Taxpayer's appeal on tax assessment quashed and remanded for inadequate reasoning; VAT claim barred.

Şedinţa publică din data de 30 martie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 28.04.2016 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în principal:

Anularea în parte, în ceea ce priveşte pct. 1 şi parţial pct. 3 (relativ la taxa pe valoarea adăugată), a Deciziei nr. 448/18.11.2015 de soluţionare a contestaţiei, emise de Agenţia Naţin onală de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

Anularea în parte a Deciziei de impunere nr. xnr. 1800/06.03.2015, emise de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru suma de 76.476.985,31 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar şi pentru suma de 58.096.790,61 RON reprezentând accesoriile aferente;

Anularea în parte, în ceea ce priveşte pct. 1 şi parţial pct. 3 (relativ la taxa pe valoarea adăugată), a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/06.03.2015, emis de DGAMC, pentru suma de 76.476.985,31 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar şi pentru suma de 58.096.790,61 RON reprezentând accesoriile aferente;

Constatarea inexistenţei obligaţiilor A. de plată a următoarelor sume, cu titlu de impozit pe profit stabilit suplimentar, în cuantum de 76.476.985,31 RON, precum şi a obligaţiilor fiscale accesorii aferente, în cuantum de 58.096.790,61 RON: A1) impozit pe profit suplimentar în sumă de 45.105.718,98 RON, calculat pentru tranzacţia B. şi obligaţii fiscale accesorii aferente în valoare de 33.373.721,47 RON; A2) impozit pe profit suplimentar în sumă de 34.277.323,84 RON, calculat în privinţa legislaţiei pentru preţuri de transfer şi obligaţii fiscale accesorii aferente în valoare de 26.930.819,01 RON; A3) impozit pe profit în sumă de 2.291.674 RON, calculat în legătură cu provizion 1% şi obligaţii fiscale accesorii aferente în valoare de 2.361.211,16 RON; A4) impozit pe profit în sumă de 109.471,49 RON, calculat în legătură cu serviciile PFA C. şi obligaţii fiscale accesorii în valoare de 77.673,97 RON; A5) impozit pe profit în sumă de 5.307.203,00 RON, diminuat de organele fiscale, sumă pentru care soluţionarea contestaţiei a fost suspendată (conform pct. 2 din Decizia nr. 448/18.11.2015), suspendare contestată de A. în dosarul nr. x/2015 al Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VlII-a contencios administrativ şi fiscal şi obligaţii fiscale accesorii în valoare de -4.646.635 RON;

Referitor la TVA în cuantum de 1.670.299,08 RON, aferent livrărilor de echipamente tehnologice din cadrul D. (pentru care instanţele judecătoreşti au pronunţat hotărâri definitive şi irevocabile prin care au stabilit că A. nu trebuia să colecteze TVA) s-a solicitat să se constate dreptul A. de a diminua TVA colectată (830.968,38 RON pentru perioada 2007 - 2008 şi 839.330,70 RON pentru perioada 2009 - 2010);

Restituirea sumelor plătite în temeiul actelor a căror anulare s-a solicitat.

În subsidiar, reclamanta a solicitat să se constate că nu datorează obligaţiile fiscale accesorii (în cuantum total de 331.540 RON) aferente impozitului pe profit, stabilit în legătură cu provizionul de 1% constituit pentru refacerea terenurilor dezafectate; să se constate dreptul A. de a corecta factura nr. x/28.09.2007 emisa către E. S.R.L., în sensul aplicării măsurilor de simplificare, faţă de efectele sentinţei civile nr. 5011/16.10.2014, pronunţate de Tribunalul Bucureşti, secţia a VI-a civilă în dosarul nr. x/2010, prin eliminarea TVA în cuantum de 513.729,18 RON; factura nr. CHM x/31.03.2008 emisă către F.

S.R.L., în sensul aplicării măsurilor de simplificare, faţă de efectele sentinţei civile nr. 19979/20.12.2012, pronunţate de Tribunalul Bucureşti, secţia a VI-a civilă în dosarul nr. x/2011, prin eliminarea TVA în cuantum de 114.000,00 RON; factura nr. CIM y/AR/28.07.2008 emisă către F. S.R.L., în sensul aplicării măsurilor de simplificare, faţă de efectele sentinţei civile nr. 11275/14.06.2012, pronunţate de Judecătoria Sectorului 1 Bucureşti în dosarul nr. x/2011, prin eliminarea TVA în cuantum de 67.746,40 RON; factura nr. CHM z/28.07.2008, emisă către G.

S.R.L., în sensul aplicării măsurilor de simplificare faţă de efectele sentinţei civile nr. 4934/08.03.2013, pronunţate de Judecătoria Sectorului 1 Bucureşti în dosarul nr. x/2012, prin eliminarea TVA în cuantum de 135.492,80 RON; factura nr. x/23.06.2009, emisă către H. S.R.L., în sensul aplicării măsurilor de simplificare, faţă de efectele sentinţei civile nr. 3565/22.02.2013, pronunţate de Judecătoria Sectorului 1 Bucureşti în dosarul nr. x/2012, prin eliminarea TVA în cuantum de 120.215,85 RON; factura nr. x/23.06.2009, emisă către I.

S.R.L., în sensul aplicării măsurilor de simplificare faţă de efectele sentinţei civile nr. 3302/19.02.2013, pronunţate de Judecătoria Sectorului 1 Bucureşti în dosarul nr. x/2012, irevocabilă prin Decizia nr. 480/03.02.2014, pronunţată de Tribunalul Bucureşti, secţia a VI-a civilă, prin eliminarea TVA în cuantum de 360.647,55 RON; facturile nr. x/21.09.2009, y/18.12.2009 şi z/23.03.2010, emise către I. S.R.L., în sensul aplicării măsurilor de simplificare, faţă de efectele sentinţei civile nr. 18760/31.10.2014, pronunţate de Judecătoria Sectorului 1 Bucureşti în dosarul nr. x/2012, prin eliminarea TVA în cuantum de 358.467,30 RON; restituirea sumelor plătite în temeiul actelor a căror anulare s-a solicitat, obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 2167 din 05.07.2019, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de majorare a onorariului experţilor desemnaţi în cauză şi a dispus majorarea onorariului de la 1500 RON la suma de 62100 RON şi obligarea reclamantului la plata diferenţei onorariului cuvenit experţilor în cuantum de 47100 RON, către aceştia;

A respins excepţia inadmisibilităţii capetelor de cerere 1.4, 1.5 şi 2.1, 2.2, ca neîntemeiate;

A respins contestaţia formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agentia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, ca neîntemeiată.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. 2167 din 05.07.2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal reclamanta A. S.A., întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, admiterea integrală a cererii de chemare în judecată şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Criticile recurentei se regăsesc în cererea de exercitare a căii de atac depusă la dosarul cauzei

4. Apărările intimatei

Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare, prin care solicită respingerea recursului şi menţinerea ca legală a sentinţei recurate.

II. Soluţia instanţei de recurs

Examinând sentinţa recurată, Înalta Curte constată că recursul este fondat, fiind incidente motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 şi 6 noul C. proc. civ.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Reclamanta S.C. A. S.A. a învestit instanţa de contencios fiscal cu o acţiune prin care a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în principal, anularea în parte, în ceea ce priveşte pct. 1 şi parţial pct. 3 (relativ la taxa pe valoarea adăugată), a Deciziei nr. 448/18.11.2015 de soluţionare a contestaţiei, emise de Agenţia Naţin onală de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor; anularea în parte a Deciziei de impunere nr. xnr. 1800/06.03.2015, emise de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru suma de 76.476.985,31 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar şi pentru suma de 58.096.790,61 RON reprezentând accesoriile aferente; anularea în parte, în ceea ce priveşte pct. 1 şi parţial pct. 3 (relativ la taxa pe valoarea adăugată), a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/06.03.2015, emis de DGAMC, pentru suma de 76.476.985,31 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar şi pentru suma de 58.096.790,61 RON reprezentând accesoriile aferente; constatarea inexistenţei obligaţiilor A. de plată a sumei în cuantum de 76.476.985,31 RON, cu titlu de impozit pe profit stabilit suplimentar, precum şi a obligaţiilor fiscale accesorii aferente, în cuantum de 58.096.790,61 RON; să se constate dreptul A. de a diminua TVA colectată (830.968,38 RON pentru perioada 2007 - 2008 şi 839.330,70 RON pentru perioada 2009 - 2010) aferent livrărilor de echipamente tehnologice din cadrul D. (pentru care instanţele judecătoreşti au pronunţat hotărâri definitive şi irevocabile prin care au stabilit că A. nu trebuia să colecteze TVA).

Prin sentinţa atacată, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia inadmisibilităţii capetelor de cerere 1.4, 1.5 şi 2.1, 2.2, ca neîntemeiate şi a respins contestaţia formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agentia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, ca neîntemeiată.

Pentru a pronunţa această sentinţă, instanţa de fond a reţinut următoarele:

Prin decizia de impunere nr. x/06.03.2015, care a avut la baza constatările din raportul de inspecţie fiscala nr. x/06.03.2015 emis de DGAMC s-a stabilit de către echipa de control o baza impozabila suplimentara, pentru care s-a stabilit în plus impozit pe profit suplimentar în suma de 76.476.985,31 RON şi accesorii în cuantum de 58.096.790,61 RON.

Prin decizia 448/18.11.2015, emisă de către ANAF a fost respinsă ca neîntemeiată contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere pentru suma de 137.521.506 RON, cu titlu de impozit pe profit, dobânzi/majorări aferente impozitului pe profit şi penalităţi de întarziere aferente impozitului pe profit, a fost suspendată soluţionarea contestaţiei formulate în legătură cu suma de 121.256.886 RON, până la soluţionarea laturii penale, s-a constatat necompetenţa materială a DGAMC în ceea ce priveşte cererile reclamantei-contestatoare privind reverificarea TVA, colectată, aferentă perioadei 2007-2008 şi 2009-20210 şi respectiv cererea de anulare a obligaţiilor fiscale în baza legii 209/2015, motivat de faptul că societatea are dreptul să conteste refuzul organelor de inspecţie fiscală de a efectua reverificarea.

Referitor la capătul de cerere privind constatarea inexistentei obligatiilor de plata cu titlu de impozit pe profit suplimentar în suma de 45.104.718,98 RON calculat pentru tranzactia B., au arătat pârâţii, în cuprinsul actelor administrativ- fiscale criticate că au avut în vedere faptul că, în anul 2010, A. S.A. a vândut părţile sociale deţinute în compania B. înregistrând o pierdere financiară în sumă de 278.381.156 RON.

În vederea clarificării tratamentului fiscal aplicat pierderii financiare pârâtele au solicitat informaţii şi documente justificative reprezentaţilor societăţii, iar din adresele de răspuns furnizate de către reclamantă, referitor la deprecierea titlurilor de participare deţinute de J. în B., a reieşit că,cumpărarea acţiunilor a fost înregistrată în evidenţa sa contabilă în data de 25.09.2006, iar costul acestora a fost achitat de A. S.A. în datele de 19 şi 28.12.2006.

A. S.A. (fostă J.) a achiziţionat 74% din B.- societate holding care deţinea titluri de participare în alte societăţi implicate în explorări de perimetre petroliere în Rusia. Societăţile deţinute aveau ca principal obiect de activitate explorarea unor câmpuri petroliere din Rusia, pentru care achiziţionaseră licenţele necesare. Finanţarea acestor activităţi s-a efectuat prin investiţiile şi împrumuturile acordate de B. filialelor sale.

Pe măsura derulării activităţilor de explorare şi foraj a rezultatelor obţinute s-a observat că pe anumite zone ale câmpurilor investigate, fie nu există rezerve de hidorcarburi, fie din cauza rezervelor estimate mici, acestea sunt neviabile din punct de vedere comercial; că o parte din resursele investite în aceste companii nu au mai putut fi recuperate şi au generat pierderi în rezultatul acestor filiale şi s-au înregistrat ajustări suplimentare pentru deprecierea licenţelor achiziţionate. J. a analizat pierderile de valoare aferente titlurilor de participare în B., pentru a reflecta în situaţiile sale financiare o valoare contabilă a investiţiei în B. conformă cu realitate şi principiul contabil al prudenţei.

Conform susţinerilor reclamantei ajustările de valoare pentru investiţia financiară în B., reprezentând provizioane înregistrate în contabilitatea A. S.A. au fost tratate ca şi cheltuieli nedeductible fiscal, pentru calculul impozitului pe profit, în perioada 2007 - 2009.

Din notele contabile prezentate privind înregistrarea vânzării părţilor sociale deţinute A. S.A. la societatea B., s-a constatat că în luna septembrie 2010 a fost înregistrata vânzarea titlurilor de participare, astfel: 6641 = 261 333.946.263,11 RON şi 461 = 7641 55.565.107,28 RON. Totodată, efectuându-se şi înregistrarea unor servicii de consultanţă prestate de COMPANIA DE INVESTIŢII K., constând în asistarea A. S.A. la tranzacţionare, organizarea şi participarea în beneficiul L. la negocierile cu cumpărătorul, coordonarea activităţilor tuturor părţilor tranzacţiei precum şi a consilierilor juridici, auditorilor şi altor consilieri, organizarea ofertei de preţ, au fost făcute înregistrări astfel: 628 = 408 3.529.587,6 RON; 628 = 7641 -3.529.587,6 RON.

Tot în anul 2010, reclamanta închide provizionul constituit efectuând nota contabilă astfel:296 = 786-278.163.899,33 RON. Din verificarea registrului de calcul al impozitului pe profit, aferent anului 2010, s-a constatat că profitul fiscal este diminuat cu valoarea provizionului închis, venitul înregistrat pe seama contului 786 fiind considerat neimpozabil la calculul rezultatului fiscal.

Au arătat pârâtele, că în opinia lor,din vânzarea titlurilor de participare amintite mai sus a rezultat o pierdere (atât contabilă cât şi fiscală) a A. S.A. în sumă de 281.910.743,43 RON (278.381.156 +3.529.587,6), iar documentele prezentate de reclamantă nu au putut justifica achiziţia de părţi sociale la societatea B., deşi în timpul inspecţiei fiscale, au fost solicitat şi alte documente din care să rezulte dacă investiţia a fost efectuată în scopul realizării de venituri impozabile la A. S.A.

În susţinerea acestei concluzii, organul fiscal a facut verificări ale documentelor prezentate de către reclamantă precum şi a scopului justificării achiziţiei de 74,9%-părţi sociale din societatea B., reieşind că la data de 25.09.2006 între J. şi M. (o companie cu răspundere limitată încorporată sub legislaţia din Malta - denumită în continuare MBO), s-a încheiat un contract prin care aceasta din urmă vinde către S.C. J. pachetul majoritar al părţilor sociale deţinute la B. (o companie cu răspundere limitată încorporată sub legislaţia din Cipru - deţinută în totalitate de către MBO).

La momentul efectuării tranzacţiei, MBO deţinea 60.000 de părţi sociale în sumă de 60.000 EUR, reprezentând 100% din capitalul social al B., aşa cum rezultă din punctul 1.1 (dd) ‘părţi sociale’ din contract. Conform contractului, MBO are acces la know-how în explorarea şi producţia petrolului în Rusia şi controlează direct sau indirect o serie de companii ruseşti active în domeniu. Managementul B. este asigurat de către firma N., aşa cum rezultă la punctul 1.1.w din Contract. Urmare a contractului mai sus precizat au fost desfăşurate mai multe tranzacţii între societăţi, potrivit cu care MBO va transfera şi atribui, urmând toate procedurile descrise de către legea rusească, toate acţiunile/interesele sale, deţinute direct sau indirect, către B., după realizarea transferului părţilor sociale ale subsidiarelor, MBO va creşte capitalul social al B. prin emiterea a 90.000 de părţi sociale noi cu o valoare nominală de 1 USD şi o valoare de emisie de 1.000 USD/parte socială(noua subscriere va fi oferită către J. la preţul de 90.000.000 USD aşa cum rezultă din punctul 2.2 din contract), după creşterea capitalului social, MBO va vinde şi va transfera către J. un număr de 22.350 părţi sociale cu o valoare nominala de 1 USD şi valoarea de vânzare de 22.350.000 USD (aşa cum rezultă din punctul 2.3 din contract).

La sfârşitul tranzacţiilor menţionate în contract, structura capitalului social al B. va fi următoarea: J. - 112.350 părţi sociale reprezentând 74,9% din capitalul social; MBO - 37.650 părţi sociale, reprezentând 25,1% din capitalul social. De asemenea, J. agreează să achite 74,9% din cheltuielile de capital făcute de către B. şi subsidiarele acesteia între data de 17.05.2006 şi până la data contractului (25.09.2006), prin plata unei suma de 3.070.000 USD în contul MBO.

Pentru perioada 26.09.2006 - 19.12.2006, J. va achita cheltuielile de capital făcute de către B. şi subsidiarele acesteia în sumă de 1.930.492 USD (aşa cum rezultă din actul adiţional la contract).Potrivit actului adiţional contractului, J. va plăti şi 74,9% din costurile de licitaţie, astfel: 318.356 USD pentru perioada 17.05.2006- 19.12.2006 şi 537.019 USD pentru costurile de licitaţie pentru O. şi P. (subsidiare).

MBO solicită J. achitarea unor cheltuieli operaţionale efectuate în strânsă legătură cu activitatea curentă a subsidiarelor (salarizare, taxe, costuri administrative etc) în perioada 17.05.2006 - 19.12.2006, în sumă de 1.789.197 USD, rezultând un total costuri care vor fi achitate de către J., pentru perioada 17.05.2006- 19.12.2006, ce se ridică la suma de 7.645.064 USD (5.855.867 USD - cheltuieli de capital şi 1.789.197 USD - cheltuieli operaţionale.

Solicitarea de plată a fost făcută astfel: suma de 22.350.000 USD (contravaloarea a 22.350 acţiuni) va fi achitată către MBO (la Banca Q. din Zurich),suma de 90.000.000 USD (contravaloarea a 90.000 acţiuni) va fi achitată către B. (la Banca Q. din Zurich), suma de 7.645.064 USD (contravaloarea cheltuielilor de capital şi operaţionale) va fi achitată către MBO (la Banca Q. din Zurich).Toate debitele subsidiarelor care decurg din împrumuturi au fost transferate şi alocate de la creditorul precedent către compania R. fară compensaţie din partea R. care este o companie 100% afiliată companiei B., aşa cum rezultă din punctul 2.9 din contract.

Conform informaţiilor disponibile în aplicaţia "S." societatea B., a fost înfiintată în data de 23.08.2006, deci cu o lună mai devreme de data efectuării tranzacţiei intervenie între J. şi M., privind achiziţia a 74,9% din părtile sociale ale societăţii B. ce a avut loc la 25.09.2006.

Organul fiscal şi-a sprijinit concluziile exprimate în cuprinsul actelor administrativ fiscale criticate şi pe raportul de diligenţă juridică rezonabilă, întocmit de T. potrivit cu care, cele 7 Societăţi Ţintă, au fost achiziţionate de S.C. B. în perioada 16 octombrie 2006 - 19 octombrie 2006, deci ulterior încheirii tranzacţiei dintre J. şi M. (societatea care deţine compania B.) dar şi pe conţinutul Moţiunii întocmită de domnul U., în luna septembrie 2006, şi prin care se cere Consiliului de Administraţie al J. decizia de a aproba: "Achiziţia pachetului majoritar de 74,9% în noua companie holding din Cipru pentru preţul de achiziţie de 22,35 milioane dolari, plătiţi vânzătorului; Investirea unei rezerve de capital de 90 milioane de dolari în holding-ul din Cipru; Acordarea unor împrumuturi de către J. ca acţionar sau de la un terţ, în valoare de 310 milioane de dolari cu dobanda de Libor la 6 luni plus 0,7% pe an".

La punctul 1 din respectiva Moţiune - Descrierea tranzacţiei, se precizează că: "Oportunitatea constă în achiziţionarea unei participţii majoritare de 74,9%) într-un grup de 7 companii ruseşti care deţin licenţe de explorare în bazinele Saratov (Volga Urali) şi V. în partea europeană a Rusiei".

Au fost avute în vedere şi concluziile studiului efectuat de consultantul T. potrivit cu care societăţile cu sediul în Regiunea Saratov: W., X., Y., Z., P. nu au activităţi comerciale semnificative în domeniile extracţiei de petrol şi gaze, rafinare, comercializare şi logistică, ci desfăşoară doar operaţiuni de seismologie de explorare şi cercetare geologică.

Şi-a explicitat organul fiscal concluzia sa şi din perspectiva unei analize cronologice reiesind că la data efectuării tranzacţiei (25.09.2006), compania B., nu deţinea societăţile prezentate în Moţiune de domnul U. şi care în fapt fac obiectul tranzacţiei, iar din verificarea studiului efectuat de T. dar şi a studiului efectuat de către AA.) s-a constatat că deşi acţionarii BB. şi CC. cunoşteau riscurile care rezultă din achiziţia pachetului majoritar de 74,9% de părţi sociale din compania B. cu sediul în Cipru, totuşi prin luarea deciziei ca investiţia să fie efectuată de A. S.A. toate riscurile au fost transferate acestei din urmă societăţii- A. S.A. (fostă J.).

A concluzionat organul fiscal, în acest context probatoriu, că nu rezultă faptul că tranzacţia a fost efectuată în scopul realizării de venituri impozabile la A. S.A., situaţie în care pierderea rezultată din vânzarea de părţi sociale, în sumă de 278.381.156 RON, este nedeductibilă fiscal la calculul profitului impozabil aferent anului 2010, după cum nici cheltuielile în sumă de 3.529.587,6 RON, efectuate cu consultantul K., asociate tranzacţiei nu se justifică a fi efectuate în scopul realizării de venituri impozabile ale A. S.A,concluzie întemeiată pe dispoziţiile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, potrivit cărora:"(1)Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare."

Analizând motivele de nelegalitate invocate de către reclamantă ce susţin capătul de cerere referitor la caracterul deductibil al cheltuielilor înregistrate din vânzarea titlurilor de participare deţinute de A. în B. şi pe cale de consecinţă constatarea inexistentei obligatiilor de plata cu titlu de impozit pe profit suplimentar în suma de 45.104.718,98 RON calculat pentru tranzactia B., instanţa de fond a reţinut că acestea nu sunt întemeiate .

Potrivit disp. ART. 21*) din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, întitulat Cheltuieli:" (1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare."

În cauză, reclamanta a invocat aplicabilitatea prevederilor art. 21 alin. (4) lit. h), teza finală din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, invocând caracterul deductibil al cheltuielilor înregistrate din vânzarea titlurilor de participare deţinute de A. în B., prin raportare la acest text de lege .

Curtea de apel a reţinut însă, că din analiza coroborată a dispoziţiei art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. h)- din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, în mod corect a reţinut organul fiscal că nu sunt deductibile fiscal cheltuielile făcute de reclamantă, în cauză.

Aceasta întrucât prin dispoziţiile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, legiuitorul a instituit regula potrivit cu care pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

De la această regulă, legiuitorul a instituit o serie de excepţii, enumerate limitativ în cuprinsul disp. art. 21.alin. (4) din Legea nr. 571/2003, dispoziţie legală în cuprinsul căreia a enumerat cheltuielile ce nu sunt deductibile fiscal.

Astfel, potrivit art. 21 alin. (4) lit. h): nu sunt deductibile cheltuielile determinate de diferenţele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se deţin participaţii, precum şi de diferenţele nefavorabile de valoare aferente obligaţiunilor emise pe termen lung,cu excepţia celor determinate de vânzarea-cesionarea acestora. Excepţia nu se aplică pentru cheltuielile reprezentând valoarea de înregistrare a titlurilor de participare tranzacţionate pe piaţa autorizată şi supravegheată de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, în perioada 1 ianuarie 2009 - 31 decembrie 2009 inclusiv.

Pe de altă parte, prima instanţă a observat că această situaţie particulară/ipoteză, reglementată de legiuitor, dedusă din lege ca fiind una de excepţie se subsumează regulii stipulate la art. 21 alin. (1), fiindu-i aplicabil însă principiul stabilit de regulă, enunţat la art. 21 . alin. (1) din Codul fiscal, potrivit cu care:"Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare."

Pe cale de consecinţă, din interpretarea logică, sistematică a dispoziţiilor legale amintite, instanţa fondului a reţinut că pentru a fi considerate deductibile, cheltuielile date de diferenţele nefavorabile de valoare determinate de vânzarea-cesionarea titlurilor de participare la persoanele juridice la care se deţin participaţii (cheltuielile înregistrate din vânzarea titlurilor de participare deţinute de A. în B.) este necesar ca ele să întrunească caracteristicile unor cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile ale contribuabilului.

Curtea de apel a observat că, în cauză, organul fiscal, prin concluziile cuprinse în actele administrativ- fiscale a procedat la analiza întrunirii/neîntrunirii caracteristicilor cheltuielilor înregistrate din vânzarea titlurilor de participare deţinute de A. în B. de a fi efectuate sau nu în scopul realizării de venituri impozabile ale contribuabilului, pentru a putea stabili caracterul deductibil/nedeductibil al acestor cheltuieli.

În elaborarea concluziilor lor organele de inspecţie fiscală au avut în vedere veniturile din vânzarea părţilor sociale, dar şi faptul că în anul 2010 profitul fiscal a fost diminuat cu valoarea provizionului închis, iar venitul înregistrat pe seama contului 786 "Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare" a fost considerat de A. S.A., neimpozabil la calculul rezultatului fiscal.

A fost avut în vedere raportul preliminar de diligenţă rezonabilă privind Proiectul Delta, întocmit în luna iunie 2006 de T., pentru BB. şi Raportul financiar fiscal întocmit de AA..

Înscrisurile ataşate la dosarul cauzei confirmă susţinerile organului fiscal potrivit cu care decizia de cumpărare a aparţinut S.C. J. şi a fost aprobată în Consiliul de Administraţie al S.C. J. din data de 19.09.2006, reclamanta necontestând faptul că la data de 25.09.2006 între S.C. J. şi MBO Malta s-a încheiat un contract prin care MBO a vândut către S.C. J. pachetul majoritar al părţilor sociale deţinute la B., societate deţinută în totalitate de către MBO.A reieşit că B. a achiziţionat acţiunile din cele 7 (şapte) societăţi ţintă, în perioada 16 octombrie 2006 - 19 octombrie 2006, însă la data efectuării tranzacţiei - 25.09.2006, compania B. nu deţinea aceste societăţi .

Conform informaţiilor obţinute de către organul fiscal din aplicaţia S. societatea B. a fost înfiintată în data de 23.08.2006, cu o lună mai devreme de data efectuării tranzacţiei ce a avut loc la 25.09.2006.

Instanţa fondului a reţinut ca fiind relevantă în analiza caracteristicilor cheltuielilor efectuate, prin raportare la existenţa/inexistenţa scopului realizării de venituri impozabile ale contribuabilului şi împrejurarea potrivit cu care au fost au fost identificate o serie de riscuri, prin Raportul de diligentă juridică rezonabilă întocmit pentru BB., de către T., referitoare la inexistenţa titlului de proprietate al vânzătorilor privind societăţile ţintă, la licenţele pentru exploatarea subsolului, respectarea/nerespectarea acestora de deţinătorii lor dar şi la nerespectarea volumelor anuale stabilite privind operaţiunile seismice şi obligaţiile de forare,la clauzele contractelor de împrumut încheiate între societăţile ţintă şi DD., EE. şi FF. S.A, lipsa dovezilor privind încheierea unor acorduri între societăţi şi terţi privind vânzări de petrol, comercializare şi logistică, rafinare petrol, la momentul achiziţiei societăţilor ţintă de către B. .

Totodată au fost reţinute ca fiind relevante în efectuarea analizei amintite si concluziile raportului financiar fiscal întocmit de AA., în care a fost menţionată de asemenea existenţa unor riscuri referitoare la faptul că în perioada 2004-primul trimestru din anul 2006, grupul de companii înregistrează active negative care ar avea ca rezultat lichidarea forţată de către creditori a acestora, până la data întocmirii raportului, proiectele societăţilor ţintă se află în stadiul iniţial, negenerând venituri, având un grad înalt de finanţare din împrumuturi de la părţi afiliate,iar grupul de companii a fost implicat într-un număr de scheme cu scopul de a genera cash neînregistrat.

În acest context faptic, susţinut probatoriu,susţinerile reclamantei potrivit cărora riscul a fost cuantificat şi reflectat direct în preţul tranzacţiei, nu pot conduce la o altă concluzie în privinţa tratamentului fiscal decât cel stabilit de către pârâte.

Faţă de cele arătate, instanţa fondului a înlăturat opinia experţilor -consultanţi fiscali, referitoare la caracterul deductibil al acestor cheltuieli, fiind în sarcina instanţei de judecată să dezlege problemele de drept, deduse judecaţii prin formularea contestaţiei, cu consecinţa menţinerii ca fiind judicioasă concluzia organului fiscal, potrivit cu care analiza tratamentului fiscal aplicat pierderii înregistrate de societate din tranzacţionarea pachetului majoritar al titlurilor de participare (74%) deţinute de A. S.A. în B., nu intră sub incidenţa art. 21 alin. (4) lit. h) din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, şi a pct. 46 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice date în aplicarea Codul fiscal.

În ceea ce priveşte capătul de cerere referitor la anularea actelor administrativ fiscale prin raportare la stabilirea cu titlu de impozit pe profit suplimentar calculat pentru preţuri de transfer, curtea de apel a reţinut că motivele de nelegalitate invocate nu sunt întemeiate .

Verificand dosarele preţurilor de transfer prezentate de societate, organele de inspecţie fiscală au constatat deficienţe în stabilirea preturilor de transfer.

Referitor Ia impozitul pe profit stabilit suplimentar ca urmare a analizării dosarului preturi problema dedusa judecaţii vizează impozitul pe profit aferent ajustării veniturilor şi cheltuielilor în condiţiile în care, din analiza dosarelor preturilor de transfer, a studiului de comparabilitate precum şi a documentelor prezentate au rezultat diferenţe între caracteristicile tranzacţiilor analizate, inconsecvenţă cu privire la modalitatea de stabilire a diferenţialelor, lipsa tranzacţiilor controlate pentru anumite categorii de produse etc, ceea ce a determinat organele de inspecţie fiscală, fie să utilizeze altă metodă de stabilire a preţurilor de transfer, fie să ajusteze preţurilor practicate în tranzacţiile cu persoanele afiliate.

A susţinut organul fiscal că tranzacţiile desfăşurate de societate în perioada supusa inspecţiei fiscale cu persoane juridice nerezidente care aparţin Grupului L. reprezintă tranzacţii între persoane afiliate. Aceasta în considerarea faptului că firma BB. are calitatea de asociat persoană juridica şi deţine o cota de participare de 51,011% la capitalul social al S.C. A. S.A., iar societatea verificată are relaţii de afaceri cu societăţi la care acţionarul majoritar BB. sau altă companie din grup deţine participaţii.

Din analiza dosarului preturilor de transfer practicate în tranzacţiile dintre persoanele afiliate organele de inspecţie fiscala au constatat că metodologia de determinare a preturilor pentru tranzacţiile cu părţile afiliate/independente ia în considerare următoarele elemente:preţul de baza/baza preţului - cotaţii internaţionale Platt's şi ANSI;diferenţiale aplicate pentru a reflecta corecţiile impuse de piaţa aduse preţului de baza -diferenţiale de logistica, calitate şi piata/negocieri. Principalul element avut în vedere la determinarea preturilor de vânzare a produselor petroliere este reprezentat de cotatia internaţionala pentru produsele standard cele mai apropiate de cele ce fac obiectul tranzacţiei.

Începând cu 1 ianuarie 2009 societatea a implementat o noua politica de preturi de transfer pentru definirea preţului de baza, respectiv introduce ideea de canale de vânzări, respectiv:"GG.: vânzări de produse cu uleiuri minerale ale terţilor care sunt concurenţi cu acces la propriile rafinării; -Activităţi Comerciale (Commercial Business): împreuna cu activităţile pentru clienţi, cuprind distribuţia de produse cu uleiuri minerale către toti clienţii J., cu excepţia clienţilor Export, ce beneficiază de produse prin intermediul staţiilor de alimentare;- Activităţi Retail (Retail Business): activităţile de la staţiile de alimentare, cuprind vânzarea de carburanţi prin intermediul acestora "Alt concept important introdus este "Preţul Competitiv la Nivelul Furnizării" - CPSL care este preţul la care bunurile pot fi cumpărate din surse de aprovizionare alternative.

A arătat organul fiscal că aceasta politica nu este însă aplicabilă mecanismului de fixare a preţului pentru tranzacţiile cu produse negre (respectiv grupul de produse cu uleiuri minerale ce cuprinde bitumul, păcura grea şi păcura uşoara).Că S.C. A. S.A. stabileşte preturile de vânzare pentru produsele sale, atât în cazul tranzacţiilor cu parti afiliate, cât şi în cazul tranzacţiilor cu entităţi independente pornind, în general, de la cotatiile internaţionale pentru produsele de baza (Platts - pentru titei şi produse petrochimice/AN ŞI - pentru gaze), cu excepţia vânzărilor realizate către afiliaţi prin canalul de distribuţie "HH., (vânzări destinate revanzarii prin lanţul de staţii de distribuţie al cumpărătorului) atunci cand are la baza în formarea preţului conceptul de CPSL-Preţ competitiv la nivel de furnizare, ce reprezintă preţul la care produsele pot fi achiziţionate din surse alternative pe aceeaşi piaţa la un anumit moment şi la un anumit loc de livrare. La aceste cotaţii internaţionale/CPSL se aplica anumite diferenţiale pentru a cuantifica impactul elementelor logistice, de calitate şi de piata/negocieri. Aceasta întrucât diferenţialele logistice sunt estimate, prin bugetare, de către departamentele specializate din cadrul S.C. A. S.A. în baza calculelor interne şi a raportării la costurile interne efectiv suportate în perioadele precedente, diferenţialele de calitate reflecta ajustările realizate de S.C. A. S.A. fata de cotatiile internaţionale care sunt publicate pentru "produse de bază" în vânzările produselor sale care au caracteristici calitative superioare sau inferioare fata de produsul de baza luat ca referinţa;diferenţialele de piaţa reprezintă ajustarea fata de cotatia internaţionala stabilita în funcţie de factorii specifici de piaţa şi poate fi cuantificata prin diminuarea diferenţialului total cu ajustările pentru costuri logistice şi respectiv pentru diferente de calitate.

Pentru evaluarea conformităţii cu principiul valorii de piaţa a preturilor de transfer practicate în derularea tranzacţiilor de vânzare de produse petroliere catre persoane afiliate nerezidente, în perioada 2009 - 2010, societatea a aplicat metoda comparării preturilor (denumita în continuare "metoda CUP"), astfel:comparare interna: prin comparare cu preţul practicat în relaţiile cu entităţi independente (acolo unde existau astfel de comparabile);prin comparare cu Paritatea la export în Constanta - reprezintă o valoare folosita intern de S.C. A. S.A. provenind din tranzacţii cu parti independente şi fiind folosita ca şi referinţa pentru stabilirea preturilor folosite de S.C. A. S.A. la vânzarea anumitor produse catre afiliaţi;raportare la cotatiile internaţionale - doar prin susţinerea cu argumente de ordin practic în unele cazuri şi teoretic în altele a diferenţialelor aplicate cotatiilor internaţionale.

Prin raportare la cele arătate mai sus, în urma analizei efectuate de organele de inspecţie au fost identificate o serie de deficienţe prezentate în dosarele preţurilor de transfer cu privire Ia metodele de stabilire a preţurilor de transfer utilizate în tranzacţiile controlate cu persoanele afiliate comparativ cu tranzacţii necontrolate, în ceea ce priveşte existenţa de diferenţe între caracteristicile produselor comparate, circumstanţele de vânzare diferite neexistând posibilitatea ajustării acestora,inconsecvenţă în stabilirea diferenţialelor aplicate, lipsa totală a tranzacţiilor cu entităţi independente pentru asigurarea comparabilităţii pentru anumite categorii de produse,lipsa tranzacţiilor necontrolate care să aibă caracteristici economice similare tranzacţiilor controlate pentru anumite categorii de produse,lipsa datelor concrete care să probeze în fapt comparabilitatea din punct de vedere comercial al preţurilor practicate pentru perioada analizată. Pentru vânzările către părţi afiliate societatea a prezentat un studiu de comparabilitate în care a utilizat metoda marjei nete pentru stabilirea preţului de transfer practicat în tranzacţiile comerciale cu II., JJ. şi KK.. În urma analizei acestui studiu de comparabilitate a rezultat că indicatorul de profitabilitate a părţilor testate nu se încadrează în intervalul de piaţă în sensul că depăşeşte cuartila superioară în anul 2009 în cazul JJ. şi KK. şi în anul 2010 în cazul II. şi JJ., precum şi faptul că indicatorul de profitabilitate calculat pentru II., JJ. şi KK. a fost determinat eronat, respectiv pentru întreaga activitate a părţilor testate.

În acest context s-a procedat de către organul fiscal fie la schimbarea metodei de stabilire a preţului de transfer prezentată de societate în dosarele preţurilor de transfer, fie la reanalizarea metodei de stabilire a preţului de transfer şi efectuarea de ajustări.

Cu ocazia efectuării expertizei de specialitate, s-a opinat de către consultanţii fiscali în sensul că pentru categoriile de produse vândute de către A. către părţile sale afiliate II., JJ., KK., LL., MM. se poate aplica metoda compararii preturilor, întrucât au existat tranzacţii comparabile interne.

Curtea de apel a înlăturat concluziile experţilor, cu consecinţa păstrării opiniei exprimate de către organul fiscal potrivit cu care metoda CUP nu fi aplicata, întrucât analiza de comparabilitate nu respecta prevederile de la pct. 25 din H.G. nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, întrucât pentru categoriile de produse vândute de către A. către părţile sale afiliate II., JJ., KK., LL., MM. au existat tranzacţii cu entitati independente, caracteristicile acestora diferă de cele stabilite cu entitatile afiliate, iar diferenţele identificate afecteaza preţul tranzactiei şi acestea nu au putut fi ajustate cu un grad ridicat de acuratete astfel incat sa poata fi eliminat efectul diferenţelor. Totodată analiza din expertiză a fost realizată prin raportare la factorii de comparabilitate, constând în caracteristicile bunului, poziţia pe lanţul de distribuţie,client, modalitatea de formare a preţului NN. luata în considerare ca baza la determinarea preturilor, data livrării, termenul de plata, cantitati tranzactionate printr-un contract/printr-o factura,cost, conversie,condiţii livrare în FCA Rafinarie fără a fi avuţi în vedere si factorii de comparabilitate cum sunt canalele de distributie avute în vedere de către A. în determinarea preţului de vânzare, tipul contractelor încheiate cu entitatile independente/entitatile afiliate, respectiv contracte la termen versus contracte SPOT. Referitor la faptul ca din perspectiva societăţii aplicarea metodei compararii preturilor nu necesita detalierea diferenţialului aplicat ci pur şi simplu compararea preturilor de transfer cu preturile din tranzacţiile comparabile utilizate, a arătat organul fiscal că tocmai datorită identificării tuturor diferenţelor între tranzacţiile analizate a fost necesara detalierea diferenţialelor aplicate şi nu s-a putut tine cont de diferenţialul aplicat ca şi valoarea totala în realizarea analizei comparative.

Din economia art. 19 alin. (1) şi alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, art. 11 alin. (2) din acelaşi act normativ dar şi prevederile pct. 22-26, 29, 31-36 şi 38 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare reiese că tranzacţiile între persoane afiliate se realizează conform principiului preţului pieţei libere, respectiv în condiţii stabilite sau impuse care nu trebuie să difere de relaţiile comerciale sau financiare stabilite între întreprinderi independente, iar la stabilirea profiturilor persoanelor afiliate se au în vedere principiile privind preţurile de transfer.

În ceea ce priveşte impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu provizioanele pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, problema dedusa judecaţii vizează deductibilitatea cheltuielilor cu provizioanele constituite pentru refacerea terenurilor afectate în condiţiile în care, atât prevederile legale în materie fiscală, cât şi Legea nr. 555/2004 stipulează că baza de calcul a provizioanelor pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol la care se aplică cota de 1% este reprezentată de diferenţa dintre veniturile şi cheltuielile din exploatare.

A arătat organul fiscal că în A. provizioanele de dezafectare sunt constituite ca active de dezafectare (212xxx = 151xxx), pentru care amortizarea se calculeaza folosind metoda amortizarii pe unitate de produs şi se inregistreaza lunar pe cheltuieli (68114x=281xxx). Din punct de vedere fiscal, suma înregistrata în contul de cheltuieli cu amortizarea activului de dezafectare este considerata nedeductibila, deducerea fiind calculata prin aplicarea cotei de 1% la profitul din exploatare realizat în cadrul activitatii de exploatare a zăcămintelor naturale pe teritoriul României.

Baza legală aplicabilă la calcularea provizionului pentru refacerea terenurilor, pentru anul 2009, este constituită de disp. Art. 22 alin. (2) din Codul fiscal Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare,- potrivit cu care"Contribuabilii autorizaţi să desfăşoare activitate în domeniul exploatării zăcămintelor naturale sunt obligaţi să înregistreze în evidenţa contabilă şi să deducă provizioane pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, în limita unei cote de 1% aplicate asupra diferenţei dintre veniturile şi cheltuielile din exploatare, pe toată durata de funcţionare a exploatării zăcămintelor naturale".

Potrivit disp. art. 10 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 555/2004 privind unele măsuri pentru privatizarea Societăţii Naţionale a Petrolului "J. " - S.A. Bucureşti. - " pe durata pe care sunt autorizate să desfăşoare activitate în domeniul exploatării zăcămintelor naturale, societatea şi filialele acesteia sunt obligate să înregistreze în evidenţa contabilă şi să deducă provizioane pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, în limita unei cote de 1% aplicate asupra diferenţei dintre veniturile şi cheltuielile din exploatare, pe toată durata de funcţionare a exploatării zăcămintelor naturale";

Pentru anul 2010, baza legală aplicabilă la calcularea provizionului pentru refacerea terenurilor, se completează cu modificarea adusă la art. 22 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 prin O.U.G. nr. 109/2009 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal: -art. 22 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare - "Contribuabilii autorizaţi să desfăşoare activitate în domeniul exploatării zăcămintelor naturale sunt obligaţi să înregistreze în evidenţa contabilă şi să deducă provizioane pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, în limita unei cote de 1% aplicate asupra diferenţei dintre veniturile înregistrate în legătură cu realizarea şi vânzarea zăcămintelor naturale şi cheltuielile efectuate cu extracţia, prelucrarea şi livrarea acestora, pe toată durata de funcţionare a exploatării zăcămintelor naturale";

Totodată atât prin Legea nr. 555/2004, cât şi prin art. 22 alin. (2) din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, se stabileşte limita în care aceste provizioane sunt deductibile, respectiv "[ . . . . . . . . . .], în limita unei cote de 1% aplicate asupra diferenţei dintre veniturile şi cheltuielile din exploatare, [ . . . . . . . . . .]", nu şi modul de determinare al veniturilor şi cheltuielilor din exploatare, asupra cărora se aplica această limită.

În cauză reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă provizioane pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, constituite prin aplicarea cotei de 1% numai asupra diferenţei dintre veniturile şi cheltuielile din exploatare, înregistrate pe codul de companie 2R01 - Explorare şi Producţie,astfel: -în anul 2009-28.012.322 RON; -în anul 2010-32.150.226 Iei.

Or faţă de faptul că A. S.A. a desfăşurat activităţi integrate şi prezintă următoarele segmente raportabile: OO., Rafinare şi Marketing, Gaz şi Energie, Sediu şi altele, iar conducerea evidenţei contabile este organizată pe următoarele coduri de companie:Cod companie 1R01- PP.;Cod companie 2R01- QQ.;Cod companie 2R02 - RR.;Cod Companie 2R99 - Sucursala KazastanCod Companie 4R01- Divizia de gaz;Cod Companie 4R04 - Divizia de electricitate (Power);Cod Companie 7R01 - D.;Cod Companie 9R01 - Corporate;Cod Companie 9R02 - SS.;Cod Companie 9R99 - TT.; Cod Companie 9R94 - UU., instanţa va inlătura concluzia consultanţilor fiscali, opinie infirmată de disp.art. 10 alin. (1) lit. a) Legea nr. 555/2004 privind unele măsuri pentru privatizarea Societăţii Naţionale a Petrolului "J." - S.A. Bucureşti,reţinând că în mod corect a concluzionat organul fiscal, în sensul că societatea a aplicat eronat prevederile legale în vigoare prin aplicarea cotei de 1% numai asupra diferenţei dintre veniturile şi cheltuielile din exploatare înregistrate pe codul de companie 2 ROI - Explorare şi Producţie si nu asupra diferentei dintre veniturile înregistrate în legătură cu realizarea şi vânzarea zăcămintelor naturale şi cheltuielile efectuate cu extracţia, prelucrarea şi livrarea acestora, date fiind segmentele de activitate raportate, adică extracţie, producţie, rafinare, marketing, gaz, energie, sediu şi altele.

Aceasta întrucât prevederile art. 22 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (aplicabile în anul fiscal 2009), pct. 256 (1) şi pct. 263 (1) din OMFP nr. 3055/2009 şi art. 22 alin. (2) din Legea nr. 571/2003, modificat prin O.U.G. nr. 109/2009 (în vigoare cu 1 ianuarie 2010), cât şi prevederile art. 1 10 alin. (1) lit. a) Legea nr. 555/2004 privind unele măsuri pentru privatizarea Societăţii Naţionale a Petrolului "J." - S.A. Bucureşti, stipulează că:baza de calcul a provizioanelor pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol la care se aplică cota de 1% este reprezentată de diferenţa dintre veniturile înregistrate în legătură cu realizarea şi vânzarea zăcămintelor naturale şi cheltuielile efectuate cu extracţia, prelucrarea şi livrarea acestora.

Referitor la susţinerea reclamantei, potrivit cu care nu datorează obligaţiile fiscale accesorii în cuantum de 331.540 RON aferente impozitului pe profit stabilit în legătură cu provizionul de 1%, pe motiv ca, cuantumul veniturilor considerate de organele de inspecţie fiscala ca fiind impozitate la nivelul fiecărui trimestru al celor doi ani fiscali 2009 şi 2010, nu corespunde cu sumele impozitate efectiv de societate, cuantumul provizionului considerat de catre organele de inspecţie fiscală ca fiind dedus în trimestrul I 2010 respectiv, suma de 9.056.321 RON, diferă de provizionul efectiv dedus de societate în sumă de 7.706.706 RON, nu poate fi primită întrucât potrivit registrului fiscal în anul 2009 desi societatea a prezentat o defalcare a veniturilor impozitate rezultate din reversarea provizioanelor facand distinctie intre veniturile impozitate din reversarea provizionului de 1% constituit pentru refacerea terenurilor şi provizioanele constituite pentru mediu, totuşi nu s-a făcut dovada calculului acestora din urma, ceea ce nu a făcută posibil de verificat de către organul fiscal veniturile impozitate de către societate prin registrul fiscal.

Referitor la cheltuielile cu serviciile prestate de PFA C., se pune problema existenţei/inexistenţei dreptului de deducere a cheltuielilor cu serviciile facturate de persoana fizică autorizată în condiţiile care facturile au fost emise ulterior momentului la care persoana fizică autorizată a fost radiată.

Astfel, în perioada iunie - decembrie 2010, societatea a dedus cheltuieli cu serviciile facturate de PFA C., în sumă de 684.197 RON, iar prin Raportul de inspecţie fiscală parţială privind taxa pe valoare adăugată înregistrat sub nr. F-MC nr. 34/27.02.2013, s-a constatat că în perioada iunie 2010 - decembrie 2010, S.C. A. S.A. şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată de pe documente emise de o persoana fizică autorizată radiată din data de 18.06.2010 şi care nu mai îndeplinea condiţiile legale pentru a desfăşura activităţi economice pe teritoriul României, prin raportare la prevederile OMFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, care prevede că, elementele minimale obligatorii pentru formularul de factură sunt cele prevăzute la art. 155 alin. (5) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, pentru cazul în speţă, facturile neîndeplinind condiţia de justificativ conform prevederilor art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

În cauză, instanţa de fond a reţinut că în mod corect a fost aplicat acest tratament fiscal neacordându-se dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată, întrucât, urmare a radierii din Registrul Comerţului, furnizorii nu mai au dreptul să desfăşoare activitate economică, iar documentele emise nu pot avea calitatea de documente justificative pentru evidenţierea, declararea şi plata taxei pe valoarea adăugată, înscrisă în acestea, cauza invocată de către reclamantă în susţinerea acestui motivul de nelegalitate (C 277/14) neputând fi aplicată întrucât nu vizează aceeaşi ipoteză de discuţie.

În legătură cu tranzactia de acordare de imprumuturi de către A. S.A. către părţile afiliate nerezidente,concluzia experţilor cu privire la tranzactia de acordare de imprumuturi de către A. către părţile afiliate a fost în sensul că "nici legislaţia naţionala şi nici Ghidul OECD nu stipuleaza în mod expres realizarea analizei tranzacţiilor de acordare de imprumuturi la nivelul debitorului, ci recomanda ca "este important" sa se ia în considerare şi caracteristicile debitorului".

Verificarea tranzacţiilor de acordare de imprumuturi de către A. a fost făcută de către organul fiscal prin raportare la prevederile Ordinului 222/2008 privind continutul dosarului preturilor de transfer, ale Legii 571/2003 privind Codul de procedură fiscală precum şi ale H.G. nr. 44/2004 privind Normele de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal, ce constituie legislaţie fiscala naţionala.

Potrivit disp. Art. 11 alin. (2) lit. a) din L.G. 571/2003: " 2) în cadrul unei tranzacţii între persoane române şi persoane nerezidente afiliate, precum şi între persoane române afiliate, autorităţile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricăreia dintre persoane, după cum este necesar, pentru a reflecta preţul de piaţă al bunurilor sau al serviciilor furnizate în cadrul tranzacţiei. La stabilirea preţului de piaţă al tranzacţiilor între persoane afiliate se foloseşte cea mai adecvată dintre următoarele metode: a) metoda comparării preţurilor, prin care preţul de piaţă se stabileşte pe baza preţurilor plătite altor persoane care vând bunuri sau servicii comparabile către persoane independente;"

Pct. 24, pct. 32 şi pct. 38 alin. b din H.G. nr. 44/2004 arată următoarele:

"24. în termeni generali, preţul de piaţă este determinat prin raportarea la tranzacţii comparabile necontrolate. O tranzacţie este necontrolată dacă se desfăşoară între persoane independente.

32. La stabilirea preţului de piaţă al tranzacţiilor dintre persoane afiliate se foloseşte una dintre metodele prevăzute mai sus. în vederea stabilirii celei mai adecvate metode se au în vedere următoarele elemente:

a)metoda care se apropie cel mai mult de împrejurările în care sunt stabilite preţurile supuse liberei concurenţe pe pieţe comparabile din punct de vedere comercial;

b)metoda pentru care sunt disponibile date rezultate din funcţionarea efectivă a persoanelor afiliate implicate în tranzacţii supuse liberei concurenţe;

38. [..] Atunci când se examinează dobânda, trebuie luate în considerare: suma şi durata împrumutului, natura şi scopul împrumutului, garanţia implicată, valuta implicată, riscurile de schimb şi costurile măsurilor de asigurare a ratei de schimb, precum şi alte circumstanţe de acordare a împrumutului. [...]"

Potrivit disp. Art. 2 alin. (5) din Ordin nr. 222/2008:

"Analiza comparativă va avea în vedere criteriile teritoriale în următoarea ordine: naţional, Uniunea Europeană, internaţional."

A arătat organul fiscal că realizarea analizei comparative prin raportare la date disponibile la nivel naţional este cea mai relevanta şi reprezentativa pentru stabilirea nivelului de piaţa al dobânzilor practicate de A. în cadrul tranzacţiilor de acordare de împrumuturi entitatilor sale afiliate în considerarea caracteristicilor pieţei din Romania, piaţa de pe care debitorii (entitati afiliate ale A.) se împrumuta sunt similare pieţelor pe care isi desfasoara activitatea debitorii, disponibilitatea datelor cu privire la caracteristicile împrumuturilor (perioada acordarii, valoarea împrumutului, moneda, maturitatea), caracteristicile tranzacţiilor comparabile (factorii de comparabilitate), fiind deci utilizate informaţii privind tranzacţii derulate intre parti independente care sa prezinte un grad cat mai mare de similitutidine cu particularitatile finanţatorilor şi ale pârtilor afiliate ale A., iar în cauză date disponibile public pe site-ul BNR cu privire la ratele medii lunare ale dobânzilor practicate de institutiile de credit pentru credite în euro acordate societăţilor nefinanciare ce prezintă un grad de acurate ridicat fata de comparabilele alese de societate.

A precizat organul fiscal că din perspectiva preturilor de transfer, în ceea ce priveşte tranzacţiile de împrumut, în care A. are calitatea de creditor intereseaza daca din aceste tranzacţii contribuabilul a obtinut un venit la nivel de piaţa (respectiv rata dobânzii care s-ar incasa din acordarea de împrumuturi).

Potrivit raportului de inspecţie fiscală, societatea a ales sa justifice nivelul de piaţa al dobânzii practicate în acordarea de imprumuturi în USD entitatilor afiliate, prin determinarea ratei dobânzii aplicata imprumuturilor acordate entitatilor afiliate în anul 2009 şi în anul 2010 ca fiind rata medie anuala LIBOR pentru 3 luni, 6 luni sau 12 luni, în funcţie de maturitatea acestora, la care a adaugat o marja ce variaza intre 1,50% şi 4,65% p.a., concluzionând ca rata medie a dobânzii primite de la toate împrumuturile acordate a fost de 2,91 % în 2009, respectiv de 3,34% în 2010. Pentru verificarea respectării principiului valorii de piaţa, societatea a identificat pentru perioada analizata un număr de 73 facilitati de creditare, urmare interogării bazei de date VV., în baza carora a determinat intervalul cuartilar avand în vedere urmatoarele: pentru anul 2009, A. a realizat analiza comparativa prin comparare cu intervalul dintre cuartile obtinut pentru cele 73 facilitati de creditare considerate comparabile pe fiecare dintre ratele medii anuale Libor valabile pentru anul 2009; pentru anul 2010, A. a realizat analiza comparativa prin comparare cu intervalul dintre cuartile obtinut pentru cele 73 facilitati de creditare considerate comparabile pe fiecare dintre ratele medii anuale Libor valabile pentru anul 2009.

Or la analiza comparativa organul fiscal a avut în vedere criteriile teritoriale în urmatoarea ordine:’’naţional,Uniunea Europeana, internaţional. Odată identificate comparabile la nivel naţional, nu e necesara extinderea analizei comparative la nivelul Uniunii Europene.

Instanţa de fond a reţinut concluzia organului fiscal potrivit cu care piaţa din Romania este mai relevanta decât piaţa din Olanda şi Polonia, pentru realizarea analizei preţului de piaţa privind acordarea de împrumuturi în EURO de către A. S.A. entitatilor afililate din Bulgaria, Serbia şi Moldova în considerarea rating-lui de tara (acordat de agenţia WW.) al României similar cu ratingul de tara stabilit pentru tarile unde îsi desfasoara activitatea debitorii, respectiv Romania şi Bulgaria au acelaşi rating BBB-/Ba3 şi Serbia BB/Ba3, în timp ce Polonia are rating BBB+ şi Olanda AAA.

Referitor la efectuarea analizei de comparabilitate prin raportare la capacitatea de rambursare a împrumutului se reţine că din anexele Raportului de inspecţie fiscala reiese că în realizarea analizei comparative a fost avuta şi capacitate de rambursare a împrumuturilor, parte din acestea fiind rambursate integral sau parţial, funcţie de graficul de rambursare stabilit între parti.

A arătat organul fiscal, că opinia experţilor este una teoretică fără a fi întemeiată pe o analiză asupra studiilor de comparabilitate pentru testarea dobânzii practicate în cadrul tranzacţiilor de împrumut acordate în euro de A. entităţilor afiliate, iar concluzia experţilor potrivit cu care modalitatea de căutare şi selecţie a tranzacţiilor comparabile cu tranzacţiile de împrumuturi în USD acordate de A. către părţile afiliate documentate în studiul de comparabilitate efectuat de către A. este în acord cu prevederile Liniilor Directoare OECD şi cele ale legislaţiei naţionale, nu poate fi primită întrucât analiza prezentata de A. nu realizează în fapt nicio eşantionare a comparabilelor funcţie de caracteristicile tranzacţiilor supuse documentarii.

Referitor la capetele de cerere referitor la constatarea dreptului contestatoarei de a diminua TVA-ul aferent livrărilor de echipamente tehnologice din cadrul D. în cuantum de 1.670.299,08 RON- pentru care instanţele judecătoreşti au pronunţat hotărâri definitive şi irevocabile (prin care au stabilit că A. nu trebuia să colecteze TVA), curtea de apel a reţinut că acesta nu poate fi primit motivat de faptul că, în mod corect a reţinut organul fiscal că, în calea aleasă de reclamantă, se poate proceda doar la analiza sumelor şi a măsurilor înscrise în actele administrative atacate, respectiv Decizia nr. 448/18.11.2015, Decizia de impunere nr. x/06.03.2015 si Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/06.03.2015 .

Or în cauză, s-a reţinut în cuprinsul măsurilor dispuse de către organul de soluţionare a contestaţiei, necompetenţa de soluţionare a acestei cereri, întrucât doar conducătorul inspecţiei fiscale poate dedice reverificarea unei perioade fiscale, neputându-se realiza o reverificare ce ar presupune analiza unei eventuale diminuări a TVA-ul aferent livrărilor de echipamente tehnologice direct în calea de atac a contestaţiei exercitate împotriva deciziei de impunere şi de către organul soluţionare a acestei contestaţii.

Înalta Curte constată că instanţa de fond nu a răspuns unor argumente de nelegalitate, invocate în mod explicit prin cererea de chemare în judecată, că aceasta a omis să analizeze aspecte esenţiale ale cauzei, iar hotărârea atacată cuprinde motive straine de natura cauzei după cum se va detalia în cele ce urmează.

Astfel, Înalta Curte apreciază drept întemeiată critica recurentei conform căreia judecătorul fondului a omis să analizeze motivul de nelegalitate, invocat în mod explicit în cuprinsul cererii de chemare în judecată, prin care se susţine încălcarea dispoziţiilor imperative ale Codului de procedură fiscală, prin depăşirea duratei maxime a inspecţiei fiscale şi a termenului de emitere a deciziei de impunere. Aceasta în condiţiile în care considerentele sentinţei atacate nu cuprind punctul de vedere al instanţei asupra acestui aspect.

În privinţa susţinerilor reclamantei referitoare la nelegalitatea actelor administrativ-fiscale atacate în ceea ce priveşte reţinerea caracterului nedeductibil al cheltuielilor legate de dobândirea şi apoi înstrăinarea participaţiei în compania B.., Înalta Curte constată că instanţa de fond s-a limitat la descrierea situaţiei de fapt şi la redarea punctului de vedere al autorităţilor fiscale, fără a motiva decât în mod formal însuşirea acestui punct de vedere. Aceasta în condiţiile în care prin considerentele sentinţei atacate s-a reţinut că respectivele cheltuieli nu au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, aşa cum impun prevederile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, fără însă a exista un raţionament propriu al instanţei fondului prin care să se argumenteze cum s-a ajuns la această concluzie şi făcându-se trimitere exclusiv la susţinerile organelor fiscale. Deşi riscurile identificate prin raportul de diligenţă juridică rezonabilă şi prin cel financiar fiscal sunt arătate drept motive ce au determinat refuzul recunoaşterii caracterului deductibil al cheltuielilor menţionate, instanţa de fond nu explică de ce existenţa acestor riscuri a determinat concluzia lipsei scopului dobândirii unor venituri impozabile.

De asemenea, în legătură cu aceste cheltuieli, instanţa de fond nu a analizat susţinerile reclamantei privitoare la incidenţa în cauză a prevederilor art. 21 alin. (4) lit. h) din Legea nr. 571/2003 şi la caracterul deductibil al cheltuielilor cu servicii de consultanta prestate de K. în valoare de 3.529.587,6 RON.

Totodată, Înalta Curte apreciază că judecătorul fondului nu a făcut decât o analiză formală a argumentelor de nelegalitate a actelor administrativ-fiscale în ceea ce priveşte stabilirea în sarcina reclamantei a unui impozit pe profit suplimentar în legătură cu preţurile aplicate de aceasta în tranzacţiile cu entităţi afiliate (preţuri de transfer).

Înalta Curte are în vedere că în cuprinsul motivării referitoare la situaţia preţurilor de transfer, instanţa de fond a redat pe larg o serie de considerente teoretice, precum şi susţinerilor autorităţilor fiscale din întâmpinare, reţinând în fine că ‚analiza de comparabilitate nu respectă prevederile de la pct. 25 din H.G. nr. 44/2004" şi înlăturând, în consecinţă, concluziile expertizei întocmite de consultanţii fiscali, sub cuvânt că nu au fost avuţi în vedere toţi factorii de comparabilitate şi că tranzacţiile între persoane afiliate se realizează conform principiului pieţei libere. De asemenea, în privinţa împrumuturilor acordate de reclamantă unor entităţi afiliate nerezidente, instanţa de fond a reţinut (fără a face o analiză proprie) concluzia organului fiscal potrivit căreia piaţa din România este mai relevantă decât cele din Olanda ori Polonia.

În opinia Înaltei Curţi, această motivare reprezintă o însuşire necritică a punctului de vedere exprimat de autorităţile fiscale, atâta timp cât metoda comparării preţurilor a fost înlăturată pe baza unei argumentaţii succinte, care nu răspunde în niciun fel susţinerilor reclamantei referitoare la impactul diferenţelor de comparabilitate constatate, dar nici celor privitoare la nelegalitatea utilizării de către organele fiscale a procedurii de ajustare a preţurilor de transfer prin metoda marjei nete, precum şi la confuzia care se face între ajustarea şi estimarea preţurilor.

Înalta Curte constată că judecătorul fondului nu a analizat argumentele esenţiale invocate de recurenta-reclamantă nici în privinţa părţii din actele administrativ-fiscale atacate care priveşte modul de calcul al provizionului de 1% pentru refacerea terenurilor dezafectate.

Aceasta în condiţiile în care considerentele sentinţei atacate nu răspund în niciun fel susţinerilor din cererea de chemare în judecată potrivit cărora pentru anii 2009 şi 2010, în raport cu prevederile art. 10 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 555/2004, erau aplicabile dispoziţiile mai favorabile ale art. 22 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 (varianta în vigoare până la data de 31.12.2009) potrivit cărora "contribuabilii autorizaţi să desfăşoare activitate în domeniul exploatării zăcămintelor naturale sunt obligaţi să înregistreze în evidenţa contabilă şi să deducă provizioane pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, în limita unei cote de 1% aplicate asupra diferenţei dintre veniturile şi cheltuielile din exploatare, pe toată durata de funcţionare a exploatării zăcămintelor naturale" iar potrivit adresei Ministerului Finanţelor nr. 672163/11.12.2014, pentru perioada menţionată, provizionul trebuia să fie calculat doar pentru activităţile din domeniul exploatării zăcămintelor naturale, nu şi pentru alte tipuri de activităţi. În mod evident, nu se răspunde susţinerilor recurentei-reclamante prin preluarea ad litteram de către instanţa fondului a punctului de vedere al autorităţilor fiscale.

Totodată, Înalta Curte reţine că, în ceea ce priveşte argumentele de nelegalitate invocate de reclamantă cu referire la considerarea de către organele fiscale ca nedeductibile la calculul impozitului pe profit a cheltuielilor cu serviciile prestate de PFA C., instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra acestora, în cuprinsul considerentelor sentinţei fiind analizat dreptul reclamantei la deducerea TVA plătite pentru respectivele servicii, ceea ce constituie, în mod evident, o motivare străină de natura pricinii.

Înalta Curte reţine că potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) din noul C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor.

Rolul principiului motivării hotărârilor judecătoreşti, consacrat prin acest text legal, este acela de a asigura o bună administrare a justiţiei şi de a face posibil un control judiciar efectiv, motivarea sumară sau confuză echivalând cu nemotivarea.

De asemenea, jurisprudenţa constantă a Curţii Europene a Drepturilor Omului subliniază rolul pe care motivarea unei hotărâri îl are pentru respectarea art. 6 paragraful 1 din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi libertăţilor fundamentale, în sensul că dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă susţinerile părţilor sunt analizate de instanţă, aceasta având obligaţia de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi elementelor probatorii (hotărârea din 28.04.2005 în cauza Albina contra României).

Faţă de aceste împrejurări, Înalta Curte apreciază că, deşi instanţa fondului a respins acţiunea ca neîntemeiată, în fapt aceasta nu a soluţionat fondul cauzei, întrucât nu a analizat în întregime argumentele expuse de reclamantă în motivarea acţiunii şi nu s-a pronunţat pe toate aspectele esenţiale ale cauzei, conform celor arătate mai sus. Or, în raport cu principii fundamentale ale procesului civil (dreptul la un proces echitabil, dreptul la apărare), soluţionarea fondului presupune elucidarea tuturor aspectelor esenţiale ale raportului juridic dedus judecăţii, astfel cum acestea au fost relevate prin cererea de chemare în judecată. În mod evident, principiul dublului grad de jurisdicţie împiedică instanţa de control judiciar să analizeze direct în recurs argumentele ce nu au făcut obiectul analizei instanţei de fond.

Înalta Curte nu poate primi însă criticile recurentei-reclamante în ceea ce priveşte respingerea capătului de cerere având ca obiect constatarea dreptului recurentei-reclamante de a diminua TVA aferent livrărilor de echipamente tehnologice din cadrul D., sentinţa atacată fiind legală sub acest aspect.

Înalta Curte are în vedere că prin decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 448/18.11.2015 s-a constatat necompetenţa materială a ANAF-DGSC în privinţa cererilor reclamantei privind reverificarea TVA colectate, reţinându-se, în esenţă, imposibilitatea organului fiscal de soluţionare a contestaţiei de a efectua o reverificare, în raport cu prevederile art. 1051 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora reverificarea unei anumite perioade poate fi dispusă de conducătorul inspecţiei fiscale, dar şi cu prevederile art. 206 alin. (2) din acelaşi act normativ care stipulează că obiectul contestaţiei îl constituie numai sumele şi măsurile stabilite şi înscrise de organul fiscal în titlul de creanţă sau în acul administrativ-fiscal atacat. Această argumentaţie a fost însuşită de către judecătorul fondului prin considerentele sentinţei atacate.

Înalta Curte constată că motivele de nelegalitate invocate de reclamantă prin cererea de chemare în judecată nu critică argumentaţia menţionată, ci, în exclusivitate, susţin caracterul întemeiat al cererii de diminuare a TVA colectate iar criticile formulate de recurentă sunt formulate pentru prima dată în calea de atac, cu încălcarea prevederilor art. 478 alin. (3) coroborate cu cele ale art. 494 noul C. proc. civ., potrivit cărora în recurs nu se poate schimba cauza cererii de chemare în judecată.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ. şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite recursul declarat de A. S.A împotriva sentinţei civile nr. 2167 din 05.07.2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal; va casa sentinţa recurată şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de A. S.A împotriva sentinţei civile nr. 2167 din 05.07.2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei. Pronunţată astăzi, 30 martie 2022.