Lawfulness of suspending tax contest resolution pending criminal investigation for unidentified income sources

Şedinţa publică din data de 15 noiembrie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi sub nr. x/2019, reclamantul A. a solicitat anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 379/17.09.2019, comunicată la data de 20.09.2019, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere x/06.06.2019 şi a raportului de verificare fiscală nr. x/06.06.2019, (Raport de verificare fiscală nr. 100) solicitând desfiinţarea deciziei atacate şi obligarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Control Venituri Persoane Fizice la soluţionarea pe fond a contestaţiei formulate.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 13/2020 din 27 februarie 2020, Curtea de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Control Venituri Persoane Fizice.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe reclamantul A. a declarat recurs, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi în rejudecare admiterea cererii de chemare în judecată.

În susţinerea cererii de recurs, recurentul-reclamant a prezentat următoarele critici:

În fapt, prin sentinţa criticată instanţa de fond a respins ca neîntemeiată acţiunea formulată de către reclamant, acţiune ce a vizat desfiinţarea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 379/17.09.2019,prin . care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere x/06.06.2019 şi a raportului de verificare fiscal nr. x/06.06.2019.

Soluţia de suspendare a soluţionării contestaţiei intervine in condiţiile in care organul fiscal a formulat o sesizare penală in data de 16.07.2019, plângere înaintată Parchetului de pe lângă Tribunalul Iaşi.

Pentru a se pronunţa astfel, instanţa de fond a considerat că in prezenta cauză sunt indeplinite condiţiile privitoare la existenţa unei plângeri penale şi că această sesizare vizează o infracţiune în legătura cu mijloacele de proba privind stabilirea bazei de impozitare.

Pe de altă parte, s-a considerat de către instanţa de fond ca stabilirea caracterului infracţional al faptelor indicate ca fiind săvârşite de către reclamant există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pec ale administrative.

Recurentul-reclamant apreciază că sentinţa pronunţată de către instanţa de fond ca fiind nelegală, având in vedere următoarele aspecte:

Simplul fapt că organul învestit cu soluţionarea contestaţiei apreciază că este nevoie să sesizeze organul penal cu privire la posibile infracţiuni ce ar avea o înrâurire în ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiei, nu este în măsură să dea o stare de legalitate deciziei de suspendare, cu atât mai mult cu cât organul fiscal în "aprecierea" făcută încalcă în mod flagrant dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea contenciosului adminsitrativ.

Instanţa de fond, in soluţionarea cauzei, a avut in vedere doar existenţa celor două condiţii cerute de textul de lege, fără a avea in vedere faptul că, textul art. 277, respectiv 214 alin. (1) fost Codul de procedură fiscală, text care permite ÂNAF să facă actul de sesizare este interpretat eronat de către ANAF. Sensul corect de interpretare este acela că "numai în situaţia în care determinarea corectă a situaţiei fiscale ar presupune administrarea de mijloace de probă inaccesibile organului fiscal (însă, accesibile celui penal), atunci se aşteaptă soluţia în cadrul procedurii penale ".

Prin decizia nr. 1892 din 10.04.2014 a înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie s-a reţinut faptul că " suspendarea soluţionării contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere fiscală nu se impune în mod obligatoriu în orice situaţie în care autoritatea fiscală ori chiar instanţa de judecată este investită cu analiza unor creanţe fiscale care fac obiectul unei acţiuni penale, ci este necesara o examinare în concret a existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză. In acest sens înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a reţinut că instanţa de contencios administrativ investită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestaţiei, emisă în temeiul art. 214 alin. (1) lit. ă) Codpr fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din legea nr. 544/2004, a proporţionalităţii şi a celorlate exigente ale dreptului la o bună admnistrare, pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 214 alin. (1) lit. ă) Codul de procedură fiscală în cazul oricări demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă:"

În atare situaţie, este evident faptul că în speţă există un exces de putere al organului fiscal în interpretarea dispoziţiilor art. 277 (fost art. 241 alin. (1) Cod pr fiscală, dat fiind că o decizie de suspendare a soluţionării contestaţiei ar putea fi emisă doar în condiţiile în care determinarea corectă a situaţiei fiscale ar presupune administrarea de mijloace de probă inaccesibile organului fiscal.

În condiţiile în care decizia de impune este executată silit, neexistând posibilitatea reală de a proceda la suspendarea executării silite din lipsa fondurilor băneşte poprite de organul fiscal- considerăm ca emiterea unei decizii de suspendare a soluţionării contestaţiei, fără o examinare în concret a indiciilor săvârşirii unei infracţiuni, conduce la interzicerea accesului la justiţie.

Recurentul consideră că în prezenta cauză, instanţa de fond nu a făcut o analiză a materialului probator administrat în cauză din perspectiva stabilirii aspectului referitor la existenţa unor mijloace de probă ce nu ar fi accesibile organului fiscal. Ori, în cauza de faţă, reclamantul s-a prezentat la organul fiscal, a dat o nota explicative si a procedat la ataşarea tuturor documentelor de care a înţeles să se folosească in susţinerea punctului de vedere. Dat fiind situaţia concretă a cauzei, nu pot fi identificate alte mijloace de proba care să nu fie accesibile organului fiscal, situaţie care ar fi putut justifica soluţia de suspendare.

Din această perspectivă reurentul apreciază că sentinţa pronunţată de către instanţa de fond este vădit nelegală, motiv pentru care solicită admiterea recursului, casarea sentinţei instanţei de fond, iar in rejudecare admiterea acţiunii si obligarea organului fiscal la soluţionarea contestaţiei formulate.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Adminstrare Fiscală a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

5. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia completului investit cu soluţionarea cererii de recurs, s-a fixat termen de judecată la data de 15 noiembrie 2022.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând cererea de recurs, prin prisma criticilor formulate şi a ansamblului probatoriu administrat în cauză, precum şi prin raportare la dispoziţiile legale incidente Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele prezentate în cele ce urmează.

În ceea ce priveşte situaţia de fapt care a condus la prezentul litigiu, instanţa de recurs reţine sumar că, prin decizia de impunere privind impozitul pe venit stabilit suplimentar in cadrul verificării situaţiei fiscale personale nr. x/06.06.2019 emisă în baza Raportului de verificare fiscala nr. 100 înregistrat sub nr. x/06.06.2019 a fost stabilita in sarcina recurentului-reclamant obligaţia de plata a sumei de 1.184.261 RON cu titlu de impozit pe venit aferent anului 2014.

Faţă de această sumă s-a reţinut că în perioada verificată, 01.01.2014-31.12.2014, recurentul-reclamant a utilizat din surse neidentificate de organul fiscal fonduri mai mari decât cele provenind din surse impozabile declarate si neimpozabile conform legii sau după caz probate cu documente justificative in cuantum de 7.401.632 RON, reprezentând venituri suplimentare din surse neidentificate, acestea rezultând in urma realizării unor operaţiuni de împrumuturi in numerar si prin virament acordate societăţii comerciale B. S.R.L. unde a deţinut calitatea de asociat, efectuarea unor cheltuieli aferente traiului propriu, plata unor comisioane bancare, plata de onorarii notariale, plata taxelor locale şi achiziţii de titluri de participare la societăţi comerciale.

Pentru anul 2015 a fost stabilita in sarcina recurentului obligaţia de plata a sumei de 969.223 RON cu titlu de impozit pe venit reţinându-se ca in perioada verificată, respectiv 01.01.2015-31.12.2015 acesta a utilizat din surse neidentificate de organul fiscal fonduri mai mari decât cele provenind din surse impozabile declarate si neimpozabile conform legii sau după caz probate cu documente justificative in cuantum de 6.057.642 RON, reprezentând venituri suplimentare din surse neidentificate, acestea rezultând în urma realizării unor operaţiuni de împrumuturi în numerar şi prin virament acordate societăţii comerciale B. S.R.L. unde a deţinut calitatea de asociat, efectuarea unor cheltuieli aferente traiului propriu, plata unor comisioane bancare, plata de onorarii notariale, plata taxelor locale, achiziţii de titluri de participare la societăţi comerciale, plata de poliţe de asigurare, restituire de credit de consum primit de la o instituţie financiara nebancara si achiziţii de bunuri imobile.

Împotriva deciziei de impunere si a raportului de verificare fiscala a formulat contestaţie recurentul-reclamant .

Faţă de contestaţia administrativă formulată de recurentul-reclamant, prin decizia nr. 379/17.09.2019 ce face obiectul prezentei acţiuni s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de reclamant reţinându-se incidenta dispoziţiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

În esenţă, instanţa de fond a reţinut cu privire la cererea de chemare în judecată că în cauză sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, astfel că soluţia de suspendare a procedurii de soluţionare a contestaţie administrative este legală.

Înalta Curte analizând criticile dezvoltate în cuprinsul cererii de recurs, prin raportare la textul de lege aplicabil în cauză şi a probatoriului propus de părţi şi administrat în faţa instanţei de recurs, apreciază că hotărârea recurată este temeinică şi legală, judecătorul fondului efectuând o analiză judicioasă a cauzei.

În speţă, în conformitate cu prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015:

"Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă;"

Din conţinutul textului de lege citat anterior se reţine că pentru a se dispune suspendarea soluţionării contestaţiei trebuie îndeplinite cumulativ o serie de trei condiţii, respectiv: organele penale să fie sesizate, în condiţiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situaţia în care în cursul inspecţiei fiscale s-au descoperit indicii privind săvârşirea unei infracţiuni; infracţiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare; constatarea infracţiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Or, din probatoriul administrat în faţa instanţei de fond se reţine că, organele de cercetare penală au fost sesizate în conformitate cu prevederile art. 132 din Legea nr. 207/2015 în condiţiile în care organele de control fiscal au apreciat în baza materialului probator avut la dispoziţie că există indicii rezonabile pentru sesizarea organelor penale în vederea cercetării unei presupuse infracţiuni în legătură cu cuantumul bazei de impozitoare şi a sumelor care au stat la baza stabilii acestei baze.

În mod corect a reţinut instanţa de fond că sunt suficiente probele pe care le-a avut în vedere şi intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în urma cărora a apreciat că se impune sesizarea organelor de cercetare penală, respectiv lipsa de justificare a fondurilor băneşti utilizate in anii 2014-2015.

În concret s-a reţinut în cadrul verificărilor din procedura administrativă că, în perioada menţionata recurentul-reclamant a utilizat din surse neidentificate, fonduri mai mari decât cele provenind din surse impozabile declarate si neimpozabile conform legii, in cuantum total de 13.459.274 RON 9 din care 7.401.632 RON in anul 2014 si 6.057.642 RON in anul 2015).

Elemente precum prezentarea unui contract de împrumut sub semnătură privată încheiat între numita C. şi recurentul-reclamant, pentru suma de 2.000.000 euro (conform notei explicative depuse in copie la dosar fond şi contractului de împrumut din data de 15.07.2014 depus în copie la dosar fond), în condiţiile în care la rândul său numita C. nu poate justifica venituri pentru deţinerea unei astfel de sume.

Totodată imposibilitatea organului de control fiscal de putea confirma cu certitudine explicaţiile oferite de numita C. prin notele explicative de la filele x ds. fond, conform cărora suma de 2.000.000 euro ar fi fost predată în numerar recurentului-reclamant la sediul B. S.R.L., şi că nu ar fi fost efectuat un transfer bancar cu privire la suma menţionata şi că suma a fost obţinuta de C., cu 2-3 zile înainte de încheierea contractului de împrumut de la numitul D., cetatea sirian administrator al E. S.R.L., suma fiind predata de acesta tot in numerar, fără întocmirea unui document în acest sens, în condiţiile în care despre numitul D., organul de control a obţinut informaţii conform cărora acesta în perioada indicată nu se afla pe teritoriul României, a creat premisele unei suspiciuni rezonabile cu privire la existenţa unor activităţi infracţionale ce au legătură cu sumele vizate de decizia de impunere.

În aceste condiţii, în mod corect a apreciat instanţa de fond că intimata-pârâtă nu emis decizia de suspendare a contestaţie cu exces de putere, în speţă confirmându-se îndeplinirea cumultativă a celor trei condiţii în urma cărora se poate dispune în mod legal această măsură.

În acord cu opinia instanţei de fond, Înalta Curte apreciază că în urma căreia s-a emis Raportul de verificare fiscala nr. 100 înregistrat sub nr. x/06.06.2019 care a stat la baza deciziei de impunere privind impozitul pe venit stabilit suplimentar in cadrul verificării situaţiei fiscale personale nr. x/06.06.2019 şi a faptelor reţinute în sarcina recurentului-reclamant care au un presupus caracter infracţional există o interdependenţă fiind necesară o cercetare specializată, care ulterior să conducă la o soluţie justă pe cale administrativă odată cu soluţionarea contestaţiei formulată de recurentul-reclamant.

În fapt, Înalta Curte constată că prin cererea de recurs, chiar una din criticile recurentului-reclamant priveşte modalitatea greşită de interpretare a probatoriului făcută de organul de control fiscal, precum şi de către instanţa de fond. Or în cauză existând suspiciunea săvârşirii unor infracţiuni în legătură cu sumele de bani deţinute de recurent a căror provenienţă este neclară la acest moment, se impune cu precăderere o astfel de cercetare pe latură penală şi ulterior continuarea soluţionării contestaţiei administrative ştiut fiind faptul că atât organul de control fiscal reprezentat de intimata-pârâtă, cât şi instanţa de contencios administrativ şi fiscal nu deţin competenţe în aria de acţiune a dreptului penal.

Aşadar, Înalta Curte apreciind că instanţa de fond a efectuat o analiză judicioasă a cauzei din perspectiva aplicabilităţii în speţă a prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, constată că că sentinţa recurată, este legală, fiind dată cu corecta interpretare şi aplicare a normelor de drept incidente circumstanţelor de fapt reţinute în cauză, motivele invocate prin cererea de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., republicat, raportat la dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamantul A. împotriva sentinţei nr. 13/2020 din 27 februarie 2020 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefonda.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamantul A. împotriva sentinţei nr. 13/2020 din 27 februarie 2020 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 15 noiembrie 2022.