VAT refund interest upheld; costs award against tax body struck.

Şedinţa publică din data de 29 martie 2022

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. 1. Circumstanţele cauzei

Prin cererea înregistrată iniţial pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2014, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Reprezentanţe Străine, Ambasade şi Administrare a Contribuabililor Nerezidenţi şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov a solicitat ca, prin hotărârea pe care o va pronunţa, instanţa să dispună:

- anularea Deciziei nr. 57385/13.12.2013 privind soluţionarea contestaţiei formulată de A. emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi;

- anularea Adresei nr. x/29.03.2012 privind răspunsul formulat de Serviciul Contribuabili Nerezidenţi din cadrul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul reprezentanţe străine, ambasade si administrare a contribuabililor nerezidenţi la Cererea de acordare de dobânzi prin care s-a dispus respingerea ca neîntemeiată a Cererii de solicitare a dobânzilor depusă de Societate la data de 03.02.2012 şi înregistrată la AFP Nerezidenţi sub nr. x/03.02.2012;

- recunoaşterea dreptului societăţii de a beneficia de dobânzi în sumă totală de 3,362,432 RON pentru soluţionarea cu întârziere a deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare depuse de societate pentru perioada martie 2010 - februarie 2011, dobânzi ce urmează a fi calculate de la data expirării termenului legal de 45 de zile de soluţionare a deconturilor de TVA (începând cu data de 11.06.2010) până la data rambursării efective (25.11.2011) a sumei de 23.079.790 RON, reprezentând TVA admis la rambursare prin deciziile de rambursare;

- obligarea Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi la achitarea efectivă a sumei de 3,362,432 RON cu titlu de dobândă de întârziere pentru nerambursarea în termen legal a sumei aprobate la rambursare în cuantum de 23,079,790 RON aferente Deconturilor de TVA precum şi la efectuarea oricăror formalităţi privind calculul dobânzilor cuvenite Societăţii în sumă de 3,362,432 RON sub sancţiunea plăţii de penalităţi către societate în cuantum de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere în situaţia neîndeplinirii în termen a obligaţiilor stabilite de instanţă în urma admiterii acestui capăt de cerere în temeiul art. 18 alin. (1) şi alin. (5) din Legea 554/2004; şi

- obligarea la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea prezentei cereri.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 4993 din data de 03 decembrie 2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII -a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea, a anulat decizia nr. 57385/13.12.2013 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi şi a adresei nr. x/29.03.2012 emis de Serviciul Contribuabili Nerezidenţi din cadrul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Bucureşti şi a obligat pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti la plata sumei de 3.362.432 RON cu titlu de dobândă de întârziere pentru nerambursarea în termen legal a sumei aprobate la rambursare în cuantum de 23.079.790 RON aferente deconturilor de TVA depuse de societate pentru perioada martie 2010- februarie 2011.

Totodată, a respins cererea de obligare a pârâtei la plata de penalităţi de întârziere în cuantum de 1000 RON pentru fiecare zi de întârziere, ca neîntemeiată şi a obligat pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 7450 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

II. 1. Cererile de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. 4993 din data de 03.12.2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Reprezentanţe Străine, Ambasade şi Administrare a Contribuabililor Nerezidenţi şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi.

Indicând circumstanţele de fapt ale cauzei, recurentele arată că a fost prelungit termenul de soluţionare DNOR, până la primirea unor informaţii şi clarificare aspecte de fapt, măsură comunicată intimatei prin adresa x/17.06.2011.

Arată că ulterior primirii răspunsului, a fost reluată inspecţia fiscală, în 18.07.2011 si finalizată în 23.09.2011, constatându-se TVA de rambursat în sumele solicitate de către intimată, conform DNOR.

Menţionează că procedura de rambursare şi de acordare dobânzi este reglementată de OMFP 1899/2004 şi susţine aplicarea şi natura juridică a termenului de 45 zile, pentru soluţionarea cererilor depuse de către contribuabil, ca fiind un termen de recomandare, având în vedere şi jurisprudenţa ICCJ (decizia 182/2008, pronunţată în dosarul x/2006).

Susţine şi aplicarea Ordinului 263/2010 privind procedura de soluţionare a DNOR, precum şi a Ordinului ANAF 1181/2007 privind RIF, precum şi ale art. 105 privind desfăşurarea activităţii de inspecţie fiscală în baza unor programe anuale, trimestriale, lunare, aprobate, necesitatea desfăşurării acestei activităţii la Braşov, conform cererii formulate de către intimată, ca urmare a unui volum mare de documente fiscale, neconcordanţele constatate între informaţiile raportate prin VIES şi cele declarate de contribuabilul A., prin declaraţiile recapitulative, aspect neavut în vedere de către instanţa de fond şi volumul lucrărilor respectiv deconturile TVA cu sume negative şi opţiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecţiei fiscale, ca şi elemente de natură să justifice timpul necesar soluţionării cererilor de rambursare ., Alte elemente de natură să justifice timpul necesar soluţionării decurg din faptul că notele de restituire TVA de către Activitatea de Metodologie şi Administrarea Veniturilor Statului - Serviciul Reprezentante Străine, Ambasade şi de Administrare a Contribuabililor Nerezidenţi, (întocmite în baza concluziilor Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/27.09.2011 şi a deciziilor de rambursare), rambursându-se către A., suma de 23.079.790 RON, conform notei de modificare a Instrucţiunilor nr. 802520/03.07.2009 privind rambursarea lunară a TVA propusă de preşedintele A.N.A.F şi aprobată de ministrul finanţelor publice, prin care se precizează:

(...) începând cu luna noiembrie 2009 principiile utilizate în selecţia de rambursare a deconturilor cu decizie de rambursare sunt următoarele:

a) suma necesară pentru rambursarea lunară se va încadra într-o sumă stabilită la nivel naţional de comun acord cu Direcţia generală trezorerie şi contabilitate publica din cadrul M.F.P.

b) selecţia deconturilor care urmează a fi rambursate, conform principiilor menţionate, se realizează din baza de date naţională cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, cu ajutorul aplicaţiei informatice pusă la dispoziţie de D.G.T.I. pe principiul cel mai vechi decont se stinge primul.

d) Decontarea lunară efectivă se realizează automat la 3 termene fixe, respectiv: Selecţia deconturilor pe cele trei termene se realizează în ordinea vechimii".

Mai mult decât atât, arată că reclamanta a calculat şi instanţa de fond a admis dobânzi de întârziere şi pentru perioada în care au solicitate informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei în soluţionarea cererilor, aspect care atrage nelegalitatea hotărârii instanţei de fond.

În plus, trebuie reţinut şi faptul că Raportul de inspecţie Fiscală nr. x/27.09.2011, a fost înregistrat la D.G.R.F.P.B. sub nr. x/06.10.2011 şi a intrat la Serviciul reprezentante străine, ambasade şi administrare contribuabili nerezidenţi în data de 10.10.2011. după data încărcării deciziilor de rambursare în SERADN, în vederea publicării raportului Deconturi cu decizii de rambursare pentru restituire, conform Selecţiei Naţionale în luna octombrie 2011.

Deciziile de rambursare emise din SERADN în data de 19.10.2011, au fost selectate pentru restituire TVA conform Selecţiei Naţionale pentru data de 24.11.2011, respectiv data restituirii efective a TVA către societatea A..

Face precizarea că Selecţia naţională se transmite lunar, conform Instrucţiunilor nr. 802.520/03.07.2009 privind rambursarea lunară a TVA, cu modificările şi completările ulterioare, dispoziţii aplicabile la momentul rambursării TVA.

Concluzionând, se arată că motivele enumerate mai sus justifică în mod legal întârzierea în cuprinderea în planul de control a cererilor de rambursare a societăţii nerezidente A., prin stocul foarte mare de cereri existent în cadrul D.G.R.F.P.B, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecţiei fiscale, respectiv 4 echipe de inspectori, vechimea cererilor de rambursare, precum şi termenele de restituire a sumelor aferente TVA aprobat la rambursare, conform transelor stabilite la nivel naţional.

Totodată, a arătat că reclamanta A. a calculat, în mod eronat dobânzi şi pe perioada amânării inspecţiei fiscale pentru clarificarea neconcordantelor din VIES precum şi de la data încheierii Raportului de inspecţie fiscală nr. x/27.09.2011 până la data restituirii sumelor aprobate la rambursare conform Selecţiei Naţionale.

De asemenea, a solicitat a se avea în vedere următoarele dispoziţii legale, de care instanţa de fond nu a ţinut cont:

Directiva 2008/9/CE a Consiliului din 12 februarie 2008 de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoarea adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare a fost transpusă în legislaţia ţării noastre la pct. 49, alin. (31) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare.

Potrivit dispoziţiilor pct. 49 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004:

"(21) După primirea cererii transmise pe cale electronică de autoritatea competentă din alt stat membru, organul fiscal competent din România îi comunică de îndată solicitantului, pe cale electronică, data la care a primit cererea. Decizia de aprobare sau respingere a cererii de rambursare se comunică solicitantului în termen de 4 luni de la data primirii cererii, dacă nu se solicită informaţii suplimentare conform alin. (22).

(22) În cazul în care organul fiscal competent din România consideră că nu are toate informaţiile relevante pentru a lua o decizie privind cererea de rambursare în totalitatea ei sau privind o parte a acesteia, poate cere, pe cale electronică, informaţii suplimentare, inclusiv copii de pe documentele prevăzute la alin. (11), de la solicitant sau de la autorităţile competente din statul membru de stabilire, după caz, pe parcursul perioadei de 4 luni prevăzute la alin. (21). în cazul în care informaţiile suplimentare sunt cerute de la o altă sursă decât solicitantul sau o autoritate competentă dintr-un stat membru, cererea se transmite prin mijloace electronice numai dacă destinatarul cererii dispune de astfel de mijloace. Dacă este necesar, se pot solicita alte informaţii suplimentare. Informaţiile solicitate în conformitate cu prezentul alineat pot cuprinde depunerea facturii sau a documentului de import respectiv, în original ori în copie, în cazul în care există îndoieli întemeiate cu privire la validitatea sau acurateţea unei anumite cereri. în acest caz, plafoanele prevăzute la alin. (11) nu se aplică.

(23) Informaţiile solicitate în temeiul alin. (22) trebuie furnizate în termen de o lună de la data la care solicitarea de informaţii suplimentare este primită de cel căruia îi este adresată.

(24) În cazul în care organul fiscal competent din România cere informaţii suplimentare, acesta comunică solicitantului decizia sa de aprobare sau respingere a cererii de rambursare în termen de două luni de la data primirii informaţiilor cerute sau, în cazul în care nu a primit răspuns la cererea sa de informaţii, în termen de două luni de la data expirării termenului prevăzut la alin. (23). Cu toate acestea, perioada pentru luarea deciziei cu privire la cererea de rambursare, în totalitatea ei sau la o parte a acesteia, trebuie să fie întotdeauna de maximum 6 luni de la data primirii cererii de către statul membru de rambursare. în cazul în care organul fiscal competent din România cere alte informaţii suplimentare, acesta comunică solicitantului decizia sa privind cererea de rambursare, în totalitatea ei sau privind o parte a acesteia, în termen de 8 luni de la data primirii cererii.

(25) În cazul în care cererea de rambursare se aprobă, rambursarea sumei aprobate este efectuată cel târziu în termen de 10 zile lucrătoare de la data expirării termenului prevăzut la alin. (21) sau, în cazul în care au fost solicitate informaţii suplimentare sau alte informaţii ulterioare, a termenelor menţionate la alin. (24).

(...)

(31) În cazul nerespectării termenului de rambursare prevăzut la alin. (25) se plăteşte o dobândă solicitantului pentru suma ce va fi rambursată după expirarea acestui termen. Dobânda se calculează începând din ziua următoare ultimei zile prevăzute pentru plată în temeiul alin. (25) până în ziua în care suma este efectiv plătită. Ratele dobânzilor sunt egale cu rata dobânzii aplicabile rambursărilor de TVA către persoanele impozabile stabilite România.

(32) În cazul în care solicitantul nu transmite organului fiscal competent din România, în termenul prevăzut, informaţiile suplimentare sau alte informaţii solicitate, prevederile alin. (31) nu se aplică. De asemenea, prevederile alin. (31) nu se aplică până în momentul primirii de către statul membru de rambursare a documentelor care trebuie trimise pe cale electronică în temeiul alin. (11). (...) (34) Prevederile alin. (1)-(33) transpun prevederile Directivei 2008/9/CE a Consiliului din 12 februarie 2008 de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoarea adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene L 44 din 20 februarie 2008, şi ale Directivei 2010/66/UE a Consiliului din 14 octombrie 2010 de modificare a Directivei Consiliului 2008/9/CE de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoare adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene L 275 din 20 octombrie 2010,"

Prin urmare în mod nelegal instanţa de fond a apreciat că în cauză operează termenul de 45 de zile prevăzut de către art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, întrucât în prezenta cauză este vorba de o persoană impozabilă stabilită în alt stat membru decât statul membru de rambursare şi prin urmare devin aplicabile dispoziţiile prevăzute de pct. 49. alin. (31) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, unde se arată că termenul de rambursare este de 4 luni de la data depunerii cererii şi prin urmare şi termenul de acordare a dobânzilor se calculează de la data expirării acestui termen.

Faţă de aceste motive în fapt şi în drept, din care rezultă că soluţionarea deconturilor de TVA s-a efectuat în termenul legal, cu respectarea prevederilor legale incidente şi a calendarului şi metodologiei aprobate la nivelul ANAF, măsura respingerii cererii reclamantei A. de acordare a dobânzilor pentru rambursarea TVA cu întârziere în cuantum de 3.362.432 RON, este legală .

2. Recurentele critică hotărârea instanţei de fond şi în ceea ce priveşte obligarea instituţiei la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 7.450 RON, motiv pentru care solicită aplicarea dispoziţiilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ. potrivit cărora:

Astfel, potrivit dispoziţiilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ., « Judecătorii au însă dreptul să mărească sau să micşoreze onorariile avocaţilor, potrivit cu cele prevăzute în tabloul onorariilor minimale, ori de câte ori vor constata motivat că sunt nepotrivit de mici sau de mari, faţă de valoarea pricinii sau munca îndeplinită de avocat »

Raportând dispoziţiile legale de mai sus la prezenta cauza, a arătat că instanţa de fond în mod nejustificat a dispus obligarea instituţiei la plata cheltuielilor de judecată, având în vedere faptul că, aceste cheltuieli de judecată urmează a fi acordate numai în măsura în care constituie cheltuieli necesare care au fost în mod real efectuate, în limita unui cuantum rezonabil.

Astfel, faţă de dispoziţiile art. 451 alin. (2) C. proc. civ., dispoziţii ce conferă prerogativa instanţei de a cenzura, cu prilejul stabilirii cheltuielilor de judecată cuantumul onorariului avocaţial cuvenit prin prisma proporţionalităţii sale cu amplitudinea şi complexitatea activităţii depuse, suma stabilită de instanţă cu titlu de cheltuieli de judecată, este prea mare pentru munca prestată de avocat.

Instanţa de judecată are abilitatea de a cenzura cuantumul onorariului avocatului fără ca prin aceasta să intervină în raportul juridic decurgând din contractul de asistenţă legală şi fără ca un asemenea efect să se producă, fie şi indirect, câtă vreme instanţa de judecată trebuie să vegheze la menţinerea echilibrului procesual şi la asigurarea garanţiilor pentru părţi a desfăşurării unui proces echitabil. O asemenea prerogativă este cu atât mai necesară cu cât respectivul onorariu urmează a fi suportat de partea potrivnică, ceea ce presupune în mod necesar ca acesta să ii fie opozabil.

În sensul acesta este şi jurisprudenţa C.E.D.O., care, investită fiind cu soluţionarea pretenţiilor la rambursarea cheltuielilor de judecată, în care sunt cuprinse şi onorariile de avocat, a statuat că acestea urmează a fi recuperate numai în măsura în care constituie cheltuieli necesare care au fost în mod real făcute în limita unui cuantum rezonabil.

În analiza onorariului avocat, instanţa judecătorească nici nu stânjeneşte executarea contractului de asistenţă juridică şi nici nu îl controlează direct sau indirect, iar cu atât mai puţin nu îl modifică sau anulează, raportul juridic generat de încheierea lui se menţine în integralitatea sa; instanţa în realitate nu măreşte sau micşorează onorariile avocaţilor, ci doar micşorează în mod corespunzător cuantumului cheltuielilor la care urmează a fi obligată partea care le datorează.

În acest sens, învederează şi practica Curţii Europene a Drepturilor Omului (în cauza Costin contra România, Hotărârea din 26 mai 2005 şi în cauza Johanna Huber contra România, Hotărârea din 21 februarie 2008) care a reţinut că, cheltuielile efectuate trebuie să fie necesare şi efectuate real în limita unui cuantum rezonabil.

Caracterul rezonabil al cheltuielilor semnificând faptul că, în raport cu natura activităţii efectiv prestate, complexitatea, riscul implicat de prestarea serviciului, acestea să nu fie exagerate.

Este adevărat faptul că nimeni nu este obligat să se apere singur, chiar dacă are cunoştinţe juridice, dreptul la apărare fiind un drept recunoscut tuturor, însă prin angajarea unui apărător nu trebuie să se urmărească împovărarea părţii căzute în pretenţii, scopul exercitării dreptului la apărare fiind acela de se valorifica pretenţiile alegate.

La aprecierea cuantumului onorariului avocaţial instanţa trebuie să ţină seama, nu numai de valoarea pretenţiilor, ci şi de complexitatea cauzei (prezenta cauză fiind una de complexitate relativ redusă), precum şi de munca depusă de avocat.

În ceea ce priveşte onorariul de avocat, menţionează că în legătură cu art. 451 alin. (2) -în forma veche art. 274 alin. (3) - din C. proc. civ., Curtea Constituţională s-a pronunţat prin deciziile 401/14.07.2005 şi 493/29.05.2007, arătând că este prerogativa instanţei de a cenzura, cu prilejul stabilirii cheltuielilor de judecată, cuantumul onorariului avocaţial convenit, prin prisma proporţionalităţii sale cu amplitudinea şi complexitatea-activităţii depuse.

A apreciat că faţă de cele reţinute de Curtea Constituţională, cererea este justificată.

În opinia sa, condiţia cuantumului rezonabil al cheltuielilor de judecată nu este îndeplinită în această cauză, întrucât instanţa avea posibilitatea cenzurării acestuia, având în vedere cuantumul foarte ridicat, aceasta cu atât mai mult cu cât contractul de asistenţă juridică a fost încheiat între reclamantă şi societatea de avocatură, instituţia fiind un terţ la perfectarea lui.

În sensul că partea care a căzut în pretenţii este un terţ la încheierea contractului s-a pronunţat şi literatura de specialitate: B. - C. proc. civ. comentat şi adnotat, edit. AII Beck, 2001, pag. 583.

Astfel, faţă de dispoziţiile art. 451 alin. (2) C. proc. civ., dispoziţii ce conferă prerogativa instanţei de a cenzura, cu prilejul stabilirii cheltuielilor de judecată cuantumul onorariului avocaţial cuvenit prin prisma proporţionalităţii sale cu amplitudinea şi complexitatea activităţii depuse cât şi cu valoarea pricinii, solicită modificarea sentinţei recurate în sensul diminuării cheltuielilor de judecată acordate, având în vedere faptul că, în opinia sa, cuantumul cheltuielilor de judecată acordate de către instanţa de fond este nejustificat.

Împotriva aceleiaşi hotărâri judecătoreşti a declarat recurs şi DGRFP Braşov, invocând aplicarea art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ., în ceea ce priveşte soluţia de admitere în parte a contestaţiei şi de anulare a deciziei 57385/2013 şi a adresei x/2012, precum şi a soluţiei de acordare a cheltuielilor de judecată .

Susţine că nu poate fi reţinută o depăşire a termenului de 45 zile, în reglementarea art. 117 alin. (2) sau art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, atât timp cât a operat suspendarea, amânarea inspecţiei fiscale, etc.

Susţine caracterul de termen de recomandare al termenului reglementat de art. 70 alin. (2), precum şi ipoteza prelungirii termenului în cazul solicitării de informaţii suplimentare şi arată, totodată, faptul că intimata s-a aflat n culpă pentru prelungirea perioadei de control iar prima instanţă a invocat jurisprudenţă CJUE neaplicabilă în speţă şi a ignorat aspectele de fapt şi de drept invocate în apărare .

Susţine că au fost iniţiate măsuri de control începând cu data primirii delegării de competenţă nr. 867 058 din 09.02.2011, solicitându-se declaraţii recapitulative şi rapoarte VIES, declaraţie de înregistrare fiscală, etc., inspecţia fiscală începând în 29.03.2011 şi ca urmare a cererilor de amânare formulate de către intimată (adresa x/17.03.2011 şi ulterior 2455/28.03.2011); menţionează că intimata a calculat dobânzi şi pentru această perioadă, dar şi faptul că intimata a considerat stare de pasivitate a organelor de inspecţie fiscală, ca urmare a solicitării clarificărilor cu o întârziere de 34 zile, perioadă în care organele de inspecţie fiscală au verificat documentele din evidenţa contabilă, au verificat neconcordanţele între declaraţiile de achiziţii intracomunitare, achizitor şi furnizor, au fost solicitate intimatei documente fiscale din care să rezulte scutirea de taxă pentru operaţiuni intracomunitare şi clarificare informaţii neconcordante, intimata formulând răspuns în 11.04.2011, dar fără clarificarea informaţiilor neconcordante, timpul alocat fiind de peste 60 zile (adresa x/14.06.2011).

Arată că i-a fost comunicată intimatei reclamante (adresa x/17.06.2011) prelungirea termenului de soluţionare DNOR, până la primirea informaţiilor solicitate DGCIF Bucureşti prin adresa x/17.06.2011 .

Menţionează o a doua delegare de competenţă, nr. 864 147/18.05.2011 de la Direcţia generală Coordonare Inspecţie fiscală, precizând că i-au fost transmise DNOR pentru martie 2010, septembrie2010- ianuarie 2011, fapt ce a impus solicitarea din 26.07.2011, ca reclamanta să facă dovada scutirii de taxă a operaţiunilor intracomunitare din această perioadă, reclamanta înaintând înscrisuri în 2.08.2011 şi 5.09.2011 (beneficiind astfel de prelungirea termenului de soluţionare DNOR); au fost solicitate informaţii din rapoarte şi aplicaţii informative, inspecţia fiscală fiind finalizată la 27.09.2011.

Arată că reclamanta a calculat dobânzi şi pentru zilele în care a fost amânată începerea inspecţiei fiscale, la solicitarea sa, dar şi pentru perioada în care au fost solicitate documente sau clarificări cu privire la situaţia de fapt fiscală .

Susţine că nu se regăsesc, în considerentele instanţei de fond, apărările şi concluziile recurentei, iar concluziile instanţei de fond nu se întemeiază pe modul în care s-a realizat inspecţia fiscală .

În justificarea criticilor privind existenţa unei motivări expeditive a primei instanţe se formulează critici fundamentate în raport de jurisprudenţa comunitară potrivit căreia termenul de rambursare poate fi rezonabil prelungit, în vederea efectuării unui control fiscal, persoana impozabilă putând fi compensată prin plata dobânzilor (C-107/10), respectiv principiul neutralităţii sistemului fiscal al TVA impunând ca pierderile generale (de rambursarea cu întârziere, văzută ca o indisponibilizare a sumelor de bani), să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere (C-431/12), apreciindu-se că aceasta nu poate fi asociată cu starea de fapt prin care reclamanta - entitate nerezidentă şi-a desfăşurat activitatea în România.

Menţionează că reclamanta nu este persoană juridică înregistrată la ONRC şi nu are obligaţia de a conduce contabilitate proprie în limba română, fiind înregistrată fiscal în baza Ordinului 2157/2006 privind organizarea activităţii de administrare a contribuabililor nerezidenţi, care nu au pe teritoriul României un sediu permanent, depunând Declaraţia 090 însoţită de o copie autentificată a Certificatului de înregistrare eliberat de autoritatea fiscală din Germania .

Menţionează că reclamanta a fost înregistrată pe o perioadă scurtă de timp, ce nu depăşeşte 6 luni şi că şi-a desfăşurat activitatea fără salariaţi, fără resurse tehnice, materiale, respectiv fără nici un efort care implică achiziţii sau livrări, iar aceasta nu poate conduce automat la recunoaşterea unor drepturi, respectiv a pretenţiilor formulate.

Susţine şi inexistenţa unui prejudiciu, cauzat de întârzierea soluţionării deconturilor, arătând că, după achiziţiile şi livrările efectuate de la şi către alte entităţi afiliate, aparţinând aceluiaşi grup, nu poate fi reţinut risc de aprovizionare, de neîncasare, sau de sancţionarea unor întârzieri de plată .

Menţionează că, atât în RIF, cât şi în dosarul instanţei nu se regăsesc situaţii privind furnizori restanţi sau de datorii, sau prezentarea de către reclamantă a evaluării unui prejudiciu, care să fie compensat prin dobânzile solicitate .

Reluând aspectele mai sus menţionate, apreciază că pretenţiile reclamantei sunt inadmisibile .

Recurenta susţine aplicarea art. 451 alin. (1) şi (2) C. proc. civ. în ceea ce priveşte cheltuielile de judecată solicitând exonerarea de plata cheltuielilor de judecată în fond, respingerea eventualelor cheltuieli de judecată în recurs, iar în subsidiar, reducerea cheltuielilor de judecată reprezentând onorariu apărător ales, până la minimul prevăzut de legea specială aplicabilă .

Susţine că nu a dat dovadă de rea-credinţă sau conduită neglijentă şi că nu sunt întrunite condiţiile art. 453-455 C. proc. civ., neexistând culpă procesuală şi nici o atitudine care să genereze cheltuielile de judecată, actele întocmite şi contestate fiind legale .

În concluzie arată că necesitatea reformării sentinţei intervine ca urmare a existenţei unui mod de calcul stabilit expres de către legiuitor, dar nesocotit de către instanţă, care a aplicat un mod de calcul greşit .

2. Apărările intimaţilor, formulate în recurs

Intimata pârâtă DGRFP Braşov a formulat întâmpinare solicitând admiterea recursurilor declarate de DGRFP Bucureşti, dar şi a propriului recurs şi a arătat că îşi însuşeşte criticile de nelegalitate aduse, în temeiul art. 483 şi art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ.

Intimata reclamantă A. a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursurilor declarate, cu cheltuieli de judecată .

În apărare evidenţiază circumstanţele de fapt ale cauzei şi subliniază întârzierile (pe care le apreciază a fi semnificative) aduse cererilor de rambursare TVA, prin modul de derulare al inspecţiei fiscale.

Menţionează că, urmare a cererii de acordare a dobânzilor datorate pentru sumele de TVA rambursate cu depăşirea termenului legal (nr. x/03.02.2012), prin adresa x/29.03.2012 i s-a comunicat faptul că i-a fost respinsă cererea, apreciindu-se că nu sunt motive pentru datorarea dobânzilor de întârziere întrucât acestea au fost calculate pe perioada amânării inspecţiei fiscale, dar şi pe perioada dintre data finalizării RIF şi până la restituirea efectivă .

Indicând parcursul dosarului şi făcând sinteza argumentelor recurentelor, intimata arată că sentinţa recurată este motivată în fapt şi în drept, neputând a fi reţinut motivul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., precum şi faptul că sentinţa a fost pronunţată legal, nefiind aplicabil art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Indică normele aplicabile în cauză, jurisprudenţa naţională în materia momentului de la care încep să curgă dobânzile, precum şi jurisprudenţa comunitară asupra interpretării art. 183 din Directiva TVA.

Invocă, ca fiind de reţinut în favoarea sa şi considerentele Deciziei CCR 694/2015, precum şi reperele jurisprudenţei ICCJ privind natura termenului de soluţionare a DNOR (decizia ICCJ 6567/2013).

Susţine caracterul nefondat al cererilor de recurs, ce vizează soluţia dată cererii privind cheltuielile de judecată şi arată că, în opinia sa, au fost corect aplicate art. 453 C. proc. civ., există culpă procesuală manifestată prin refuzul recunoaşterii drepturilor sale, iar onorariul avocaţial reflectă obiectiv munca depusă, prin prisma criteriilor reglementate e art. 127 din Statutul profesiei de avocat.

III . Considerentele instanţei de recurs

Recurentele critică legalitatea sentinţei, prin prisma soluţiilor date cererii privitoare la plata dobânzilor de întârziere, precum şi cererii privitoare la cheltuielile de judecată .

Este de menţionat faptul că intimata reclamantă a formulat cerere de plată a dobânzilor, precum şi contestaţie împotriva refuzului de plată, contestaţie respinsă ca neîntemeiată, prin decizia de soluţionare nr. 57358/13.12.2013.

Este de menţionat faptul că intimata reclamantă a depus cererea de plată a dobânzilor, sub nr. x/03.02.2021, susţinând nerespectarea termenului de 45 zile privind rambursarea TVA, conform DNOR depuse pentru perioada martie 2010- februarie 2011 .

Prima instanţă a admis, în parte, acţiunea şi a anulat decizia de soluţionare a contestaţiei, apreciind că reclamanta are dreptul la rambursarea dobânzilor aferente TVA nerestituit în termen legal, pentru perioada mai sus menţionată, dar nu şi dreptul la plata penalităţilor de întărziere solicitate .

Această soluţie este criticată, de către recurente, prin prisma art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind susţinută încălcarea sau aplicarea greşită a prevederilor art. 70, coroborat cu art. 124 din Codul de procedură fiscală, ca teză de casare .

Cu titlu prealabil, Înalta Curte reţine că normele de procedură invocate părţilor unui proces exercitarea recursului exclusiv pentru motive de nelegalitate, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. sancţionând încălcarea textelor de lege ce sunt de natură să conducă la soluţionarea cauzei, în litera sau spiritul acestora sau interpretarea acestora, prea restrânsă sau dimpotrivă, prea întinsă, ori cu totul eronată, astfel instanţa de fond aplicându-le greşit .

Nu este inclusă în competenţa Înaltei Curţi, ca instanţă de recurs, reaprecierea probelor pe baza cărora a fost dat dispozitivul sentinţei şi nici cenzurarea situaţiei de fapt căreia i-au fost aplicate normele de drept incidente.

Temeiul în drept al cererii de acordare a dobânzilor este constituit de art. 124 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, potrivit căruia, "pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul al dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz . Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor" .

Conform art. 70 alin. (1), cererile depuse către contribuabil potrivit prezentului cod se soluţionează de către organul fiscal în termen de 45 de zile de la înregistrare.

În situaţiile în care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, conform alin. (2), acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate.

Cu privire la natura juridică a termenului reglementat la art. 70 alin. (1), recurentele susţin că acesta este un termen de recomandare şi nu un termen de decădere, sau alt termen imperativ şi absolut, aducând ca argument jurisprudenţial, decizia ICCJ 182/2008, pronunţată în dosarul x/2006 şi precizând că, prevederile alin. (2) permit prelungirea acestuia .

Prima instanţă a reţinut că acest termen este imperativ, prezentând argumente de jurisprudenţă CJUE, ulterioare pronunţării deciziei 182/2008, examinând totodată modalitatea de prelungire a acestui termen .

Potrivit art. 70 din O.G. nr. 92/2003, normă în vigoare la data solicitării de către intimată a dobânzilor pentru nerambursarea TVA, la termen, "cererile depuse de către contribuabil potrivit prezentului cod se soluţionează de către organul fiscal în termen de 45 de zile de la înregistrare.

(2) În situaţiile în care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate".

Natura juridică a termenului de soluţionare, nu este cea susţinută de către recurente, în mod corect, prima instanţă statuând că termenul de 45 de zile prevăzut de art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 este un termen imperativ, şi nu unul de recomandare, astfel încât autoritatea fiscală are obligaţia să respecte acest termen, orice modificare a termenului intervenind în condiţiile alin. (2) al textului, alineat ce este supus unei interpretări restrictive .

În acest sens trebuie reţinut şi că, potrivit art. 124 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, contribuabilii au dreptul la dobândă, pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget, din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz.

Prima instanţă a reţinut corect ca fiind aplicabile şi prevederile pct. 6 din Cap. I al Ordinului MFP nr. 1857/2007, potrivit cărora solicitările de rambursare se soluţionează în termen de 45 zile, în ordinea cronologică a înregistrării lor, iar în maxim 35 zile de la data depunerii DNOR, compartimentul cu atribuţii de inspecţie fiscală, transmite organului de specialitate dosarul solicitării, împreună cu raportul de inspecţie fiscală, decizia de impunere (privind obligaţii suplimentare de plată) sau decizia de nemodificare bazei de impunere, după caz (lit. C), pct. 5, Cap. II).

Este de menţionat şi faptul că, deşi se invocă în recurs, nerespectarea prevederilor din Cap. II al Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare din 22.02.2010, aprobată prin Ordinul 263/2010, precum şi a pct. 4 din OMFP 1181/2007 privind modelul şi conţinutul raportului de inspecţie fiscală, aceste acte administrative nu conţin prevederi care să conducă la altă concluzie, decât cea reţinută de prima instanţă .

Astfel, potrivit pct. 6 şi 7 din Cap. I al Procedurii aprobate prin Ordinul 263/2010, deconturile cu sume negative de TVA se supun procedurii de soluţionare, în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul fiscal, în termenul prevăzut la art. 70 din Codul de procedură fiscală, menţionându-se că aceste deconturi sunt în curs de soluţionare în perioada cuprinsă între data depunerii decontului şi data compensării/restituirii efective a sumelor aprobate la rambursare. Totodată, la lit. C), pct. 5 din Cap. II al Procedurii se reproduc prevederile Lit. C., pct. 5, Cap. II, inserate în Metodologia aprobată prin OMFP 1857/2007, prevăzându-se în mod expres faptul că singura posibilitate de prelungire a termenului de soluţionare este aceea prevăzută la art. 70 alin. (2) din Codul de procedură fiscală (lit. C), pct. 6.1).

În aceeaşi ordine de idei trebuie constatat şi faptul că OPANAF 1181/2007 arată metoda de inspecţie, obiectul acesteia, metoda de control asupra deconturilor, actele administrativ fiscale emise ulterior inspecţiei, precum şi circuitul intern al acestora, fără a intra în coliziune cu normele mai sus menţionate .

Iar faptul că inspecţia fiscală se desfăşoară conform planificărilor aprobate şi în condiţiile stabilite prin ordin al preşedintelui ANAF, conform art. 105 alin. (6), nu sunt relevante în cauză; activitatea de inspecţie fiscală a fost delegată în octombrie 2010 iar inspecţia fiscală a fost finalizată, iar cererea de rambursare a fost soluţionată, în septembrie 2011, putându-se reţine încălcarea termenului de soluţionare reglementat de art. 70 din Codul de procedură fiscală .

Totodată, în raport de considerentele mai sus expuse, se reţine şi că prima instanţă a determinat corect natura juridică a termenului de 45 zile, de soluţionare a cererii de restituire TVA.

Din această perspectivă, Înalta Curte observă că recurentele susţin caracterul de termen de recomandare, susţinere justificată şi prin prisma jurisprudenţei ICCJ indicată în prima cerere de recurs, dar care vizează textul art. 70, în vigoare în perioada pre-aderare.

Întrucât la momentul formulării cererii în litigiu, aceasta intră în sfera drepturilor şi obligaţiilor asumate prin acquis-ul comunitar, prima instanţă a examinat jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie, relevantă asupra dreptului contribuabilului de a încasa dobânzi pentru restituirea cu întârziere a TVA, iar considerentele prezentate, inclusiv în ceea ce priveşte cenzurarea efectelor normelor de drept intern privind suspendarea sau prelungirea inspecţiei fiscale.

În plus, trebuie reţinut faptul că ambele recurente prezintă critici privind modul de calcul al dobânzilor, justificate în primul rând prin necesitatea prelungirii termenului de soluţionare, în condiţiile art. 70 alin. (2), prin suspendarea inspecţiei fiscale, iar în cel de al doilea rând ca urmare a conduitei intimatei reclamante, exemplificată în situaţii în care întârzierea s-a produs din culpa sa .

Dar aceste aspecte nu prezintă relevanţă prin prisma fundamentului obligaţiei de plată a dobânzilor; acesta intervine (la data formulării cererii de plată a dobânzilor) ca urmare a depăşirii unui termen rezonabil şi anume a termenului prevăzut de art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, principiul neutralităţii sistemului fiscal al TVA impune ca pierderile financiare astfel generate persoanei impozabile prin indisponibilizarea sumelor de bani în cauză să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere.

Şi luând în considerare prevederile art. 104 din O.G. nr. 92/2003, nu se poate reţine întârzierea în soluţionarea deconturilor de TVA şi depăşirea termenului reglementat de pct. 6 din Cap. I al Ordinului MFP nr. 1857/2007, ca urmare a conduitei intimatei (în esenţă, inspecţia fiscală dispunându-se în octombrie 2010, finalizându-se prin raport de inspecţie fiscală şi decizie de impunere nr. x, decizie de nemodificare a bazei de impunere nr. x, la data de 27.09.2011).

Înalta Curte reţine, contrar susţinerilor recurentelor, faptul că principiile jurisprudenţei comunitare, scoase în evidenţă de către instanţa de fond, sunt în mod direct aplicabile speţei, neputându-se face o distincţie bazată doar pe calitatea de persoană nerezidentă, înregistrată fiscal în România, în vederea administrării activităţii de către organele fiscale interne .

Astfel, chiar dacă în cauza C-107/10, Curtea europeană de justiţie verifică respectarea principiului neutralităţii fiscale, prin raportare la normele interne ce nuanţează data de la care sunt datorate dobânzi la o sumă reprezentând taxa pe valoarea adăugată şi raportat la calitatea de contribuabil al statului membru în cauză (similar şi în C-25/07) o diferenţă de regim juridic poate fi constatată numai în privinţa obiectului de reglementare al Directivei 2008/9/CE, de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoare adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare (diferenţă limitată la reglementarea unor termen sau condiţii de formă diferite).

În rest, este suficientă calitatea de persoană impozabilă (nefăcându-se distincţia între rezidenţi sau ne-rezidenţi), pentru a recunoaşte persoanei impozabile, dreptul de a recupera în condiţii adecvate totalitatea creanţei care rezultă din excedentul de TVA, aceasta implicând ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil, prin plata în numerar sau într-un mod echivalent, şi ca, în orice caz, modul de rambursare adoptat să nu implice niciun risc financiar pentru persoana impozabilă. De asemenea, deşi statele membre dispun de o anumită libertate în stabilirea condiţiilor de rambursare a excedentului de TVA, aceste condiţii nu pot aduce atingere principiului neutralităţii fiscale, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe. În special, astfel de condiţii trebuie să (a se vedea Hotărârea din 25 octombrie 2001, Comisia/Italia, C-78/00, Rec., p. I-8195, punctele 32-34, precum şi Hotărârea nr. 7 din 10 iulie 2008, Sosnowska, C-25/07, Rep., p. I-5129, punctul 17).

Iar respectarea neutralităţii fiscale implică existenţa unei restituiri a TVA, într-un termen rezonabil.

Din această perspectivă trebuie menţionat şi faptul că, prin decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 57.385 din 13.12.2013, organul de soluţionare a contestaţiei administrative a omis să examineze caracterul rezonabil al termenului de soluţionare a cererii de rambursare, mărginindu-se să constate caracterul justificat al depăşirii termenului de soluţionare, ca urmare a volumului mare de activitate, a volumului mare de documente fiscale supuse inspecţiei, a neconcordanţelor între declaraţiile fiscale depuse de către intimată şi informaţiile transmise prin platforma VIES, precum şi şi prin insuficienţa personalului din cadrul inspecţiei fiscale .

Or aceste aspecte nu sunt relevante, prin prisma condiţiilor de rambursare a TVA şi a obligaţiei reglementate de art. 124 Codul de procedură fiscală .

Revenind la Directiva 2008/9/CE a Consiliului din 12 februarie 2008, de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoare adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare, implementată prin pct. 49 alin. (31) din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 cu modificările şi completările ulterioare, Înalta Curte constată că prima recurentă susţine că instanţa de fond a aplicat prevederile art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, în speţă operând termenele şi condiţiile reglementate de pct. 49 din Norme .

Această susţinere este nouă, nu a fost examinată prin decizia de soluţionare a contestaţiei administrative şi nu a fost invocată, ca apărare de fond, prin întâmpinarea depusă în procedura de primă instanţă .

Pe de altă parte, prevederile Directivei 2008/9/CE, astfel cum au fost implementate prin pct. 49 al Normelor, nu sunt aplicabile în speţă .

Astfel, persoana impozabilă nestabilită în România, astfel cum este definită de art. 2 şi 3 din directiva menţionată, dar şi pct. 49 alin. (1) lit. a) şi b) (pct. 49 introdus prin H.G. nr. 1620/2009) este persoana care, pe parcursul perioadei de rambursare nu a avut în România sediul activităţii sale economice sau un sediu fix de la care să fi efectuat operaţiuni economice sau, în lipsa unor astfel de sedii fixe, domiciliul sau reşedinţa sa obişnuită şi care nu este înregistrată şi nici nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA, în România, conform art. 153 Codul fiscal (aprobat prin Legea 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare).

După cum rezultă din Cap. III - Constatări fiscale, al raportului de inspecţie fiscală, intimata are domiciliul fiscal stabilit în România şi este înregistrată fiscal, intrând în administrarea Serviciului de administrare a contribuabililor nerezidenţi din cadrul Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, conform Ordinului 2157/2006 .

Ca urmare, nu sunt îndeplinite condiţiile de aplicare a pct. 49 din Norme, termenul de soluţionare a deconturilor fiind, astfel cum în mod corect a reţinut instanţa de fond, cel de 45 de zile, reglementat de art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală.

În raport de aceste considerente, Înalta Curte apreciază că nu sunt îndeplinite, în speţă, condiţiile de casare a sentinţei recurate, în aplicarea art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Recurenta DGRFP Braşov susţine nelegalitatea sentinţei prin prisma motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Cu titlu prealabil, trebuie reţinut că motivarea hotărârii judecătoreşti se impune ca un element esenţial al hotărârii judecătoreşti, judecătorul cauzei fiind dator să arate că a examinat fiecare pretenţie sau apărare formulată de către părţi şi să îşi formuleze considerentele rezultate din procesul de analiză logică, bazat pe starea de fapt, precum şi pe temeiurile în drept aplicabile, iar prin deducţia logică bazată pe aceste elemente, trebuie să prezinte o concluzie care să fie suficient argumentată, pentru a convinge părţile litigante, precum şi pentru a rezista controlului judiciar, în cadrul căilor de atac .

Astfel, motivarea hotărârii judecătoreşti constituind o garanţie a dreptului la un proces echitabil, trebuie să fie clară, precisă, completă (cuprinzând răspunsurile la toate susţinerile şi apărările părţilor) neechivocă şi să exprime justeţea soluţiei pronunţate, prin argumentele şi raţionamentele juridice, precum şi prin modul de aplicare a principiilor şi regulilor dreptului substanţial şi a celui procesual, fiind excluse formulările generale.

Dar motivarea hotărârii judecătoreşti nu constituie o problemă de volum, ci de calitate sau de conţinut, fiind necesare considerentele decisive, eventual alternative sau subsidiare, din care să rezulte, pe de o parte, fundamentarea soluţiei pronunţate şi înlăturarea susţinerilor sau apărărilor părţilor, nefiind necesar ca instanţa de contencios administrativ să examineze fiecare pretenţie sau apărare concretă, formulată de către părţi, ci să le grupeze în raport de natura juridică şi similaritatea acestora şi totodată nefiind necesar a respinge explicit acele susţineri şi apărări care sunt vădit de neconciliat cu soluţia adoptată .

Din această perspectivă, recurenta susţine că instanţa de fond nu prezintă o analiză a apărărilor formulate prin întâmpinare, nu prezintă o analiză a modului în care s-a realizat inspecţia fiscală, prezintă o greşită aplicarea a principiilor jurisprudenţei comunitare, faţă de calitatea intimatei şi arată că pretenţiile acesteia sunt inadmisibile.

Aceste susţineri sunt greşite .

Astfel, recurenta a formulat întâmpinare faţă de cererea de chemare în judecată susţinând lipsa calităţii procesuale pasive a sa, în favoarea DGRFP Bucureşti, Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi, inadmisibilitatea petitului în anularea adresei x/2012 emise de Serviciul Contribuabili Nerezidenţi din cadrul DGRFP Bucureşti şi a formulat, în esenţă, apărări în fapt şi în drept similare celor formulate de pârâta DGRFP Bucureşti .

Cu privire la cele două excepţii, lipsa calităţii procesuale pasive şi inadmisibilitatea, ceea ce omite recurenta este faptul că, în primul ciclu procesual, prin încheierea din 12.11.2014, instanţa de contencios administrativ a respins cele două excepţii, ca nefondate, făcând aplicarea art. 248 alin. (1) C. proc. civ.

Este de menţionat faptul că, deşi hotărârea judecătorească pronunţată în primul ciclu procesual a fost casată, cu efectele prevăzute de art. 500 C. proc. civ., prin decizia 2014 din 17 mai 2018, pronunţată de ICCJ SCAF în dosarul x/2014, casarea a avut în vedere doar nemotivarea sentinţei 1653/2015 a Curţii de Apel Bucureşti S VIII, nu şi procedura urmată în prima instanţă .

Că este aşa rezultă din faptul că doar reclamanta a formulat recurs, iar recursul a vizat doar sentinţa 1653/2015 .

Ca urmare, instanţa de fond, în cel de al doilea ciclu procesual era datoare să reia procedura de judecată, în limitele stabilite prin decizia de casare, fără a se putea reţine că instanţa de recurs a reevaluat soluţia dată celor două excepţii (în esenţă, neexistând o cerere de recurs în acest sens).

În ceea ce priveşte argumentele şi apărările similare celeilalte pârâte, instanţa de fond prezintă o motivare completă şi judicioasă şi care are ca obiect legalitatea deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative şi, în exprimarea nelegalităţii modului de soluţionare a cererii privind dobânzile datorate pentru depăşirea termenului de rambursare TVA, asupra condiţiilor de fond şi de exerciţiu asupra acestei cereri .

Or din examinarea motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. rezultă caracterul ireconciliabil al apărărilor în fapt şi în drept ale intimatelor pârâte, raportat la obiectul acţiunii formulate .

Ca urmare, nu sunt îndeplinite condiţiile de casare, reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. .

În plus, cele două recurente prezintă critici privind soluţionarea cererii accesorii având ca obiect cheltuielile de judecată, din perspective diferite: recurenta DGRFP Bucureşti critică omisiunea aplicării art. 451 alin. (2) C. proc. civ., cu aprecierea greşită a cuantumului cheltuielilor de judecată acordate, iar recurenta DGRFP Braşov critică aceeaşi soluţie prin prisma art. 451 alin. (1) şi (2) C. proc. civ., având în vederea partea din hotărâre de respingere a pretenţiilor reclamantei (solicitând totodată să nu fie obligată la plata cheltuielilor de judecată în recurs).

Nici una dintre recurente nu a încadrat aceste critici, într-un motiv de casare, reglementat de art. 488 C. proc. civ. .

Pe de altă parte, văzând Decizia ICCJ RIL nr. 3/2020 (dosar x/2019), trebuie reţinut că motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanţa de fond s-a pronunţat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., asupra proporţionalităţii cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor, solicitate de partea care a câştigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.

Prin considerentele expuse la par. 34 al acestei decizii se arată că "stabilirea, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., a cheltuielilor cu onorariul de avocat plătit de partea care a câştigat procesul presupune o analiză a unor aspecte de fapt referitoare la complexitatea cauzei şi la munca efectivă a apărătorului părţii. De asemenea, presupune o raportare la valoarea obiectului pricinii şi o evaluare a ponderii pe care instanţa trebuie să o dea acestui criteriu în cadrul demersului de stabilire a cheltuielilor la care este obligată partea care a pierdut litigiul. În analiza sa, judecătorul trebuie să se raporteze, în permanenţă, la circumstanţele cauzei, instanţa de fond dispunând de o marjă de apreciere în analiza pe care o face".

Pe de altă parte, art. 451 alin. (1) C. proc. civ. realizează o enumerare a categoriilor de cheltuieli ce intră în sfera cheltuielilor de judecată şi stabileşte condiţia de existenţă a unei necesităţi a suportării cheltuielilor, în vederea bunei desfăşurări a procesului; iar din această perspectivă, cheltuielile acordate prin sentinţa atacată, corespund acestei necesităţi .

Ca o observaţie, trebuie reţinut că recurenta critică implicit şi aplicarea art. 453 alin. (1) C. proc. civ., prin referire la partea de respingere a soluţiei pronunţată de către instanţa de fond, iar din această perspectivă trebuie constatat că, prin admitere a acţiuni, anularea actelor administrative emise de DGRFP Bucureşti, urmată de obligarea acesteia la plata dobânzilor, modul de soluţionare a cererii accesorii nu ia în considerare neîndeplinirea condiţiei de parte căzută în pretenţii, raportat la pârâta DGRFP Braşov .

Ca urmare, subsumând această critică aplicării art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., Înalta Curte constată necesitatea reformării soluţiei date cererii accesorii .

IV. Soluţia adoptată

În raport de considerentele expuse, va fi admis recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov împotriva sentinţei civile nr. 4993 din 3 decembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, cu consecinţa casării în parte a sentinţei, în sensul înlăturării obligării pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice Braşov la plata cheltuielilor de judecată şi menţinerea în rest, a dispoziţiilor sentinţei recurate.

Vor fi respinse recursurile declarate de pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Reprezentanţe Străine, Ambasade şi Administrare a Contribuabililor Nerezidenţi şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi împotriva aceleiaşi sentinţe, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov împotriva sentinţei civile nr. 4993 din 3 decembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa recurata, în sensul că înlătură obligarea pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice Braşov la plata cheltuielilor de judecată.

Menţine în rest dispoziţiile sentinţei recurate.

Respinge recursurile declarate de pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Reprezentanţe Străine, Ambasade şi Administrare a Contribuabililor Nerezidenţi şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenţi împotriva sentinţei civile nr. 4993 din 3 decembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 29 martie 2022.