Fiscal Procedure Code Art. 277(1)(a) suspension of tax complaint: requirement that the specific inspecting organ, not a different directorate, initiated the criminal referral

Şedinţa publică din data de 22 septembrie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin cererea înregistrată la data de 19.05.2020, pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2020, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F.- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov, a solicitat anularea Deciziei nr. 33/21.02.2020, obligarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.12.2019 emise de organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Fiscale pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti pentru suma de 20.612.034 RON, precum şi obligarea intimatelor în solidar la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de acest litigiu.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 765 din data de 11.09.2020, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov şi a respins cererea de chemare în judecată formulată în contradictoriu cu această pârâtă, ca fiind formulată împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă şi a respins ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F.- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii şi, în rejudecare, admiterea acţiunii astfel cum a fost formulată.

În motivarea recursului s-a arătat că soluţia primei instanţe de menţinere a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative până la soluţionarea cauzei penale, a fost emisă fără a fi îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 277 alin. (1). lit. a) din Legea nr. 207/2015.

Din modul de redactare al textului legal, reiese că legiuitorul a reglementat procedura suspendării soluţionării contestaţiei administrative doar atunci când organul de inspecţie fiscală care a efectuat activitatea de inspecţie fiscală a sesizat organele de urmărire penală cu privire la existenţa indiciilor unei infracţiuni.

Ca atare, această soluţie poate fi aplicată în anumite cazuri limitative, strict prevăzute de lege, respectiv atunci când organul de inspecţie fiscală emitent al actului administrativ fiscal contestat este cel care a sesizat organele de urmărire penală, nu însă şi un alt organ de control.

Însă, în prezenta cauză, această condiţie nu este îndeplinită întrucât organul de urmărire penală a fost sesizat de către Direcţia Generală Antifraudă Fiscală, prin sesizarea nr. x/21.08.2017, iar nu de către organul de inspecţie fiscală A.J.F.P. Ilfov, emitentul Deciziei de Impunere nr. x/24.05.2019 şi al Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/24.05.2019, ceea ce înseamnă că nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 Codul de procedură fiscală pentru a se dispune suspendarea soluţionării cauzei.

În legătură cu constatarea de către prima instanţă de judecată a îndeplinirii celei de a doua condiţii, conform căreia soluţia care va fi pronunţată în cauza penală are o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă, recurenta-reclamantă a considerat că este nelegală această apreciere, având în vedere faptul că organul fiscal ar trebui să facă dovada existenţei unei legături de interdependenţă între stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sarcina societăţii şi obiectul sesizării penale, cu indicarea concretă a faptelor săvârşite de reprezentanţii societăţii.

Din toate actele existente la dosar reiese că pe rolul organelor de urmărire penală se află un dosar în care se efectuează numai activităţi specifice fazei actelor premergătoare urmăririi penale, fără a rezulta cu acurateţe obiectul cauzei penale şi nici persoana sau persoanele care au calitatea de suspect, nefiind emisă o soluţie de continuare a urmăririi penale din care s-ar fi putut deduce indiciile săvârşirii unei infracţiuni.

Aşa fiind, a apreciat recurenta că organul fiscal şi-a exercitat abuziv dreptul de a proceda la suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, deoarece din datele existente nu rezultă indiciile privitoare la săvârşirea unei infracţiuni şi nici faptul că presupusa activitate infracţională desfăşurată de societate ar avea înrâurire hotărâtoare asupra deciziei de soluţionare a contestaţiei.

Din economia art. 277 Codul de procedură fiscală, reţinut ca fundament al măsurii suspendării soluţionării contestaţiei, rezultă că sub incidenţa Noului Codul de procedură fiscală această măsură poate fi dispusă doar în ipoteza în care organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare.

Or, deşi în decizia de soluţionare a contestaţiei ce face obiectul prezentei cauze se invocă textul de lege al art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea 207/2015, în opinia recurentei măsura dispusă nu este motivată.

De asemenea, soluţia de suspendare a contestaţiei administrativ prealabile până la soluţionarea cauzei penale, pe o perioadă de timp nedeterminată, a devenit practică în activitatea organelor fiscale, prin care urmăreşte tergiversarea soluţionării cauzelor, reclamanta fiind împiedicată, în acest mod, în exercitarea deplină a dreptului de acces la justiţie şi de soluţionare a cauzei într-un termen rezonabil, prevăzute de art. 21 alin. (3) din Constituţie şi art. 6 din C.E.D.O.

4. Apărările formulate de intimată

Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare, solicitând, în esenţă, respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a hotărârii primei instanţe.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Recurenta-reclamantă a învestit instanţa de contencios administrativ cu solicitarea de anulare a Deciziei nr. 33/21.02.2020 şi de obligare a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.12.2019 emise de organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Fiscale pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti pentru suma de 20.612.034 RON.

Prima instanţă a respins ca neîntemeiată cererea dedusă judecăţii reţinând, în esenţă că, soluţia de suspendare a soluţionării contestaţiei administrativ-fiscale este legală şi temeinică atât timp cât există suspiciunea că mărfurile comercializate nu ar fi avut provenienţa declarată, iar în condiţiile în care s-ar constata o infracţiune cu privire la aceste mijloace de probă, aceasta ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă, deoarece vizează însăşi baza de impozitare, care trebuie să se fundamenteze pe acte contabile sau alte documente legale, care să cuprindă cheltuieli ce au la bază operaţiuni reale, respectiv pe acte care să excludă dubiul privind evidenţierea unor operaţiuni fictive.

Fiind învestită cu soluţionarea cererii de recurs întemeiată pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că potrivit acestui motiv, casarea unei hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa, deşi a recurs la textele de lege aplicabile speţei, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

Subsumat acestui caz de casare, recurenta-reclamantă a susţinut că prima instanţă a pronunţat hotărârea atacată cu interpretarea sau aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte constată că potrivit dispoziţiilor menţionate "(1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă."

În motivarea deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei s-a reţinut că "pe parcursul inspecţiei fiscale efectuate la A. S.R.L., referitoare la denaturarea bazei impozabile aferente impozitului pe profit şi TVA, organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Fiscale pentru contribuabili Mijlocii, au transmis către DIICOT - Structura Centrală, în completarea sesizării penale iniţiale întocmită de DGAF sub nr. x/21.08.2017, Sesizarea penală nr. x/08.01.2020 împreună cu Raportul de inspecţie fiscală nr. x/19.12.2019 în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x/19.12.2019 contestată, în vederea stabilirii exigenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale unor infracţiuni prevăzute de legea penală".

Pe cale de consecinţă, în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, s-a decis suspendarea soluţionării contestaţiei administrative până la soluţionarea cauzei penale, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea.

Înalta Curte reţine că este eronată aprecierea primei instanţe în sensul constatării îndeplinirii celor două condiţii impuse de textul de lege anterior menţionat, câtă vreme din înscrisurile depuse la dosar reiese împrejurarea că, în privinţa reclamantei, organele de cercetare penală nu au fost sesizate de către organul care a efectuat activitatea de control/inspecţia fiscală .

Astfel, societatea recurentă a fost supusă unei inspecţii fiscale pentru perioada 2011-2016, iar A.N.A.F. - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală a adresat D.I.I.C.O.T. - Structura Centrală sesizarea penală nr. x/21.08.2017, vizând posibile fapte de evaziune fiscală săvârşite de reprezentanţii S.C. A. S.R.L.. Această sesizare a fost ulterior înaintată Parchetului de pe lângă Tribunalului Bucureşti, în vederea efectuării de cercetări sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005.

Conform înscrisurilor depuse la dosar, acest dosar penal a fost trimis ulterior, pe cale administrativă, Parchetului de pe lângă Tribunalul Ilfov, a fost înregistrat sub nr. x/2017, însă organele de urmărire penală nu au efectuat acte specifice şi nu au audiat vreun reprezentant al societăţii în calitate de martor sau în altă calitate prevăzută de C. proc. pen.

Astfel cum reiese din cuprinsul Deciziei nr. 33/21.02.2020, Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a dispus suspendarea soluţionării contestaţia formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.12.2019, ca urmare a faptului că organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Fiscale pentru Contribuabili Mijlocii au transmis către D.I.I.C.O.T. - Structura centrală, în completarea sesizării penale iniţiale, întocmite de Direcţia Generală Antifraudă Fiscală sub nr. x/21.08.2017, sesizarea penală nr. MBC-AIF 6/8.01.2020, împreună cu RIF nr. x/19.12.2019, în baza căruia a fost emisă decizia de impunere nr. x/19.12.2019, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale unor infracţiuni prevăzute de legea penală.

Dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 instituie în mod expres condiţia formulării sesizării penale de către organul fiscal care a efectuat activitatea de control, iar în prezenta cauză sesizarea organelor în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare a fost dispusă în anul 2017 de către Direcţia Generală Atifraudă Fiscală, iar nu de către Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii, emitenta deciziei de impunere nr. x/19.12.2019. de altfel, aceasta din urmă a şi precizat expres că sesizarea formulată este depusă în completarea sesizării penale iniţiale.

Prin urmare, instanţa de fond a reţinut în mod eronat îndeplinirea primei condiţii impuse de textul de lege special pentru suspendarea soluţionării contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere, câtă vreme sesizarea penală avută în vedere în cuprinsul actului contestat nu a fost formulată de organele fiscale care au efectuat activitatea de control.

Neîndeplinirea acestei prime condiţii reprezintă un element suficient pentru constatarea nelegalităţii măsurii de suspendare a soluţionării contestaţiei dispusă de autoritatea pârâtă, astfel încât instanţa de control judiciar nu va mai analiza şi celelalte argumente ale recurentei referitoare la inexistenţa indicilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă sau la atingerile aduse dreptului constituţional de a se adresa instanţei judecătoreşti competente, pentru a obţine verificarea legalităţii actelor administrative fiscale atacate.

Pentru considerentele expuse, reţinând că hotărârea primei instanţe este rezultatul interpretării eronate a dispoziţiilor art. art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, în temeiul art. 496 C. proc. civ. Înalta Curte va admite recursul, va casa în parte sentinţa recurată şi, rejudecând, va admite acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în sensul că va anula decizia nr. 33/21.02.2020 emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, obligând pârâta la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.12.2019 emise de organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Fiscale pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti.

Totodată, va menţine soluţia instanţei de fond asupra excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov, în privinţa căreia nu au fost formulate critici în recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 765 din 11 septembrie 2020 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa recurată şi, rejudecând:

Admite acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L..

Anulează decizia nr. 33/21.02.2020 emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi obligă pârâta la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.12.2019 emise de organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Fiscale pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti .

Menţine restul dispoziţiilor sentinţei.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 22 septembrie 2022.