Deductibility of timber costs and VAT deduction rights: burden of proof for upstream fraud and limits of taxpayer's duty to verify supplier compliance

Şedinţa publică din data de 9 martie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

1.1. Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2018, reclamanta societatea Voievod S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi (în numele şi pentru Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava) suspendarea deciziei de impunere x/22.08.2014 până la soluţionarea irevocabilă a acţiunii/cererii, anularea în totalitate a deciziei de impunere x/22.08.2014, precum şi a deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 10228/16.03.2018 şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

1.2. Prin încheierea de şedinţă nr. 4 din 11 iulie 2018, Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de suspendare formulată de reclamanta S.C. VOIEVOD S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, în numele şi pentru Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, şi a suspendat executarea deciziei de impunere xnr. 905/22.08.2014 emisă de DGRFP Iaşi - AJFP Suceava până la soluţionarea definitivă a contestaţiei împotriva acestei decizii.

1.3. Recursul promovat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava în nume propriu şi în calitatea de reprezentant al Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi, împotriva acestei încheiere a fost respins ca nefondat prin decizia nr. 1284 din 12 martie 2019 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 91 din 30 octombrie 2019, Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal:

- a admis acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta S.C. Voievod S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, în numele şi pentru Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava - Inspecţia Fiscală;

- a dispus anularea parţială a Deciziei de impunere x/22.08.2014 şi anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative nr. 10.228/16.03.2018, emise de pârâte;

- a anulat în parte obligaţiile fiscale suplimentare stabilite cu titlu de impozit pe profit, şi anume cele aferente sumei de 766.408 RON, reprezentând: 548.338 RON impozit pe profit suplimentar, 138.445 RON dobândă fiscală şi 79.625 RON penalităţi şi a anulat în totalitate obligaţiile fiscale suplimentare stabilite cu titlu de TVA, în valoare de 1.156.423 RON, reprezentând: 822.506 RON TVA suplimentar, 210.541 RON dobândă fiscală şi 123.376 RON penalităţi, astfel cum au fost stabilite prin Decizia de impunere x/22.08.2014.

- a luat act că s-a renunţat la judecarea cererii de obligare a pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, în prezenta cauză.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei nr. 91 din 30 octombrie 2019, pronunţate de Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, prin care a solicitat, întemeiul art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., casarea hotărârii recurate şi, în rejudecarea cauzei, respingerea integrală a cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

În motivarea căii de atac, printr-un prim set de critici, recurenta a susţinut, în esenţă, că, din examinarea considerentelor hotărârii recurate, rezultă că în frazele ce compun motivarea judecătorul fondului nu a realizat o analiză reală a temeiurilor juridice invocate şi nici nu a arătat motivele pentru care au fost înlăturate apărările formulate prin întâmpinare, trimiterile instanţei vizând exclusiv concluziile probei cu expertiză contabilă judiciară administrată în cauză. O atare abordare a primei instanţe a fost apreciată de recurentă drept o nerespectare a obligaţiilor ce incumbau acesteia potrivit prevederilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. şi echivalentă cu o necercetare a fondului.

Printr-un alt set de critici, recurenta a susţinut teza unei greşite aplicări, de către prima instanţă, a normelor de drept material incidente, raportat la situaţia de fapt relevată în cauză, la probele administrate şi argumentele prezentate în susţinerea actelor contestate, atunci când a constatat nelegalitatea actelor administrative emise în urma inspecţiei fiscale realizate la societatea reclamantă, în contextul în care aceasta din urmă a diminuat profitul impozabil, cu contravaloarea achiziţiilor de bunuri şi a dedus TVA, în bază unor facturi ce, în opinia recurentei, nu îndeplineau calitatea de documente justificative şi pentru care reclamanta nu a justificat, cu documente legale, dreptul de deducere.

A învederat recurenta că, în privinţa obligaţiilor fiscale suplimentare anulate de prima instanţă, ce erau aferente facturilor de achiziţie emise de societatea A. S.R.L., judecătorul fondului s-a rezumat la a constata că operaţiunile dintre cele două persoane juridice au fost înregistrate în evidenţele contabile pe baza facturilor fiscale, care conţineau informaţiile obligatorii prevăzute de art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi a avizelor de însoţire a mărfii, care îndeplineau parţial condiţiile de documente justificative prevăzute de lege, nemaifăcând verificări în ceea ce priveşte realitatea acestor operaţiuni.

În opinia recurentei, din coroborarea dispoziţiilor Legii nr. 46/2008 privind Codul Silvic, în forma aplicabila perioadei verificate, şi a Anexei 1 la H.G. nr. 996/2008, rezultă că avizele de însoţire sunt documente de provenienţă a materialelor lemnoase, cu regim special şi sunt prevăzute cu elemente de securizare specifice, formularele documentelor de însoţire a materialelor lemnoase nefiind transmisibile şi utilizabile doar de operatorul economic care le-a solicitat şi căruia i-au fost distribuite, iar în situaţia în care deţinătorul depozitului nu deţine avize de însoţire conform legii, nu are dreptul de a primi, depozita, prelucra sau comercializa materiale lemnoase.

Coroborând prevederile referitoare la primirea, depozitarea, prelucrarea, transportul şi comercializarea materialelor lemnoase cu prevederile în materie fiscală şi contabilă, recurenta a apreciat că primirea materialului lemnos în baza unor documente din care nu rezultă provenienţă legală a acestuia este interzisă, contribuabilul neavând dreptul la deducerea cheltuielilor efectuate, respectiv a taxei pe valoarea adăugată în baza documentelor respective.

Recurenta a mai arătat că deţinerea unor facturi fiscale este o condiţie necesară dar nu şi suficientă pentru a beneficia de dreptul de deducere a cheltuielilor şi taxei pe valoare adăugată, legalitatea exercitării dreptului de deducere având în vedere, concomitent, două aspecte: cel de fond - care priveşte realitatea operaţiunilor consemnate în documente, respectiv cel de formă - care priveşte modul de completare a documentelor.

În opinia recurentei, revenea persoanei impozabile care solicita deducerea TVA sarcina de a dovedi îndeplinirea condiţiilor prevăzute pentru a beneficia de aceasta, în sensul de a prezenta probe obiective din care să rezulte că i-au fost efectiv furnizate în amonte bunuri şi servicii de către persoane impozabile, în scopul propriilor operaţiuni supuse TVA şi pentru care a achitat efectiv TVA, impunându-se operarea unei distincţii între condiţia legală cerută pentru exercitarea dreptului de deducere TVA, pe de o parte şi condiţia legală privind sarcina probei realităţii stării fiscale pretinse de contribuabil, pe de alta parte. A mi arătat recurenta că a lega dreptul de deducere a cheltuielilor şi taxei pe valoarea adăugată doar de condiţiile de formă ale documentelor înregistrate în contabilitate ar însemna că persoanele impozabile pot deduce orice suma cu titlu de cheltuială şi T.V.A. doar în baza unor documente formale, ceea ce ar duce, în final, la eludarea condiţiei de fond esenţiale ca livrările/prestările de servicii pentru care se realizează aceste deduceri să aibă loc în realitate şi această realitate să fie verificabilă.

În raport de astfel de elemente, recurenta a argumentat că buna - credinţă invocată de reclamanta societatea Voievod S.R.L. nu poate suplini viciile conţinute de documentele în cauză, întrucât, în materie fiscală, răspunderea este obiectivă, iar nu subiectivă. A arătat recurenta că, în cauza pendinte, refuzul organului fiscal de a aprecia ca deductibile cheltuielile şi taxa pe valoarea adăugată nu s-a bazat pe împrejurări singulare, ci pe coroborarea unor elemente obiective, precum faptul că în adresa din 26.02.2014 emisă de I.P.J. Suceava - Serviciul de Investigare a Fraudelor s-a menţionat că se afla în lucru dosarul penal nr. x/2013 în care se efectuau cercetări sub aspectul săvârşirii de către B. (administrator al societăţii A. SRL) a infracţiunilor de punere în circulaţie, fără drept, a formularelor cu regim special utilizate în domeniul fiscal, fals material în înscrisuri oficiale, fals în înscrisuri sub semnătură privată, uz de fals, evaziune fiscală şi complicitate la evaziune fiscală.

A mai subliniat recurenta că din analiza livrărilor de mărfuri ale societăţii A. S.R.L., a stocurilor acesteia, a valorii achiziţiilor raportate de o astfel de firmă, nu pot fi justificate livrările ilustrate de 5.247.813 RON, constând în cherestea răşinoase, precum şi lemn rotund răşinoase, în principal către clienţii S.C. C. S.R.L. din Gălăneşti, S.C. Voievod S.R.L. din Voievodeasa, S.C. D. S.R.L., din Marginea, S.C. E. S.R.L. din Marginea şi S.C. F. S.R.L..

Totodată, recurenta a învederat că pentru ilustrarea livrărilor au fost utilizate de societatea A. S.R.L. avize de însoţire material lemnos aparţinând acesteia, cât şi avize care aparţineau altor agenţi economici, precum şi avize de însoţire contrafăcute, ce nu mai prezintă elementele de securitate utilizate de Imprimeria Naţională. Din analiza dosarelor contabile ale S.C. A. S.R.L., a reieşit că nu au fost sunt înregistrate documente pentru achiziţionarea de material lemnos, cu excepţia lunilor ianuarie - mai 2012 şi februarie 2013.

Întrucât, potrivit avizelor de însoţire identificate la societatea Voievod S.R.L. Voievodeasa, în cursul anului 2012 aceasta a efectuat achiziţii cu avize în care era consemnat emitent societatea A. S.R.L., pentru cantitatea de 6.188,51 mc cherestea răşinoase şi 452 mc lemn rotund răşinoase, în opinia recurentei, în mod eronat prima instanţă a reţinut că erorile din avizele de însoţire primare nu puteau fundamenta soluţia organului fiscal de a refuza dreptul de deducere a cheltuielilor de către societatea reclamantă, întrucât nu exista nicio dispoziţie legală care să condiţioneze exercitarea dreptului de deducere de corectitudinea întocmirii avizelor de însoţire a materialului lemnos.

Recurenta a subliniat că societatea intimată - reclamantă avea posibilitatea să depisteze neconformităţile avizelor de însoţire a materialului lemnos prin examinare vizuală, în cazul avizelor contrafăcute, obţinute prin listare la o imprimantă color, care nu prezentau elementele de securizare utilizate de Imprimeria Naţională, conform prevederilor art. 8 alin. (2) din Anexa nr. 1 la H.G. nr. 996/2008, iar în privinţa unui număr de 9 avize, care aveau trecute un număr de înmatriculare eronat al mijloacelor de transport cu care se pretinde ca s-ar fi transportat masa lemnoasă, S.C. Voievod S.R.L. avea atât obligaţia legală, cât şi posibilitatea efectivă de a verifica informaţiile înscrise în avizele de însoţire material lemnos.

Recurenta a mai arătat că societatea reclamantă putea suspecta caracterul îndoielnic al formei şi modului de întocmire al avizelor, cu consecinţa dispunerii măsurilor necesare în ceea ce priveşte primirea materialului lemnos, având ca documente justificative avize contrafăcute sau neconforme din punctul de vedere al informaţiilor obligatorii prevăzute de legislaţia în vigoare, iar viciile avizelor în discuţie au generat un caracter incert al provenienţei bunurilor şi al cantităţilor înscrise în avizele de însoţire/facturi, care, în circumstanţele concrete ale cauzei, nu se mai pot bucura de prezumţia de veridicitate.

În opinia recurentei, un astfel de aspect, unit cu culpa societăţii reclamante (care avea posibilitatea efectivă de a depista neconformităţile avizelor), la care se adaugă împrejurările de fapt precum cele potrivit cărora S.C. A. S.R.L. nu deţinea documente legale (act de punere în valoare, avizul de însoţire) pentru achiziţia materialului lemnos înscris în avizele emise către S.C. Voievod S.R.L., demonstrează, că nu au existat documente din care să rezulte provenienţă legală a materialului lemnos, respectiv că emitentul facturilor nu justifica livrări de material lemnos către S.C. Voievod S.R.L., livrări care să fie susţinute de achiziţii corespondente pe baza de documente justificative prevăzute de lege,

Criticând şi valoarea probatorie a raportului de expertiză întocmit în cauză, recurenta a opinat că elementele expuse anterior erau apte a conduce la concluzia unei intenţii de diminuare artificială a bazei de impunere, de natură a afecta caracterul deductibil al cheltuielilor şi al exercitării dreptului de deducere a TVA, apreciind recurenta că iar instanţa de fond a analizat nelegal doar din punct de vedere formal calitatea de document justificativ, exclusiv sub aspectul existentei elementelor prevăzute de lege, prin raportare la modul de completare a formularelor, iar nu şi îndeplinirea cerinţelor de fond, respectiv daca intrările de material lemnos înscrise în facturi au fost efectuate pe baza de documente din care să rezulte provenienţă legală a acestora.

În ceea ce priveşte aplicarea mecanismului taxării inverse la achiziţia materialului lemnos, recurenta a învederat că aceasta nu afectează respectarea aplicării regimului şi a condiţiilor deducerii TVA, taxarea inversă reprezentând doar o măsura de simplificare a plăţii taxei pe valoarea adăugată, taxa fiind considerată dedusă.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare, intimata-reclamantă Voievod S.R.L. a solicitat respingerea recursului ca nefondat, reiterând, în esenţă, apărările formulate pe parcursul soluţionării litigiului în primă instanţă.

5. Procedura în faţa instanţei de recurs

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486, art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 C. proc. civ., iar prin rezoluţia din data de 30 aprilie 2020 s-a fixat termen de judecată la data de 9 martie 2022, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava este nefondat, pentru următoarele considerente:

Din circumstanţele concrete ale cauzei, Înalta Curte reţine că intimata - reclamantă a fost supusă unei inspecţii fiscale, având ca obiectiv verificarea impozitului pe profit pentru perioada 01.07.2011 - 31.12.2013 şi a TVA pentru perioadele 01.07.2011 - 31.12.2012 şi 01.04.2014- 30.06.2014. Constatările Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Suceava - Activitatea de Inspecţie Fiscală au fost consemnate în Raportul de Inspecţie Fiscală nr. x din 22.08.2014 ("RIF"), ce a stat la baza emiterii Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x din 22.08.2014, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare principale de plată în cuantum de 589.212 RON, cu titlu de impozit pe profit şi 822.506 RON, cu titlu de taxă pe valoarea adăugată, precum şi obligaţii fiscale accesorii, constând în dobânzi în sumă de 140.799 RON, calculate pe perioada 26.10.2011 - 06.08.2014 şi penalităţi de întârziere în sumă de 81.483 RON, calculate pe perioada 26.10.2011 - 06.08.2014 (aferente impozitului pe profit în sumă de 589.212 RON), respectiv dobânzi în sumă de 210.541 RON, calculate pe perioada 26.02.2012 - 07.08.2014 şi penalităţi de întârziere în sumă de 123.376 RON, calculate pe perioada 26.02.2012 - 06.08.2014 (aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 822.506 RON).

Împotriva Decizie de impunere nr. x din 22.08.2014 ("Decizia de Impunere"), reclamanta a formulat contestaţie, prin care a solicitat anularea în parte a acesteia, mai precis cu privire la obligaţiile fiscale suplimentare în sumă de 548.338 RON, reprezentând impozit pe profit şi în sumă de 822.506 RON, reprezentând TVA, precum şi cu privire la accesoriile aferente acestor sume, recunoscând obligaţia suplimentară principală în sumă de 40.874 RON- impozit pe profit şi accesoriile calculate la această sumă.

Contestaţia administrativă a fost soluţionată de pârâtă prin Decizia nr. 10228/16.03.2018 ("Decizia de soluţionare"), în sensul respingerii acesteia ca neîntemeiată.

Legalitatea ambelor sus indicate acte administrative a fost contestată de reclamantă pe calea acţiunii cu care aceasta a învestit Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, iar prima instanţă a invalidat, prin hotărârea pronunţată, o atare legalitate, anulând Decizia de soluţionare şi, în parte, Decizia de impunere, în sensul anulării în parte a obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite cu titlu de impozit pe profit, mai precis cele aferente sumei de 766.408 RON, reprezentând: 548.338 RON impozit pe profit suplimentar, 138.445 RON dobândă fiscală şi 79.625 RON penalităţi şi al anulării în totalitate a obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite cu titlu de TVA, în valoare de 1.156.423 RON, reprezentând: 822.506 RON TVA suplimentar, 210.541 RON dobândă fiscală şi 123.376 RON penalităţi.

Prin calea de atac promovată, recurenta - pârâtă a evocat incidenţa cazurilor de casare reglementate de prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., însă argumentele invocate de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava în susţinerea cererii de reformare a hotărârii primei instanţe sunt apreciate de instanţa de control judiciar drept nefondate, pentru argumentele ce vor fi expuse în paragrafele ce urmează. următoarele motive:

Examinând criticile subsumate de recurentă cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că nu poate fi reţinută, în cauză, niciuna dintre ipotezele reglementate de un astfel de text normativ, câtă vreme motivarea hotărârii recurate este conformă rigorilor statuate prin prevederile art. 425 C. proc. civ. şi art. 6 din Convenţia EDO.

Cu privire la acest aspect, Înalta Curte constată că obligaţia instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispoziţiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant şi, nu în ultimul rând raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată. Aceste cerinţe legale sunt impuse de însăşi esenţa înfăptuirii justiţiei, iar forţa de convingere a unei hotărâri judecătoreşti rezidă din raţionamentul logico-juridic clar explicitat şi întemeiat pe considerente de drept.

Înalta Curte mai arată şi că, în acord cu dispoziţiile art. 22 alin. (2) C. proc. civ., revine judecătorului de fond sarcina ca, în soluţionarea cererii de chemare în judecată, să stabilească situaţia de fapt specifică procesului, iar în funcţie de aceasta să aplice normele juridice incidente. Or, instanţa de fond a arătat în mod expres motivele pentru care a ajuns la soluţia din sentinţa recurată, hotărârea atacată respectând dispoziţiile art. 22 alin. (2) şi art. 425 C. proc. civ.. Astfel, prima instanţă a expus silogismul logico-juridic ce a stat la baza soluţiei pronunţate, fiind clare raţiunile avute în vedere de judecătorul fondului.

În realitate, în argumentarea unor astfel de susţineri privind nemotivarea sau preluarea argumentelor părţii adverse, recurenta face trimitere doar la modalitatea de apreciere a probelor (de exemplu, stabilirea situaţiei de fapt prin prisma aprecierii probelor administrate) şi cum aceste probe trebuiau interpretate şi coroborate între ele, declarându-şi dezacordul faţă de concluzia instanţei şi faţă de sentinţa pronunţată. Or, aceste aspecte nu pot fi cenzurate de instanţa de recurs, întrucât stabilirea ori verificarea situaţiei de fapt reţinută de instanţele de fond şi, deci, temeinicia hotărârii recurate, nu pot constitui obiect al recursului, câtă vreme instanţa de reformare este ţinută de limitele controlului de legalitate ce nu poate fi exercitat decât pentru motivele expres şi limitativ prevăzute de art. 488 alin. (1) C. proc. civ., astfel de împrejurări neputând fi considerate decât evidente aspecte de netemeinicie şi nu de nelegalitate, ce nu pot face obiectul criticilor în calea extraordinară de atac a recursului.

De asemenea, nemulţumirea recurentei rezultă şi din faptul că prima instanţă ar fi preluat necenzurat concluziile raportului de expertiză, fără a acorda o egală valoare argumentelor sale. Nu pot fi reţinute nici aceste susţineri ca fiind de natură să atragă incidenţa în cauză a motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ.. Dacă argumentele şi probele administrate au format convingerea instanţei în sensul soluţiei adoptate şi dacă judecătorul, trecând prin propriul "filtru" de analiză, a preluat în argumentele expuse în motivare parte din concluziile raportului de expertiză, acest lucru nu poate echivala, sub nicio formă, cu o necercetare sau o cercetare superficială a fondului cauzei

De asemenea, nu se poate reţine nici teza unei motivări insuficiente sau contradictorii, instanţa având obligaţia de a răspunde argumentelor esenţiale invocate de părţi, iar nu tuturor susţinerilor formulate de acestea. În acest sens sunt şi aspectele statuate în prg. 20 al Deciziei pronunţate în Cauza Gheorghe Mocuţa împotriva României, unde Curtea EDO a arătat că:

"... deşi articolul 6 § 1 obligă instanţele să îşi motiveze hotărârile, acesta nu poate fi interpretat ca impunând un răspuns detaliat pentru fiecare argument (a se vedea Van de Hurk împotriva Ţărilor de Jos, 19 aprilie 1994, pct. 61, seria x nr. x). De asemenea, Curtea nu are obligaţia de a examina dacă s-a răspuns în mod adecvat argumentelor. Instanţele trebuie să răspundă la argumentele esenţiale ale părţilor, dar măsura în care se aplică această obligaţie poate varia în funcţie de natura hotărârii şi, prin urmare, trebuie apreciată în lumina circumstanţelor cauzei (a se vedea, alături de alte hotărâri, Hiro Balani împotriva Spaniei, 9 decembrie 1994, pct. 27, seria x nr. x-B)."

Aplicând cele statuate mai sus la prezenta cauză, Înalta Curte observă că prima instanţă a pronunţat o hotărâre motivată şi nu există niciun element care să indice caracterul arbitrar al modalităţii în care instanţa a aplicat legislaţia relevantă pentru faptele cauzei. De asemenea, constată că această motivare are o legătură logică cu argumentele dezvoltate de părţi, fiind respectate cerinţele unui proces echitabil.

În concluzie, Înalta Curte apreciază că nu poate fi reţinută niciuna dintre ipotezele reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., sens în care, criticile subsumate unui astfel de caz de casare sunt nefondate.

Nefondate sunt şi criticile subsumate de recurentă cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Observând cadrul procesual dedus judecăţii în recurs, instanţa de control judiciar constată că prin calea de atac promovată, recurenta - pârâtă a învestit Înalta Curte cu verificarea exclusiv a legalităţii modului în care prima instanţă a cenzurat demersul organului fiscal de a califica, pe de o parte, acele cheltuieli realizate de intimata - reclamantă în vederea achiziţiei unor bunuri de la furnizorul societatea A. S.R.L., drept nedeductibile din punct de vedere fiscal la calculul profitului impozabil, iar pe de altă parte de a refuza dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată achitată de intimata - reclamantă în considerarea aceloraşi achiziţii.

De asemenea, tot din perspectiva delimitării parametrilor aferenţi analizei, Înalta Curte reţine că obiectul sus indicatelor operaţiuni economico - financiare a fost reprezentat achiziţia unor bunuri de natura stocurilor, respectiv material lemnos, constând în cantitatea de 6.188,51 mc cherestea răşinoase şi 452 mc lemn rotund răşinoase.

În acest sens, reiterând, în fapt, aspectele menţionate prin RIF, Decizia de Impunere şi Decizia de Soluţionare, recurenta apreciază, în esenţă, că documentele financiar contabile constând în facturile emise de anterior menţionatul furnizor nu îndeplinesc, în opinia sa, calitatea de documente justificative, nefiind apte a proba realitatea operaţiunilor înscrise în acestea, câtă vreme, dintr-o primă perspectivă, nu au fost prezentate şi avizele de însoţire a mărfii conforme, în sensul că în privinţa unei părţi a acestor avize existau suspiciuni de contrafacere, iar o altă parte a acestor avize cuprindea informaţii incorecte privind mijlocul de transport folosit, iar dintr-o a doua perspectivă furnizorul A. S.R.L. a avut un comportament fiscal inadecvat.

Pentru deductibilitatea cheltuielilor trebuie avute în vedere litera şi spiritul prevederilor art. 21 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (" Codul fiscal 2003"), ce stabilesc ca fiind deductibile cheltuielile efectuate în scopul realizării veniturilor impozabile, iar pentru deductibilitatea TVA, cele ale art. 145 alin. (2) lit. a) din acelaşi act normativ, ce prevăd că:

"Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile", în contextul în care cele două texte legale reglementează, în fapt, criterii distincte de determinare a deductibilităţii.

În acest context, din perspectiva delimitării parametrilor aferenţi controlului de legalitate ce se solicită a fi efectuat în prezenta cauză, Înalta Curte, abordând, în mod distinct, chestiunea caracterului deductibil, din punct de vedere fiscal, al cheltuielilor aferente calculului profitului impozabil, de chestiunea dreptului de deducere a TVA, constată caracterul nefondat al criticilor recurentei ce vizează maniera în care judecătorul fondului a dezlegat prima chestiune (deductibilitatea cheltuielilor).

Analizând prevederile Normei referitoare la provenienţa, circulaţia şi comercializarea materialelor lemnoase, la regimul spaţiilor de depozitare a materialelor lemnoase şi al instalaţiilor de prelucrat lemn rotund, ce reprezintă Anexei la H.G. nr. 996/2008 ("Norma"), evocate de recurentă, Înalta Curte reţine că potrivit prevederilor art. 2 lit. e) din Normă, în materia particulară incidentă tranzacţiei dintre intimata reclamantă şi furnizorul A. S.R.L., avizul reprezintă documentul care însoţeşte materialul lemnos, cu scopul de a atesta provenienţa legală a acestora pe perioada transportului şi/sau pe perioada depozitării.

De asemenea, deşi potrivit art. 5 din Normă: avizele de însoţire prevăzute la art. 4 alin. (1) şi (2) sunt documente cu regim special şi sunt prevăzute cu elemente de securizare specifice, iar conform art. 8 alin. (3) din Normă: Culoarea fiecăruia dintre cele 3 exemplare dintr-un set de formulare, precum şi caracteristicile elementelor de securizare prevăzute la alin. (2) se stabilesc de Compania Naţională "Imprimeria Naţională" - S.A, nu poate fi ignorat faptul că potrivit alin. (7) şi (10) ale aceluiaşi art. 8 din Normă: (7) Dovada folosirii legale a formularelor tipizate cu regim special prevăzute la art. 4 alin. (1) şi (2) se face prin prezentarea de către emitent la subunitatea silvică teritorială a autorităţii publice centrale care răspunde de silvicultură a borderoului blocurilor cu documente utilizate, prevăzute la alin. (6)

(...)

(10) Documentele cu regim special se distribuie numai utilizatorilor SUMAL, iar distribuţia şi utilizarea se fac în baza acordului emis de structurile teritoriale ale autorităţii publice centrale care răspunde de silvicultură, acord ce poate fi suspendat sau retras.

Analizând, din perspectiva chestiunii deductibilităţii cheltuielilor, relevanţa unor astfel de avize, Înalta Curte apreciază că prevederile H.G. nr. 996/2008 se impun a analizate în mod coroborat cu cele ale Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (" Codul fiscal 2003"), dar în special cu cele ale Ordinului MFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991

Conform alin. (4), lit. f) al art. 21 din Codul fiscal 2003, sunt considerate drept deductibile cheltuielile înregistrate în contabilitate, care au la bază un document justificativ prin care se face dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune, după caz.

Înalta Curte reţine că potrivit art. 155 Codul fiscal 2003, coroborate cu cele ale Anexei 3 a Ordinului MFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, factura reprezintă documentul financiar - contabil emis de persoana impozabilă care face livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, pe baza căruia beneficiarul întocmeşte documentul de decontare a produselor şi mărfurilor livrate, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate, îndeplinind şi funcţia de document de însoţire a mărfii pe timpul transportului, precum şi pe cea de document de încărcare în gestiunea beneficiarului.

Înalta Curte observă că prin calea de atac promovată, recurenta nu a contestat aspectele din care rezultă că: (i) reclamata a fost aprovizionată cu bunurile în discuţie, ce au fost înregistrate în jurnalele de cumpărări, (ii) contravaloarea bunurilor a fost achitată, iar (iii) reclamanta avea capacitatea de a desfăşura operaţiuni impozabile, în vederea justificării posibilităţii de consum a bunurilor achiziţionate. Din astfel de considerente rezultă că, în stabilirea realităţii operaţiunilor, instanţa de fond a reţinut existenţa documentelor justificative ce atestă intrarea efectivă în gestiunea societăţii reclamante a materialului lemnos, precum şi utilizarea lui în activitatea contribuabilului.

Instanţa de control judiciar mai constată şi că, în cauza pendinte, recurenta nu susţine teza inexistenţei unor avize de însoţire a mărfii, în materialitatea lor, ci doar un caracter contrafăcut al unora dintre acestea ori caracterul incorect al menţiunilor privind mijloacele de transport indicate în cuprinsul unora dintre acestea.

În ceea ce priveşte caracterul contrafăcut al unora dintre avizele provenind de la furnizorul A. S.R.L., Înalta Curte observă şi că, prin memoriul de recurs, se face trimitere doar la adresa din 26.02.2014 emisă de I.P.J. Suceava - Serviciul de Investigare a Fraudelor, prin care s-a menţionat că se afla în lucru dosarul penal nr. x/2013 în care se efectuau cercetări sub aspectul săvârşirii de către B. (administrator al societăţii A. SRL) a infracţiunilor de punere în circulaţie, fără drept, a formularelor cu regim special utilizate în domeniul fiscal, fals material în înscrisuri oficiale, fals în înscrisuri sub semnătură privată, uz de fals, evaziune fiscală şi complicitate la evaziune fiscală, iar nu la o hotărâre judecătorească prin care să se fi reţinut caracterul contrafăcut al acelor avize provenind de la furnizorul A. S.R.L. şi care au însoţit facturile ce au stat la baza încărcării de către intimata - reclamantă Voievod S.R.L. în gestiune a materialului lemnos. Astfel, Înalta Curte observă că teza caracterului contrafăcut al avizelor are la bază prezumţii simple evocate de recurentă, ce nu au însă greutate şi puterea de a naşte probabilitatea faptului pretins.

Totodată, Înalta Curte reţine ca nefondate şi argumentele prin care recurenta susţine teza lipsei caracterului deductibil al cheltuielilor cu material lemnos ce ar deriva din incorectitudinea menţiunilor privind mijlocul de transport utilizat pentru livrarea bunurilor din cuprinsul avizelor de însoţire a mărfii, câtă vreme caracterul deductibil al unor astfel de cheltuieli nu este subordonat menţiunilor existente în avize, ci a celor înscrise în cuprinsul facturilor.

De altfel, Înalta Curte observă că menţiunile din cuprinsul facturii fiscale privind numărul mijlocului de transport utilizat pentru livrarea bunurilor, au fost reglementate prin H.G. nr. 831/1997, factura fiscală fiind codificată 14-4-10/A. Pe de altă parte prevederile referitoare la factura fiscală (cod x-4-10/A), factura (cod 14-4-10/aA) din H.G. nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiară şi contabilă şi a normelor metodologice privind întocmirea şi utilizarea acestora, precum şi orice alte prevederi referitoare la facturi şi facturi fiscale tipizate, cu regim special au fost abrogate prin pct. 7 al art. V din Legea nr. 343/2006.

Începând cu un astfel de moment, materia utilizării unor formulare financiar-contabile, de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, a fost reglementată de Ordinul MFP nr. 2226/2006, ce nu stipulează necesitatea indicării menţiunilor specificate de recurentă, ci reglementează expres, în art. 1 alin. (1), astfel: Începând cu data de 1 ianuarie 2007, conţinutul minimal obligatoriu pentru formularul de factură este cel prevăzut la art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, denumită în continuare Codul fiscal. Or, art. 155 alin. (5) Codul fiscal 2003 (forma în vigoare în perioada iunie 2010 - mai 2012) nu reglementează necesitatea includerii în cuprinsul facturii a menţiunilor exhibate de recurentă.

Pe cale de consecinţă, câtă vreme nu poate fi reţinută lipsa de deductibilitate a cheltuielilor pentru lipsa menţiunilor privind mijlocul de transport din cuprinsul facturii, cu atât mai puţin nu poate fi reţinută teza unei astfel de lipsă de deductibilitate, în măsura unei eronate menţiuni a numărului de identificare a mijlocului de transport în cuprinsul avizului de însoţire a mărfii. Pe cale de consecinţă, în planul verificării legalităţii hotărârii atacate, nu pot fi identificate norme care să reglementeze, din perspectivă financiar - contabilă, aspectele invocate de recurentă şi pe care judecătorul fondului să le fi aplicat sau interpretat eronat.

În ceea ce priveşte susţinerile recurentei privind comportamentul fiscal inadecvat al furnizorului, precum şi faptul că intimata - reclamantă ar fi trebuit să ştie că, prin achiziţia sa, participa la o operaţiune implicată într-o fraudă realizată de un operator care a intervenit în amonte în lanţul de livrări sau de prestări, Înalta Curte apreciază că toate aceste critici vizează, în realitate, chestiunea deductibilităţii TVA, sens în care vor fi analizate doar dintr-o astfel de perspectivă.

De asemenea, instanţa de control judiciar reţine că prevederile art. 6 alin. (2) din Legea nr. 82/1991, conform cărora: Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat, precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz, nu pot fi interpretate în sensul dorit de recurentă, nereglementând nici direct nici indirect vreo obligaţie a contribuabilului de a verifica, în vederea determinării tratamentului fiscal aplicabil materiei cheltuielilor deductibile, conduita fiscală sau capacitatea logistică şi materială a furnizorilor din amonte. Răspunderea ce este vizată de textul normativ în discuţie vizează răspunderea individuală a persoanelor pentru corectitudinea întocmirii sau înregistrării documentelor justificative în contabilitate, iar nu vreo condiţie aferentă calificării unei cheltuieli drept deductibilă.

Înalta Curte consideră că simplele supoziţii ale recurentei privind caracterul nereal al tranzacţiei, în sensul că acestea nu s-au desfăşurat cu furnizorul emitent al facturii, nu sunt suficiente, constatările organului fiscal neputând fi arbitrarii şi lipsite de un fundament concret, ori bazate exclusiv pe aspecte conexe, fără o legătură dovedită cu situaţia de fapt efectiv incidentă tranzacţiei analizate, în contextul în care prevederile art. 65 alin. (2) Codul de procedură fiscală 2003, coroborate cu cele ale art. 64 din acelaşi act normativ, reglementează obligaţia organului fiscal de a dovedi contrariul celor probate de contribuabil cu documentele justificative şi evidenţele contabile. Or, în cauza de faţă, sus indicatele obligaţii nu au fost îndeplinite de către organul fiscal.

În concluzie, Înalta Curte apreciază drept nefondate criticile recurentei privind maniera în care prima instanţă a aplicat şi interpretat prevederile legale aferente stabilirii caracterului deductibil al achiziţiilor de bunuri realizate de intimata - reclamantă de la furnizorul A. S.R.L..

Nefondate sunt şi criticile recurentei privind modalitatea în care prima instanţă a dezlegat şi chestiunea dreptului intimatei - reclamante de a deduce TVA aferentă sus indicatelor tranzacţii, respectiv inexistenţa vreuneia dintre situaţiile de excepţie care să justifice refuzul de a acorda persoanei impozabile beneficiul dreptului de deducere.

Din această perspectivă, în acord cu prima instanţă şi având în vedere şi jurisprudenţa CJUE (Hotărârea din 16 octombrie 2019, Glencore Agriculture Hungary, C-189/18, punctul 33), Înalta Curte reţine că dreptul persoanelor impozabile de a deduce din TVA pe care o datorează, TVA datorată sau achitată pentru bunurile achiziţionate sau pentru serviciile primite în amonte şi utilizate în scopul operaţiunilor lor taxabile constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA, instituit de legislaţia Uniunii, iar un astfel de drept nu poate fi, în principiu, limitat.

Cu toate acestea, tot în jurisprudenţa CJUE (Hotărârea din 16 octombrie 2019, Glencore Agriculture Hungary, C-189/18, punctele 34 şi 35) s-a reţinut că un obiectiv recunoscut şi încurajat de Directiva TVA este cel al combaterii fraudei, a evaziunii fiscale şi a eventualelor abuzuri.

Astfel, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a statuat, în mod repetat, că justiţiabilii nu se pot prevala, în mod fraudulos sau abuziv, de normele dreptului Uniunii. Această situaţie, care se regăseşte atunci când o fraudă este săvârşită de însăşi persoana impozabilă, există şi atunci când o persoană impozabilă ştia sau ar fi trebuit să ştie că, prin achiziţia sa, participa la o operaţiune implicată într-o fraudă privind TVA.

Pe cale de consecinţă, din această perspectivă, există două ipostaze majore în care persoana impozabilă se poate regăsi, spre a-i fi refuzat dreptul de deducere a TVA: cea de autor al faptei şi cea a persoanei ce ştia sau trebuia să ştie că participa la o operaţiune implicată într-o fraudă privind TVA.

Analizând motivele de recurs formulate, coroborat cu lipsa unor critici care să vizeze, după cum instanţa de control judiciar a menţionat în paragrafele anterioare, considerentele judecătorului fondului prin care acesta a reţinut intrarea efectivă, în gestiunea societăţii reclamante, a bunurilor achiziţionate de la furnizor, Înalta Curte observă că recurenta susţine, în realitate, teza fraudei săvârşite în amonte, în lanţul de operaţiuni, pe care reclamanta, în opinia recurentei, o cunoştea sau putea să o cunoască. Or, într-o astfel de ipoteză, după cum s-a reţinut în mod constant, în jurisprudenţa CJUE, prevederile Directivei TVA stabilesc sarcina probei în patrimoniul organului fiscal ce a refuzat recunoaşterea dreptului de deducere a TVA exhibat de persoana impozabilă.

Cât priveşte teza existenţei unor nereguli sau fraude la nivelul operatorilor din amonte, de care reclamanta ştia sau ar fi trebuit să ştie, Înalta Curte reţine că limitele verificărilor pe care este chemată să le efectueze, în prezenta cauză, vizează caracterul criticilor invocate de recurentă de elemente obiective, respectiv dacă acestea sunt apte sau nu a indica această a doua ipostază în care se poate regăsi persoana impozabilă.

Reţine instanţa de control judiciar că astfel de verificări implică examinarea nivelului de diligenţă ce poate fi impus persoanei impozabile care doreşte să îşi exercite dreptul de deducere, CJUE statuând, în mai multe rânduri, după cum rezultă şi din jurisprudenţa citată de recurentă, că nu este contrar dreptului Uniunii să se pretindă ca un operator să ia orice măsură, care i s-ar putea solicita în mod rezonabil, pentru a se asigura că operaţiunea pe care o efectuează nu determină participarea acestuia la o fraudă fiscală.

Pe de altă parte, în materie fiscală, conform criteriilor reglementate în jurisprudenţa aceleiaşi curţi europene, standardul "diligenţei rezonabile" cunoaşte două grade de verificare, dreptul de deducere a TVA putând fi refuzat în ipoteza culpei grave în exercitarea obligaţiei de diligenţă (atunci când persoana impozabilă, cu diligenţă minimă trebuia să cunoască contextul achiziţiei pe care intenţionează să o realizeze) sau în cea a culpei uşoare (atunci când persoana impozabilă, cu diligenţă medie, trebuia să cunoască sus indicatul context), Directiva 2006/112/CE, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2010/45/UE, opunându-se, însă, unor practici ce presupun refuzul dreptului de deducere prin reţinerea culpei foarte uşoare, când persoanei impozabile i se solicit să depună diligenţe peste medie (peste ceea ce este rezonabil), pentru a descoperi dacă operaţiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă privind TVA, săvârşită de furnizor sau de un alt operator, care a intervenit în amonte sau în aval în lanţul acestor livrări sau al acestor prestări (Hotărârea din 21.06.2012 Mahagében şi Dávid, cauzele conexate C-80/11 şi C- 142/11, punctele 53-65).

În raport de toate aceste considerente, analizând aspectele invocate de recurentă, în calea de atac exercitată, Înalta Curte apreciază că prima instanţă a realizat o legală interpretare şi aplicare a prevederilor art. 127-155 din Legea nr. 571/2003, ce, pentru perioada relevantă operaţiunilor analizate în prezenta cauză, transpuneau prevederile Directivei 2006/112/CE, în contextul în care niciuna dintre criticile evocate de recurentă nu poate fi calificată drept element obiectiv, în sensul unor astfel de dispoziţii legale, de natură a justifica refuzul acordării dreptului de deducere a TVA.

CJUE a statuat deja că nu se poate impune, în general, persoanei impozabile care doreşte să exercite dreptul de deducere a TVA-ului, pe de o parte, să verifice că emitentul facturii aferente bunurilor şi serviciilor pentru care se solicită exercitarea acestui drept dispunea de calitatea de persoană impozabilă, că dispunea de bunurile în cauză şi era în măsură să le livreze şi că a îndeplinit obligaţiile privind declararea şi plata TVA-ului, or alte elemente similare pentru a se asigura că nu există nereguli sau fraude la nivelul operatorilor din amonte sau, pe de altă parte, să dispună de documente în această privinţă (Hotărârea din 21 iunie 2012, Mahagében şi Dávid, C-80/11 şi C-142/11, punctul 61).

Or, prin criticile aduse de recurentă hotărârii primei instanţe, aceasta evocă elemente similare celor indicate mai sus, precum dovada folosirii legale a formularelor tipizate cu regim special prevăzute la art. 4 alin. (1) şi (2) din Norma reglementată în Anexa H.G. nr. 996/2008, ce incumbau, potrivit art. 8 alin. (7) şi (10) din aceeaşi Normă, subunităţilor silvice teritoriale a autorităţii publice centrale care răspunde de silvicultură, iar nu intimatei - reclamante.

A stabili, în sarcina intimatei - reclamante, o obligaţie de verificare precum cea evocată de recurentă, reprezintă o obligaţie excesivă, ce este în contradicţie cu prevederile Directivei 2006/112/CE, depăşind ceea ce este rezonabil a fi solicitat unei persoane impozabile.

Instanţa de control judiciar observă şi că aspectele evocate de recurentă cu titlu de elemente obiective sunt rezultatul aplicării, în principal, a mecanismului prezumţiilor, iar nu al unui demers concret al organelor fiscale, de utilizare a tuturor instrumentelor probatorii reglementate în favoarea acestora de prevederile art. 49 şi urm. din Codul de procedură fiscala 2003 (norma aplicabilă la data debutului procedurii de administrare incidentă în speţă), în sensul dovedirii faptului că reclamanta ştia sau trebuia să ştie că operaţiunile invocate pentru a justifica dreptul de deducere erau implicate într-o fraudă privind TVA.

Deşi este adevărat că spectrul mijloacelor de probă, ce sunt reglementate de legiuitor la îndemâna unor astfel de organe, este inferior celui reglementat de C. proc. civ., nu trebuie uitat că îi revine administraţiei fiscale sarcina să dovedească, la un standard juridic corespunzător, în fiecare caz, existenţa unei fraude săvârşite de fiecare dintre persoanele impozabile sau că persoana impozabilă ştia sau ar fi trebuit să ştie că operaţiunea vizată era implicată într-o fraudă săvârşită de emitentul facturii sau de un alt operator care a intervenit în amonte în lanţul de livrări sau de prestări.

Înalta Curte va avea în vedere şi aspectele dezlegate de CJUE în Hotărârea din 4 iunie 2020, S.C. C.F. S.R.L., C-430/19, punctul 49, conform cărora principiile care guvernează aplicarea de către statele membre a regimului comun al TVA-ului, în special cele ale neutralităţii fiscale şi securităţii juridice, trebuie interpretate în sensul că se opun ca, în prezenţa unor simple bănuieli nesusţinute cu dovezi ale administraţiei fiscale naţionale cu privire la realizarea efectivă a operaţiunilor economice care au stat la baza emiterii unei facturi fiscale, persoanei impozabile destinatare a acestei facturi să i se refuze dreptul de deducere a TVA-ului dacă nu este în măsură să furnizeze, în afara facturii menţionate, alte elemente care să probeze realitatea operaţiunilor economice realizate.

De asemenea, Înalta Curte apreciază că lipsa menţiunilor privind numărul mijlocului de transport utilizat pentru livrarea bunurilor, nu reprezintă elemente de natură a justifica refuzul acordării dreptului de deducere a TVA, câtă vreme, conform jurisprudenţei CJUE, principiul neutralităţii fiscale impune ca deducerea TVA-ului aferent intrărilor să fie acordată dacă cerinţele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerinţe de formă, precum indicarea unui astfel de număr al mijlocului de transport, au fost omise sau eronat indicate de persoanele impozabile (Hotărârea din 8 mai 2008, Ecotrade, C-95/07 şi C-96/07, punctul 63).

În concluzie, Înalta Curte apreciază că aspectele invocate de recurentă, din perspectiva exercitării dreptului intimatei - reclamante de deducere a TVA aferentă achiziţiilor supuse analizei, nu pot fi calificate drept elemente obiective de natură a indica faptul că aceasta s-ar regăsi în una dintre ipotezele de excepţie, care ar justifica refuzul acordării unui astfel de drept. În consecinţă, sunt nefondate şi astfel de critici aduse de recurentă hotărârii atacate, prima instanţă realizând o corectă aplicare a normelor de drept material atunci când a stabilit că reclamata a făcut dovada îndeplinirii condiţiilor de formă şi de fond aferente exercitării dreptului de deducere a TVA pentru bunurile şi lucrările achiziţionate de la furnizor.

Nu în ultimul rând, instanţa de control judiciar reţine că deşi sunt corecte aspectele învederate de recurentă, privind efectele taxării inverse, acestea nu sunt suficiente spre a genera reformarea hotărârii atacate.

Pentru toate aceste motive, Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ., constatând că nu este incident niciunul dintre motivele de casare invocate de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, va respinge recursul formulat de aceasta, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava împotriva sentinţei nr. 91 din 30 octombrie 2019 a Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 9 martie 2022.