Clawback contribution challenge fails; restitution claim against ANAF inadmissible for failure to exhaust administrative procedure

Şedinţa publică din data de 16 decembrie 2020

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal la data de 6 martie 2015, sub nr. x/2015, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Casa Naţională de Asigurări de Sănătate şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală:

a) anularea următoarelor acte administrative individuale emise de CNAS: (i) comunicarea transmisă de CNAS prin e-mailul din data de 31 iulie 2014 ora 17:06; (ii) adresa CNAS nr. x/31.07.2014 emisă de către CNAS şi primită de A. la data de 31 iulie 2014; (iii) adresa x/29.08.2014 (astfel cum aceasta a fost comunicată de CNAS la data de 9 septembrie 2014) care conţine răspunsul CNAS la contestaţia depusă de reclamantă;

b) obligarea pârâtelor la restituirea/rambursarea sumelor plătite de reclamantă împreună cu dobânda legală aferentă şi la plata cheltuielilor de judecată privind soluţionarea prezentei cauze.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin încheierea din data de 26 aprilie 2017, Curtea de Apel Bucureşti a respins cererea reclamantei A. S.R.L. privind efectuarea unei noi expertize.

Prin sentinţa civilă nr. 2842 din 5 iulie 2017, Curtea de Apel Bucureşti:

- a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, în ceea ce priveşte capătul de cerere referitor la obligarea pârâtei la restituirea/rambursarea sumelor plătite de reclamanta A. S.R.L., împreună cu dobânda legală aferentă şi a respins acest capăt de cerere ca fiind formulat împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă;

- a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală;

- a admis excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere referitor la obligarea pârâtei ANAF la restituirea/rambursarea sumelor plătite de reclamantă împreună cu dobânda legală aferentă şi a respins acest capăt de cerere, ca inadmisibil;

- a respins capătul de cerere având ca obiect anularea comunicării transmisă de CNAS prin e-mailul din 31.07.2014, ora 17:06, a Adresei CNAS nr. x/31.07.2014 şi a Adresei CNAS nr. x/29.08.2014, ca nefondat;

- a admis cererea expertului B., a majorat onorariul expertului cu suma de 1.000 RON şi a obligat reclamanta să achite expertului acest onorariu suplimentar.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva încheierii şi a sentinţei menţionate la pct. I.2 reclamanta A. S.R.L. a declarat recurs principal, iar împotriva aceleiaşi sentinţe, a declarat recurs incident pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în ceea ce priveşte soluţia de respingere a excepţiei lipsei calităţii sale procesuale pasive.

3.1. Reclamanta A. S.R.L. şi-a întemeiat recursul principal pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând casarea încheierii şi, în parte, a sentinţei recurate, iar în rejudecare, admiterea acţiunii, astfel cum a fost formulată, cu menţinerea soluţiei de respingere a excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei ANAF.

Subsumat motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta - reclamantă A. S.R.L. a susţinut următoarele:

1. Cu aplicarea greşită a dispoziţiilor din O.U.G. nr. 77/2011 şi cu încălcarea dispoziţiilor din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, instanţa de fond a admis excepţia lipsei calităţii procesuale a CNAS pe capătul 2 al cererii de chemare în judecată.

Prin interpretarea coroborată a art. 7 din O.U.G. nr. 77/2011, art. 209 alin. (3) şi art. 280 alin. (1) din Legea nr. 95/2006, instanţa de fond ar fi trebuit să ajungă la concluzia că, deşi ANAF administrează contribuţia, până la momentul la care aceasta este integrată în FNUASS, CNAS este, conform legii, beneficiarul final al sumelor încasate cu titlu de contribuţie clawback şi are calitatea de administrator şi gestionar al FNUASS.

2. Cu încălcarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor din Codul de procedură fiscală şi a celor din Legea nr. 554/2004, instanţa de fond a admis excepţia inadmisibilităţii capătului nr. 2 din cererea introductivă de instanţă.

Instanţa a reţinut în mod eronat că sunt aplicabile dispoziţiile art. 117 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală, întrucât nu poate formula o cerere de restituire în baza acestui text de lege atât timp cât nu deţine un titlu care să oblige autoritatea fiscală la restituirea contribuţiei achitate.

3. Cu încălcarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor din O.U.G. nr. 77/2011 şi în ciuda dovezilor prezentate, instanţa de fond a apreciat că Notificările x/2014 ar fi emise cu respectarea dispoziţiilor legale.

Valorile datelor comunicate de către CNAS sunt inexacte şi au fost calculate cu nerespectarea dispoziţiilor legale imperative.

Deşi instanţa de fond afirmă în mod complet absurd faptul că "valoarea consumului medicamentului cu codul CIM W10503002 (medicamentul Actrapid Penfill® 100UI/ml - n.n.) din trim. II 2014 este una redusă în raport cu consumurile celorlalte medicamente al căror deţinător de APP este reclamanta, astfel că din situaţia acestui medicament nu se poate trage o concluzie cu privire la consumurile celorlalte medicamente", este mai mult decât evident că şi o singură eroare de raportare depistată cu privire la un singur medicament, indiferent de valoarea de consum, dă naştere la dubii cu privire la acurateţea datelor comunicate şi influenţează în mod direct chiar şi procentul p, în funcţie de care se determină contribuţia.

Chiar şi instanţa de fond admite faptul că "pot apărea anumite erori de raportare" însă conchide complet netemeinic în sensul că "în lipsa unor elemente concrete invocate de reclamantă sau care să poată fi verificate pe baza unui număr de documente şi volum de muncă rezonabile, nu se poate reţine concluzia existenţei unor erori semnificative în ceea ce priveşte datele pe baza cărora pârâta CNAS a calculat valorile comunicate reclamantei prin notificările contestate".

Recurenta arată că aceste elemente puteau fi verificate măcar cu minimă diligentă de către expertul desemnat şi, mai apoi, de către instanţa de judecată, fapt care a fost însă în mod eronat şi absurd neluat în calcul de către judecătorul fondului.

4. În mod netemeinic şi nelegal, instanţa de fond a respins observaţiile reclamantei la Raportul de expertiză şi cererea acesteia de numire a unui nou expert şi de efectuare a unei noi expertize.

Instanţa de fond a apreciat ca dovezi absolute valorile de consum din SIUI. Or, arată recurenta, tocmai verificarea acurateţii şi veridicităţii datelor preluate din SIUI a fost scopul pentru care a solicitat efectuarea expertizei în cauză. Pentru a se verifica caracterul acurat şi veridic al datelor din SIUI trebuiau în mod imperativ consultate documentele justificative (spre exemplu, condici de medicamente, registru de consultaţii, reţete individualizate prin număr şi serie, bonuri fiscale, etc) - cel puţin cu privire la medicamentul Actrapid Penfill® 100UI/ml (CIM W10503002), operaţiune ce nu a fost însă efectuată de către expert.

Prima instanţă a dispus în mod legal administrarea probei cu expertiza contabilă, dar nu a clarificat aspecte esenţiale dezlegării pricinii şi nu a oferit un răspuns specific şi explicit la argumentele decisive invocate de reclamantă în susţinerea acţiunii, ceea ce echivalează cu necercetarea fondului cauzei.

5. În mod netemeinic şi nelegal, instanţa de fond a apreciat că datele comunicate prin Notificările x/2014 nu ar fi inexacte, incorecte şi nici calculate cu nerespectarea dispoziţiilor legale imperative.

În ipoteza în care instanţa s-ar fi aplecat în mod conştiincios asupra cauzei deduse judecăţii şi ar fi cercetat în amănunt probatoriul administrat în cauză, ar fi observat că reclamanta a indicat medicamentul C. 100UI/ml (cod CIM W10503002) exclusiv cu titlu de exemplu şi pentru a demonstra carenţele din sistemul de raportare SIUI, carenţe care, în momentul în care sunt întâlnite, fie şi doar cu privire la un medicament, în mod evident extind un dubiu serios asupra acurateţii şi veridicităţii tuturor datelor raportate.

Astfel, CNAS a menţionat în Notificări că valoarea consumului de medicamente pentru Trimestrul II/2014 suportat din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii aferent vânzărilor A. include valoarea consumului aferent medicamentului Actrapid Penfill® 100UI/ml (cod CIM W10503002), în cuantum de 20.065,69 RON. Aceasta, în condiţiile în care, aşa cum rezultă din înscrisurile depuse la dosarul cauzei, reclamanta a notificat retragerea de pe piaţă a medicamentului Actrapid Penfill® 100UI/ml începând cu data de 1 aprilie 2014.

De altfel, ulterior notificării Ministerului Sănătăţii cu privire la faptul că A. va retrage începând cu data de 1 aprilie 2014 de pe piaţă medicamentul Actrapid Penfill® 100UI/ml, recurenta a solicitat de asemenea Ministerului Sănătăţii în mod expres adoptarea măsurilor necesare în vederea excluderii medicamentului mai sus menţionat din Catalogul Naţional al Preţurilor Medicamentelor de Uz Uman Autorizate de Punere pe Piaţă în România ("D.") ediţia 1 aprilie 2014.

Deşi era evident că acest produs nu putea fi consumat în Trimestrul II/2014 de către unităţile sanitare cu paturi/farmacii/centre de dializă, acesta a fost totuşi raportat de casele de asigurări de sănătate de la nivel judeţean ca fiind consumat de către aceste unităţi, fiind deci prezumtiv suportat din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii.

Face trimitere şi la o serie de adrese pe care le-a depus la dosarul cauzei în cadrul probatoriului (nr. P3507/21.12.2016, nr. P7464/15.11.2016 şi nr. P9304/16.12.2016), prin intermediul cărora CNAS a precizat că, urmare a verificărilor efectuate de casele de asigurări de sănătate la furnizorii de servicii medicale care au raportat la nivelul fiecărui trimestru (I, II şi III ale anului 2016) consum de medicamente pentru codul CIM W10503002 (respectiv, C. 100UI/ml), valoarea şi poziţia aferentă acestui medicament ce a fost iniţial raportat cu un anumit consum (valori diferite, în funcţie de Trimestru), se anulează.

Ca atare, se poate admite fără nicio rezervă că sistemul de raportare pe care se bazează CNAS este defectuos (şi a fost încă de la momentul implementării taxei clawback) şi prezintă nenumărate carenţe şi erori, fapt ce a fost evidenţiat încă din anul 2011, acest sistem nefiind însă îmbunătăţit/remediat nici până în anul 2016.

6. În mod netemeinic şi nelegal, instanţa de fond a apreciat că Datele Comunicate pentru T2/2014 nu ar include taxa pe valoarea adăugată (TVA).

Instanţa de fond nu a analizat cauza prin raportare la cadrul normativ aplicabil în forma de la data emiterii Notificărilor x/2014, întrucât, dacă ar fi procedat astfel, ar fi remarcat faptul că reclamanta nu avea absolut niciun temei legal pentru a exclude TVA din consumul centralizat de medicamente A. şi a determina contribuţia în funcţie de aceste date.

La data de 31.07.2014 (data emiterii Adresei CNAS nr. x/31.07.2014), O.U.G. nr. 77/2011 nu prevedea dreptul DAPP de a exclude TVA din Consumul Centralizat de Medicamente (drept ce a fost introdus prin modificarea legislativă adusă de O.U.G. nr. 69/05.11.2014). Astfel, în ipoteza în care DAPP ar fi calculat contribuţia în funcţie de alte date decât strict cele comunicate de către CNAS (în funcţie de valori mai mici, excluzând TVA) ar fi existat un conflict cu entitatea fiscală (ANAF) în ceea ce priveşte declararea şi plata contribuţiei, această conduită ducând în cele din urmă la aplicarea sancţiunilor prevăzute de art. 8 alin. (1) şi alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 şi chiar având repercursiuni de natură penală.

Orice obligaţie a reclamantei de a deduce TVA din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis de către CNAS, în speţă din valoarea Consumului Centralizat de Medicamente A., la momentul la care se calculează cuantumul contribuţiei clawback pe care o datorează, nu se poate confunda cu obligaţia CNAS, care reiese în mod evident din dispoziţiile art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, de a deduce TVA din valorile care stau la baza calculului prin care se determină procentul "p".

Susţine că CTt are inclusă TVA în mod vădit nelegal şi contrar prevederilor legale aplicabile, iar recurenta nu poate interveni asupra elementelor ce au stat la baza calculării procentului "p", respectiv să deducă TVA aferentă acestui procent.

Totodată, simpla afirmaţie a instanţei de fond cu privire la faptul că "în calculul procentului "p" a fost exclusă valoarea TVA-ului (atât din CTt, cât şi din BAt)" este nesusţinută sub aspect probatoriu de înscrisurile existente la dosarul cauzei şi constituie doar o frază care nu probează în niciun fel faptul că CNAS a respectat dispoziţiile legale imperative aplicabile (mai ales că CNAS, fără a avea temei legal, a solicitat reclamantei să excludă TVA din valorile Consumului Centralizat de Medicamente A.).

7. În mod netemeinic şi nelegal, instanţa de fond a apreciat că analizarea argumentelor privind includerea adaosurilor distribuitorilor angro şi a adaosurilor farmaciilor în valoarea datelor comunicate "exced controlului instanţei de contencios administrativ".

Prin raportare strict la dispoziţiile O.U.G. nr. 77/2011 care reprezintă cadrul normativ pentru contribuţia clawback şi care vizează doar DAPP, reclamanta a susţinut faptul că sumele indicate în Notificări au fost calculate luând în considerare TVA, cota de distribuţie şi cota de adaos comercial în farmacie, suportate din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, astfel cum a recunoscut în mod expres şi intimata-pârâtă CNAS.

DAPP sau reprezentantul legal al acestuia (inclusiv A.) nu poate fi obligat la plata unei contribuţii care se bazează pe încasări ale terţilor, întrucât acest lucru echivalează cu obligarea plătitorului de contribuţie la plăţi aferente marjelor de profit ale terţilor distribuitori angro şi ale farmaciilor.

8. În legătură cu nerespectarea principiului predictibilităţii fiscale, instanţa de fond a omis să se mai pronunţe, acest fapt demonstrând încă o dată superficialitatea cu care aceasta a înţeles să trateze cauza de faţă.

Reiterând susţinerile din acţiunea introductivă, recurenta arată că, datele comunicate prin Notificări sunt determinate în mod arbitrar şi includ sume nejustificate (TVA aplicată de terţi, adaosurile distribuitorilor angro şi adaosurile farmaciilor) şi că stabilirea contribuţiei ar trebui să se raporteze la valoarea propriilor vânzări.

Plătitorii contribuţiei clawback nu pot cunoaşte sau determina valoarea consumului de medicamente suportat din surse bugetare într-un anumit trimestru, ci doar valoarea vânzărilor către distribuitorii angro de medicamente din portofoliul propriu, relevant pentru determinarea contribuţiei clawback fiind însă consumul de medicamente, iar nu vânzările realizate de contribuabili.

3.2. Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi-a întemeiat recursul incident pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinţei de fond, în sensul admiterii excepţiei lipsei calităţii sale procesuale pasive.

Arată că A. S.R.L. nu este administrată din punct de vedere fiscal de ANAF - organ central, aceasta având în prezent calitatea de "contribuabil mijlociu" şi fiind administrată de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti prin Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti.

De asemenea, potrivit O.U.G. nr. 77/2011, ANAF are doar calitatea de a încasa prin trezorerie taxa clawback şi de a o vărsa în conturile CNAS.

Astfel, după efectuarea plăţii sau după încasarea prin executare silită a sumelor declarate, taxa se transferă în conturile CNAS şi nu se face venit la bugetul de stat.

Restituirea sumelor plătite cu titlu de taxă clawback se face de către CNAS şi nu de către ANAF, aceasta neavând competenţa acordată de lege pentru a face operaţiuni asupra unor conturi ale CNAS, respectiv de a retrage bani din aceste conturi.

Aşadar, analizând procedura stabilită prin O.U.G. nr. 77/2011, rezultă că organele fiscale au doar competenţa de a înregistra declaraţiile plătitorilor de taxă, de a încasa plata sau, după caz, de a o executa silit şi de a o vira în conturile CNAS, fără a avea competenţe în ceea ce priveşte restituirea acestei taxe.

Raportat la emitentul actelor atacate în prezenta cauză, ANAF, de asemenea, nu poate avea calitate procesuală pasivă câtă vreme reclamanta a înţeles să ceară instanţei de contencios administrativ anularea unor acte emise de CNAS.

Arată că există deja practică judiciară în sensul admiterii excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a ANAF.

4. Apărările formulate în cauză

4.1. Intimata-pârâtă Casa Naţională de Asigurări de Sănătate a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului principal declarat de recurenta-reclamantă A. S.R.L., ca nefondat.

4.2. Recurenta-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare la recursul incident declarat de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, solicitând respingerea acestuia, ca nefondat.

II. Soluţia instanţei de recurs

II.1. Analizând recursul principal, declarat de către reclamantă, Înalta Curte constată că acesta este nefondat, pentru motivele care vor fi expuse în continuare:

O primă critică formulată prin recursul principal se referă la soluţia primei instanţe de respingere a capătului de cerere privitor la restituirea sumelor plătite de reclamantă cu titlu de contribuţie, potrivit O.U.G. nr. 77/2011, pentru trimestrul II al anului 2014, formulat în contradictoriu cu pârâta CNAS, pe temeiul lipsei calităţii procesuale pasive a acestei pârâte.

Recurenta-reclamantă arată că soluţia instanţei de fond încalcă dispoziţiile art. 7 din O.U.G. nr. 77/2011 şi art. 209 alin. (3), art. 280 alin. (1) din Legea nr. 95/2006 (forma în vigoare în perioada de referinţă), în raport de care se constată că CNAS este beneficiarul final al sumelor încasate cu titlu de contribuţie clawback, având calitatea de administrator şi gestionar al FNUASS.

Înalta Curte constată că judecătorul fondului a stabilit cu aplicarea corectă a legii că prevederile legale anterior invocate, din care reiese că sumele plătite cu titlu de contribuţie conform O.U.G. nr. 77/2011 constituie venituri la bugetul FNUASS, administrat şi gestionat de către CNAS, nu conferă calitate procesuală pasivă acestei autorităţi administrative într-o cerere având ca obiect restituirea sumelor plătite cu titlu de contribuţie, câtă vreme, potrivit dispoziţiilor exprese ale art. 5 alin. (1) teza întâi din O.U.G. nr. 77/2011, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală administrează contribuţia trimestrială prevăzută la art. 1 din ordonanţă.

Capătul de cerere menţionat ţinând de administrarea creanţei bugetare constituite pe baza dispoziţiilor O.U.G. nr. 77/201, prima instanţă a stabilit corect că CNAS nu se numără în rândul subiectelor raportului juridic litigios.

A doua critică priveşte declararea inadmisibilităţii aceluiaşi capăt de cerere (anterior menţionat), formulat în contradictoriu cu pârâta ANAF.

Înalta Curte constată lipsa de fundament legal a acestei critici, câtă vreme, potrivit art. 5 alin. (1) teza a doua din O.U.G. nr. 77/2011, administrarea contribuţiei are loc potrivit prevederilor Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Drept urmare, instanţa de fond a aplicat corect dispoziţiile art. 117 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Argumentul recurentei-reclamante, potrivit căruia nu deţine un titlu care să oblige autoritatea fiscală la restituirea contribuţiei achitate, nu este relevant în tratarea excepţiei de inadmisibilitate a cererii, câtă vreme norma procedurală fiscală impune urmarea căii administrative a cererii de restituire, la care recurenta-reclamantă poate recurge în ipoteza în care dobândeşte un titlu cu privire la restituirea sumelor achitate cu titlu de contribuţie.

Următoarele critici sunt formulate la adresa concluziei instanţei de fond asupra legalităţii notificărilor CNAS (adresate recurentei-reclamante) privitoare la datele necesare stabilirii şi plăţii contribuţiei pentru trimestrul II 2014.

Recurenta arată că prin probatoriul administrat a demonstrat că, cel puţin în privinţa medicamentului având codul CIM W10503002, s-a raportat greşit consumul în trimestrul de referinţă şi că instanţa a respins greşit observaţiile sale la raportul de expertiză şi cererea de administrare a unei noi expertize, dând valoare probatorie absolută datelor din SIUI, desi tocmai verificarea acestor date s-a urmărit în cadrul prezentului demers judiciar.

În privinţa medicamentului C. 100UI/ml, având codul CIM W10503002, recurenta afirmă fără temei că notificarea retragerii de pe piaţă a acestuia începând cu 1 aprilie 2014, precum şi notificarea adresată Ministerului Sănătăţii spre a exclude medicamentul din D. ar reprezenta dovezi că pentru acest cod CIM nu se putea înregistra consum în trimestrul II 2014.

Aşa cum a subliniat şi instanţa de fond, retragerea de pe piaţă a medicamentului înseamnă că acesta nu a mai fost comercializat, începând cu trimestrul de referinţă, de către deţinătorul de autorizaţie de punere pe piaţă, însă nu înseamnă că nu mai putea fi consumat în trimestrul respectiv, din stocuri aflate la distribuitori, farmacii cu circuit deschis, spitale sau centre de dializă.

Cum potrivit art. 5 din O.U.G. nr. 77/2011, informaţiile furnizate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate în scopul stabilirii contribuţiei trimestriale nu se raportează la vânzările DAPP din trimestrul de referinţă, ci la consumul de medicamente înregistrat în respectivul trimestru, care se suportă din bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, consum care se centralizează pe baza raportărilor farmaciilor cu circuit deschis, unităţilor sanitare cu paturi şi centrelor de dializă care utilizează medicamente potrivit prevederilor art. 1 din ordonanţă, Înalta Curte constată că instanţa de fond a ajuns, printr-o corectă interpretare şi aplicare a legii, la concluzia că reclamanta nu a demonstrat pretinsa eroare cu privire la consumul raportat, şi, cu atât mai puţin, nu s-ar putea extinde afirmaţia referitoare la erori de raportare asupra întregului consum de medicamente.

Cât priveşte respingerea prin încheierea din 26.04.2017 a cererii de efectuare a unei noi expertize, criticile recurentei ar putea fi subsumate numai cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pc. 5 C. proc. civ., fiind invocată neclarificarea unor aspecte esenţiale pentru dezlegarea cauzei.

Este adevărat că, potrivit art. 22 din C. proc. civ., judecătorului îi revine obligaţia să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greşeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor şi a aplicării corecte a legii.

Însă, în cauză, instanţa de fond a remarcat corect lipsa oricăror argumente/elemente concrete care să susţină afirmaţia de ordin general a reclamantei potrivit căreia datele de consum ar conţine erori, cu excepţia medicamentului anterior amintit, a cărui situaţie a fost tratată în raport de criticile efectiv formulate. În aceste circumstanţe, nu se poate afirma că judecătorul fondului nu ar fi exercitat rolul pe care i-l conferă dispoziţiile art. 22 C. proc. civ.. De asemenea, respingerea cererii de efectuare a unei noi expertize a fost motivată prin încheierea recurată, acestei motivării fiindu-i opusă o singură critică prin recursul declarat. Astfel, recurenta afirmă necesitatea analizării, pe calea expertizei, a întregii documentaţii primare, deţinute de farmacii, spitale sau centre de dializă spre a se verifica corectitudinea datelor referitoare la consum centralizate în SIUI. Însă, o astfel de abordare exhaustivă, în lipsa unor critici de nelegalitate concrete, a fost respinsă în mod justificat de către instanţă, care a reţinut, în final, că nu pot fi anulate notificările pe baza unor presupuneri ale reclamantei asupra unor posibile erori de raportare.

Motivul referitor la includerea TVA în valoarea consumului de medicamente, inclusiv în formula de calcul a procentului p, este de asemenea nefondat.

Din această perspectivă, criticile recurentei-reclamante nu pot fi considerate a se referi la conţinutul notificării ce i-a fost adresată, prin care se specifică expres că valoarea consumului de medicamente comunicat conţine TVA, urmând ca aceasta să fie scăzută de către contribuabil, cu ocazia stabilirii bazei impozabile. Recurenta afirmă că, potrivit cadrului normativ aplicabil la data emiterii notificării, nu avea temei legal pentru a exclude valoarea TVA din consumul individual de medicamente comunicat. Se constată astfel că motivul de recurs nu se raportează la conţinutul actelor administrative contestate, ci la reglementarea legală. Este adevărat că menţiunea expresă asupra excluderii TVA de către DAPP, cu ocazia stabilirii bazei impozabile, a fost introdusă în cuprinsul O.U.G. nr. 77/2011 abia prin O.U.G. nr. 69/2014, ulterior emiterii notificării aferente trimestrului II 2014. Însă, notificarea CNAS răspunde exigenţelor deciziei Curţii Constituţionale nr. 39/2013, în sensul respectării principiului potrivit căruia în baza impozabilă a contribuţiei nu trebuie să fie inclusă taxa pe valoarea adăugată.

Recurenta-reclamantă afirmă în mod nerezonabil că nu avea temei pentru calcularea bazei impozabile cu scăderea valorii TVA, acest temei fiind chiar notificarea ce i-a fost adresată, într-o corectă interpretare a cadrului normativ, cu respectarea deciziei Curţii Contituţionale.

Aceeaşi notificare arată că procentul "p" a fost stabilit prin utilizarea unui CTt şi a BAt care nu includ taxa pe valoarea adăugată, în conformitate cu dispoziţiile art. 7 din O.G. nr. 17/2012.

Recurenta susţine că elementul CTt (consum total trimestrial) ar include TVA, o afirmaţie nedovedită şi care nu poate fi primită.

Înalta Curte constată că procentul "p" pentru trimestrul de referinţă (II din 2014) este stabilit printr-un alt act administrativ, respectiv Ordinul preşedintelui CNAS, neatacat în cauză, notificarea având, potrivit art. 3 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, numai rolul de a comunica valoarea procentului "p". Din coroborarea dispoziţiilor art. 3 alin. (3) cu art. 5 alin. (7) şi art. 6 alin. (1) din O.U.G. nr. 7/2011, rezultă că obiectul contestaţiei administrative îndreptate împotriva notificării îl reprezintă (exclusiv) datele comunicate de CNAS potrivit art. 5 alin. (7), adică valoarea consumului centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări.

Şi dacă s-ar trece peste inadmisibilitatea generată de interpunerea unui alt act administrativ care stabileşte procentul "p", se constată că motivul de recurs se rezumă la o afirmaţie nedovedită.

În fine, instanţa de fond a soluţionat corect motivul de nelegalitate referitor la includerea adaosurilor distribuitorilor şi farmaciilor în valoarea consumului de medicamente.

Interpretând literal, sistematic şi teleologic prevederile O.U.G. nr. 77/2011 înainte de amendarea lor prin O.U.G. nr. 69/2014, rezultă identitatea între noţiunea de consum de medicamente şi noţiunea de valoare a consumului de medicamente, legiuitorul neurmărind să se raporteze la valoarea vânzărilor realizate de DAPP, stabilită pe baza preţurilor de vânzare practicate de acesta, ci la valoarea consumului de medicamente înregistrat în sistemul asigurărilor sociale de sănătate, pe baza preţurilor la care au fost eliberate asiguraţilor.

Actul normativ operează cu o unitate de măsură identică atât în cazul stabilirii procentului "p" cât şi în cazul stabilirii bazei de impozitare, anume cu valoarea consumului trimestrial de medicamente (total şi, respectiv, individual).

Susţinerile intimatei-reclamante care urmăresc înlăturarea din baza de impunere a valorii adaosurilor distribuitorilor şi farmaciilor contravin soluţiei legale de stabilire a bazei de impunere, care, de altfel, a făcut şi obiectul controlului de constituţionalitate.

Prin deciziile nr. 789/2015, nr. 802/2015 şi nr. 665/2014, Curtea Constituţională a constatat că soluţia legală conform căreia valoarea consumului de medicamente se raportează la preţul cu amănuntul al medicamentelor (incluzând o cotă a adaosului de distribuţie şi o cotă a adaosului de farmacie care sunt plafonate prin ordin al ministrului Sănătăţii) nu încalcă niciun principiu constituţional. Sunt relevante în acest sens paragrafele 38-40 ale deciziei nr. 789/2015, prin care s-a statuat:

"38. Referitor la critica privind încălcarea principiului justei aşezări a sarcinilor fiscale, instituit de art. 56 alin. (2) din Constituţie, Curtea a reţinut că în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, mai ales atunci când elaborează şi pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiţia existenţei unui "just echilibru" între cerinţele interesului general şi imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului (a se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunţată în Cauza Stere şi alţii împotriva României, paragraful 50). Astfel, legiuitorul trebuie să dispună, la punerea în aplicare a politicilor sale, mai ales cele sociale şi economice, de o marjă de apreciere pentru a se pronunţa atât asupra existenţei unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât şi asupra alegerii modalităţilor de aplicare a acestuia, care să facă "posibilă menţinerea unui echilibru între interesele aflate în joc" (Hotărârea din 4 septembrie 2012, pronunţată în Cauza Dumitru Daniel Dumitru şi alţii împotriva României, paragrafele 41 şi 49).

39. De asemenea, Curtea a reţinut că reglementarea criticată a fost determinată de un interes public general, respectiv pentru asigurarea accesului neîntrerupt al populaţiei, cu şi fără contribuţie personală, la medicamentele acordate în ambulatoriu, în cadrul programelor naţionale de sănătate, şi ţinând cont de necesitatea implementării unui sistem de contribuţie sustenabil, pentru suplimentarea în continuare a surselor de finanţare a sistemului public de sănătate în regim de urgenţă, în vederea asigurării asistenţei medicale a populaţiei. În acest context, şi pentru realizarea unui just echilibru între interesul general arătat şi drepturile particularilor vizaţi prin reglementarea criticată, modul de calcul al contribuţiei stabilite prin Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2011 a fost reglementat în considerarea regimului juridic distinct al deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor. Astfel, spre deosebire de distribuitori şi farmaciile care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deţinătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piaţă a medicamentelor, au certitudinea vânzării şi încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuţiei în discuţie, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menţionate, care nu beneficiază de aceste avantaje. Formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuţiei dă expresie, aşadar, acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia şi avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deţinătorilor de APP.

40. Prin Decizia nr. 484 din 25 septembrie 2014, precitată, Curtea a reţinut că deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuţiei trimestriale reglementate de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2011. Aceasta întrucât, potrivit art. 890 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 652 din 28 august 2015, Ministerul Sănătăţii stabileşte, avizează şi aprobă, prin ordin al ministrului sănătăţii, preţurile maximale ale medicamentelor de uz uman, cu autorizaţie de punere pe piaţă în România, cu excepţia medicamentelor care se eliberează fără prescripţie medicală (OTC). În aplicarea prevederilor legale de referinţă este stabilit, aşadar, modul de calcul al preţurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al preţului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuţie şi cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuţia, cunoscând preţurile maximale ale medicamentelor, precum şi influenţa maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecţii care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că şi-au asumat că vor plăti o contribuţie raportată nu doar la preţul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deţinătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecinţa plăţii unei contribuţii într-un cuantum cât mai redus."

Cea din urmă critică, prin care se invocă omisiunea instanţei de fond de a se pronunţa asupra încălcării principiului predictibilităţii fiscale, urmează a fi respinsă, ca nefondată. Din înseşi argumentele de care recurenta se foloseşte rezultă că principiul amintit a fost invocat în contextul afirmării celorlalte motive de nelegalitate concrete anterior analizate, iar nu ca un motiv distinct. Prin urmare, nu se impunea ca instanţa să răspundă în mod special acestui aspect.

II.2. Analizând recursul incident, Înalta Curte constată că şi acesta este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare:

Prin recursul incident este criticată sentinţa sub aspectul soluţiei pronunţate asupra excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive, invocate la fond de către recurenta-pârâtă ANAF.

În conformitate cu dispoziţiile art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, evocate şi în analiza recursului reclamantei, administrarea contribuţiei este atributul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi se îndeplineşte potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală. În consecinţă, pe capătul de cerere prin care se solicită restituirea sumelor achitate cu titlu de contribuţie datorată pentru trimestrul II al anului 2014, dat fiind că această cerere se subsumează operaţiunilor de administrare a creanţei, pârâta ANAF are calitate procesuală pasivă, instanţa de fond respingând excepţia invocată de pârâtă cu aplicarea corectă a legii.

Este adevărat că ANAF are o structură organizatorică, conform H.G. nr. 520/2013, ce ar impune ca analiza asupra legitimării procesuale să aibe loc inclusiv din perspectiva competenţei de administrare alocate structurilor teritoriale, întrucât nu ANAF, ca organ central, îndeplineşte efectiv atribuţia de administrare a contribuţiei. Însă, acest palier de analiză nu s-a impus în cauză, dată fiind valorificarea excepţiei inadmisibilităţii cererii de restituire a sumelor plătite cu titlu de contribuţie, formulată în contradictoriu cu ANAF, pentru neurmarea procedurii administrative prevăzute de Codul de procedură fiscală.

II.3. Temeiul legal al soluţiei pronunţate

Pentru considerentele arătate, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., constatând că nu este incident cazul de nelegalitate a hotărârii prevăzut de art. 488 alin. (1) pc. 8 C. proc. civ., invocat prin ambele recursuri, Înalta Curte va respinge recursul principal declarat de reclamanta A. S.R.L. şi recursul incident declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva încheierii din 26 aprilie 2017 şi a sentinţei civile nr. 2842 din 5 iulie 2017, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Respinge recursul incident declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva aceleiaşi sentinţe, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 16 decembrie 2020.