Extraordinary appeal in tax litigation on building tax assessment rejected for lack of material error

Şedinţa publică din data de 7 decembrie 2022

Asupra contestaţiei în anulare de faţă;

Din examinarea actelor şi lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

1.1. Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, la data de 19.01.2018, sub nr. x/2018, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Municipiul Ploieşti-Serviciul Public Finanţe Locale şi Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, anularea parţială a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/03.05.2017 emis de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, pentru suma de 4.709.459 RON, reprezentând diferenţe impozit pe clădiri calculat prin aplicarea unor cote de impozitare majorate cuprinse între 10 - 30% în perioada 01.01.2013 - 31.12.2015 şi impozit pe clădiri asupra valorii unor echipamente de climatizare-ventilatie, sisteme de supraveghere video etc. în perioada 01.01.2012 - 31.12.2016, precum şi accesoriile aferente, anularea parţială a Deciziei de impunere nr. x/03.05.2017 privind creanţele datorate bugetului local, stabilite în urma inspecţiei fiscale, în anul 2017, emisă de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, în limita aceloraşi sume, anularea totală a Deciziei nr. 398/28.07.2017 de soluţionare a contestaţiei emise de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, anularea totală a Deciziei nr. 119433/29.09.2017 referitoare la obligaţiile de plată accesorii aferente impozitului pe clădiri emise de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti pentru suma de 62.923 RON, calculate pentru perioada 27.03.2017 - 29.09.2017, anularea totală a Deciziei nr. 587/27.10.2017 de soluţionare a contestaţiei emise de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti şi obligarea pârâţilor la restituirea sumei de 4.772.382 RON, achitată în baza actelor administrative fiscale contestate.

1.2. Prin sentinţa nr. 1255 din 01 aprilie 2019, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal a admis în parte cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâţii Municipiul Ploieşti - Serviciul Public Finanţe Locale, Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti;a anulat Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 398/28.07.2017, Decizia de impunere nr. x/03.05.2017 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/03.05.2017 în ceea ce priveşte impozitul pe clădiri stabilit pentru perioada 2012-2016, situaţia fiscală urmând a fi reevaluată în lumina considerentelor sentinţei; a anulat Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 587/27.10.2017 şi Decizia de impunere nr. x/29.09.2017 în ceea ce priveşte obligaţiile accesorii aferente impozitului pe clădiri calculate pentru perioada 27.03.2017 - 29.09.2017, situaţia fiscală urmând a fi reevaluată în lumina considerentelor sentinţei; a respins în rest cererea, ca neîntemeiată; a obligat pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti la plata către reclamantă a sumei de 250 RON reprezentând taxă judiciară de timbru şi a sumei de 2500 RON reprezentând onorariu expert, cu titlu de cheltuieli de judecată; a încuviinţat în parte cererea de majorare a onorariului expertului, pentru suma de 1000 RON; a obligat reclamanta la plata către expert a sumei de 1000 RON reprezentând diferenţă onorariu.

1.2. Prin încheierea din 03.06.2019, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de îndreptare eroare formulată de petenta A. S.R.L., în contradictoriu cu intimaţii Municipiul Ploieşti - Serviciul Public Finanţe Locale, Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti.

1.3. Împotriva sentinţei şi a încheierii sus-menţionate a formulat recurs pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, dosarul fiind înregistrat pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 03.07.2019, sub nr. x/2018.

2. Hotărârea pronunţată de instanţa de recurs.

Prin decizia nr. 5319 din 4 noiembrie 2021, pronunţată în dosarul nr. x/2018, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal:

(i) a constatat nulitatea recursului formulat de pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti împotriva încheierii din 3 iunie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, invocată de intimata-reclamantă;

(ii) a respins excepţia nulităţii recursului formulat de pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti împotriva sentinţei civile nr. 1255 din 1 aprilie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, invocată de intimata-reclamantă;

(iii) a admis recursul formulat de pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti împotriva sentinţei civile nr. 1255 din 1 aprilie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal;

(iv) a casat în parte sentinţa recurată şi, în rejudecare, a respins acţiunea cu privire la aspectele referitoare la reevaluarea imobilelor şi cele referitoare la instalaţiile funcţionale, (v) a respins cererea reclamantei privind obligarea pârâtului la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 200 RON taxă judiciară de timbru şi 2000 RON onorariu expert;

(vi) a menţinut restul dispoziţiilor sentinţei recurate.

II. Contestaţia în anulare formulată în cauză

Împotriva deciziei nr. 5319 din 4 noiembrie 2021, pronunţate de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a formulat contestaţie în anulare intimata-reclamantă A. S.R.L., întemeiată pe dispoziţiile art. 503 alin. (2) pct. 2 din C. proc. civ., solicitând admiterea cererii şi anularea în parte a deciziei pronunţate de instanţa de recurs şi rejudecarea cauzei cu consecinţa respingerii recursului formulat de pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, ca nefondat.

În motivare, contestatoarea a arătat că decizia instanţei de recurs este nelegală, întrucât dezlegarea parţială dată recursurilor formulate de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti este rezultatul unor erori materiale, esenţială în adoptarea deciziei pronunţate, întrucât instanţa de recurs nu a observat în dosar adresele emise de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti în anii 2012, 2013 şi 2014 şi, implicit, nu a sancţionat conduita contradictorie a acestuia, lăsând fără efect acte administrative emise de un organ fiscal al Statului român.

A susţinut că din adresele invocate rezultă dincolo de orice dubiu faptul că la nivelul anilor 2012 (anul în care s-a efectuat reevaluarea clădirilor aflate în proprietatea sa) şi 2013, Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti s-a referit în mod clar la clădiri şi, în antiteză, abia la finele anului 2014 a folosit noţiunea de construcţie. Or, acesta este obligat să aplice unitar prevederile legislaţiei fiscale pe teritoriul României, urmărind stabilirea corectă a creanţelor fiscale, astfel cum prevede în mod imperativ art. 5 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, având în vedere că este singura autoritate locală care are o astfel de abordare nelegală în ceea ce priveşte reevaluarea.

Făcând trimitere la considerentele Deciziei CCR nr. 636/16.10.2018, prin care instanţa de contencios constituţional a statuat că prin rolul activ al organului fiscal se înţelege obligaţia acestuia de a înştiinţa contribuabilul asupra drepturilor şi obligaţiilor ce îi revin în desfăşurarea procedurii potrivit legii fiscale şi să acţioneze cu bună-credinţă, contestatoarea a susţinut că, din simpla lecturare a celor trei adrese invocate se poate observa incoerenţa şi inconsecvenţa opiniei Serviciului Public Finanţe Locale Ploieşti, care nu poate fi invocată nici în susţinerea pretenţiilor, nici în apărarea sa, în caz contrar încălcându-se principiile de drept nemo auditur propriam turpitudinem allegans şi in dubio contra fiscum.

În măsura în care Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti ar fi constatat o aşa-zisă nerespectare a regulilor în ceea ce priveşte reevaluarea, ar fi trebuit să fie proactiv şi să depună diligenţe încă din anul 2012, adică din momentul în care a constatat această presupusă nerespectare a regulilor. Prin urmare, abordarea şi pasivitatea Serviciului Public Finanţe Locale Ploieşti constituie o gravă încălcare a principiului bunei-credinţe, prezumată până la proba contrară, care nu a fost făcută în dosar de către acesta.

În opinia sa, este evident că în anii 2012-2013 poziţia Serviciului Public Finanţe Locale Ploieşti era cea exprimată în adresele transmise la nivelul anilor respectivi, anume faptul că trebuie reevaluată "toată grupa de imobilizări corporale (clădiri) ce aparţin persoanei juridice" şi nu cum în mod eronat susţine acesta în prezent, că ar fi trebuie reevaluate toate construcţiile. În plus, ar fi trebuit să cunoască foarte bine sensul termenilor pe care i-a utilizat în relaţia cu contribuabilii, pe de o parte, pentru a nu crea confuzii, iar, pe de altă parte, pentru a crea o imagine clară a ceea ce reprezintă materie impozabilă.

Sub un al doilea aspect, a susţinut că instanţa de recurs nu a observat că municipiul Ploieşti a achiesat la soluţia pronunţată prin sentinţa nr. 1255/01.04.2019, astfel cum a fost îndreptată prin încheierea din 03.06.2019, din moment ce nu a înţeles să formuleze recurs nici împotriva sentinţei şi nici împotriva încheierii. Aşadar, a considerat că dezlegarea dată de instanţa de recurs este rezultatul unei erori materiale, esenţială în adoptarea deciziei nr. 5319/04.11.2021, respectiv faptul că instanţa nu a observat că a avut loc achiesarea arătată.

De asemenea, instanţa de recurs nu a observat nici faptul că Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti şi Municipiul Ploieşti au achiesat la raportul de expertiză administrat în dosarul de fond, din moment ce nu au înţeles să formuleze obiecţiuni în faţa instanţei de fond, conform încheierii de şedinţă din 25.02.2019, în care s-a consemnat că "pârâţii nu au formulat obiecţiuni".

În fine, instanţa de recurs a analizat trunchiat prevederile Ordinului Ministerului Finanţelor Publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile, în dezvoltarea acestei susţineri afirmând că la data de 31.12.2012 A. a efectuat reevaluarea tuturor clădirilor din patrimoniu, evidenţiate în contul 212211 "Clădiri", aceasta fiind realizată de firma B., în deplină concordanţă cu Standardele Internaţionale de Evaluare (IVS), ediţia 2011, publicată de Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Evaluare (IVSC) şi în deplină concordanţă cu reglementările contabile, respectiv a dispoziţiilor pct. 123 din Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Direcţia a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Directiva a VII-a a Comunităţilor Economice Europene ("Ordinul nr. 3055/2009").

Din acest punct de vedere instanţa de recurs şi-a însuşit punctul de vedere al Serviciului Public Finanţe Locale Ploieşti, analizând incomplet prevederile legale incidente (Ordinul nr. 3055/2009), fapt ce a condus la interpretarea greşită a reglementărilor din domeniul contabil, asociind cuvântului "grupa" din cuprinsul art. 123 sensul atribuit în H.G. nr. 2139/2004 care a aprobat Catalogul privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a activelor fixe ("H.G. nr. 2139/2004") deşi între cele două acte normative nu există nicio legătură directă, având scopuri şi arii de aplicabilitate diferite.

Ordinul nr. 3055/2009 şi, ulterior, Ordinul nr. 1802/2014, reprezintă o transpunere în legislaţia naţională a unor Directive contabile europene, în timp ce H.G. nr. 2139/2004 este un act normativ naţional, elaborat strict pentru alocarea duratelor de viaţă atribuite mijloacelor fixe, deci, cu un alt scop decât cel al reevaluării.

În ceea ce priveşte termenul "clădire" astfel cum este prevăzut la pct. 123 alin. (5) din Ordinul nr. 3055/2009, fără a avea în vedere sensul literal şi gramatical, instanţa de recurs a extins termenul la cel de construcţie, asimilându-l întregii grupe de construcţii (Grupa 1) din H.G. nr. 2139/2004, omiţând chiar clasificarea prevăzută la art. II pct. 2 lit. a) din acest catalog, al cărui mod de utilizare a fost redat de partea contestatoare în cuprinsul cererii formulate.

În plus, a atribui unui singur cuvânt (grupa) dintr-un act normativ, un sens strict raportat la o reglementare legală ce nu are legătură cu contextul reevaluării (H.G. nr. 2139/2004) reprezintă o gravă şi evidentă eroare, deoarece, dacă instanţa de recurs ar fi analizat în esenţă reglementările contabile, cuvântul "grupa" a fost înlocuit cu cel de "categorie".

În continuare, a citat prevederi legale din actele normative de reglementare contabilă, respectiv art. 123 alin. (2) - (5) din Ordinul nr. 3055/2009 şi art. 105 alin. (1) - (4) din Ordinul nr. 1802/2014, a susţinut că în conformitate cu art. 328 alin. (1) din Ordinul nr. 3055/2009 şi-a grupat contul sintetic "Construcţii" în conturi analitice, fiecare dintre ele reprezentând un grup de active de aceeaşi natură şi utilizări similare, astfel cum se prevede şi la art. 123 alin. (4) din acelaşi act normativ, şi a concluzionat pe aspectul evidenţiat că Ordinul nr. 3055/2009 şi, în mod similar, Ordinul nr. 1802/2014, reglementează cadrul legal pentru reflectarea contabilă a patrimoniului, incluzând dispoziţii pentru determinarea valorii activelor cu scopul de a asigura relevanţa, justeţea şi credibilitatea informaţiilor financiar-contabile în raport de utilizatorii terţi.

4. Apărările formulate în cauză.

Intimatul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti a formulat întâmpinare, însoţită de înscrisuri relevante, prin care, în esenţă, a solicitat respingerea contestaţiei în anulare ca neîntemeiată. A apreciat că prezenta cale de atac nu trebuie să constituie un recurs deghizat, iar posibilitatea de a exista două opinii diferite asupra obiectului cauzei nu constituie un temei de reexaminare. Ca atare, pentru argumentele prezentate pe larg în întâmpinare, a solicitat să se constate că în prezenta cauză nu sunt îndeplinite cerinţele art. 503 alin. (2) pct. 2 din C. proc. civ.

Contestatoarea a depus concluzii scrise prin care a combătut apărările intimatului din întâmpinare şi a reiterat propriile argumente invocate în sprijinul motivului de contestaţie invocat. Totodată, a depus completare la concluziile scrise formulate iniţial, precum şi note de şedinţă şi înscrisuri doveditoare.

III. Soluţia Înaltei Curţi asupra contestaţiei în anulare.

Examinând decizia instanţei de recurs prin prisma motivelor invocate, Înalta Curte constată că se impune respingerea contestaţiei în anulare de faţă.

Contestaţia în anulare este o cale extraordinară de atac, de retractare, motivele pentru care poate fi exercitată fiind expres şi limitativ prevăzute de art. 503 din C. proc. civ.

Potrivit art. 503 alin. (2) pct. 2 C. proc. civ., invocat drept temei al contestaţiei în anulare,"Hotărârile instanţelor de recurs mai pot fi atacate cu contestaţie în anulare atunci când: (...) 2. dezlegarea dată recursului este rezultatul unei erori materiale".

În mod neechivoc, doctrina de specialitate şi jurisprudenţa în această materie au statuat că noţiunea de eroare materială vizată de această normă are în vedere, în principal, erorile evidente în legătură cu aspectele formale ale judecării recursului, sensul noţiunii fiind unul restrictiv - erori materiale cu caracter procedural pe care instanţa le-a comis prin omiterea ori confundarea unor elemente sau a unor date materiale importante.

O asemenea eroare nu poate fi extinsă la aspectele de fond ale judecăţii, respectiv nu poate viza greşelile de judecată, de apreciere a probelor, de apreciere a faptelor sau a unor dispoziţii legale. Eroarea materială nu trebuie să fie nici rezultatul modului în care instanţa a înţeles să interpreteze un text de lege sau o probă, pentru că altfel s-ar ajunge, pe o cale ocolită, la judecarea încă o dată a aceluiaşi recurs.

Raportându-se la conţinutul criticilor formulate cu titlu de "eroare materială", Înalta Curte observă că aspectele învederate de contestatoare excedează în mod evident conţinutului pe care doctrina şi jurisprudenţa l-au conferit acestei sintagme.

Presupusele erori materiale invocate nu pot reprezenta erori evidente de natură procedurală ori confuzii cu privire la anumite elemente importante sau date materiale aflate la dosar, care au dus la pronunţarea unei soluţii eronate, după cum sugerează contestatoarea.

Din întreaga motivare a contestaţiei în anulare rezultă că ceea ce se critică în realitate este raţionamentul greşit al instanţei de recurs în dezlegarea problemelor de drept deduse judecăţii, urmărindu-se retractarea hotărârii ca efect al interpretării într-o altă lumină a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei.

Este evident, aşadar, că prin aceasta contestatoarea impută instanţei de recurs erori de judecată, care nu pot fi însă valorificate pe calea contestaţiei în anulare specială, deoarece s-ar accepta ca în afara limitelor stabilite de lege să se rejudece litigiul, rejudecare către care, practic, tinde contestatoarea.

Înalta Curte reţine, în acord cu jurisprudenţa consecventă a CEDO, reliefată prin soluţiile pronunţate în cauzele Mitrea c. României (nr. x/2008) şi Stanca Popescu c. României (nr. x/2009), că în lipsa unei circumstanţe substanţiale şi imperative, de natură să justifice redeschiderea procesului judecat definitiv, admiterea unei contestaţii în anulare sau a unei revizuiri constituie o încălcare a principiului securităţii raporturilor juridice şi, prin aceasta, o încălcare a dreptului la un proces echitabil în sensul art. 6 § 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

IV. Temeiul legal al soluţiei adoptate

Pentru aceste considerente, constatând că nu sunt întrunite condiţiile prevăzute de art. 503 alin. (2) pct. 2 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 508 C. proc. civ., va respinge contestaţia în anulare formulată de A. S.R.L..

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge contestaţia în anulare formulată de contestatoarea A. S.R.L. împotriva deciziei nr. 5319 din 4 noiembrie 2021, pronunţate de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2018.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 7 decembrie 2022.