Unlawfulness of pre-enforcement security measures for lack of specific reasoned justification of the exceptional risk of asset dissipation

Şedinţa publică din data de 9 martie 2022

Asupra recursurilor de faţă:

Din examinarea actelor de la dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi sub nr. x/2020, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, solicitând anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. ISR-AIF 3298 din 24.09.2020 emisă de pârâtă, precum şi suspendarea executării actului administrativ.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 23 din 3 februarie 2021, Curtea de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal:

(i) a admis acţiunea formulată de către reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi;

(ii) a anulat Decizia de instituire a măsurilor de asiguratorii nr. ISR - AIF 3298/24.09.2020 emisă de pârâtă;

(iii) a obligat pârâta la plata cheltuielilor de judecată de 50 RON reprezentând taxă judiciară de timbru.

3. Cererile de recurs

Împotriva sentinţei curţii de apel au declarat recurs principal pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi recurs incident reclamanta A. S.R.L..

3.1. Recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ.

În dezvoltarea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., susţine că, prin sentinţa recurată, instanţa de fond a reţinut motive contradictorii consemnărilor cuprinse în actul contestat care conturează situaţia de fapt şi de drept, aşa cum reiese din documentaţia depusă la dosarul cauzei, cu atât mai mult cu cât, decizia de instituire a măsurilor asigurătorii, contestată, cuprinde motivarea dispunerii măsurilor asigurătorii, în sensul dispoziţiilor art. 213 alin. (2) şi (5) Codul de procedură fiscală, la care face trimitere prima instanţă, în sensul că pericolul ca debitorul să se sustragă de la plata obligaţiilor bugetare declarate se conturează din analiza documentară efectuată pe baza informaţiilor din baza de date a ANAF, a datelor din adresa Directiei Generale de Inspectie Economico-Financiara nr. x/06.08.2020 şi a fişelor de cont transmise de societate.

În dezvoltarea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-pârâtă invocă interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiile art. 213 alin. (5) Codul de procedură fiscală.

Susţine că reţinerea nemotivării actului adminsitrativ este nelegală, în contextul în care art. 213 alin. (5) Codul de procedură fiscală nu impune organului emitent nici să descrie în amănut care sunt elementele ce au format convingerea de a dispune masurile asiguratorii şi nici să formuleze o motivare lungă şi complexă.

Elementele descrise în cuprinsul deciziei contestate sunt suficiente pentru a sugera existenţa posibilităţii ca operatorul economic să se sustragă de la plata obligaţiilor bugetare. Acestea nu se confundă strict cu suma considerabilă pe care societatea ar fi sustras-o de la bugetul general consolidat al statului, ci cu eventuala fictivitate a operaţiunilor efectuate ce reiese din conduita şi atitudinea reclamantei în relaţiile cu organul de inspecţie, situatie care nu necesită acte dolosive în plus pentru aprecierea pericolului social.

Însăşi buna-credinţă a reclamantei apare îndoielnică, element suficient a se constitui într-un indiciu că acest contribuabil încearca eludarea dispoziţiilor legale în materie economico-financiară şi sustragerea de la plata obligaţiilor bugetare prin ascunderea bunurilor şi disponibilităţilor băneşţi, apărare neanalizată de instanţă.

Legiuitorul nu cere în mod expres, prin art. 213 Codul de procedură fiscală, dovezi directe şi indubitabile în sensul posibilităţii sustragerii de la plata obligaţiilor bugetare în speţă, fiind suficientă prefigurarea unei stări de pericol. Or, aceasta stare de pricol este temeinic argumentată de organul de inspecţie economico-financiară prin elementele de fapt aratate, care pun sub semnul îndoielii prezumţia de bună- credinţă a contribuabilului, respectiv tergiversarea prezentării documentelor, necorelările aparente din evidenţa financiară, atitudinea şi tratamentul aplicat organului de control, pentru a se prefigura starea de pericol.

3.2. Odată cu întâmpinarea, în condiţiile art. 491 C. proc. civ., reclamanta A. S.R.L. a formulat şi recurs incident, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., criticând sentinţa doar în privinţa considerentelor prin care a fost respins motivul de nelegalitate vizând necompetenţa organului de inspecţie economico financiară de a dispune instituirea de măsuri asigurărorii.

Recurenta-reclamantă invocă aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 22 alin. (1) şi alin. (3) din O.U.G. nr. 94/2011, din interpretarea cărora rezultă că dispoziţiile legale privitoare la instituirea măsurilor asigurătorii se aplică doar în cazul creanţelor bugetare stabilite prin actele administrativ financiare întocmite la finalizarea inspecţiei economico financiare şi care reprezintă titluri de creanţă, legea nereglementând posibilitatea instituirii unor astfel de măsuri în timpul desfăşurării inspecţiei economico financiare şi anterior momentului emiterii titlului de creanţă.

4. Procedura derulată în recurs

Recurenta-reclamantă a formulat întâmpinare faţă de recursul pârâtei solicitând respingerea prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Recurenta-pârâtă a formulat răspuns la întâmpinarea recurentei -reclamante precum şi întâmpinare faţă de recurusul incident, solicitând respingerea acestuia ca nefondat.

5. Soluţia instanţei de recurs

Examinând legalitatea sentinţei prin prisma motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

5.1. Recursul pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi

Se impune a se preciza cu prioritate faptul că, invocând incidenţa în cauză a dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta-pârâtă a pretins că motivarea hotărârii de fond ar avea caracter contradictoriu faţă de consemnările cuprinse în actul contestat care conturează situaţia de fapt şi de drept, aşa cum reiese din documentaţia depusă la dosarul cauzei.

Înalta Curte nu poate reţine aceste afirmaţii raportate la situaţia din dosar ca fiind de natură să atragă incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Ipotezele în care se poate ajunge la o contrarietate în sensul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., se referă la coexistenţa în cuprinsul hotărârii a unor considerente de admitere a acţiunii şi a unor considerente care ar susţine respingerea acţiunii, sau, după caz, la situaţia în care considerentele hotărârii contrazic soluţia pronunţată prin dispozitiv, or, niciuna dintre situaţiile premisă nu se regăseşte în speţă.

Aşa fiind, în condiţiile în care instanţa de fond a stabilit împrejurările de fapt esenţiale în cauză, a analizat probatoriul administrat, a indicat normele de drept pe care şi-a întemeiat soluţia, Înalta Curte apreciază că soluţia nu este susceptibilă a fi reformată prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. care vizează aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 213 Codul de procedură fiscală sunt, de asemenea, nefondate.

Art. 213 alin. (2) din Legea 207/2015 precizează în termeni imperativi şi inderogabili că măsurile asigurătorii se dispun când există pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, iar alin. (5) al aceluiaşi articol stabileşte că decizia trebuie motivată.

De asemenea, conform art. 213 alin. (3) Codul de procedură fiscală, măsurile asigurătorii pot fi dispuse şi anterior emiterii titlului de creanţă, cum este, de altfel, cazul în speţa dedusă judecăţii.

În acord cu instanţa de fond, Înalta Curte reţine că măsura indisponibilizării unor bunuri din patrimoniul unui debitor are un caracter excepţional, justificat de o anumită conduită culpabilă a debitorului ce demonstrează pericolul de a se sustrage de la plată sau de a-şi ascunde ori risipi patrimoniul, punând în primejdie ori făcând dificilă însăşi colectarea obligaţiilor fiscale.

Dat fiind caracterul de excepţie al măsurilor asigurătorii, prin efectul juridic pe care-l generează, şi anume restrângerea atributului de dispoziţie circumscris dreptului de proprietate al persoanei, pericolul evidenţiat de art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală trebuie să fie unul concret şi obiectiv, dedus din anumite acţiuni/inacţiuni concrete ale debitorului, fiind vorba de un pericol extrinsec faptelor controlate derivat de elemente distincte de operaţiunile ce au făcut obiect al controlului fiscal.

Cu atât mai mult, atunci când măsurile asigurătorii sunt dispuse anterior emiterii deciziei de impunere (titlului de creanţă), pericolul de sustragere, ascundere ori risipire a patrimoniului trebuie să rezulte din împrejurări exterioare, obiective faptelor controlate, dată fiind etapa stabilirii obligaţiilor fiscale şi nu a colectării, executării acestora, astfel încât să se poată vorbi de îngreunarea ori periclitarea colectării acestor obligaţii.

Sintagma "cazuri excepţionale" relevă intenţia legiuitorului de a permite măsura arătată doar în cazuri extreme, când există indicii evidente şi verificabile cu privire la vinovăţia debitorului, aceasta putând fi dedusă din efectuarea în concret a unor acte frauduloase, nefiind suficientă doar existenţa unei anumite situaţii fiscale care presupune o eventuală abatere de la normele fiscale.

În speţă, contrar susţinerilor recurentei, în cuprinsul deciziei contestate a fost reluat conţinutul prevederilor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 şi s-a făcut trimitere la documentele verificate care în opinia organului de inspecţie economico-financiar au justificat luarea măsurii contestate în cauză, fără a se indica vreun motiv pentru care s-a apreciat că reclamanta s-ar afla în vreuna din situaţiile prevăzute de art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 şi care ar fi fost de natură să justifice luarea unei astfel de măsuri.

Prin urmare, simpla trimitere la prevederile legale şi la motivele pentru care organul fiscal consideră că reclamanta datorează sume către bugetul general consolidat, fără nicio referire la existenţa şi natura cazului excepţional prevăzut de art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, nu acoperă cerinţa motivării actului administrativ, pentru că nu permite verificarea limitei de demarcaţie între puterea discreţionară şi arbitrariu.

Aşadar, cum motivarea actului administrativ reprezintă o condiţie de legalitate externă a actului, care face obiectul unei aprecieri in concreto, după natura acestuia şi contextul adoptării sale, iar obiectivul său este prezentarea într-un mod clar şi neechivoc a raţionamentului instituţiei emitente a actului, în mod corect prima instanţă a anulat decizia contestată, consecinţă a nemotivării.

Având în vedere aceste considerente, apreciind că, în raport de criticile invocate nu este incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul principal ca nefondat, în baza prevederilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004.

5.2. Recursul incident reclamanta formulat de reclamanta A. SRL

Analizând criticile formulate în cadrul recursului incident, Înalta Curte le constată nefondate. Recurenta-reclamantă a apreciat că este eronată soluţia de respingere a motivului de nelegalitate a deciziei contestate privind necompetenţa organului de inspecţie economico financiară de a dispune instituirea de măsuri asigurărorii.

Contrar susţinerilor recurentei-reclamante, instanţa de recurs constată că argumentele instanţei de fond sunt corecte, întrucât reclamanta a făcut o interpretare eronată a prevederilor art. 22 alin. (1)şi (3) din O.U.G. nr. 94/2011.

Decizia contestată a fost emisă în baza dispoziţiilor art. 213 alin. (2) si 4 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală şi art. 22 alin. (3) din O.U.G. nr. 94/2011.

Potrivit art. 22 din O.U.G. nr. 94/2011: (1) Sumele cuvenite bugetului general consolidat, stabilite prin rapoartele de inspecţie economico-financiară şi înscrise în dispoziţia obligatorie, constituie creanţe bugetare. Dispoziţia obligatorie constituie titlu de creanţă. (2) Pentru creanţele bugetare prevăzute la alin. (1) se datorează accesorii calculate conform dispoziţiilor Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, de la data încasării acestora de către operatorul economic verificat sau de la termenele scadente ale obligaţiilor de plată. (3) Creanţelor bugetare şi accesoriilor aferente, stabilite de organele de inspecţie economico-financiară competente, li se aplică reglementările legale în vigoare referitoare la colectarea creanţelor fiscale.

În acord cu instanţa de fond, Înalta Curte constată că dispoziţiile legale referitoare la colectarea creanţelor fiscale sunt incluse în Titlul VII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, titlu care la capitolul VI include şi dispoziţiile legale privind masurile asiguratorii (art. 213 si 214).

Or, câtă vreme prevederile art. 22 alin. (3) din O.U.G. nr. 94/2011 fac trimitere în mod expres şi generic la dispoziţiile legale în vigoare referitoare la colectarea creanţelor fiscale, dispoziţii care, potrivit Codului de procedură fiscală (Legea nr. 207/2015) includ şi prevederile art. 213 ce reglementează modalitatea de instituire a măsurilor asiguratorii, in mod evident organele de inspecţie economico financiară au şi competenţa de a dispune instituirea măsurilor asiguratorii.

Pe de altă parte, interpretarea prevederilor alin. (3) al art. 22 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 94/2011 în sensul expus de reclamantă este eronată, fiind în contradicţie şi cu prevederile pct. 17 din OPANAF nr. 2546/2016 care stabilesc caracterul excepţional al instituirii de măsuri asigurătorii şi care permit organului de control să instituie măsuri asigurătorii în timpul acţiunii de control şi nu la finalizarea acestuia.

Având în vedere aceste considerente, constatând că, în raport de criticile invocate nu este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul incident ca nefondat, în baza prevederilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul principal formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi împotriva sentinţei nr. 23 din 3 februarie 2021 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal şi recursul incident formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva aceleiaşi sentinţe, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 9 martie 2022.