziţii emise de societăţi comerciale cu privire la care s-au făcut plângeri penale şi a precizat că A. S.A. Vedea face obiectul cercetării într-un alt dosar penal.

Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a apreciat, în raport de conţinutul actului de sesizare a organelor de cercetare penală dar şi de cele rezultate din raportul de inspecţie fiscală că în cauză sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 277 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia: " (1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă".

În cauza de faţă, pârâta nu a justificat condiţionalitatea ca infracţiunea sesizată organelor de cercetare penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Înalta Curte apreciază că simpla sesizare a organelor de cercetare penală, în vederea constatării existenţei vreunei infracţiunii, nu justifică măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrativ fiscale.

Prevederile art. 277 din Legea nr. 207/2015, pot constitui temei al suspendării soluţionării contestaţiei administrativ fiscale, însă nu este suficient ca organul fiscal să fi sesizat organele de cercetare penală cu privire la săvârşirea unei infracţiuni ci este necesar ca dezlegarea dată de organele de cercetare penală cu privire la existenţa faptei, identitatea şi vinovăţia autorului să constituie în sine un temei pentru continuarea procedurii administrative, acesta fiind înţelesul noţiunii de "înrâurire hotărâtoare" asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Organele de cercetare penală nu pot înlocui analiza pe care trebuie să o efectueze organul fiscal învestit cu soluţionarea contestaţiei, care este pe deplin competent a verifica situaţia de fapt fiscală şi aspectele relevante în cauză.

Înalta Curte nu reţine ca fiind întemeiat argumentul în sensul că doar organele de cercetare penală ar avea posibilitatea de a stabili realitatea operaţiunilor derulate de reclamantă întrucât o astfel de interpretare ar conduce la concluzia eronată în sensul că organele fiscale învestite cu soluţionarea contestaţiilor nu ar putea stabili natura operaţiunilor economice în condiţiile în care există suficiente elemente în acest sens, iar pârâta avea posibilitate de a analiza răspunderea fiscală a recurentei-reclamante care poate fi antrenată chiar şi dacă fapta nu constituie în acelaşi timp infracţiune.

Pârâta are deplină competenţă în a-şi exercita dreptul de apreciere, în virtutea prevederilor art. 6 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia:

"(1) Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege şi să adopte soluţia întemeiată pe prevederile legale, precum şi pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii".

De asemenea, art. 7 alin. (3) din acelaşi act normativ prevede că:

"Organul fiscal este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului/plătitorului. În analiza efectuată, organul fiscal este obligat să identifice şi să ia în considerare toate circumstanţele edificatoare fiecărui caz în parte".

De altfel, până la data pronunţării soluţiei în prezentul dosar, pârâta nu a depus nici o dovadă a modului de finalizare a sesizării penale, a stadiului în care se află dosarul penal, de la data sesizării trecând un interval de timp considerabil.

Deci, în tot acest timp nu există nici un element din care să se deducă modul de soluţionare al plângerii penale, situaţie ce conduce la concluzia că nicidecum nu este suficientă o simplă formulare a unei sesizări penale ca premisă a suspendării de plano a soluţionării contestaţiei, încălcându-se astfel accesul la justiţie al reclamantei, cu nerespectarea prevederilor art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

Procedura de soluţionare a contestaţiei împotriva deciziei de impunere, este una administrativ-jurisdicţională, care putea fi finalizată cu soluţionarea contestaţiei formulată de către reclamantă.

În funcţie de soluţionarea demersurilor în plan penal, legislaţia în materie prevede remedii pe care pârâta le are în continuare la îndemână, cum ar fi constituirea de parte civilă într-un potenţial proces penal pentru recuperarea daunelor produse de către reclamantă prin comiterea unei fapte de natură penală cauzatoare de prejudicii, astfel că dreptul reclamantei la rezolvarea contestaţiei, în sensul respectării garanţiilor dreptului la un proces echitabil, în componenta referitoare la soluţionarea cauzei într-un termen rezonabil, regăsit în cuprinsul art. 6 CEDO, nu poate fi îngrădit, constituind o chestiune fundamentală în economia convenţiei şi a prevederilor Constituţionale, respectiv a celor regăsite in cuprinsul art. 21 din Legea fundamentală.

Prin soluţionarea contestaţiei fiscale anterior finalizării procesului penal nu se ignoră cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, iar art. 277 din Legea nr. 207/2015 nu prevede obligaţia organelor fiscale să suspende soluţionarea contestaţiei cu care au fost învestite şi în a căror competenţă intră, textul având caracter dispozitiv, iar pe cale de consecinţă, suspendarea soluţionării contestaţiei nu este obligatorie, ci este facultativă.

Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile formulate de recurente sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre temeinică şi legală.

5. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, în numele Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Ploieşti împotriva sentinţei nr. 2366 din 07 octombrie 2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 16 decembrie 2020.